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1、数字经济下的税制变革与重构党的十九届四中全会提出健全“数据”作为生产要素, 由市场评价贡献、按贡献决定报酬的机制,标志着我国正式 进入“数字经济”红利大规模释放的时代。20xx年,我国数 字经济规模持续壮大,其占GDP的比重已近四成。与之形 成鲜明对比的是,围绕“数据”定位转型的财税理论研究稍 显滞后,不能很好地为“双循环”新发展格局下“数字财税” 的高质量发展提供逻辑一贯的政策建议。因此,该议题的研 究已显得尤为重要。个人数据正以特有的方式为企业贡献着“数据经济”利 润自税基侵蚀与利润转移(BEPS)时代以来,全球围绕数 据、用户参与如何创造价值,如何创设与之适配的数字税制 讨论一直不绝于耳
2、。从规范意义上讲,数字税制关注的更多 是个人数据。借用欧盟通用数据保护条例的概念,个人 数据指“与已识别或可识别自然人(数据主体)相关的任何 信息”。其中,可识别自然人是可被直接或间接识别,特别 是可被姓名、ID号、位置数据、在线ID或特定于该自然人 的物理、生理、遗传、心理、经济、文化或社会身份的多种 因素识别的自然人。在现实生活中,无论是观看抖音视频、 使用滴滴打车,还是在特斯拉汽车行驶中启用自动驾驶功能、 亲身参与医药研发三期试药,个人都在潜移默化中贡献着数 据。事实上,“数据”正成为数字社会企业创造价值过程中 的核心要素。OECD在消费者数据权利与竞争报告中对 这种“数据价值循环”进行
3、了描述,即“数据来源一一数据 收集形成大数据一一数据分析一一建立知识库一一数据驱 动的决策制定一一价值增长:在著名未来学家托夫勒第 三次浪潮一书中,消费者或个人用户实际上正以“产消者” (Prosumer)身份,通过不断参与生产过程来为价值创造周 而复始地持续作出贡献。而数字化企业也不断通过数据销售、 开发和销售新的数据型产品、使用数据改进现有产品、使用 数据改进生产流程或提升业务效率这四种方式实现着“数据 货币化对个人数据价值进行科学、公允地评估仍存在诸多现实 挑战研究数据课税问题,离不开对数据价值评估的讨论。数 据本身是一种非常异质的商品,对其价值的衡量,至少需要 一种比较可行的手段。传统
4、上,数据估值方法有成本法、市场法和收入法,但 三者都存在不足和局限。如果使用成本法一一计算数据分析 师工资和数据中心所发生的成本进行数据估值,可能会大大 地低估数据的价值,这是因为,很多在线平台公司会把自己 的数据中心外包给XXX、XX等公司,充分利用廉价灵活的云 服务。对于市场法一一计算收购公司股价变化进行数据估值, 微观经济学和信息经济学的著名学者、曾担任谷歌首席经济 学家的范里安运用双重差分法和状态空间模型来探索并购 交易与收购公司股价变化之间存在的因果关系。统计结果显 示,两者之间没有显著性因果关系。这可能是因为交易规模 太小以至于无法影响收购公司市值。而当使用收入法时一一 计算被收购
5、公司获得的对价进行数据估值,因买卖双方都无 法准确地衡量出数据价值,存在定价不准确的问题。例如, 微软收购领英时,它有效地占领了目标公司的用户群,包括 它生成的原始数据。将收购价格除以目标公司的已知用户, 就可以粗略估计出每个用户对买家的价值,即每个领英用户 对微软的价值约为XXX美元。同理,可对XX收购照片墙(每 个用户xx美元)和WhatsApp (每个用户xx美元)进行同 样的计算,但这种计算方式有一个明显问题是,目标公司的 价值并不仅限于用户数据。囿于上述问题,一些新方法正逐渐涌现。xx大学经济学 教授xxx等人基于企业的组织资本及其折旧率对数据创造的 价值进行测算,并将销售成本、综合
6、开销及行政管理费用作 为公司组织资本的代理指标,得出xxx在20xx年从数据驱 动商业模式中获得的数据估价为xxxx亿美元。同时,隐私 付费模式法也正成为新关注。该方法假设xx向每个用户提 供了在xx个月内对其数据严格保密的选项,以换取每年的 隐私费,该费用实际上相当于xx将放弃利用用户数据进行 商业开发的能力而获取的对价。假定社交媒体领域存在一个 竞争市场(这个市场并不存在),且数字服务提供商是理性 的,不会将隐私费设定在低于其内部评估的原始用户数据价 值,由此产生的隐私费将大致相当于用户数据对公司的价值。 这在理论上是可行的,但在实际生活中,那些严格保护自己 网络隐私的人可能倾向于完全退出
7、数字平台,而不是试图从 中获取隐私费。此外,麻省理工斯隆管理学院教授布莱恩约 弗森等人在20xx年通过使用激励相容的选择实验,对互联 网消费者剩余进行了测算。他们通过调查网民需要获得多少 金钱补偿可以一个月不能使用xx,来获得实验结果,测算出 XX对于每名用户一年的价值为XXX美元,全美国约为XXX亿 美元,这也是XX数据价值的体现。构建适配个人数据货币化价值的数字税制,正成为财税 界的努力方向在业内的早期讨论中,有这样一种论辩。对个人数据征 税,是在数据生产后的“分配、流通、消费”各环节征税, 还是在个人数据最终消费环节征税,然后再分配?显然,这 关乎市场国、数据大国能否主张并以何种合理方式
8、主张数据 征税权的问题。从已实施的单边措施看,更多倾向于对数据 价值循环的重要环节征税,但从多边磋商讲,如何合理分配 正成为争议焦点。总的来看,数字税制搁置了对个人数据价 值评估的设想,转向了一系列直接课税的改革思路。一是数字服务税(DST)。作为一项深具时代特色的数字 税制,全球已有xx个国家实施了 DST。DST的设计理念可 追溯到20xx年,法国数字经济税收工作小组指出“应将数 字经济利润的一部分归属于接受服务的消费者向服务提供 方提交的数据,因为这部分利润来源于这些消费者的居住 国”,认为“所有大型数字经济企业的共同特征是系统地、 定期地监测客户活动,并对从中获取的数据加以深化利用”,
9、 并由此强调“法国需要确定应归属于法国用户活动的企业利 润比例:20xx年底以来,英国、欧盟相继用“用户参与” “用户贡献”理念丰富和诠释DST的征税主张,并最终在多 国仿效实施的DST的征税范围中涵盖了对数据销售、在线广 告的收入。二是经合组织(OECD) “支柱一”和联合国(UN)税 收协定范本第xxB条“自动数字化服务收入”征税的多边 方案。OECD、UN正在起草的多边方案的课税范围都涵盖了 自动数字化服务(ADS)业务。以“支柱一”为例,ADS包 括了 “销售或以其他方式转让用户数据”,意将“由数字界 面的用户生成用户数据,通过销售、许可或以其他方式转让 给无关联第三方客户”的收入纳入
10、“支柱一”课税范围,从 而捕捉用户数据货币化的商业模式。三是冠以“虚拟存在”“显著数字存在”“显著经济存在“ 之名的“数字化常设机构”类方案。此类政策设计难点在于 如何运用定量和/或定性指标,建立一个科学、合理的衡量个 人数据的门槛。20xx年x月,欧盟委员会在“显著数字存在” 提案中明确,“如果在给定的纳税期内,某企业在欧盟某一 成员国内满足以下任一条件,则该企业将被认为在该成员国 拥有SDP: (1)向该成员国的用户提供数字服务所取得的总 收入额超过700万欧元;(2)在该成员国中的一项或多项数 字服务的用户数量超过10万人;(3)与位于该成员国的用 户签订的提供数字服务的商业合同数量超过
11、xxxx份J四是德国明斯特大学教授恩利施提出的“持续用户关系 (SURE)”理念。他反对由于用户参与了企业的价值创造, 所以用户群和用户网络的所在地应产生征税权的观点。在大 多数情况下,数据是由企业洞察的,用户的作用仅限于事先 同意收集这种数据,生产随后存储分析原始数据的主体是企 业,而非用户。据此,恩利施教授提出一种SURE概念,这 一概念体现的是企业可以合法地持续并大规模地从用户那 里收集某些类型的数据,并在商业上利用这些数据,这种稳 定的用户网络和类似的用户群体相当于一种生产型和潜在 的营销型无形资产,能为来源地征税创建联结度提供帮助。 但是,他建议仅存在可用于确定归属于当地SURE利润
12、份额 的现金流时,才创建额外的联结度规则,对SURE的贡献征 税。五是以数据共享方式缴纳税款。这是近年来业界提出的 一种颇有意趣的方法。英国牛津大学教授维克托和托马斯在 数据资本时代写道,经济正在从依赖货币向依赖海量数 据转变,政府可以创造性地思考让公司用数据而不是用货币 来支付税款。汽车制造商可以匿名提供汽车上的传感器数据, 这样政府就可以利用这些数据来识别道路交通中危险多发 地带,从而改善交通安全;同样,从农场和超市收集到的反 馈数据,也可以用来改善食品安全;在线学习平台的反馈数 据可以帮助公共教育部门改善决策。通过以公开有价值的数 据来纳税的做法,可达到类似专利制度的目的,这也有助于 社
13、会整体福利。同时,对于那些用数据来“支付”税款的公 司来说,用数据缴税的任务可能没有那么繁重。与货币不同, 数据不是竞争性的,某公司即使允许其他人使用它的数据, 自己也依然可以使用这些数据。六是基于数据挖掘技术,使用传统转让定价方法衡量运 用数据企业的价值以确定数据在综合性企业中的价值贡献。 依据独立交易原则的转让定价依赖于受控(公司内)交易与 第三方交易的可比性。与传统商业模式类似,由于存在专门 从事数据挖掘过程的特定活动的企业,可通过在这些企业中 寻找可比的从事数据挖掘过程的同一部分的功能和资产,通 过应用程序编程接口对其进行计数,并用区块链方法对其进 行验证,来识别这些功能和资产在非专门
14、从事数据挖掘的综 合企业中的价值贡献。但是,随着公司参与更多数据挖掘过 程中有价值部分的活动,找到可比交易也变得更加复杂。七是新闻版权领域的“链接税二20xx年,欧洲议会投 票通过了版权改革法案数字化单一市场版权指令。根据 新要求,类似谷歌新闻这样的聚合平台在收录新闻或者是论 文的标题、摘要时,可能需要向出版商支付费用。这笔费用 也被不少新闻机构称为是“链接税”,其指欧盟成员国应当 保障新闻出版物的发行者享有欧盟法规规定的权利,以便于 当信息社会服务提供者对新闻出版物进行数字化使用时,发 行者可获得公平且适当的报酬。虽然“链接税”并不涉及税 收问题,但通过赋予出版商从数字平台处主张合理报酬的权 利,间接对数据形成了收费。