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1、刘永泽 陈立军 主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材第五章第五章 长期股权投资长期股权投资本本 章章 内内 容容第一节第一节 长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量 1 1、长期股权投资及其初始计量原则；、长期股权投资及其初始计量原则；、长期股权投资及其初始计量原则；、长期股权投资及其初始计量原则；2 2、企业合并形成的长期股权投资；、企业合并形成的长期股权投资；、企业合并形成的长期股权投资；、企业合并形成的长期股权投资；3 3、以其他方式取得的长期股权。、以其他方式取得的长期股权。、以其他方式取得的长期股权。、以其他方式取得的长期股权。第二节第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投
2、资的后续计量 1 1、长期股权投资的成本法核算；、长期股权投资的成本法核算；、长期股权投资的成本法核算；、长期股权投资的成本法核算；2 2、长期股权投资的权益法核算。、长期股权投资的权益法核算。、长期股权投资的权益法核算。、长期股权投资的权益法核算。第三节第三节 长期股权投资的转换长期股权投资的转换 略。略。略。略。第四节第四节 长期股权投资的处置长期股权投资的处置 1 1、长期股权投资处置损益的构成；、长期股权投资处置损益的构成；、长期股权投资处置损益的构成；、长期股权投资处置损益的构成；2 2、处置长期股权投资的会计处理。、处置长期股权投资的会计处理。、处置长期股权投资的会计处理。、处置长
3、期股权投资的会计处理。2第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量一、长期股权投资及其初始计量原则一、长期股权投资及其初始计量原则:（一）长期股权投资的内容（一）长期股权投资的内容（一）长期股权投资的内容（一）长期股权投资的内容：长期股权投资长期股权投资，是指企业准备，是指企业准备长期持有的长期持有的长期持有的长期持有的权益性权益性权益性权益性投资。投资。l1、具有具有控制控制控制控制的权益性投资的权益性投资；l2、具有具有共同控制共同控制共同控制共同控制的权益性投资的权益性投资；l3、具有具有重大影响重大影响重大影响重大影响的权益性投资的权益性投资；l4、公允价值不能可靠
4、计量的小份额公允价值不能可靠计量的小份额公允价值不能可靠计量的小份额公允价值不能可靠计量的小份额权益权益性投资性投资。除上述四种情况以外，企业持有的除上述四种情况以外，企业持有的其他其他其他其他权益性投资权益性投资权益性投资权益性投资，应当，应当划分为划分为划分为划分为以公允价值计以公允价值计以公允价值计以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产量且其变动计入当期损益的金融资产量且其变动计入当期损益的金融资产量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产。3相关概念相关概念控制控制是指有权决定是指有权决定一个企业的财一个企业的财务和经营政策
5、，务和经营政策，并能据以从该并能据以从该企业的经营活企业的经营活动中获取利益动中获取利益共同控制共同控制共同控制共同控制是指按合同约定对是指按合同约定对某项经济活动所共某项经济活动所共有的控制，仅在与有的控制，仅在与该项经济活动相关该项经济活动相关的重要财务和经营的重要财务和经营决策需要分享控制决策需要分享控制权的投资方一致同权的投资方一致同意时存在。意时存在。重大影响重大影响重大影响重大影响对一个企业的财对一个企业的财务和经营政策有务和经营政策有参与决策的权力，参与决策的权力，但并不能够控制但并不能够控制或者与其他方一或者与其他方一起共同控制这些起共同控制这些政策的制定。政策的制定。子公司子
6、公司合营企业合营企业联营企业联营企业4|思考：甲公司拥有丙公司思考：甲公司拥有丙公司60%的的表决权，丙公司拥有丁公司表决权，丙公司拥有丁公司70%的表决权，现在甲公司是否对的表决权，现在甲公司是否对丙公司形成控制？拥有的丁公丙公司形成控制？拥有的丁公司表决权比例是多少？司表决权比例是多少？|42%?|60%?|70%?例例例例下列投资中，应作为长期股权投资核算的是下列投资中，应作为长期股权投资核算的是()。A、对子公司的投资、对子公司的投资B、对联营企业和合营企业的投资、对联营企业和合营企业的投资C、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没
7、有重大影响的权益性投资没有重大影响的权益性投资D、在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有、在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有重大影响的权益性投资重大影响的权益性投资参考答案参考答案 ABC（二）长期股权投资初始计量的原则（二）长期股权投资初始计量的原则：1、企业在取得长期股权投资时，应按企业在取得长期股权投资时，应按初始投初始投资成本资成本入账。入账。u企业应当分别按企业应当分别按企业合并企业合并和和非企业合并非企业合并两种情两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。况确定长期股权投资的初始投资成本。2、企业在取得长期股权投资时，如果实际支企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的
8、价款或其对价中付的价款或其对价中，包含包含已宣告但尚未已宣告但尚未发放发放的现金股利或利润的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性，则该现金股利或利润在性质上质上属于暂付应收款项属于暂付应收款项，应，应作为应收项目作为应收项目单独单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。6第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量二、二、企业合并企业合并形成的长期股权投资形成的长期股权投资：企业合并企业合并，是指将两个或者两个以上单独，是指将两个或者两个以上单独的企业的企业，合并形成一个报告主体的交易或合并形成一个报告主体的交易或事项。事项。企业合
9、并通常包括企业合并通常包括：吸收合并吸收合并吸收合并吸收合并、新设合并新设合并新设合并新设合并和和控股合控股合控股合控股合并三种形式。并三种形式。其中，只有控股合并形成投资关系只有控股合并形成投资关系只有控股合并形成投资关系只有控股合并形成投资关系。7第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量合并方式合并方式合并方式合并方式购买购买购买购买（合并）（合并）（合并）（合并）方方方方被被被被合并合并合并合并方方方方吸收合并吸收合并吸收合并吸收合并取得对方资产并承担负债取得对方资产并承担负债解解 散散新设合并新设合并新设合并新设合并由新成立企业持有参与合并由新成立企业持有参与合并
10、各方资产、负债各方资产、负债参与合并各参与合并各方均解散方均解散控股合并控股合并控股合并控股合并取得控制权，体现为长期股取得控制权，体现为长期股权投资权投资保持独立，保持独立，成为子公司成为子公司企业合并形成的长期股权投资，是指企业合并形成的长期股权投资，是指控控控控股合并股合并股合并股合并所形成的投资企业（即合并后的所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被投资单位（即合并后的子母公司）对被投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。公司）的股权投资。根据参与合并的企业在合并前后是否受根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为：同一方或相同的多方最终控制，分为：同一控制下同
11、一控制下同一控制下同一控制下的企业合并与的企业合并与非同一控制下非同一控制下非同一控制下非同一控制下的企业合并。的企业合并。企业合并形成的长期股权投资，应当区企业合并形成的长期股权投资，应当区分分同一控制下同一控制下同一控制下同一控制下的企业合并和的企业合并和非同一控制非同一控制非同一控制非同一控制下下下下的企业合并的企业合并，分别确定初始分别确定初始投资投资成本。成本。8第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量（一）（一）（一）（一）同一控制下同一控制下同一控制下同一控制下企业合并企业合并企业合并企业合并，形成的长期形成的长期形成的长期形成的长期股权投资股权投资股权投资
12、股权投资：同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并，是指，是指参与合并的企参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制控制，且该控制并非暂时性的。且该控制并非暂时性的。u同一控制下企业合并的同一控制下企业合并的特点特点特点特点：不属于交易，不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；本质上是资产、负债的重新组合；作价往作价往往不公允。往不公允。合并方合并方合并方合并方的的初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本：在被合并方在被合并方所有者所有者所有者所有者权益账面价值权益账面价值权益账面价值权益账面价
13、值中中，按持股比例享有的份额。按持股比例享有的份额。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集团公司9第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量1 1、合并方以合并方以支付现金支付现金、转让非现金资产转让非现金资产或或承担债务承担债务方式方式作为合并对价作为合并对价：合并方的一般分录为：合并方的一般分录为：借借:长期股权投资长期股权投资 公司公司 （被投资方（被投资方所有者权益账面价值所有者权益账面价值取得股份比例）取得股份比例）应收股利应收股利 （已宣告尚未发放的现金股利或利润）（已宣告尚未发放的现金股利或利润）管理费用管理费用 （审计、评估、法律费等直接相关费用）（
14、审计、评估、法律费等直接相关费用）累计摊销、无形资产减值准备累计摊销、无形资产减值准备等等 资本公积资本公积（或贷方或贷方）（含手续费、佣金的差额）（含手续费、佣金的差额）盈余公积或利润分配盈余公积或利润分配未分配利润未分配利润 （资本公积不足冲减的差额，调整留存收益的部分）资本公积不足冲减的差额，调整留存收益的部分）贷贷:银行存款银行存款 （支付的现金，含手续费、佣金）（支付的现金，含手续费、佣金）固定资产清理、无形资产、短期借款固定资产清理、无形资产、短期借款等等 （转让的资产或代偿的负债（转让的资产或代偿的负债账面价账面价值值值值）10第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始
15、始计计量量11项项 目目处处 理理 方方 法法合并对价合并对价支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务务账面价值账面价值初始投资成本初始投资成本在合并日按照取得的被合并方在合并日按照取得的被合并方所有者权益账面所有者权益账面所有者权益账面所有者权益账面价值的份额价值的份额价值的份额价值的份额差差 额额调整资本公积（调整资本公积（仅限于资本溢价或股本溢价仅限于资本溢价或股本溢价仅限于资本溢价或股本溢价仅限于资本溢价或股本溢价），资），资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益本公积的余额不足冲减的，调整留存收益为合并发生的相关债为合并发生的相关债券债务券债务
16、手续费、佣金手续费、佣金计入所发行债券及其他债务的初始计量金额计入所发行债券及其他债务的初始计量金额为企业合并发生的各为企业合并发生的各项直接相关费用项直接相关费用于发生时计入当期损益于发生时计入当期损益注意注意注意注意：（重点理解）（重点理解）u为进行企业合并发生的各项为进行企业合并发生的各项直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用（审计费用、评估费用、审计费用、评估费用、法律服务费用等），应当于发生时法律服务费用等），应当于发生时计入当期损益计入当期损益计入当期损益计入当期损益管理费用管理费用管理费用管理费用。u合并方为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的合并方为企业合并发行的债
17、券或承担其他债务支付的手续费、佣手续费、佣手续费、佣手续费、佣金金金金等，应当计入所等，应当计入所发行债券及其他债务的发行债券及其他债务的发行债券及其他债务的发行债券及其他债务的初始计量金额初始计量金额初始计量金额初始计量金额。华联实业股份有限公司和华联实业股份有限公司和华联实业股份有限公司和华联实业股份有限公司和A A公司同为甲公司所控制的两个子公司同为甲公司所控制的两个子公司同为甲公司所控制的两个子公司同为甲公司所控制的两个子公司。公司。公司。公司。2020 8 8年年年年2 2月月月月2020日，华联公司和日，华联公司和日，华联公司和日，华联公司和A A公司达成合并协议，约公司达成合并协
18、议，约公司达成合并协议，约公司达成合并协议，约定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，取得取得取得取得A A公司公司公司公司80%80%的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为1 8001 800万元，已计提折旧万元，已计提折旧万元，已计提折旧万元，已计提折旧400400万元，已计提固定资产减值准备万元
19、，已计提固定资产减值准备万元，已计提固定资产减值准备万元，已计提固定资产减值准备200200万元；付出无形资产的账面原价为万元；付出无形资产的账面原价为万元；付出无形资产的账面原价为万元；付出无形资产的账面原价为1 0001 000万元，已摊销金额为万元，已摊销金额为万元，已摊销金额为万元，已摊销金额为200200万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款2 5002 500万元。万元。万元。万元。2020 8 8年年年年3 3月月月月1 1日，华联公司实际取得对日，华
20、联公司实际取得对日，华联公司实际取得对日，华联公司实际取得对A A公司的控制权。当日，公司的控制权。当日，公司的控制权。当日，公司的控制权。当日，A A公司所有者权益总额账面价值为公司所有者权益总额账面价值为公司所有者权益总额账面价值为公司所有者权益总额账面价值为5 0005 000万元；华联公司万元；华联公司万元；华联公司万元；华联公司“资本资本资本资本公积公积公积公积股本溢价股本溢价股本溢价股本溢价”科目余额科目余额科目余额科目余额450450万元。在华联公司和万元。在华联公司和万元。在华联公司和万元。在华联公司和A A公司公司公司公司的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、的
21、合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计法律服务费用等共计法律服务费用等共计法律服务费用等共计6565万元。万元。万元。万元。例例5 5 1 1 A A|在本例中，华联公司和在本例中，华联公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，公司在合并前后均受甲公司控制，通过合并，华联公司取得了对通过合并，华联公司取得了对A公司的控制权。因此，该公司的控制权。因此，该合并为同一控制下的企业合并，华联公司为合并方，合并为同一控制下的企业合并，华联公司为合并方，A公公司为被合并方，甲
22、公司为能够对参与合并各方在合并前后司为被合并方，甲公司为能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方，合并日为均实施最终控制的一方，合并日为208年年3月月1日。华联公日。华联公司在合并日的会计处理如下：司在合并日的会计处理如下：|（1）转销参与合并的固定资产账面价值。）转销参与合并的固定资产账面价值。借：借：固定资产清理固定资产清理 12 000 000 固定资产减值准备固定资产减值准备 2 000 000 累计折旧累计折旧 4 000 000 贷：固定资产贷：固定资产 18 000 000例例5 5 1 1 B B|（2 2）确认长期股权投资。）确认长期股权投资。）确认长期股权投资。）
23、确认长期股权投资。初始投资成本初始投资成本=5 00080%=4 000（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资A公司公司 40 000 000 累计摊销累计摊销 2 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 4 500 000 盈余公积盈余公积 500 000 贷：无形资产贷：无形资产 10 000 000 固定资产清理固定资产清理 12 000 000 银行存款银行存款 25 000 000|（3）支付直接合并费用。）支付直接合并费用。借：管理费用借：管理费用 650 000 贷：银行存款贷：银行存款650 000例例5 5 1 1 C C2 2、合并方以合并方以合并方以合
24、并方以发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券作为合并作为合并作为合并作为合并对价对价对价对价：合并方的一般分录为：合并方的一般分录为：合并方的一般分录为：合并方的一般分录为：借借借借:长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资 公司公司公司公司 （被投资方（被投资方（被投资方（被投资方所有者权益账面价值所有者权益账面价值所有者权益账面价值所有者权益账面价值 取得股份比例）取得股份比例）取得股份比例）取得股份比例）应收股利应收股利应收股利应收股利 （已宣告但尚未发放的现金股利或利润）（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）（已宣告但尚未发放
25、的现金股利或利润）管理费用管理费用管理费用管理费用 （审计、评估、法律费等直接相关费用）（审计、评估、法律费等直接相关费用）（审计、评估、法律费等直接相关费用）（审计、评估、法律费等直接相关费用）资本公积（或贷方）资本公积（或贷方）资本公积（或贷方）资本公积（或贷方）（含手续费、佣金的差额）（含手续费、佣金的差额）（含手续费、佣金的差额）（含手续费、佣金的差额）盈余公积或利润分配盈余公积或利润分配盈余公积或利润分配盈余公积或利润分配未分配利润未分配利润未分配利润未分配利润 （资本公积不足冲减的差额，调整留存收益）（资本公积不足冲减的差额，调整留存收益）（资本公积不足冲减的差额，调整留存收益）（
26、资本公积不足冲减的差额，调整留存收益）贷贷贷贷:股本或实收资本（权益性）股本或实收资本（权益性）股本或实收资本（权益性）股本或实收资本（权益性）（发行证券的（发行证券的（发行证券的（发行证券的面值或新增的实收面值或新增的实收面值或新增的实收面值或新增的实收资本资本资本资本）银行存款银行存款银行存款银行存款 （支付的手续费、佣金）（支付的手续费、佣金）（支付的手续费、佣金）（支付的手续费、佣金）15第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量u为进行企业合并发生的各项为进行企业合并发生的各项直接相关费用直接相关费用（审计费用、评估（审计费用、评估费用、法律服务费用等），应当于发
27、生时费用、法律服务费用等），应当于发生时计入当期损益计入当期损益管理管理费用费用。u合并方为进行企业合并发行的权益性证券，发生的合并方为进行企业合并发行的权益性证券，发生的手续费、手续费、佣金佣金等费用，应当等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益减的，冲减留存收益。16项项 目目处处 理理 方方 法法合并对价合并对价合并对价合并对价发行权益性证券发行权益性证券的的面值总额面值总额初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本在合并日按照取得的在合并日按照取得的被合并方所有者权益账面被合并方所有者权益账面价值的份额价值的份额差
28、差差差 额额额额调整资本公积（调整资本公积（仅限于资本溢价或股本溢价仅限于资本溢价或股本溢价），），资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益为合并发生的相关为合并发生的相关为合并发生的相关为合并发生的相关债券债券债券债券手续费、佣金手续费、佣金手续费、佣金手续费、佣金抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益的，冲减留存收益例例例例华联股份公司和华联股份公司和B公司为同一母公司所控制的两公司为同一母公司所控制的两个子公司。根据华联公司和个子公司。根据华联公司和B公司达成的合并协议，公司达成的合并协议，20
29、10年年4月月1日，华联公司以增发的股票（权益性证券）日，华联公司以增发的股票（权益性证券）作为合并对价，取得作为合并对价，取得B公司公司90%的股权。华联公司增发的的股权。华联公司增发的权益性证券为每股面值权益性证券为每股面值1元的普通股股票，共增发元的普通股股票，共增发2 500万股，支付手续费及佣金等发行费用万股，支付手续费及佣金等发行费用80万元。万元。2010年年4月月1日，华联公司实际取得对日，华联公司实际取得对B公司的控制权，当日公司的控制权，当日B公司公司所有者权益总额为所有者权益总额为5 000万元。其账务处理如下万元。其账务处理如下:初始投资成本：初始投资成本：5 000
30、90%=4 500（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司 4 500 贷：股本贷：股本 2 500 银行存款银行存款 80 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 1 920u如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致，应当策不相一致，应当首先按照合并方的会计政策首先按照合并方的会计政策首先按照合并方的会计政策首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整对被合并方资产、负债的账面价值进行调整对被合并方资产、负债的账面价值进行调整对被合并方资产、负债的账面价值进行调整；以调整后的被合并方所有者权益账面价值为基以调整后
31、的被合并方所有者权益账面价值为基础，计算确定长期股权投资的初始投资成本。础，计算确定长期股权投资的初始投资成本。17第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量（二）（二）（二）（二）非同一控制下非同一控制下非同一控制下非同一控制下企业合并形成的长期企业合并形成的长期企业合并形成的长期企业合并形成的长期股权投资股权投资股权投资股权投资：非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并，是指，是指参与合并的各参与合并的各方方，在合并前后不受同一方或相同的多方最终在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制控制的合并方式的合并方式。非同一控制下
32、的企业合并，购买方应将企业合非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并并作为一项购买交易作为一项购买交易作为一项购买交易作为一项购买交易，合理，合理确定合并成本确定合并成本确定合并成本确定合并成本，作，作为长期股权投资的初始投资成本。为长期股权投资的初始投资成本。M集团公司购买方被购买方N集团公司D公司E子公司合并C子公司F子公司18第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量 1 1、购买日的确认：、购买日的确认：、购买日的确认：、购买日的确认：购买日购买日购买日购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权，是指购
33、买方实际取得对被购买方控制权的日期。通常在测试中的日期。通常在测试中以法律手续办妥日或款项以法律手续办妥日或款项结清日结清日为准。为准。2 2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投、非同一控制下企业合并形成的长期股权投、非同一控制下企业合并形成的长期股权投、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的资的资的资的初始计量原则初始计量原则初始计量原则初始计量原则：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按应在购买日按企业企业合并成本合并成本合并成本合并成本（不含应自被投资单不含应自被投资单位收取的现金股利或利润位收取的现金股利或利润），借记），借记长
34、期股权投长期股权投长期股权投长期股权投资资资资科目；科目；合并成本合并成本合并成本合并成本=公允价值（换出资产）公允价值（换出资产）公允价值（换出资产）公允价值（换出资产）直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用，包括包括包括包括为企业合并而发生的为企业合并而发生的审计费用、审计费用、审计费用、审计费用、法律服务费用、评估费用法律服务费用、评估费用法律服务费用、评估费用法律服务费用、评估费用，计入管理费用，但，计入管理费用，但不包括不包括不包括不包括为企业合并支付的为企业合并支付的手续费、佣金手续费、佣金手续费、佣金手续费、佣金等。等。按享有被投资单位按享有被投资单位已宣告但尚未发放的
35、现金股已宣告但尚未发放的现金股已宣告但尚未发放的现金股已宣告但尚未发放的现金股利或利润利或利润利或利润利或利润，借记，借记应收股利应收股利应收股利应收股利科目；科目；19第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量 按按支付合并对价的账面价值支付合并对价的账面价值支付合并对价的账面价值支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关，贷记或借记有关资产、负债科目；资产、负债科目；发生的发生的直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用，贷记，贷记银行存款银行存款银行存款银行存款等；等；按其按其差额差额差额差额，计入，计入当期损益当期损益当期损益当期损益；非同一控制下企业合并涉及非同
36、一控制下企业合并涉及以库存商品等作为以库存商品等作为合并对价的合并对价的，应按，应按库存商品的公允价值库存商品的公允价值库存商品的公允价值库存商品的公允价值，贷记，贷记主营业务收入主营业务收入主营业务收入主营业务收入科目，并科目，并同时结转相关的成本同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处理。涉及增值税的，还应进行相应的处理。uu 4 4、付出存货以外资产付出存货以外资产付出存货以外资产付出存货以外资产取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：借借借借:长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资 公司公司公司公司（公允价值）（公允价值）（公允价值）
37、（公允价值）管理费用管理费用管理费用管理费用 （直接费用）（直接费用）（直接费用）（直接费用）应收股利应收股利应收股利应收股利 （已宣告尚未发放的现金股利）（已宣告尚未发放的现金股利）（已宣告尚未发放的现金股利）（已宣告尚未发放的现金股利）贷贷贷贷:有关资产有关资产有关资产有关资产 （支付资产的账面余额）（支付资产的账面余额）（支付资产的账面余额）（支付资产的账面余额）银行存款银行存款银行存款银行存款 （直接相关费用）（直接相关费用）（直接相关费用）（直接相关费用）投资收益投资收益投资收益投资收益 （金融资产差额，含手续费、佣金）（金融资产差额，含手续费、佣金）（金融资产差额，含手续费、佣金）
38、（金融资产差额，含手续费、佣金）营业外收入营业外收入营业外收入营业外收入 （其他资产差额，或借（其他资产差额，或借（其他资产差额，或借（其他资产差额，或借营业外支出营业外支出营业外支出营业外支出）20合并成本合并成本合并成本合并成本应当区别下列情况确定应当区别下列情况确定应当区别下列情况确定应当区别下列情况确定：一次交换交易实现的企业合并合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的券的公允价值公允价值公允价值公允价值。通过多次交换交易分步实现的
39、企业合并合并成本为每一单项交易成本之和合并成本为每一单项交易成本之和。购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用计入企业合并成本计入企业合并成本。在合并合同或协议中可能影响合并成本的未来事项如果已作出约定，如果已作出约定，购买日估计未来事项很可能发生购买日估计未来事项很可能发生，且且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，将其计入合并对合并成本的影响金额能够可靠计量的，将其计入合并成本成本。21购买方作为合并对价付出的资产，应当购买方作为合并对价付出的资产，应当按照其按照其公允价值公允价值公允价值公允价值对该资产进行会计处理。对该资产进行会计处理。其中其中：l付出资产为付出资产为固定资产、无形资产
40、固定资产、无形资产固定资产、无形资产固定资产、无形资产的，付出资的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入产的公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入营业外收入营业外收入营业外收入或或营业外支出营业外支出营业外支出营业外支出 ；l付出的资产为付出的资产为金融资产金融资产金融资产金融资产（如：可供出售金融（如：可供出售金融资产等）资产等）的，付出资产的公允价值与其账面的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入价值的差额，计入投资收益投资收益投资收益投资收益 ；l付出的资产为付出的资产为存货存货存货存货的，应当的，应当作为作为视同视同视同视同销售销售销售销售处处理，以其公允价值确认收入，
41、同时按其账面理，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相应的处理。应的处理。22第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量uu5 5、换出存货换出存货换出存货换出存货取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：“视同销售视同销售视同销售视同销售”借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 公司公司公司公司 （合并成本）（合并成本）（合并成本）（合并成本）应收股利应收股利应收股利应收股利 （已宣告尚未发放的现金股利）（已宣告尚未发放的现金股利）（已宣告尚未发
42、放的现金股利）（已宣告尚未发放的现金股利）贷：主营业务收入贷：主营业务收入贷：主营业务收入贷：主营业务收入 （公允价值）（公允价值）（公允价值）（公允价值）应交税费应交税费应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）营业外收入营业外收入营业外收入营业外收入 （差（差（差（差 额）额）额）额）（或借记（或借记（或借记（或借记“营业外支出营业外支出营业外支出营业外支出”）同时结转成本：同时结转成本：借：主营业务成本借：主营业务成本借：主营业务成本借：主营业务成本 存货跌价准备存货跌价准备存货跌价准备存货跌价准备 贷：库存商品贷：库存商品贷
43、：库存商品贷：库存商品pp若换出存货属于若换出存货属于若换出存货属于若换出存货属于应税消费品应税消费品应税消费品应税消费品，则：，则：，则：，则：借：营业税金及附加借：营业税金及附加借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费贷：应交税费贷：应交税费应交消费税应交消费税应交消费税应交消费税23第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量uu6 6、发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：取得长期股权投资：购买方为进行企业合并而购买方为进行企业合并而发行债券发行债券发行债券发行债券支付的支付
44、的手续手续费、佣金等费、佣金等费用，应当费用，应当计入所发行债券及其他计入所发行债券及其他计入所发行债券及其他计入所发行债券及其他债务的初始计量金额债务的初始计量金额债务的初始计量金额债务的初始计量金额，不构成长期股权投资的，不构成长期股权投资的初始成本；初始成本；购买方为进行企业合并而购买方为进行企业合并而发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券发行权益性证券支付支付的的手续费、佣金等手续费、佣金等手续费、佣金等手续费、佣金等费用，应当费用，应当抵减权益性证券抵减权益性证券抵减权益性证券抵减权益性证券的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，的溢价发行
45、收入，溢价发行收入不足冲减的，的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益冲减留存收益冲减留存收益冲减留存收益，也不构成长期股权投资的初始，也不构成长期股权投资的初始成本。成本。例例5-45-424第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量在企业合并通过在企业合并通过在企业合并通过在企业合并通过多次交换多次交换多次交换多次交换，交易分步实交易分步实交易分步实交易分步实现现现现的情况下的情况下的情况下的情况下：n如果实现企业如果实现企业合并前合并前合并前合并前原已持有的长期股权投原已持有的长期股权投资资采用采用采用采用成本法成本法成本法成本法核算核算：l购买日的合并成
46、本应为购买日的合并成本应为原已持有的长期股权投资账面原已持有的长期股权投资账面余额加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的余额加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值公允价值。n如果实现企业如果实现企业合并前合并前合并前合并前原已持有的长期股权投原已持有的长期股权投资资采用采用采用采用权益法权益法权益法权益法核算核算：l在购买日应对原已持有的长期股权投资账面余额按成在购买日应对原已持有的长期股权投资账面余额按成本法进行本法进行追溯调整追溯调整追溯调整追溯调整，将原已持有的长期股权投资账面，将原已持有的长期股权投资账面余额调整至最初取得成本，在此基础上再加上购买日余额调整至最初取得成
47、本，在此基础上再加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值作为购为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值作为购买日的合并成本买日的合并成本。【要点提示要点提示要点提示要点提示】购买日的判定；购买日的判定；非同一控制下长期股权投资非同一控制下长期股权投资入账成本确认原则与基本会计分录。入账成本确认原则与基本会计分录。25第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量例例例例 甲公司甲公司2007年年4月月1日与乙公司原投资者日与乙公司原投资者A A公公司签订协议：（甲公司和乙公司不属于同一控制司签订协议：（甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司）甲公司以存货和承担下的公司）
48、甲公司以存货和承担A A公司的短期还贷公司的短期还贷款义务换取款义务换取A A持有的乙公司股权。持有的乙公司股权。2007年年7月月1日合日合并日，乙公司可辨认净资产公允价值为并日，乙公司可辨认净资产公允价值为1 000万元，万元，甲公司取得甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价的份额。甲公司投出存货的公允价值为值为500万元，增值税万元，增值税85万元，账面成本万元，账面成本400万元，万元，承担归还贷款义务承担归还贷款义务200万元。万元。要求：对甲公司的长期股权投资作相应会计处理。要求：对甲公司的长期股权投资作相应会计处理。解析解析解析解析：合并成本为：合并成本为：500+85+
49、200=785万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司 785 贷：短期借款贷：短期借款 200 主营业务收入主营业务收入 500 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)85借：主营业务成本借：主营业务成本 400 贷：库存商品贷：库存商品 40026第第 一一 节节 长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量三、以其他方式取得的长期股权投资三、以其他方式取得的长期股权投资（一）以（一）以（一）以（一）以支付现金支付现金支付现金支付现金取得的长期股权投资取得的长期股权投资取得的长期股权投资取得的长期股权投资：按照按照实际支付的购买价款实际支付的购买价款实际支付的
50、购买价款实际支付的购买价款作为初始投资成本。作为初始投资成本。初始投资成本，包括与取得长期股权投资初始投资成本，包括与取得长期股权投资直接相直接相直接相直接相关的费用关的费用关的费用关的费用、税金税金税金税金及及其他必要支出其他必要支出其他必要支出其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应作为应收项目应收项目应收项目应收项目处理。处理。会计分录为：会计分录为：借：长期股权投资