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1、导论一、会计发展的回顾和现代会计的形成古代会计是从奴隶社会的鼎盛时期至封建社会末期这一漫长时期的会计。近代会计是从1494年意大利数学家、会计学家巴其阿勒的有关簿记著作算术、几何及比例概要公开出版到20 世纪40年代末会计获得较大发展的时期。这一阶段将复式记账法推向全世界。从20世纪中期至今是现代会计形成和发展的阶段。现代会计的形成有着以下三个重要标志：（-）会计工艺的现代化（-）企业会计形成两个重要分支（三）会计边界不断变化，职能范围日益扩大在企业会计分化为财务会计与管理会计两个独立会计分支的同时，亦出现了人力资源会计、社会责任会计、国民 经济会计、绿色环保会计等新的会计分支。二、财务会计概
2、述（一）财务会计的基本理论和方式方法1、财务会计理论的基本结构及其合适的内容财务会计理论的基本结构是指财务会计所依据的会计基础观念的构成。财务会计理论的基本结构主要由会计目标、 会计假设、会计概念和会计原则等基础观念构成。（1）会计目标，又称“会计报表目标“。是指会计为哪些人提供哪些快及信息、，以及满足会计报表使用者的哪些需 要，因此，会计目标是建立会计实务和会计理论的基础，是会计理论基本结构的最高层次。（2）会计假设，又称“会计假定、或“环境假设工它是指会计人员面对变化不定的社会环境做出的合理推论，是 会计核算的前提条件。会计假设包括了会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。
3、（3）会计概念。包括资产、负债、权益、收入、费用、利润、以及经济业务等。（4）会计原则。2、财务会计的基本方式方法（二）财务会计的特征1、财务会计以对外报告为主要目标，以编制企业通用会计报表为最终目的。2、财务会计以“公认会计准测”指导和规范会计核算。3、财务会计仍然运用传统会计的基本方式方法和程序进行会计数据的处理与加工。三、高级财务会计的产生（看）四、高级财务会计的核算合适的内容（-）各类企业均可能发生的特殊会计业务1、外币交易与折算的会计业务。（第一章）2、企业所得税的会计业务。（第二章）3、股份上市公司信息披露的会计业务。（第三章）（二）特殊经营行业的特殊会计业务1、期货交易与经营的会
4、计业务。2、现代租赁经营的会计业务。（第四章）3、房地产经营的会计业务。（第五章）（三）复合会计主体的特殊会计业务1、企业合并的会计业务。（第六章）2、集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务。3、企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业务。（第七、八章）（四）特殊经济时期的特殊会计业务1、通货膨胀信息披露的会计业务。（第九、十、十一章）2、企业停业、破产与清算的会计业务。如企业清算会计，它是突破了会计分期假设的特殊经济时期的特殊会计业务，也是各类企业在市场经济条件下均 可能发生的特殊会计业务。五、关于高级财务会计的研究（大纲未要求）第一章外币会
5、计第一节外币会计概述一、外币与外币业务（一）外币与外汇2、租赁用固定资产的折旧费、修理费应比照自用的固定资产折旧、修理的会计方式方法处理。3、经营租赁用固定资产的折旧应单独核算，但经营租赁资产的修理费在“营业费用”科目中设置明细科目核算。二、承租人经营租赁的账务处理（2002年第36题）三、出租人经营租赁的账务处理四、会计报表关于经营租赁业务的揭示租赁资产的租赁期一年以上且为不可取消的经营租赁，则应在会计报表附注中加以说明。第三节融资租赁会计一、融资租赁会计核算的一般原则（一）承租人会计核算的一般原则（二）出租人会计核算的一般原则金融企业的融资租赁业务，可按总额法进行核算，也可按净额法进行核算
6、。所谓总额法即指出租人应收租赁款包括租赁资产成本、利息、手续费等。（考过名词）选用总额法进行会计处理可以全面反映租赁业务的状况。但这种方式方法设置会计科目较多，核算手续比较繁琐。所谓净额法即出租人应收租赁款只包括租赁资产成本，这种方式方法核算比较简单，但由于起租时账面不反映租 金、利息、手续费等，故难以在账面上全面反映业务情况。二、融资租赁业务承租人的账务处理（-）承租人融资租赁核算的会计科目设置1、“固定资产融资租入固定资产“科目2、“长期应付款应付租赁款”科目（二）承租人融资租赁业务的具体账务处理三、融资租赁业务出租人的账目设置（-）出租人融资租赁核算的科目设置1、“应收租赁款”科目，属于
7、资产类科目。2、“未实现租赁受益”科目，属于资产类科目。实行净额法核算的出租人不设置本科目。3、“租赁资产”科目，属于资产类科目。4、“待转租赁资产”科目，属于资产类备抵科目。5、“租赁保证金”科目，属于负债类科目。6、“租赁收益”科目，属于损益类科目。（-）出租人融资租赁的账务处理租赁投资总额=租金总额+租赁资产收回残值四、会计报表关于融资租赁业务信息的揭示（看）（-）融资租赁业务在资产负债表上的揭示（-）融资租赁业务在损益表的揭示（三）融资租赁业务在会计报表附注中的揭示（2004年考过简答）第四节 其他租赁业务会计一、售后回租业务的核算（-）售后回租的一般业务程序（二）回租业务的会计处理原
8、则对于融资租赁性质的回租业务，承租人（兼销售方）所取得的销售收入超过资产账面净额的差额，应作为递延收 益，按直线法分配与租赁期内和各个会计期间；资产账面净值超过销售收入的差额应直接计入当期损失。（三）售后回租业务的账务处理另行借款利率（银行挂牌利率）是指承租人若以相同条件借款购买该租赁资产而应承担的借款利率。租期超过租赁资产预期寿命的75% （绝大部分），应作为融资租赁处理。租赁最低付款额是指在融资租赁中，承租人按租赁合同在租赁期内支付的各种款项，加上担保的租赁资产的余值。租赁资产的公允价值=租金现值+担保残值现值租赁内含利率是指在租赁开始日，出租人将租赁投资总额折算成现值所使用的贴现率。二、
9、转租赁业务的核算转租赁业务是租赁公司以承租人身份与设备供货厂商直接签订租赁合同，租赁公司再以出租人的身份与用户签订 转租合同的租赁业务。（-）转租赁业务核算的一般账务处理原则转租赁没有影响原出租人业务性质，所以原出租人仍保持其会计处理方式方法不做改变。（二）转租赁业务核算的科目设置：“应付转租赁租金，“应收转租赁款“科目。第五章房地产会计第一节房地产会计概述一、房地产业概述（一）房地产业的合适的内容及分类房地产是房产和地产的总称。房地产业是指从事房地产开发、经营、管理和服务的行业。房地产业是从事房屋和土地开发经营的独立行业。一般包括征用土地、拆迁安置、委托规划设计、组织开发建设。 （2002年
10、考过选择）房地产经营一般包括土地使用权的转让、抵押，以及住宅的买卖、租赁等经营活动。（二）房地产业的营运：包括两个过程，即生产过程和流通过程。（三）反帝产业的特点1、房地产开发产品的单件性。2、房地产物质形态的不可移动性。3、房地产业是城市型的产业。4、房地产商品生产的周期长。5、房地产商品的开发大都需要举债经营。6、房地产市场与多种行业经济联系紧密。房地产开发经营企业在生产经营活动中的上述特点，决定了房地产开发企业在资金筹措（负债）、工程价款的结 算方式（分期）、成本核算以及生产经营等方面，有着不同于其他行业的特点。二、房地产会计的账务处理原则（-）开发产品成本采用制造成本法核算（二）营业收
11、入要根据不同的经营方式进行确认1、对房地产开发企业开发的土地及商品房，在所有权移交后将结算帐单提交给买方并得到认可时，即确认为营业 收入的实现。2、代建房屋及代理其他工程，在工程竣工验收办妥交接手续，价款结算帐单经委托单位验证后，即确认为营业收 入的实现。3、出租房屋时，出租方与承租方签订合同、协议后，承租方根据合同规定，在付租日期交纳了租金后，出租方即 确认为营业收入的实现。4、以赊销或分期收款方式销售的开发产品，以本期收到的价款或按合同约定的本期应收价款，确认为营业收入的 实现。（三）土地使用权要根据不同的开发目的进行不同的帐务处理一是企业为建设自用的办公用房、职工宿舍而获得的土地使用权，
12、对此，列为企业的无形资产进行核算；二是企 业在从事开发本次项目的开发经营活动中获得的土地使用权，由于其随同开发产品在销售时转让，故此类土地使用权 应该计入受益开发产品的成本。（四）出租房产作为企业库存核算（五）建房贷款利息作为资本性支出第二节房地产开发成本费用的核算一、房地产开发的一般业务程序一般要经过计划、规划设计、征地拆迁、七通一平、施工、验收、销售与售后服务等环节。房地产开发大体分为四个阶段，即投资决策分析阶段、本次项目前期工作阶段、前期建设阶段、房屋租售阶段。投资决策分析阶段是房地产开发的重要阶段，也是本次项目开发成败的关键。二、房地产开发成本费用核算对象的确定三、房地产开发成本的核算
13、（-）房地产开发成本核算的合适的内容为了满足开发成本核算的需要，可对开发产品按用途分为以下四类二级明细核算：1、土地（建设场地）开发本次项目成本费用支出。2、房屋建设本次项目成本费用支出。3、配套设施工程本次项目成本费用支出，指开发建设城市规划中的大型配套设施发生的各项费用支出。4、代建工程本次项目成本费用支出。可进一步将工程中各项费用归为以下六个成本本次项目设专项进行明细核算：1、土地征用及拆迁补偿费。2、前期工程费。3、基础设施费。4、建筑安装工程费。5、配套设施费。6、开发间接费。（二）房地产开发成本核算的方式方法我国房地产开发企业的开发成本核算采用的是制造成本法。（三）房地产开发成本的
14、归集及其核算的科目设置1、房屋开发建设成本的归集及科目设置。（1）房屋开发建造成本的归集：房屋开发建造成本应当按房地产开发类别归集核算。（2）房屋开发建造成本核算的科目设置：设置“开发成本”科目，属于成本费用类科目。借方记录企业开发过程中 发生的成本费用；贷方记录开发产品完工后结转的开发产品数额；借方余额是未完工的开发产品的成本费用数额。对 于房屋开发建造，要设置“房屋开发”二级分类账，进行明细分类核算。2、土地开发成本的归集及科目设置（1） 土地开发成本的归集（2） 土地开发成本核算的科目设置：土地开发有两种不同的用途，一种是为了作开发后土地销售（即有偿转让）， 另一种是为了兴建商品房、出租
15、房儿开发的工程用土地。（四）房地产开发成本核算的帐务处理1、房地产开发成本核算的一般帐务处理（2005年考过简答）（1）将属于直接费用的土地征用及补偿费、前期工程费、基础设施费和建筑安装工程费等，直接计入“开发成本” 账户及相应的成本核算成本本次项目中；（2）将日常应由开发产品成本负担的间接费用，计入“开发间接费用”账户进行归集；（3）期末，按一定的分配标准将开发间接费用在开发产品之间进行分配，计入到相关的开发产品的“开发成本账 户中；（4）计算并结转完工开发工程成本，即将完工的开发工程成本由“开发成本”账户转记“开发产品”账户中。2、土地开发成本核算的账务处理3、房屋开发成本核算的账务处理四
16、、房地产开发期间费用的核算（-）房地产开发期间费用核算的科目设置销售费用包括产品销售之前的改造修复费、产品看护费、水电费、采暖费，为房地产开发产品销售而发生的广告 宣传费、展览费以及专设销售机构的人员工资、福利费、业务费等。企业内部独立核算单位为开发产品而发生的直接参与本次项目开发的组织管理人员、设施等发生的各项间接费用, 不作为期间费用，不在上述科目进行核算，而是在所设置的“开发间接费用”科目中核算。（-）房地产开发期间费用核算的账务处理第三节房地产开发产品销售的核算一、房地产销售收入确认的一般原则长期工程（包括劳务）合同，一般都应当根据完成进度法或者完成合同法合理确认营业收入。在确认房地产
17、销售收入时，一项交易完成的实质比形式更加重要。确认房地产收入应该考虑两个重要因素：一是要根据客户的资信程度，并以定金与售价的百分比作为参考，评价 其在房地产上首次或继续投资的情况；二是要评价房地产企业对已售出的房产和地产的权利和义务关系的履约程度。企业相应采用的会计方式方法称为完全应计法（又称销售法），有分期收款法、成本回收法、保证金（负债）法 和推定收入法。二、房地产销售收入确认的方式方法（-）完全应计法完全应计法也称销售法，是指在房地产开发产品的所有权已经转移并满足以下条件收到款项时，即确认为销售收 入的方式方法。采用完全应计法的适用条件应该是：1、试用期满。2、付款可靠。3、应收账款收回
18、的把握性强。4、卖方应尽义务大部分完成。由于房地产销售中的收款周期一般很长，因此，完全应计法下房地产销售的应收账款应以净现值表示。应收账款的净现值等于房地产商品的现行市场价格。在房地产销售业务中，应收账款实际上是由两部分组成：一部分是本金，另一部分是利息。所以，完全应计法就 是在销售时确认房地产的销售收入，而在收款期内确认利息收入的一种会计处理方式方法。（二）完工百分比法虽然采用完工百分比法确认收入的使用条件除因所开发本次项目尚未完工而与完全应计法不同外，其余的前提条 件与完全应计法基本相同。在完工百分比法中销售收入是随着工程本次项目的完工进度逐期确认。而在利息收入的确认上则与完全应计法相 同
19、。对于某一项工程的完工程度，通常是以已发生成本占预计总成本的比例来估定的。（三）分期收款法房地产商品销售收入的确认与一般商品的分期收款销售有关的账务处理相同，但在确定房地产销售利润时还应考 虑应收账款的计价、开发成本的预计等相关问题。1、应收账款的计价：由于分期收款法下的应收账款收款期较长，应以本金和利息之和计算应收账款。2、开发成本的预计：分期收款法在利润计算上是将总收入和总成本之差（毛利）递延。三、房地产开发产品销售核算的科目设置包括经营收入、其他业务收入、经营成本、经营税金及附加、其他业务支出。“经营收入”科目，按照“土地转让收入”、“商品房销售收入”、“配套设施销售收入”、”代建工程结
20、算收入”、出租 产品租金收入”等设置明细分类账。“经营成本”科目，按照“土地转让成本，“商品房销售成本”、“配套设施销售成本”、“代建工程结算成本”、“出租 产品经营成本”等设置明细分类账。“其他业务收入”科目，包括商品房屋售后服务收入、材料销售收入、无形资产转让收入、固定资产出租收入（如 起重机出租，而不是房屋出租）。四、房地产开发产品销售的账务处理第四节房地产出租的核算一、房地产出租业务概述二、房地产出租业务核算的科目设置和账务处理（-）房地产出租业务核算的科目设置对于出租的开发产品，应设置“出租开发产品科目核算。下面分别设置“出租产品”（出租产品原价）和“出租产品 摊销”（摊销产品价格）
21、两个二级科目。（-）房地产出租业务的账务处理1、出租开发产品的账务处理2、出租开发产品摊销的计算和账务处理对于出租开发产品经营业务中的按月摊销，应借记“经营成本”账户，贷记“出租开发产品出租产品摊销”账户。3、出租开发产品修理的账务处理出租开发的土地和房屋在租赁期间发生的修理费用，应列为企业的经营成本。企业为了出租所开发的土地和房屋，对所出租产品进行装饰及增添相关设施而发生的装饰工程支出，应先通过“开 发成本”账户对所发生的费用进行归集。房地产开发企业改变出租开发产品用途，作为商品房销售所发生的修理费用，则应列为销售费用，不得作为经营 成本进行列支。第六章 企业合并会计（一）企业合并的账务处理
22、第一节企业合并会计概述一、企业合并及其原因（）企业合并的概念企业合并，是指两个或两个以上彼此独立的企业的联合，或者一个企业通过购买权益性证券、资产、签订协议， 或者以其他方式取得另一个或另几个企业的控制权的行为。企业合并是企业扩张的基本手段。（-）企业合并的原因（优点）：第一，成本低。第二，风险小。第三，速度快。第四，影响增大，地位提高。二、企业合并的方式企业合并的方式，主要有吸收合并、新设合并和控股合并。（一）吸收合并吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个企业保留法人资格，其他 企业的法人资格随着合并而消失。（二）新设合并新设合并，又称“创立合并”，是指
23、两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业。（三）控股合并控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其他企业进行控制的一种合 并方式。也就是说，一个企业通过购买另一个企业的股份，使被购买股份的企业成为他的附属公司或子公司，它自己 则成为这些子公司的控股公司，又称“母公司”。一般来讲，取得被购买企业超过50%的表决权的股份时，就可认为已经形成控股。未拥有子公司50%以上的股份，有如下情况之一也可以确认为控股：（1）通过与被投资企业的其他投资者签订协议，拥有该被投资企业半数以上的表决权。（2）根据章程或协议，已有权控制企业的财务和经营政策。（3）有权任免董事会或与
24、之相当的权力机构的多数成员。（4）在董事会或与之相当的权力机构会议上有半数以上投票权。三、企业合并会计的产生随着股份制经济和企业合并的深入发展，某些企业甚至发展成为脱离直接的生产经营，而只进行有关以参股控股 为唯一经营方式的公司形式，即控股经营公司。企业合并会计是对企业合并过程和结果进行会计核算和反映的程序和方式方法，它包括两部分合适的内容：一是 企业合并本身的账务处理（针对吸收合并和新设合并）；二是合并会计报表的编制（针对控股合并）。合并会计报表的编制包括控制权取得日的合并会计报表编制（一次性并表）和控制权取得日后合并会计报表的编 制（连续性并表）。四、企业合并会计的核算方式方法通常有两种基
25、方式方法：一种是购买法；另一种是权益集合法。所谓购买法，是将企业合并视为某一企业购买其他企业净资产的一项交易，依此来进行会计核算的方式方法。所谓权益集合法，是指将企业合并视为两家或两家以上的企业的所有者权益的集合，依此来进行会计核算的方式 方法。第二节企业合并购买法的账务处理对于吸收合并和新设合并，涉及到合并本身的会计核算相关问题。一、购买法核算的原则采用购买法进行核算，一般按照如下程序和原则进行：第一，对所购企业的资产、负债进行确认和估价。确定其公允价值。第二，确定购买成本。购买企业应当根据产权转让价格和支付方式确认购买成本。买方用现金购买，其购买成 本即为其实际支付的款项；买方以增发股票换
26、取被购买企业的产权，则其购买成本为所发行股票的公允价值；购 买企业以其发行的债券来支付，则其取得成本为债券的面值；购买企业还会发生与合并直接有关的其他费用，比如 法律费用、佣金等（直接合并费用），对此也应计入购买成本；与合并有关的其他间接费用如股票、债券的发行费 用，则不计入购买成本，应当计入期间费用。第三，比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值。如果购买成本大于净资产的公允价值，则其差额，即为 商誉；如果购买成本小于净资产的公允价值，则其差额，就是负商誉。对于负商誉，通常有两种会计处理方式方法：第一种方式方法，是直接冲减非流动资产的公允价值（下推会计、 冲减法）；第二种方式方法，将全部负
27、商誉都列作递延贷项，在一定的期限内分摊（递延法）。二、购买法核算的科目设置和账务处理（一）购买法核算的科目设置如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目。如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应当在“无形资产”科目下设置“商誉”明细科目。如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则应当在“递延贷项”科目下设置“负商誉”明细科目。（二）购买法核算的账务处理借：被购买企业资产（公允价值）贷：被购买企业负债（公允价值）购买方支付的对价科目（成本）（现金/股票/债券）分录中不会涉及被购买企业净资产科目分摊比例=负商誉：（土地使用权+房屋+设备）负商誉=公允价值X （1对价分摊率
28、）购买法公允价值并资产负债不并权益权益集合法账面价值并资产负债也并权益第三节 企业合并权益集合法的账务处理一、权益集合法核算的原则权益集合法，又称“权益法”，是指将企业合并视为两家或两家以上的企业，通过股票的交换，使股权融为一体， 实现双方股权集合的企业合并会计核算的方式方法。采用权益集合法进行企业合并的账务处理，其基本原则归纳起来就是一条，既所有参与合并企业的资产、负债和 所有者权益都以账面价值转入合并后的企业。留存收益也同样予以合并。二、权益集合法核算的账务处理（-）吸收合并的账务处理借：被购买企业资产（账面价值）贷：被购买企业负债（账面价值）股本等权益科目如收购企业发行股票的面值超过被收
29、购企业的投入资本总额，则其不足部分首先应冲减收购企业的资本公积；若 收购企业的资本公积仍不够冲减，则其差额部分可冲减被收购企业的盈余公积和未分配利润；如果，被收购企业的盈 余公积和未分配利润仍不够冲减，则可继续冲减收购企业的盈余公积和未分配利润。（先投入资本、后留存收益。先 人后己）权益集合法调整优先顺序：被并方资本公积,合并方资本公积被并方留存收益,合并方留存收益。（二）创立合并的账务处理第七章企业合并会计（二）构并日的合并会计报表第一节合并会计报表概述一、合并会计报表的特点合并会计报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，由母公司根据母公司和子公司的个别 单位会计报表编制的
30、，综合反映企业集团集体经营成果、财务状况以及财务变动情况（现金流量情况）的会计报表。特点：第一，合并会计报表的主体是经济意义上的复合会计主体。第二，合并会计报表由企业集团中对其他企业有控制权的总公司或母公司编制。第三，合并会计报表是以个别会计报表为基础编制的。第四，合并会计报表有其独特的编制方式方法。比如编制抵销分录、运用合并工作底稿等。二、合并会计报表的合并理论所谓合并理论，是指如何认识指导合并会计报表的观点。通俗地讲，是指应当站在怎样的立场上来认识母公司与 子公司的关系，从而合理地确定合并的范围和合并的方式方法。指导编制合并会计报表的合并理论，比较流行的有三种：母公司理论、实体理论和所有权
31、理论。（-）母公司理论母公司理论，是指站在母公司股东的立场上，将合并会计报表视为母公司本身会计报表反映范围的扩大，是母公 司会计报表的扩充。母公司理论包括两个基本要点：1、强调母公司股东的利益。将少数股东权益视为整个企业集团的负债，在合并资产负债表中列入负债；只将属于 母公司权益的收益视为整个集团的收益，而对属于少数股东权益的收益则视为整个企业集团的费用，在合并利润表中 列入费用。2、以是否形成控制作为确定合并范围的标准。（二）实体理论实体理论认为，企业集团是各成员企业共同组成的经济联合体，企业集团中各成员企业的地位是平等的，合并会 计报表是整个经济联合体的会计报表，编制合并会计报表是为整个经
32、济联合体服务的。在实体理论的指导下，无论是多数股东权益还是少数股东权益都应被视为整个企业集团的股东权益，在合并资产 负债表中均作为股东权益来处理；无论是属于多数股东权益的收益还是属于少数股东权益的收益都应被视为整个企业 集团的收益，在合并利润表中均作为收益来处理。（三）所有权理论所有权理论，是指在编制合并会计报表时，强调编制合并会计报表的企业对纳入合并范围的企业所拥有的所有权。编制合并会计报表的企业，对其拥有所有权的企业的资产、负债和当棋实现的损益，均采用按照其拥有所有权的 比例合并计入合并会计报表中。三、合并会计报表的合并范围国际会计准则委员会在有关合并会计报表的准则中采纳母公司理论。美国、
33、英国等国家以母公司理论为合并会计报表的指导理论，而德国等国家则是以实体理论为指导。（-）应纳入合并会计报表的企业范围根据母公司理论，我国规定纳入合并会计报表范围的主要包括母公司及母公司拥有半数以上权益性资本的被投资 企业和被母公司控制的其他被投资企业1、母公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业。权益性资本是指对企业拥有投票权、并能够据此参与企业经营 管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资额等。（1）母公司直接拥有被投资企业半数以上的权益性资本。（2）母公司间接拥有半数以上的权益性资本。（3）直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上的权益性资本。（混合拥有）2、被母公
34、司控制的其他被投资企业。（1）与被投资企业的其他投资者达成协议，并通过此协议持有该被投资企业半数以上的表决权。（2）根据章程或协议，有权控制企业的财物和经营政策。（3）有权任免公司董事会等类似权益机构的多数成员。（4）在公司董事会或类似权益机构中拥有半数以上的投票权。（二）不纳入合并会计报表的企业范围1、已准备关、停、并、转的子公司。2、按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。3、已宣告破产的子公司。4、准备近期出售而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司。5、受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。四、合并会计报表的种类合并会计报表可以按照不同的标准进行不同的分类。（-）合
35、并会计报表按照其经济合适的内容分类合并会计报表按照其反映的经济合适的内容不同，可以分为合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合 并现金流量表。1、合并资产负债表。（财务状况）2、合并利润表。（经营成果）3、合并利润分配表。（经营成果分配情况）4、合并现金流量表。（现金流入、流出）（二）合并会计报表按照其编制时间分类合并会计报表按照编制时间不同，可以分为购并日合并会计报表，也称为控制权取得日合并会计报表和购并日后 合并会计报表，也称控制权取得日后合并会计报表。1、控制权取得日合并会计报表。控制权取得日合并会计报表的种类相对较为简单，只需编制和并资产负债表。（一 次性编制）2、控制权取得日后
36、合并会计报表。控制权取得日后合并会计报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分 配表和合并现金流量表。（连续性编制）五、合并会计报表编制的原则和方式方法（-）合并会计报表的编制原则1、真实性原则。2、完整性原则。3、及时性原则。4、以个别会计报表为基础原则。5、一体性原则。6、重要性原则。（二）合并会计报表的编制方式方法1、购买法。购买成本超过去的净资产的公允价值部分列为合并价差，单独列项反映。2、权益集合法。按控制权取得账面价值反映。（三）合并会计报表的编制程序1、设置合并工作底稿。合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表由于其内在联系，因而只需编制一张合并 工作底稿；合并现金流量表由
37、于其合适的内容具有一定的独立性，因而需要另外单独编制一张合并工作底稿。2、将个别会计报表数据过入合并工作底稿。3、计算各项合计数。4、编制抵销分录并过入合并工作底稿。抵销分录是编制合并会计报表时用来抵销集团内部经济业务事项对个别会 计报表影响的会计分录。该分录只为编制合并会计报表而使用，不记入账簿。5、计算合并会计报表各本次项目合并数。资产、成本和费用（利润分配）本次项目应当用合计数加上借方发生额 （抵销分录的），减去贷方发生额，得出各本次项目的合并数；而负债、所有者权益和收入本次项目应当用合计数加 上贷方发生额，减去借方发生额，得出各本次项目的合并数。6、填列合并会计报表。第二节 控制权取得
38、日合并会计报表的编制一、购买法下控制权取得日合并资产负债表的编制（-）母公司拥有子公司全部股权的合并会计报表的编制（全资子公司）1、投资组建全资子公司的合并会计报表的编制。2、购买子公司全部股权的合并会计报表的编制。（1）母公司以账面价值购入子公司全部股权时合并会计报表的编制。（2）母公司以高于账面价值购入子公司全部股权合并会计报表的编制。抵销时发行的合并价差，在合并资产负债 表中以“合并价差”科目在“长期投资”本次项目中单独反映。（3）母公司以低于账面价值的投资成本购入子公司全部股权合并会计报表的编制。在合并资产负债表中以“合并 价差”本次项目在长期投资本次项目中单独反映（以负数表示）。（二
39、）母公司购买子公司部分股权的合并会计报表的编制（非全资子公司）1、按账面价值购入子公司部分股权合并会计报表的编制。2、按高于账面价值的投资成本购入子公司部分股权合并会计报表的编制。3、以低于账面价值的投资成本购入子公司的部分股权时，合并会计报表的编制。二、权益集合法下控制权取得日合并会计报表的编制（-）母公司获得子公司全部股权的合并会计报表的编制（全资子公司）（二）母公司获得子公司部分股权的合并会计报表的编制三、购买法和权益集合法在控制权取得日编制合并会计报表的比较（考过简答、选择）（一）购买法核算产生合并价差，权益集合法核算不产生合并价差。（二）对子公司的留存受益的处理不同。在购买法下，母公
40、司不能将子公司的留存收益列为自己的留存收益；在 权益集合法下，子公司的留存收益在合并时，可以全部或部分地列入母公司的留存收益。第八章企业合并会计（三）购并日后合并会计报表由母公司和子公司分别编制的、反映母公司和子公司各自的财务状况和经营成果的会计报表，称为“个别会计报表”。 （考过名词）第一节集团内部经济业务集团内部母公司与子公司，以及子公司之间发生的经济业务事项，我们称之为集团内部经济业务事项。编制抵销分录，抵销集团内部经济业务是相对个别会计报表的影响是编制控制权取得日后合并会计报表的中心合 适的内容。一、集团内部经济业务事项的类别及其对合并会计报表编制的影响（一）企业内部经济业务事项（只发
41、生在个别会计主体内部）企业内部经济业务事项，是指本企业内部发生的各种经济业务事项，如材料的领用、工资的发放、固定资产的折 旧等等。自然应当将其纳入合并范围。（不需要抵销）（二）集团内部经济业务事项集团内部经济业务事项是指企业集团内部各企业之间发生的各种经济业务事项，如母公司对子公司的投资、子公 司购买母公司发行的债券、子公司购买其他子公司生产的产品等。在编制合并会计报表时应当通过抵销的方式方法来消除集团内部经济业务事项对个别会计报表造成的影响。（三）集团外部经济业务事项集团外部经济业务事项，是指集团内部企业与外部企业之间发生的经济业务事项，如集团内企业向集团外企业购 买材料、销售商品、提供劳务
42、、借入资金等。理所当然应纳入合并范围。（不需要抵销）二、集团内部经济业务事项的分类（-）投资事项（二）交易事项（三）借贷事项三、合并会计报表编制的抵销本次项目（一）编制合并资产负债表需进行抵销处理的本次项目（2004年10月考过简答）（二）编制合并利润表和合并利润分配表需进行抵销处理的本次项目（2004年1月考过简答）（三）编制合并现金流量表需进行抵销处理的本次项目第二节编制合并会计报表集团内部投资事项的抵销一、集团内部权益性投资的抵销（股权投资）全资子公司编制抵销分录如下：借：股本资本公积子公司报表数盈余公积未分配利润合并价差（母公司投资成本大于子公司股东权益合计部分）贷：长及投资B公司（对
43、被合并子公司的投资成本）合并价差（母公司投资成本小于资公司股东权益合计部分）非全资子公司抵销分录如下：借：股本资本公积盈余公积未分配利润合并价差（母公司投资成本大于子公司股东权益合计部分）贷：长及投资B公司（对被合并子公司的投资成本）少数股东权益（子公司报表数x少数股权比例）合并价差（母公司投资成本小于资公司股东权益合计部分）可供分配利润净利润+年初未分配利润一提取盈余公积一应付利润=未分配利润净利润+年初未分配利润=提取盈余公积+应付利润+未分配利润投资收益+少数股东收益+年初未分配利润=提取盈余公积+应付利润+未分配利润借：投资收益（子公司净利润x母公司股权比例）少数股东收益（子公司净利润
44、x少数股权比例）年初未分配利润贷：提取盈余公积 子公司利润分配表本次项目应付利润（利润表当期发生额）未分配利润恢复子公司盈余公积并不是恢复子公司提取的全部盈余公积，而是恢复子公司提取的盈余公积中母公司所能享有 的部分（非全资子公司），并不包括子公司盈余公积中少数股东所享有的部分。借：提取盈余公积（子公司分配表当期提取数x母公司股权比例）年初未分配利润（恢复子公司以前年度盈余公积归母公司部分）贷：盈余公积（子公司资产负债表期末数x母公司股权比例）小结：（1）母公司股权投资与子公司股东权益的抵销（每年都有）借：股本（实收资本）资本公积（取自子公司报表数）盈余公积未分配利润合并价差贷：长期（股权）投
45、资（对子公司投资成本数）少数股东权益（子公司股东权益x少数股东比例）合并价差（2）母公司投资收益与子公司利润分配的抵销借：投资收益（子公司净利润X母公司股权比例）少数股东收益（子公司净利润X少数股权比例）年初未分配利润贷：提取盈余公积子公司利润分配表应付利润（利润表当期发生额）未分配利润（3）恢复子公司盈余公积中归母公司享有的部分借：提取盈余公积（子公司分配表当期提取数x母公司股权比例）年（期）初未分配利润贷：盈余公积（子公司报表期末数x母公司股权比例）二、集团内部债券性投资的抵销（往年未考过）债权的抵销借：应付债券贷：长期投资/长期债权投资利息的抵销借：投资收益贷：在建工程财务费用第三节编制
46、合并会计报表集团内部交易事项的抵销一、集团内部交易事项的类别及其对合并会计报表的影响按交易合适的内容可分为：内部存货交易事项、内部固定资产交易事项、内部无形资产交易事项和内部租赁交易 事项。二、内部交易的已实现内部利润和未实现内部利润三、集团内部存货交易的抵销（一）内部购进存货全部售出的抵销处理借：产品销售收入/主营业务收入（内部售价）贷：产品销售成本/主营业务成本（二）内部购进存货全部未对外销售时的抵销处理1、顺流销售。即子公司从母公司购入存货，母公司为销货企业，子公司为购货企业。借：产品销售收入/主营业务收入（内部售价）贷：产品销售成本/主营业务成本（母公司存货成本）存货（内部销售毛利）（先确定存货 未实现毛利）（未售存货的内部售价x内部毛利率）2、逆流销售。即母公司从子公司购买存货，子公司为销售企业，母公司为购货企业。借：产品销售收入/主营业务收入（内部售价）贷：产品销售成本/主营业务成本存货（未实现利润）3、平流销售。子公司卖给子公司。（三）内部购进存货未全部对外销售时的抵销处理1、顺流销售借：产品销售收入/主营业务收入（内部售价）贷：产品销售成本/主营业务成本（母公司存货成本加上已实现内部利润）存货（未实