《2012年税务稽查及企业防范方法课件.ppt》由会员分享，可在线阅读，更多相关《2012年税务稽查及企业防范方法课件.ppt（409页珍藏版）》请在taowenge.com淘文阁网|工程机械CAD图纸|机械工程制图|CAD装配图下载|SolidWorks_CaTia_CAD_UG_PROE_设计图分享下载上搜索。
1、120122012年税务稽查及年税务稽查及企业防范方法企业防范方法2第一讲第一讲2012年国家税务总局稽查的年国家税务总局稽查的行业及企业自查方法和涉税问题判断行业及企业自查方法和涉税问题判断3一、一、2012年国家税务总局的稽查方向年国家税务总局的稽查方向2012年年1月月11日，全国税务稽查工作视频会议上明确，国日，全国税务稽查工作视频会议上明确，国家税务总局除要求对重点税源进行轮查外，家税务总局除要求对重点税源进行轮查外，2012年的稽查年的稽查重点行业确定为房地产行业、建筑业、交通运输业、煤炭重点行业确定为房地产行业、建筑业、交通运输业、煤炭行业、水泥行业、农产品加工行业，以及服装行业
2、、家俱行业、水泥行业、农产品加工行业，以及服装行业、家俱行业和电子产品业领域的出口骗税行为。行业和电子产品业领域的出口骗税行为。对比对比2011年的税务稽查重点行业，服装和电子产品等享年的税务稽查重点行业，服装和电子产品等享受出口退税免税的行业，仍然是今年出口骗税重点审查行受出口退税免税的行业，仍然是今年出口骗税重点审查行业，除此之外家俱业也新列入其中。业，除此之外家俱业也新列入其中。4税务稽查的重点对象税务稽查的重点对象1.往来账挂账金额较大的企业往来账挂账金额较大的企业2.零申报的纳税人：各期利润水平波动大、申报额变动大、亏损额大、零申报的纳税人：各期利润水平波动大、申报额变动大、亏损额大
3、、福利工资开支数额大福利工资开支数额大3.对外投资额较大但投资收益偏抵的纳税人对外投资额较大但投资收益偏抵的纳税人4.关联企业较多、与关联方交易频繁的纳税人关联企业较多、与关联方交易频繁的纳税人5.连续两年亏损的企业连续两年亏损的企业6.最近两年偷税的企业最近两年偷税的企业7.最近两年没有审查过的企业最近两年没有审查过的企业8.利润增长率低于收入增长率的企业利润增长率低于收入增长率的企业9.减免税期期满的纳税人减免税期期满的纳税人10.六个月内发票用量与收入申报为零户六个月内发票用量与收入申报为零户5二、企业涉税重点领域的自查方法二、企业涉税重点领域的自查方法1企业基础企业基础凭证凭证的自查及
4、补救方法的自查及补救方法2.企业会计账簿的自查及补救方法企业会计账簿的自查及补救方法3企业申报表与年度会计报表的敏感项目企业申报表与年度会计报表的敏感项目4企业税负率评估的合理性及零申报涉税企业税负率评估的合理性及零申报涉税问题解析问题解析6增值税税负受一些因素的增值税税负受一些因素的影响影响：1 1、企业的价值链对税负的影响、企业的价值链对税负的影响 制造企业的价值链通过包括了研发设计、采购、生产制造、销售、运输、售制造企业的价值链通过包括了研发设计、采购、生产制造、销售、运输、售后服务、行政人力资源等部分。后服务、行政人力资源等部分。2 2、企业的生产方式对税负的影响、企业的生产方式对税负
5、的影响 自产比外委加工税负高自产比外委加工税负高3 3、企业的运输方式对税负的影响、企业的运输方式对税负的影响 卖方负担运费比买方负担运费税负高卖方负担运费比买方负担运费税负高4 4、企业产品的市场定位对税负的影响、企业产品的市场定位对税负的影响 同一行业中，做高端产品的企业税负比较高，做低端产品的企业税负比较低。同一行业中，做高端产品的企业税负比较高，做低端产品的企业税负比较低。5 5、分析企业的销售策略、分析企业的销售策略 推动时税负低，拉动式税负高推动时税负低，拉动式税负高6 6、其他因素，例如购入机器设备、其他因素，例如购入机器设备 7第二讲第二讲企业所得税存在的企业所得税存在的主要主
6、要问题问题及处理手段及处理手段8一所得税历年税务稽查的一所得税历年税务稽查的12项重点内容及分行业热点问题项重点内容及分行业热点问题1.价外费用价外费用2.视同销售视同销售3.销售折扣：现金折扣销售折扣：现金折扣/商业折扣商业折扣4.销货退回折让销货退回折让5.包装物押金包装物押金6.在建工程试运行收入在建工程试运行收入7.接受捐赠接受捐赠8.以非货币性资产对外投资以非货币性资产对外投资9.以物抵债以物抵债10.以物易物以物易物11.企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券用于捐赠价证券用于捐赠12.投资收益投资
7、收益9二、企业收入热点问题的纳税边界与防范方法二、企业收入热点问题的纳税边界与防范方法应税收入应税收入（一）销售货物收入；（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（五）利息收入；（六）租金收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。（九）其他收入。10企业收入总额企业收入总额常见涉税问题常见涉税问题收入计量不准收入计量不准实现收入入账不及时实现收入入账不及时视同销售行为未
8、作纳税调整视同销售行为未作纳税调整隐匿实现的收入隐匿实现的收入11（一）收入计量不准（一）收入计量不准1 1、以旧换新：、以旧换新：通知通知(875)(875)第一条第（四）项规定：第一条第（四）项规定：“销售商销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。理。”这意味着把以旧换新分解为销售新货物和这意味着把以旧换新分解为销售新货物和回收旧货物两个交易行为，应按新货物的同期销回收旧货物两个交易行为，应按新货物的同期销售价格确认收入。售价格确认收入。122、商业折扣
9、、商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。商业折扣有两种做法，一是折扣销售，即按照折扣后的金商业折扣有两种做法，一是折扣销售，即按照折扣后的金额开具发票，确认收入，计算销项税额；二是销售折扣，额开具发票，确认收入，计算销项税额；二是销售折扣，即将未折扣前的销售额与折扣额开在同一份发票上。即将未折扣前的销售额与折扣额开在同一份发票上。商业折扣企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。13注意：注意：事后折扣不可能在同一张发票上事后折扣
10、不可能在同一张发票上国税函国税函20061279号号纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行可按现行增值税专用发票使用规定增值税专用发票使用规定的有关规定开具红字增值税专的有关规定开具红字增值税专用发票。用发票。本规定其实针对销售返还做出的规定本规定其实针对销售返还做
11、出的规定.因为很多企业需要对经销商业绩因为很多企业需要对经销商业绩进行年度考核进行年度考核,根据其销售业绩给予不同程度的返利奖励根据其销售业绩给予不同程度的返利奖励,事先是无法事先是无法确定对方适用的折扣比例的确定对方适用的折扣比例的.只能在事后即第二年做出只能在事后即第二年做出.实际上实际上,纳税人纳税人这种价格偏低是有正当理由的这种价格偏低是有正当理由的.14商业折扣商业折扣(不再强调要在同一张发票上不再强调要在同一张发票上,不管发票如何开不管发票如何开具，都按折扣后的金额确定收入计算所得税具，都按折扣后的金额确定收入计算所得税)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属企业为促进商
12、品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。原来的规定原来的规定:国税函国税函1997472号号如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，在如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，在按折扣后销售额计算征收所得税；但将折扣额另开发票按折扣后销售额计算征收所得税；但将折扣额另开发票的，则一律不得扣除。的，则一律不得扣除。15国家税务总局国家税务总局关于印发关于印发增值税若干具体问题增值税若干具体问题的规定的规定的通知的通知(国税发
13、国税发19931541993154号号)第二条第第二条第（二）项规定：（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取。纳税人采取折扣方式销售货物，折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的上的“金额金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票额征收增值税
14、。未在同一张发票“金额金额”栏注明栏注明折扣额，而仅在发票的折扣额，而仅在发票的“备注备注”栏注明折扣额的，栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。折扣额不得从销售额中减除。国家税务总局国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知国税函国税函201056号号163、现金折扣、现金折扣现金折扣是指在销售商品收入金额确定的情况下，债现金折扣是指在销售商品收入金额确定的情况下，债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣的会计核算有两种处理方法：一是按债务扣除。现金折扣的会计核算
15、有两种处理方法：一是按合同总价款扣除现金折扣后的净额计量收入；二是按合同合同总价款扣除现金折扣后的净额计量收入；二是按合同总价款全额计量收入。我国企业会计准则采用的是第二种总价款全额计量收入。我国企业会计准则采用的是第二种做法。这样，当现金折扣实际发生时，直接计人当期损益。做法。这样，当现金折扣实际发生时，直接计人当期损益。税法规定，销售货物涉及现金折扣的，应当按照扣除税法规定，销售货物涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售货物收入金额。现金折扣在实现金折扣前的金额确定销售货物收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。际发生时计入当期损益。174、销售折让、销售折让销售折让是指
16、企业因售出商品的质量不合格等原因而在售销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。企业会计准则规定，对于销售折让，企价上给予的减让。企业会计准则规定，对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：业应分别不同情况进行处理：(1)已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；生时冲减当期销售商品收入；(2)已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。如当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。如资产
17、负债表所属期间或以前期间所售商品在资产负债表日资产负债表所属期间或以前期间所售商品在资产负债表日次日起至财务报告批准报出日后发生折让的，应作为资产次日起至财务报告批准报出日后发生折让的，应作为资产负债表日后调整事项处理。负债表日后调整事项处理。18税法上，根据国税函税法上，根据国税函2008)875号规定，号规定，企业因售出商品的质量不合格等原因而在企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让。企业已经售价上给的减让属于销售折让。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让，确认销售收入的售出商品发生销售折让，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。应当在发生当期冲减当期销售商品收
18、入。因此，税法上不分当年和以前年度的销售因此，税法上不分当年和以前年度的销售折让，均于发生时冲减当期的收入。折让，均于发生时冲减当期的收入。19 5 5、还本销售：、还本销售：还本发生在销售之后，销售时要全额确认收还本发生在销售之后，销售时要全额确认收入，不能减除还本支出。根据入，不能减除还本支出。根据增值税若增值税若干具体问题的规定干具体问题的规定，“纳税人采取还本纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中减除销售方式销售货物，不得从销售额中减除还本支出。还本支出。”在计算所得税时，虽然已确在计算所得税时，虽然已确认了收入，但所还本金可以作为销售成本认了收入，但所还本金可以作为销售成本在
19、税前扣除。在税前扣除。206 6、售后回购、售后回购采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。为利息费用。217 7、融资性售后回租、融资性售后回租国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产国家税务总局
20、关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告国家税务总局公告行为有关税收问题的公告国家税务总局公告20102010年第年第1313号号 融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。酬和风险并未完全转移。22
21、增值税和营业税增值税和营业税 融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。企业所得税企业所得税 融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。付的属于融资
22、利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。本公告自本公告自20102010年年1010月月1 1日起施行。此前因与本公告规定不日起施行。此前因与本公告规定不一致而已征的税款予以退税。一致而已征的税款予以退税。238、会计上不作收入的价外费用涉税处理会计上不作收入的价外费用涉税处理价外费用是纳税人销售货物或者应税劳务向买方价外费用是纳税人销售货物或者应税劳务向买方收取的全部价款以外的费用。包括：向买方收取收取的全部价款以外的费用。包括：向买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费用、违约金、包装物、包装物租金、储备费、励费用、违约金、包装物、包
23、装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他性质的价外费用。他性质的价外费用。24会计会计上没有价外费用的概念，而只有收入的概念，上没有价外费用的概念，而只有收入的概念，并且明确收入不包括为第三方或者客户代收的款并且明确收入不包括为第三方或者客户代收的款项。可见会计不作收入而税法认定为价外费用并项。可见会计不作收入而税法认定为价外费用并入销售额计算征税的一般是指在销售货物或应税入销售额计算征税的一般是指在销售货物或应税劳务时向买方收取的代收的款项。会计制度从原劳务时向买方收取的代收的款项。会计制度从原则而言，只要是经济利益的流入，会计
24、都应予以则而言，只要是经济利益的流入，会计都应予以反映。反映。259、商业企业向供货方收取的返还收入商业企业向供货方收取的返还收入商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，按照返还收入，按照国家税务总局关于商业企业向国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知知（国税发（国税发20041362004136号）规定，扣除当期应冲号）规定，扣除当期应冲减进项税金后的余额部分，并计应纳税所得，征减进
25、项税金后的余额部分，并计应纳税所得，征收企业所得税。收企业所得税。2610、销售货物收取的承兑汇票贴息收入销售货物收取的承兑汇票贴息收入纳税人销售货物，通过银行承兑汇票结算货物，并在销售纳税人销售货物，通过银行承兑汇票结算货物，并在销售协议中规定由客户承担贴息费用。当收到购货方的承兑汇协议中规定由客户承担贴息费用。当收到购货方的承兑汇票后，销货方凭票向银行申请贴现，并根据银行收取的贴票后，销货方凭票向银行申请贴现，并根据银行收取的贴息向购货方收取同等金额的利息补偿收入。此收入属息向购货方收取同等金额的利息补偿收入。此收入属 延延期付款利息期付款利息 收入。收入。增值税暂行条例实施细则增值税暂行
26、条例实施细则规定，规定，延期付款利息属于价外费用，无论其会计制度如何核算，延期付款利息属于价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。因此，销售货物收取的承均应并入销售额计算应纳税额。因此，销售货物收取的承兑汇票贴息收入既要缴纳增值税，同时也要申报交纳企业兑汇票贴息收入既要缴纳增值税，同时也要申报交纳企业所得税。所得税。27收入计量不准的防范（1 1）审查购销、投资等合同类资料以及资）审查购销、投资等合同类资料以及资金往来的相关记录，结合原始凭证资料，金往来的相关记录，结合原始凭证资料，分析分析“主营业务收入主营业务收入”、“投资收益投资收益”等等账户借方发生额和红字冲销额，
27、查证收入账户借方发生额和红字冲销额，查证收入项目、内容、单价、数量、金额等是否准项目、内容、单价、数量、金额等是否准确确。28（2 2）结合价外费用账务处理，从以下三个方面审查价外）结合价外费用账务处理，从以下三个方面审查价外费用是否全额入账：费用是否全额入账：一是重点审查一是重点审查“其他应收款其他应收款”和和“其他应付款其他应付款”账户，看是账户，看是否有挂账欠款，尤其是通过否有挂账欠款，尤其是通过“其他应付款其他应付款”账户的借方发账户的借方发生额或生额或“其他应收款其他应收款”账户的贷方发生额，看其对应账户账户的贷方发生额，看其对应账户是否和货币资金的流入或债权是否和货币资金的流入或债
28、权“应收账款应收账款”账户的借方增账户的借方增加额发生往来。如果存在往来核算，则需通过审阅发票、加额发生往来。如果存在往来核算，则需通过审阅发票、收据等原始单据进一步查明是否属价外费用。收据等原始单据进一步查明是否属价外费用。二是审查成本类帐户的会计核算，注意红字记录，审核二是审查成本类帐户的会计核算，注意红字记录，审核“生生产成本产成本”、“制造费用制造费用”、“管理费用管理费用”、“财务费用财务费用”等账户的借方发生额红字的冲销记录，是否存在价外收费等账户的借方发生额红字的冲销记录，是否存在价外收费直接冲抵成本、费用的问题。直接冲抵成本、费用的问题。29（3 3）通过核查公司章程、协议、分
29、红、供应商和）通过核查公司章程、协议、分红、供应商和销售商等，确定与公司利益上具有关联关系的企销售商等，确定与公司利益上具有关联关系的企业。使用比较分析法，将关联企业的货物销售价业。使用比较分析法，将关联企业的货物销售价格、销售利润率与企业同类同期产品售价以及同格、销售利润率与企业同类同期产品售价以及同期同行业的平均销售价格、销售利润率进行对比，期同行业的平均销售价格、销售利润率进行对比，核实销售价格和销售利润率是否明显偏低，确定核实销售价格和销售利润率是否明显偏低，确定企业与其关联方之间的业务往来是否符合独立交企业与其关联方之间的业务往来是否符合独立交易原则。易原则。30（二）（二）实现收入
30、入账不及时实现收入入账不及时 1.1.商品销售收入的商品销售收入的确认确认国税函国税函20088752008875号文件规定：企业销售商品同时满足下列条件的，号文件规定：企业销售商品同时满足下列条件的，应当确认收入的实现：应当确认收入的实现：（1 1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；风险和报酬转移给购货方；（2 2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；续管理权，也没有实施有效控制；（3 3）收入的金额能够可
31、靠地计量；）收入的金额能够可靠地计量；（4 4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。312、提供劳务收入的、提供劳务收入的确认确认企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：(1)(1)收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量；(2)(2)交易的完工进度能够可靠地确定
32、；交易的完工进度能够可靠地确定；(3)(3)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。323.3.转让财产收入转让财产收入 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第十六条第十六条 企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。股权、债权等财产取得的收入。注意政策的变化注意政策的变化33国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告处
33、理问题的公告（税务总局公告（税务总局公告2010年第年第19号）进行号）进行了明确规定。了明确规定。(一一)均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告处理问题的公告（税务总局公告（税务总局公告2010年第年第19号）第一号）第一条规定：条规定：“企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等
34、，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。企业所得税。”34（二）（二）2008年年1月月1日至日至2010年年12月月31日之前的财产转让所得的税务日之前的财产转让所得的税务处理处理国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告公告（税务总局公告（税务总局公告2010年第年第19号）第二条规定：号）第二条规定：“本公告施行前本公告施行前，各地就上述收入计算的所得
35、，已分，各地就上述收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。”例如，例如，A公司公司2008年年发生股权转让所得发生股权转让所得5000万，企业年度所得税汇算清缴时，经主管税务万，企业年度所得税汇算清缴时，经主管税务机关同意，平均分机关同意，平均分5年入各年度应纳税所得额计算纳税的，年入各年度应纳税所得额计算纳税的，2008年、年、2009年分别确认年分别确认100
36、0万所得，剩余万所得，剩余3000万待以后年度计入应纳税所万待以后年度计入应纳税所得。得。2010年企业所得税汇算清缴时，剩余年企业所得税汇算清缴时，剩余3000万元应一次性计入应万元应一次性计入应纳税所得。纳税所得。35（三）（三）2008年年1月日之前发生的上述所得，仍可继续均匀月日之前发生的上述所得，仍可继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额计入各纳税期间的应纳税所得额国家税务总局关于国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题企业所得税若干税务事项衔接问题（国税函（国税函200998号）规定：号）规定：“企业按原税法规定已作递企业按原税法规定已作递延所得确认的项目，其余额可在原规定的递
37、延期间的剩余延所得确认的项目，其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。”也就也就是说企业已按原税法规定在一个纳税年度发生的转让、处是说企业已按原税法规定在一个纳税年度发生的转让、处置持有置持有5年以上的股权投资所得、非货币性资产投资转让年以上的股权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应纳税所得所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应纳税所得50%及以上的，其余额可在原规定的及以上的，其余额可在原规定的5年内的剩余期间内继续年内的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。均匀计入各纳
38、税期间的应纳税所得额。36（四）适用特殊性税务处理的债务重组所得，可分五年计（四）适用特殊性税务处理的债务重组所得，可分五年计入应纳税所得入应纳税所得财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知理若干问题的通知（财税（财税200959号）规定，企业债务号）规定，企业债务重组符合规定条件的，适用特殊性税务处理情况下，企业重组符合规定条件的，适用特殊性税务处理情况下，企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各
39、年个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。度的应纳税所得额。37可以在可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额年度的应纳税所得额”中的中的“企业债务重企业债务重组确认的应纳税所得额组确认的应纳税所得额”是指企业当年的是指企业当年的全部债务重组所确认的应纳税所得额，还全部债务重组所确认的应纳税所得额，还是仅指每次的债务重组所确认的应纳税所是仅指每次的债务重组所确认的应纳税所得额呢？得额呢？38财税财税200959号文并未强调号文并未强调“企业债务重组确认的应纳税所得额企业债务重组确认的应纳税所得额”是每次债务重组所确认的应纳税所得额，而按照
40、正常的理解，是每次债务重组所确认的应纳税所得额，而按照正常的理解，“企企业债务重组确认的应纳税所得额业债务重组确认的应纳税所得额”应当是指企业当年发生的全部债务应当是指企业当年发生的全部债务重组所确认的应纳税所得额。更全面的说法应当是指与以支付股权清重组所确认的应纳税所得额。更全面的说法应当是指与以支付股权清偿债务方式相对应的债务重组所得，是不包括股权以外的其他资产进偿债务方式相对应的债务重组所得，是不包括股权以外的其他资产进行债务重组所应确认的应纳税所得额的。行债务重组所应确认的应纳税所得额的。国家税务总局关于发布国家税务总局关于发布企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办
41、法的公告的公告（国家税务总局（国家税务总局2010年第年第4号公告）第四条规定：号公告）第四条规定：“同一重组业务的当事各方应采取一致同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性或特殊性税务处理。税务处理原则，即统一按一般性或特殊性税务处理。”按照此规定，按照此规定，债务人适用特殊性税务处理的，那么债权人也需要适用特殊性税务处债务人适用特殊性税务处理的，那么债权人也需要适用特殊性税务处理；反之，亦然。而能够使债务人与债权人适用相同税务处理的保障理；反之，亦然。而能够使债务人与债权人适用相同税务处理的保障就是按次计算确认。就是按次计算确认。39案例案例甲公司于甲公司于2011年年
42、1月向乙企业购入月向乙企业购入A商品，商品，A商品的不含商品的不含税公允价为税公允价为1200万元，适用增值税税率为万元，适用增值税税率为17%，购销合同，购销合同规定，甲企业须于规定，甲企业须于2011年年4月月1日向乙企业支付货款。同日向乙企业支付货款。同月，甲企业又向丙企业购入商品月，甲企业又向丙企业购入商品B商品，商品，B商品的不含税商品的不含税公允价为公允价为2500万元，适用增值税税率均为万元，适用增值税税率均为17%，销售合同，销售合同也约定，甲公司须于也约定，甲公司须于2011年年5月月1日向丙支付货款。但是日向丙支付货款。但是甲企业发生了财务困难，不能如期履约，因而甲企业先与
43、甲企业发生了财务困难，不能如期履约，因而甲企业先与乙企业约定进行债务重组。乙企业约定进行债务重组。40债务重组协议约定：甲企业于债务重组协议约定：甲企业于2011年年9月月1日以现金日以现金400万万元，同时以持有的成本价元，同时以持有的成本价200万元、公允价万元、公允价850万元的丁万元的丁公司的股权清偿债务。其后又与丙公司签订债务重组协议公司的股权清偿债务。其后又与丙公司签订债务重组协议约定：甲公司于约定：甲公司于2011年年11月月1日以现金日以现金500万元，同时以万元，同时以持有的成本价持有的成本价1000万元、公允价万元、公允价2180万元的戊公司股权万元的戊公司股权清偿债务。甲
44、企业所进行的两次债务重组均具有合理的商清偿债务。甲企业所进行的两次债务重组均具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。甲公司甲公司2011年调整后的包括债务重组所得在内的全部应纳年调整后的包括债务重组所得在内的全部应纳税所得额为税所得额为500万元。则甲企业万元。则甲企业2011年应当申报的应纳税年应当申报的应纳税所得额为多少？所得额为多少？41分析分析财税财税200959号文第六条第（六）项也特别强调：号文第六条第（六）项也特别强调：“重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股重组交易各方按本条（一）至（五）项规
45、定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）基础）（非股权支付金额（非股权支付金额被转让资产的公允价值）被转让资产的公允价值）”。42本案例中，甲企业通过与乙企业进行债务重组获得的重组所得为本案例中，甲企业通过与乙企业进行债务重组获得
46、的重组所得为154万元（万元（1404400850），但是与股权转让相对应的债务重组所得），但是与股权转让相对应的债务重组所得仅为仅为80.08万元万元154（850200）/（400850200），在全），在全年应纳税所得额中的比重仅为年应纳税所得额中的比重仅为16.02%（80.08500），远低于税法所），远低于税法所要求的要求的50%的比重，因而甲企业因与乙企业实行债务重组而取得的收的比重，因而甲企业因与乙企业实行债务重组而取得的收益不能适用特殊税务处理规定。与此相似，甲企业通过与丙企业进行益不能适用特殊税务处理规定。与此相似，甲企业通过与丙企业进行的债务重组也获得重组所得的债务重组也
47、获得重组所得245万元（万元（29255002180），但是与），但是与股权转让相对应的债务重组所得仅为股权转让相对应的债务重组所得仅为172.0833万元万元245（21801000）/（50021801000），在全年应纳税所得额中的比重为），在全年应纳税所得额中的比重为34.42%（172.0833500），明显低于税法所规定的），明显低于税法所规定的50%的比重，因的比重，因而甲企业因与丙企业实行债务重组而取得的收益也不能适用特殊税务而甲企业因与丙企业实行债务重组而取得的收益也不能适用特殊税务处理规定。因而，甲企业应当就全部应纳税所得额处理规定。因而，甲企业应当就全部应纳税所得额500
48、万元计算缴纳万元计算缴纳企业所得税，应缴纳的企业所得税税款为企业所得税，应缴纳的企业所得税税款为75万元（万元（50025%）。）。43（五）非货币性交易和视同销售所得，均应一次性计入应（五）非货币性交易和视同销售所得，均应一次性计入应纳税所得纳税所得国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告税处理问题的公告（税务总局公告（税务总局公告2010年第年第19号）对号）对财产转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付财产转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体的应付款收入等
49、，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税缴纳企业所得税44关于股权转让所得确认和计算问题关于股权转让所得确认和计算问题案例案例甲企业股权投资成本为甲企业股权投资成本为500万元，按持股比例应享万元，按持股比例应享有被投资企业有有被投资企业有300万元的留存收益份额万元的留存收益份额,其中其中2009年应享年应享有未分配利润有未分配利润100万、万、2010年应享有的未分配利润为年应享有的未分配利润为200万，甲企业在万，甲企业在2011年年12月将股权转让给乙企业，转让价月将股权转让给
50、乙企业，转让价格为格为1000万元。万元。2011年年12月月20日双方达成股权转让协议，日双方达成股权转让协议，甲企业于甲企业于2011年年12月月25日收到日收到乙企业的汇来的乙企业的汇来的1000万，万，2012年年1月月10日，完成税务登记日，完成税务登记变更手续及工商变更手续变更手续及工商变更手续45问题问题：甲企业此次股权转让的纳税义务时间是：甲企业此次股权转让的纳税义务时间是2011年还是年还是2012年？年？思考思考1：按此例应确认的股权转让所得是多少？：按此例应确认的股权转让所得是多少？思考思考2：在股权转让时应如何操作方能降低税负？：在股权转让时应如何操作方能降低税负？思考