第十一章所有者权益.doc

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1、第十一章 所有者权益 企业的组织形式对资产、负债的会计处理并无重大影响，但涉及到所有者权益的会计处理却不大一样。企业分为公司制企业和非公司制企业，本章主要介绍公司制企业中的有限责任公司和股份有限公司所有者权益的核算。第一节 所有者权益概述一、所有者权益的含义 所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益，公司的所有者权益也称为股东权益。二、所有者权益的特征（与负债相比较）（一）所有者权益不存在确定的偿还日期。债权人享有的权益具有明确的时限和偿还金额，一旦企业偿还了负债，债权人的权益随即消失。（二）所有者对资产的要求权在顺序上置于债权人之后。所有者权益在数额上为资产减去负债后的剩余金

2、额。企业在发生清算时，债权人的权益优先得到清偿，所有者对资产的要求权在顺序上置于债权人之后，只有在所有债权人的权益得到清偿后，剩余的权益才归所有者所有。（三）所有者凭借其所有者权益，有权决定企业的经营方针，有权请求分得企业的利润。债权人只有要求偿还其债权的权利，无权行使上述决策，也无权分得企业的利润。三、所有者权益的来源和构成实收资本/股本实收资本/股本初始投入资本资本公积资本溢价/股本溢价所有者权益资本公积资本公积其他资本公积直接计入所有者权益的利得和损失留存收益盈余公积盈余公积历年实现利润的留存未分配利润利润分配未分配利润第二节 实收资本一、实收资本概述（一）含义公司在收到投资者实际投入资

3、本时，构成法定注册资本的部分形成公司的实收资本，超过按照投资比例计算的部分作为资本溢价。公司设立时最低注册资本额的要求，公司注册资本为在工商行政管理机关登记的资本总额。根据这一规定，公司设立时，公司的实收资本即为注册资本。股份有限公司中，实收资本称为股本。股本为公司的注册资本，它是股份有限公司的股票面值之和（我国上市公司每张股票面值为1元）。另外，公司初始设立时，注册资本等于实收资本。随着公司的经营，如新的投资者加入、原投资者退出，以及转增资本等，均会引起实收资本的增减变动。公司法规定，实收资本增减变动超过注册资本20%的，应向原登记机关申请变更登记。（二）分类按照投资主体分类，分为国家投入资

4、本、法人投入资本、个人投入资本、外商投入资本。二、实收资本的核算（一）有限责任公司实收资本的核算有限责任公司应设置“实收资本”科目核算企业接受投资者投入的资本，并按照投资者进行明细核算。新的投资者加入公司时，公司实际收到新加入投资者出资超过其在注册资本中所占份额的部分应作为资本溢价，计入“资本公积资本溢价”。BA100 100 实收资本A 100S公司 实收资本B 100经过一年的经营，实现净利润300，则有： 盈余公积 30 未分配利润 270现有C加入，要求持股比例达1/3，需要投入？方案一：投入100借：银行存款 100 贷：实收资本 100原A、B投资者各享受权益为250现A、B、C投

5、资者各享受权益为200（A、B吃亏）方案二：投入250借：银行存款 250 贷：实收资本 100 资本公积 150（量的弥补）原A、B投资者各享受权益为250现A、B、C投资者各享受权益为250（A、B没吃亏、没占便宜）方案三：投入10000借：银行存款 10000 贷：实收资本 100 资本公积 9900（其中150为量的弥补，9900-150为质的弥补）原A、B投资者各享受权益为250现A、B、C投资者各享受权益为3500（A、B占便宜）参见教材例题11-1、11-2（二）股份有限公司股本的核算发起设立股份公司设立募集设立发起设立，是指由发起人认购公司应发行的全部股份而设立公司（非上市公司

6、）；募集设立，是指由发起人认购公司应发行股份的一部分，其余股份向社会公开募集或者向特定对象募集而设立公司（上市公司）。公司发行股票的价格往往与股票的面值不一致，目前我国仅允许股票的溢价和平价发行，不允许折价发行。股份有限公司设置“股本”科目核算实际发行股票的面值。股票溢价发行，发行价格超过股票面值的部分，扣除发行费用后作为股本溢价，计入“资本公积股本溢价”科目。借：银行存款 100-5 贷：股本 10 资本公积股本溢价 90-5或者拆开写比较符合“长期股权投资”中发行手续费扣除的理解。借：银行存款 100 贷：股本 10 资本公积股本溢价 90借：资本公积股本溢价 5 贷：银行存款 5参见教材

7、例题11-4（三）股票分割股票分割也称为“股票拆细”，是指将一张较大面值的股票拆成几张较小面值的股票。股票的价格达到相当高的水平时往往会影响流通，这样的股票因为转手困难、交易呆滞，自然不受投资者欢迎。通过股票分割，将一股拆分为若干股，达到降低每股市价的目的，刺激了投资者的投资欲望。 股票分割时，虽然股票股数增加、面值变小，但股本面值总额及其他股东权益项目并不因之而发生任何增减变化，故不必作任何会计处理。第三节 资本公积一、资本公积的含义资本公积是指投资者投入企业，所有权归属于投资者，但不构成注册资本的那部分资金。二、资本公积的形成（一）资本（股本）溢价参见“实收资本”部分。（二）其他资本公积直

8、接计入所有者权益的利得和损失形成的资本公积，通过“资本公积其他资本公积”科目核算。1.采用权益法核算的长期股权投资长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外的所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，计入其他资本公积。2.可供出售金融资产的公允价值变动 可供出售金融资产公允价值变动，一方面需要调整可供出售金融资产的账面余额，另一方面需要将公允价值变动计入其他资本公积。3.投资性房地产的转换差额自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入其他资

9、本公积。4.权益结算的股份支付三、资本公积的用途企业的资本公积主要用于转增资本。借：资本公积 贷：实收资本第四节 留存收益一、留存收益的含义 留存收益是股东权益的一个重要部分，由企业历年剩余的净收益积累而成。留存收益由盈余公积和未分配利润两部分构成。公司发放股利会大幅度减少留存收益，因此会因特别规定限制留存收益的减少而不做股利分配，这种限制一般称为“拨定”。在我国实务中，为了约束企业过量分配有利于企业发展，规定企业必须留有一定积累，如提取盈余公积。因此，留存收益分为两部分：已拨定的留存收益和未拨定的留存收益，前者指盈余公积，后者指未分配利润。二、盈余公积（一）盈余公积的形成 盈余公积指从企业净

10、利润中提取的积累资金，包括法定盈余公积和任意盈余公积。1.法定盈余公积 法定盈余公积是指企业按照法律规定从净利润中提取的积累资金。我国公司法规定，公司制企业的法定盈余公积按照净利润的10%提取。2.任意盈余公积任意盈余公积是公司出于实际需要，从净利润中提取一部分留存利润。借：利润分配提取法定盈余公积 提取任意盈余公积 贷：盈余公积法定盈余公积 任意盈余公积参见教材例题11-5（二）盈余公积的用途1.转增资本借：盈余公积 贷：实收资本/股本法定盈余公积转增资本后，所留存的法定盈余公积不得少于公司注册资本的25%。2.弥补亏损借：盈余公积 贷：利润分配盈余公积补亏3.分配现金股利在特殊情况下，当企

11、业累积的盈余公积较多而未分配利润较少时，为了维护企业的形象，给投资者以合理的汇报，也可以用盈余公积分配现金股利。借：盈余公积 贷：应付股利四、未分配利润（一）未分配利润的概念未分配利润是企业留待以后年度进行分配的利润，其计算公式如下：期末未分配利润=期初未分配利润+本期净利润-提取盈余公积-发放股利（二）未分配利润的核算按照我国公司法的有关规定，利润分配应按下列顺序进行： 利润的结转利润的形成分派股利提取盈余公积期初未分配第一步，计算可供分配利润。将本年净利润（或亏损）与年初未分配利润（或亏损）合并，计算出可供分配的利润。如果可供分配利润为正数，则进行后续分配；如果可供分配利润为负数，则不能进

12、行后续分配，这样要求目的是，不能在没有累计盈余的情况下提取盈余公积金，也不能用资本发放股利。第二步，计提法定、任意盈余公积。计提盈余公积的基础有以下两种情形：（1）期初不存在未弥补亏损，按本年实现净利润为基础计提法定盈余公积；期初存在未弥补的亏损，按抵减亏损后的本年净利润为基础计提法定盈余公积。第三步，向股东分派股利。为核算未分配利润的业务，企业应在“利润分配”总账下设置以下明细进行核算：未分配利润提取盈余公积提取法定盈余公积提取任意盈余公积分派股利应付现金股利转做股本的股利1.利润的形成会计期末，将损益类科目的余额转入“本年利润”科目。借：主营业务收入 其他业务收入 营业外收入 投资收益 公

13、允价值变动损益 贷：本年利润 借：本年利润 贷：主营业务成本 其他业务成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 营业外支出 所得税费用 2.利润的结转年度终了，企业应将“本年利润”科目中的净利润，转入“利润分配未分配利润”科目。（1）如果实现盈利（假设本年度实现盈利，进行后续的利润分配）借：本年利润 贷：利润分配未分配利润（2）如果当年发生亏损借：利润分配未分配利润 贷：本年利润3.利润的分配（1）提取盈余公积借：利润分配提取法定盈余公积 提取任意盈余公积 贷：盈余公积法定盈余公积 任意盈余公积（2）分派股利 目前股利的种类包括现金股利、股票股利、财产股利、负债股利、清

14、算股利等。沪深股市的上市公司进行利润分配一般只采用现金股利（也称“现金红利”）和股票股利（也称“股票红利”）两种。股利分派需要涉及到以下三个日期：宣告日：上市公司宣告分配股利的日期，即在会计上记录股利支付义务的日期。股权登记日：宣告股利后所定下的在该日截止过户登记的日期。在该日公司股东名册所记载的股东有权享有股利，在该日以后取得股票的股东，则无权获取股利。在股权登记日的次日购买的股票则不能享受股利，称为除息日（现金红利）或者除权日（股票红利）或者除息除权日（两者均有）。分派日：实际支付股利的日期。现金股利分派现金股利，称为“派现金”。宣告发放时：借：利润分配应付现金股利 贷：应付股利实际发放时

15、：借：应付股利 贷：银行存款股票股利“股票股利”称为“红股”，因此派发股票股利也称为“送（红）股”，表示为“10股送1股”、“10股送3股”等。宣告发放时：借：利润分配转作股本的股利按照股票面值结转 贷：待发股票股利实际发放时：借：待发股票股利 贷：股本在会计实务中可以简化处理，经过股东大会决议，在办理增资手续后，直接按照以下方式进行处理：借：利润分配转作股本的股利按照股票面值结转贷：股本与现金股利相比，股票股利的分派以发给股票的方式进行，不会导致企业资产的减少或负债的增加，也不会导致企业的实际资金的流动（在公司现金流紧张的情况下是一种较好的股利形式）。由以上会计处理可见，股票股利仅仅是对所有

16、者权益结构进行的调整，并不会引起所有者权益总额的变化。企业发放股票股利后，股东在持股数量增加，但所占份额不发生变化。参见教材例题11-7、11-10（1）股票股利与股票分割对比分析表内容股票股利股票分割不同点（1）面值不变（2）股东权益结构变化（3）属于股利支付方式（1）面值变小（2）股东权益结构不变（3）不属于股利支付方式相同点（1）普通股股数增加（2）每股收益和每股市价下降（3）资本结构不变（指资产总额、负债总额、股东权益总额不变） 期末，需要结转利润分配科目所属其他明细科目余额至“未分配利润”明细中。借：利润分配未分配利润 贷：利润分配提取法定盈余公积 提取任意盈余公积 应付现金股利 转

17、作股本的股利（三）弥补亏损以上利润分配过程是假设以前年度不存在未弥补的亏损，而且当年实现盈利时进行的会计处理。如果存在未弥补的以前年度亏损，当年实现净利润需要首先弥补亏损，弥补亏损后有剩余的，才能进行后续分配。如果后续年度连续亏损，使得以前年度亏损长期无法弥补，导致长期无法分派现金股利，从而会影响到上市公司在资本市场上的表现。此时，可以使用盈余公积分派现金股利（参见盈余公积的用途）。如果后续年度连续亏损，使得以前年度亏损长期无法弥补，这时也可以用盈余公积弥补亏损（参见盈余公积的用途）。1.盈余公积补亏借：盈余公积 贷：利润分配盈余公积补亏借：利润分配盈余公积补亏 贷：利润分配未分配利润2.以后

18、年度实现利润补亏（1）营业第一年：发生亏损利润结转如下：借：利润分配未分配利润 贷：本年利润结转后，未分配利润明细科目的借方余额反映未弥补的亏损。（2）营业第二年：实现净利，进行亏损弥补利润结转如下：借：本年利润 贷： 利润分配未分配利润由上述分录可见，第二年实现的净利润结转到“利润分配未分配利润”的贷方，其贷方发生额与“利润分配未分配利润”的借方发生额自然抵补，完成了对以前年度亏损的弥补。可见，企业发生的亏损，可以以次年实现净利润弥补，以实现净利润弥补以前年度亏损，不需要进行专门的会计处理。参见教材例题11-6例题说明：无论是以税前利润还是以税后利润弥补亏损（5年税前补亏），其会计处理方法相同，所不同的是两者计算缴纳所得税时的处理方法不同而已。