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1、 中级财务会计中级财务会计1第八章第八章资产减值资产减值n第一节第一节资产减值概述资产减值概述n第二节第二节资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量n第三节第三节资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量n第四节第四节资产组的认定及减值处理资产组的认定及减值处理n第五节第五节商誉减值测试及处理商誉减值测试及处理 中级财务会计中级财务会计2第一节第一节资产减值概述资产减值概述一、资产减值的范围一、资产减值的范围n资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。n本章涉及的资产减值对象主要包括以下资产：本章涉及的资产减值对象主要包括以下资产：n（1
2、）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；资；n（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；n（3）固定资产；）固定资产；n（4）生产性生物资产）生产性生物资产；n（5）无形资产；）无形资产；n（6）商誉；）商誉；n（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。中级财务会计中级财务会计3n企业会计准则第企业会计准则第8 8号号资产减值资产减值企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认与计量金融工具确认与计量n交易性金融资产交易性金融资产n可供出售金融资产可
3、供出售金融资产n持有至到期投资等持有至到期投资等 中级财务会计中级财务会计4二、资产减值的迹象与测试二、资产减值的迹象与测试n企业应当在企业应当在资产负债表日资产负债表日判断资产是否存在可能判断资产是否存在可能发生减值的发生减值的迹象迹象；n对于存在减值迹象的资产，应当进行对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试减值测试，计算计算可收回金额可收回金额。n可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，额低于账面价值的金额，计提减值准备计提减值准备。n因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产
4、，对于这些资产，资产，对于这些资产，无论是否存在减值迹象无论是否存在减值迹象，都，都应当至少于每年年度终了进行减值测试。应当至少于每年年度终了进行减值测试。中级财务会计中级财务会计5n下列资产项目中，每年末必须进行减值测下列资产项目中，每年末必须进行减值测试的有（试的有（）。）。nA使用寿命有限的无形资产使用寿命有限的无形资产nB投资性房地产投资性房地产nC使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产nD固定资产固定资产 中级财务会计中级财务会计6n第二节第二节资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量n一、估计资产可收回金额的基本方法一、估计资产可收回金额的基本方法n计算确定资产可收回金额
5、应当经过以下步骤：计算确定资产可收回金额应当经过以下步骤：n第一步，计算确定资产的第一步，计算确定资产的公允价值减去处置费用公允价值减去处置费用后后的净额。的净额。n第二步，计算确定资产预计第二步，计算确定资产预计未来现金流量的现值未来现金流量的现值。n第三步，比较资产的公允价值减去处置费用后的净第三步，比较资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，取其额和资产预计未来现金流量的现值，取其较高者较高者作为作为资产的可收回金额。资产的可收回金额。中级财务会计中级财务会计7n二、资产的公允价值减去处置费用后净额的估计二、资产的公允价值减去处置费用后净额的估计n资产的公允价值减
6、去处置费用后的净额，通常反映资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收可以收回的净现金收入入。n如何确定资产的公允价值？如何确定资产的公允价值？n（1）销售协议价格）销售协议价格n（2）资产的市场价格）资产的市场价格n（3）熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意）熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格提供的交易价格n如果企业如果企业无法可靠估计无法可靠估计资产的公允价值减去处置费资产的公允价值减去处置费用后的用后的净额净额的，应当以该资产的，应当以该资产预计未来现金流量预计未来现金流量的现的现值作为其可收
7、回金额。值作为其可收回金额。中级财务会计中级财务会计8三、资产预计未来现金流量现值的估计三、资产预计未来现金流量现值的估计n每期净现金流量每期净现金流量=每期现金流入每期现金流入-该期现该期现金流出金流出n折现率折现率 中级财务会计中级财务会计9 中级财务会计中级财务会计10n（一）资产未来现金流量的预计（一）资产未来现金流量的预计n1.预计资产未来现金流量的基础预计资产未来现金流量的基础?n为了预计资产未来现金流量，企业管理层应当在为了预计资产未来现金流量，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命资产剩余使用寿命内整个经内整个经济状况进行济状况进行最佳估计
8、最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的建立在经企业管理层批准的最近财务预算最近财务预算或者预测数或者预测数据之上。据之上。n2.资产预计未来现金流量应当包括的内容？资产预计未来现金流量应当包括的内容？中级财务会计中级财务会计11n预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：n（1）资产）资产持续使用过程中持续使用过程中预计产生的现金流入。预计产生的现金流入。n（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必所必需需的预计现金流出（的预计现金流出（包括包括为使资产达到预
9、定可使用状为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接直接归归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出，后者通常是指那些与资产直接相关的金流出，后者通常是指那些与资产直接相关的间接间接费费用。用。n（3）资产使用寿命结束时，）资产使用寿命结束时，处置处置资产所收到或者支付资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的
10、处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。金额。n每期净现金流量每期净现金流量=每期现金流入每期现金流入-该期现金流出该期现金流出n甲公司管理层甲公司管理层2008年年末批准的财务预算中与产年年末批准的财务预算中与产品品W生产线预计未来现金流量有关的资料如表所示生产线预计未来现金流量有关的资料如表所示（有关现金流量均发生于年末，各年末不存在与产品（有关现金流量均发生于年末，各年末不存在与产品W相关的存货，收入、支出均不含增值税）：相关的存货，收入、支出均不含增值税）：中级财务会计中级财务会计13n甲公司会计处理如下：甲公司会计处理如下：n（1
11、）2009年净现金流量年净现金流量=n（1000-50）-500-200-120=130（万元）（万元）n（2）2010年净现金流量年净现金流量=n（900+50-80）-450-190-110=120（万元）（万元）n（3）2011年净现金流量年净现金流量=n（800+80）-400-150-90+50=290（万元）。（万元）。中级财务会计中级财务会计143.预计资产未来现金流量应当考虑的因素？预计资产未来现金流量应当考虑的因素？n企业预计资产未来现金流量，应当综合考虑下列因素：企业预计资产未来现金流量，应当综合考虑下列因素：n（1）以资产的）以资产的当前状况当前状况为基础预计资产未来现金
12、为基础预计资产未来现金流量；流量；n（2）预计资产未来现金流量）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动不应当包括筹资活动和和所得税所得税收付产生的现金流量；收付产生的现金流量；n（3）对）对通货膨胀通货膨胀因素的考虑应当和因素的考虑应当和折现率折现率相一致；相一致；n（4）涉及）涉及内部转移价格内部转移价格的需要作调整。的需要作调整。中级财务会计中级财务会计154.资产未来现金流量预计的方法资产未来现金流量预计的方法（1）单一单一的未来每期预计现金流量的未来每期预计现金流量n预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。
13、它使用的每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。算资产未来现金流量的现值。（2）期望期望现金流量现金流量n如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，使用单一的现金流量可能并不能如实反映性较大，使用单一的现金流量可能并不能如实反映资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采用期望现金流量法更为合理的，企业应当采用期望用期望现金流量法更为合理的，企业应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流
14、量。在期望现金流现金流量法预计资产未来现金流量。在期望现金流量法下，资产未来每期现金流量应当根据每期可能量法下，资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算求得。发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算求得。中级财务会计中级财务会计16n假定利用固定资产生产的产品受市场行情波动影假定利用固定资产生产的产品受市场行情波动影响大，企业预计未来响大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如表所年每年的现金流量情况如表所示。示。n各年现金流量概率分布及发生情况各年现金流量概率分布及发生情况 中级财务会计中级财务会计17n第第1年的预计现金流量（期望现金流量）：年的预计现金流
15、量（期望现金流量）：15030%+10060%+5010%=110（万元）（万元）nn第第2年的预计现金流量（期望现金流量）：年的预计现金流量（期望现金流量）：8030%+5060%+2010%=56（万元）（万元）nn第第3年的预计现金流量（期望现金流量）：年的预计现金流量（期望现金流量）：2030%+1060%+010%=12（万元）（万元）中级财务会计中级财务会计18（二）折现率的预计？（二）折现率的预计？n为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时当前市场货币时间价值
16、和资产特定风险的税前利率间价值和资产特定风险的税前利率。n折现率的确定，应当首先以该资产的折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。的，可以使用替代利率估计折现率。n企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用当使用单一单一的折现率。但是，如果资产未来现金流的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反应敏感的，企业应当在未来各不同期间采限结构反
17、应敏感的，企业应当在未来各不同期间采用用不同的不同的折现率。折现率。中级财务会计中级财务会计19n（三）资产未来现金流量现值的预计（三）资产未来现金流量现值的预计n在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。来现金流量的现值。中级财务会计中级财务会计20nXYZ航运公司于航运公司于200年末对一艘远洋运输船只进年末对一艘远洋运输船只进行减值测试。该船舶账面价值为行减值测试
18、。该船舶账面价值为1.6亿元，预计尚可亿元，预计尚可使用年限为使用年限为8年。年。n该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。定资产的可收回金额。n假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款资金，借款年利率为资金，借款年利率为l5%，公司认为，公司认为l5%是该资产的是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此，在计算
19、其未来现金流量间价值和特定风险。因此，在计算其未来现金流量现值时，使用现值时，使用l5%作为其折现率（税前）。作为其折现率（税前）。n公司管理层批准的财务预算显示：公司将于公司管理层批准的财务预算显示：公司将于205年年更新船舶的发动机系统，预计为此发生资本性支出更新船舶的发动机系统，预计为此发生资本性支出1500万元，这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用万元，这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用效率等，因此，将提高资产的运营绩效。效率等，因此，将提高资产的运营绩效。未来现金流量预计表未来现金流量预计表根据资产减值准则的规定，在根据资产减值准则的规定，在200200年末预计资产未来现金流量年末
20、预计资产未来现金流量时，应当以资产时，应当以资产当时的状况当时的状况为基础，不应考虑与该资产改良有关为基础，不应考虑与该资产改良有关的预计未来现金流量。的预计未来现金流量。中级财务会计中级财务会计22现值的计算现值的计算 中级财务会计中级财务会计23（四）外币未来现金流量及其现值的预计？（四）外币未来现金流量及其现值的预计？n首先：应当以资产所产生的未来现金流量的结首先：应当以资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础预计其未来现金流量，并按照该货算货币为基础预计其未来现金流量，并按照该货币适用的折现率计算资产的现值。币适用的折现率计算资产的现值。n其次，将该外币现值按照计算资产未来现金流其次，
21、将该外币现值按照计算资产未来现金流量的现值量的现值当日的即期汇率当日的即期汇率进行折算，从而折现成进行折算，从而折现成按照记账本位币表示的资产的未来现金流量的现按照记账本位币表示的资产的未来现金流量的现值。值。n最后，在该现值基础上，比较资产公允价值减最后，在该现值基础上，比较资产公允价值减去处置费用后的净额以及资产的账面价值，以确去处置费用后的净额以及资产的账面价值，以确定是否需要确认价值损失以及确认多少减值损失。定是否需要确认价值损失以及确认多少减值损失。中级财务会计中级财务会计24第三节第三节资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量n一、资产减值损失确认与计量的一般原则一、资产减
22、值损失确认与计量的一般原则n 可收回金额可收回金额n 账面价值账面价值n 计减值准备计减值准备n n资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。n 但是，遇到资产但是，遇到资产处置、出售、对外投资处置、出售、对外投资等情况，同等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以值准备予以转销转销。中级财务会计中级财务会计25n下列各项资产减值准备中，在相应资产的下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间内可以转回的是持有期间内可以转回的是()。（。（2007年考题）年考题）nA固定资产
23、减值准备固定资产减值准备nB持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备nC商誉减值准备商誉减值准备nD长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 中级财务会计中级财务会计26二、资产减值损失的账务处理二、资产减值损失的账务处理会计分录为：会计分录为：n借：资产减值损失借：资产减值损失n贷：贷：XX资产减值准备资产减值准备n例根据测试和计算结果，例根据测试和计算结果，XYZ公司应确认的船公司应确认的船舶减值损失为舶减值损失为5035万元，账务处理如下：万元，账务处理如下：n借：资产减值损失固定资产减值损失借：资产减值损失固定资产减值损失50350000n贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备5
24、0350000 中级财务会计中级财务会计27第四节第四节资产组的认定及减值处理资产组的认定及减值处理一、资产组的认定一、资产组的认定n有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以难以对对单项单项资产的可收回金额进行资产的可收回金额进行估计估计的，应当以该资产的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。n资产组资产组是指企业可以认定的是指企业可以认定的最小资产组合最小资产组合，其产生，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资
25、产或资产组产的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。生的现金流入。n资产组的认定，应当以资产组产生的主要资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流现金流入入是否独立是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依于其他资产或者资产组的现金流入为依据。据。n资产组资产组一经确定一经确定，各个会计期间应当保持一致，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中说明。变更是合理的，并在附注中说明。n甲上市公司由专利权甲上市公司由专利权X、设备、设备Y以及设备以及设备Z组成的组成的生产线，专门用于生
26、产产品生产线，专门用于生产产品W。该生产线于。该生产线于2001年年1月投产，至月投产，至2007年年12月月31日已连续生产日已连续生产7年。甲公司年。甲公司按照不同的生产线进行管理，产品按照不同的生产线进行管理，产品W存在活跃市场。存在活跃市场。生产线生产的产品生产线生产的产品W，经包装机，经包装机H进行外包装后对外进行外包装后对外出售。与产品出售。与产品W生产线及包装机生产线及包装机H的有关资料如下：的有关资料如下：n（1）专利权）专利权X于于2001年年1月取得，月取得，专门用于生产产专门用于生产产品品W。该专利权除用于生产产品。该专利权除用于生产产品W外，无其他用途。外，无其他用途。
27、n（2）专用设备）专用设备Y和和Z是为生产产品是为生产产品W专门订制的，除专门订制的，除生产产品生产产品W外，无其他用途。外，无其他用途。n（3）包装机）包装机H系甲公司于系甲公司于2000年年12月月18日购入，用日购入，用于对公司生产的部分产品（包括产品于对公司生产的部分产品（包括产品W）进行外包装。）进行外包装。该包装机由该包装机由独立核算独立核算的包装车间使用。公司生产的产的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装费。除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该机器费。除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该机器承接
28、其他企业产品外包装承接其他企业产品外包装，收取包装费。，收取包装费。包装机的包装机的公允价值减去处置费用后的净额及未来现金流量现值公允价值减去处置费用后的净额及未来现金流量现值能够合理确定。能够合理确定。中级财务会计中级财务会计29n包装机包装机H的可收回金额能够单独计算确定，可作为的可收回金额能够单独计算确定，可作为一单项资产计提减值准备。一单项资产计提减值准备。n专利权专利权X、设备、设备Y以及设备以及设备Z均无法独立产生现金均无法独立产生现金流入，该三项资产共同产生现金流入，应将三项资产流入，该三项资产共同产生现金流入，应将三项资产作为一个资产组。作为一个资产组。n需要说明需要说明的是，
29、若包装机的是，若包装机H只对产品只对产品W进行包装，进行包装，无法独立产生未来现金流量，则包装机无法独立产生未来现金流量，则包装机H应和专利权应和专利权X、设备、设备Y以及设备以及设备Z共同组成一个资产组。共同组成一个资产组。中级财务会计中级财务会计30二、资产组减值测试二、资产组减值测试（一）资产组账面价值和可收回金额的确定基础（一）资产组账面价值和可收回金额的确定基础（二）资产组减值的会计处理（二）资产组减值的会计处理根据减值测试的结果，资产组（包括资产组组合）根据减值测试的结果，资产组（包括资产组组合）的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认相应的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认相
30、应的减值损失。减值损失金额应当按照下列顺序进行的减值损失。减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：分摊：1.首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；2.然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。面价值。nXYZ公司有一条甲生产线，该生产线生产光学器材，由公司有一条甲生产线，该生产线生产光学器材，由A、B、C三部机器构成，成本分别为三部机器构成，成本分别为400000元、元、600000元、元、l000000元。使用年限为元。
31、使用年限为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。销单位，属于一个资产组。2005年甲生产线所生产的光学产品年甲生产线所生产的光学产品有替代产品上市，到年底，导致公司光学产品的销路锐减有替代产品上市，到年底，导致公司光学产品的销路锐减40%，因此，对甲生产线进行减值测试。，因此，对甲生产线进行减值测试。n2005年年12月月31日，日，A、B、C三部机器的账面价值分别为三部机器的账面价值分别为200000元、元、300000
32、元、元、500000元。估计元。估计A机器的公允价值减去处机器的公允价值减去处置费用后的净额为置费用后的净额为150000元，元，B、C机器都无法合理估计其公允机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用产线预计尚可使用5年。经估计其未来年。经估计其未来5年的现金流量及其恰当年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为600000元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后元。由于公司无法合理估计生产线的公允价
33、值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。金额。n鉴于在鉴于在2005年年12月月31日该生产线的账面价值为日该生产线的账面价值为1000000元，元，而其可收回金额为而其可收回金额为600000元，因此，该生产线已经发生了减值，元，因此，该生产线已经发生了减值，因此，公司应当确认减值损失因此，公司应当确认减值损失400000元，并将该减值损失分摊元，并将该减值损失分摊到构成生产线的到构成生产线的3部机器中。由于部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费机器的公允价值减去处置费用后的净额为用后的净额为l500
34、00元，因此，元，因此，A机器分摊了减值损失后的账面机器分摊了减值损失后的账面价值不应低于价值不应低于150000元。具体分摊过程如表所示。元。具体分摊过程如表所示。中级财务会计中级财务会计32资产组减值损失分摊表资产组减值损失分摊表 中级财务会计中级财务会计33n根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器、机器B和机器和机器C应当分别确认减值损失应当分别确认减值损失50000元、元、l31250元和元和218750元，账务处理如下：元，账务处理如下：n借：资产减值损失借：资产减值损失机器机器A50000n机器机器B131250n机器机器C21
35、8750n贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备机器机器A50000n机器机器B131250n机器机器C218750 中级财务会计中级财务会计34三、总部资产的减值测试？三、总部资产的减值测试？(不讲不讲)n企业企业总部资产总部资产包括企业集团或其事业部的包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通
36、常总部资产通常难以单独进行减值测试难以单独进行减值测试，需要，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。结合其他相关资产组或者资产组组合进行。n资产组组合资产组组合，是指由若干个资产组组成的最，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。以及按合理方法分摊的总部资产部分。中级财务会计中级财务会计35n长江公司在长江公司在A、B、C三地拥有三家分公司，这三家分三地拥有三家分公司，这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于公司的经营活动由一个总部负责运作。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分
37、公司的现金流入，三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2007年年12月月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为资产的账面价值为200万元，能够按照各资产组账面价万元，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊，值的比例进行合理分摊，A、B、C分公司和总部资产分公司和总部资产的使用寿命均为的使用寿命均为20年。减值测试时，年。减值测试时，A、B、C三个资
38、三个资产组的账面价值分别为产组的账面价值分别为320万元、万元、160万元和万元和320万元。万元。长江公司计算得出长江公司计算得出A分公司资产的可收回金额为分公司资产的可收回金额为420万万元，元，B分公司资产的可收回金额为分公司资产的可收回金额为160万元，万元，C分公司资分公司资产的可收回金额为产的可收回金额为380万元。万元。n要求：计算要求：计算A、B、C三个资产组和总部资产计提的减三个资产组和总部资产计提的减值准备。值准备。中级财务会计中级财务会计36n（1）将总部资产分配至各资产组）将总部资产分配至各资产组n总部资产应分配给总部资产应分配给A资产组的数额资产组的数额n200320
39、/800=80万元；万元；n总部资产应分配给总部资产应分配给B资产组的数额资产组的数额n200160/80040万元；万元；n总部资产应分配给总部资产应分配给C资产组的数额资产组的数额n200320/80080万元。万元。n分配后各资产组的账面价值为：分配后各资产组的账面价值为：nA资产组的账面价值资产组的账面价值320+80400万元；万元；nB资产组的账面价值资产组的账面价值160+40=200万元；万元；nC资产组的账面价值资产组的账面价值320+80=400万元。万元。中级财务会计中级财务会计37n（2）进行减值测试）进行减值测试nA资产组的账面价值资产组的账面价值400万元，万元，n
40、可收回金额可收回金额420万元，没有发生减值；万元，没有发生减值；nB资产组的账面价值资产组的账面价值200万元，万元，n可收回金额可收回金额=160万元，万元，发生减值发生减值40万元；万元；nC资产组的账面价值资产组的账面价值400万元，万元，n可收回金额可收回金额380万元，万元，发生减值发生减值20万元。万元。nn将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配：间分配：中级财务会计中级财务会计38nB资产组减值额分配给总部资产的数额资产组减值额分配给总部资产的数额4040/200=8万元，万元，n分配给分配给B资产组本身的数额资产组本身的数额40
41、160/200=32万万元。元。nC资产组减值额分配给总部资产的数额资产组减值额分配给总部资产的数额2080/400=4万元，万元，n分配给分配给C资产组本身的数额资产组本身的数额20320/400=16万元。万元。nA资产组没有发生减值，资产组没有发生减值，B资产组发生减值资产组发生减值32万万元，元，C资产组发生减值资产组发生减值16万元，总部资产发生减万元，总部资产发生减值值=8+4=12万元。万元。中级财务会计中级财务会计39nABC高科技企业拥有高科技企业拥有A、B和和C三个资产组，在三个资产组，在200年末，年末，这三个资产组的账面价值分别为这三个资产组的账面价值分别为200万元、
42、万元、300万元和万元和400万元，没有商誉。这三个资产组为三条生产线，预万元，没有商誉。这三个资产组为三条生产线，预计剩余使用寿命分别为计剩余使用寿命分别为10年、年、20年和年和20年，采用直线法年，采用直线法计提折旧。由于计提折旧。由于ABC公司的竞争对手通过技术创新推出公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对了更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对ABC公司产品产生了重大不利影响，为此，公司产品产生了重大不利影响，为此，ABC公司于公司于200年末对各资产组进行了减值测试。年末对各资产组进行了减值测试。在对资产组进行减值测试时，首先应当认定与其
43、相在对资产组进行减值测试时，首先应当认定与其相关的总部资产。关的总部资产。ABC公司的经营管理活动由总部负责，公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为大楼的账面价值为300万元，研发中心的账面价值为万元，研发中心的账面价值为100万元。办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上万元。办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是，研发中心的账面价值难以在合分摊至各资产组，但是，研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。理和一致的基础上分摊至各相关资产组。中级
44、财务会计中级财务会计40n对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊，如表余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊，如表所示。所示。各资产组账面价值各资产组账面价值单位：万元单位：万元 中级财务会计中级财务会计41n办公大楼分摊比例办公大楼分摊比例n资产组资产组A=（20010）（20010+30020+40020）=12.5%n资产组资产组B=（30020）（20010+30020+40020）=37.5%n资产组资产组C=（40020）（20010+30020+4002
45、0）=50%n企业随后应当确定各资产组的可收回金额，并企业随后应当确定各资产组的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼的账将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼的账面价值部分）相比较，以确定相应的减值损失。面价值部分）相比较，以确定相应的减值损失。中级财务会计中级财务会计42n考虑到考虑到研发中心研发中心的账面价值的账面价值难以难以按照合理和一致按照合理和一致的基础的基础分摊分摊至资产组，因此，确定由至资产组，因此，确定由A、B、C三三个资产组组成最小资产组组合（即为个资产组组成最小资产组组合（即为ABC整个企整个企业），通过计算该资产组组合的业），通过计算该资产组组合的可收回金额可
46、收回金额，并，并将其与将其与账面价值账面价值（包括已分摊的办公大楼账面价（包括已分摊的办公大楼账面价值和研发中心的账面价值）相比较，以确定相应值和研发中心的账面价值）相比较，以确定相应的减值损失。假定各资产组和资产组组合的公允的减值损失。假定各资产组和资产组组合的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，企业根据价值减去处置费用后的净额难以确定，企业根据它们的预计未来现金流量的现值来计算其可收回它们的预计未来现金流量的现值来计算其可收回金额，计算现值所用的折现率为金额，计算现值所用的折现率为15%，中级财务会计中级财务会计43 中级财务会计中级财务会计44n资产组资产组B和和C的可收回金额均低于其
47、账面价值，应的可收回金额均低于其账面价值，应当分别确认当分别确认84.5万元和万元和8万元减值损失，并将该减万元减值损失，并将该减值损失在办公大楼和资产组之间进行分摊。值损失在办公大楼和资产组之间进行分摊。n根据分摊结果，因根据分摊结果，因资产组资产组B发生减值损失发生减值损失84.5万元万元而导致办公大楼减值而导致办公大楼减值23.05（84.5112.5/412.5）万）万元，导致资产组元，导致资产组B中所包括资产发生减值中所包括资产发生减值61.45（84.5300/412.5）万元；）万元；n因因资产组资产组C发生减值损失发生减值损失8万元万元n而导致办公大楼减值而导致办公大楼减值2（
48、8150/550）万元，导致）万元，导致资产组资产组C中所包括资产发生减值中所包括资产发生减值6（8400/550）万元。万元。中级财务会计中级财务会计45n经过上述减值测试后，资产组经过上述减值测试后，资产组A、B、C和办和办公大楼的账面价值分别为公大楼的账面价值分别为200万元、万元、238.55万元、万元、394万元和万元和274.95万元，研发中心的万元，研发中心的账面价值仍为账面价值仍为l00万元，由此包括研发中心万元，由此包括研发中心在内的最小资产组组合（即在内的最小资产组组合（即ABC公司）的账公司）的账面价值总额为面价值总额为l207.50n（200+238.55+394+27
49、4.95+100）万元，但）万元，但其可收回金额为其可收回金额为1440万元，高于其账面价值，万元，高于其账面价值，因此，企业不必再进一步确认减值损失（包因此，企业不必再进一步确认减值损失（包括研发中心的减值损失）。括研发中心的减值损失）。中级财务会计中级财务会计46第五节第五节商誉减值测试及处理？（商誉减值测试及处理？（简单介绍简单介绍）n一、商誉减值测试的基本要求一、商誉减值测试的基本要求n企业合并所形成的商誉，至少应当在企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了每年年度终了时进行减时进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资
50、产组组合进行减值测试。值测试。n对于对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在不论是否存在资资产组或资产组组合可能发生产组或资产组组合可能发生减值的迹象减值的迹象，每年都应当通过比较包，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。测试。n企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当价值，应当自购买日起自购买日起按照合理的方法按照合理的方法分摊分摊至相关的资产组；难至相关的资产组；难以分摊至相关