中级会计职称考试辅导-中级会计实务长期股权投资.pdf

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1、第五章长期股权投资一、内容提要本章首先就长期股权投资的分类作了解析；继而对长期股权投资的初始计量作了详细阐述，此环节先解析的是控股合并形成的长期股权投资在同一控制和非同一控制下的会计处理，后就达到重大影响或以上但未形成控制的长期股权投资的会计处理作了解析；在长期股权投资后续计量方面，本章分别成本法和权益法作了会计处理的案例展示；对长期股权投资的期末计价仅简要说明了其适用的准则；对长期股权投资的转换与处置则作了详尽的案例解析；最后本章就共同经营的会计处理作了简要解析。二、关键考点1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的数据推算、长期股权投资入账成本与转让资产账面价值之差的调整顺序以及换

2、股合并时资本公积的推算；2.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的推算、转让非现金资产的损益计算及换股合并时资本公积的计算；3.合并直接费用、股票发行费用及债券发行费用的会计处理；4.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则；5.成本法与权益法适用范围对比；6.成本法下取得股利确认为投资收益的会计处理；7.权益法下初始投资成本与投资当日所占被投资方可辨认净资产公允价值份额的差额的会计处理；8.权益法下被投资方盈亏时投资方的会计处理，尤其是被投资方盈亏的公允价值口径调整、亏损致使投资价值低于零时投资方的会计处理以及存在未实现内部交易损益时投资方的会计处理；9.权益法下被投资方分红、其

3、他综合收益及其他权益变动时投资方的会计处理；10.长期股权投资减值的会计处理；11.因增资造成的金融资产转权益法的会计核算；手 写 板 图 示 0501-0110%+20%可售出售 金融资产 长期股权投资权益法12.多次交易完成企业合并时投资方的会计处理;手 写 板 图 示 0501-0210%+50%可供出售金融资产长期股权投资成本法20%+40%长期股权投资权益法长期股权投资成本法13.因减资造成的成本法转权益法的会计核算;手 写 板 图 示0501-0380%-60%成本法 权益法14.因减资造成的权益法转金融资产的会计核算;Q手 写 板 图 示0501-04,30%-20%权益法可供出

4、售金融资产15.因减资造成的成本法转金融资产的会计处理;手 写 板 图 示0501-0580%-70%成本法可供出售金融资产16.因其他投资方增资导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或重大影响的，投资方应将原成本法追溯为权益法；手 写 板 图 示0501-06,80%实收J 800万 成 本 法资 本 久 万鑫r;万17.长期股权投资处置的会计处理;18.共同经营的会计处理原则。三、历年试题分析年度题型题量分值考点2013计算迎110成本法转权益法的会计处理2014多选题12成本法转权益法的会计处理2015综合题115权益法下长期股权投资转金融资产的会计处理四、知识点精讲知

5、识点长期股权投资的范围Q手 写 板 图 示 0502-01直接投资资产A-B手 写 板 图 示 0502-02间接投资A-证券-B八3公 司 二1.达到控制影响程度的长期股权投资对子公司的股权投资(1)母子公司关系的界定条件二者之间必须有投资关系；二者之间必须有控制关系。手 写 板 图 示 0502-04持股过半90%M-(2)控制的界定详见合并报表章节中控制的界定。2.达到共同控制影响程度的长期股权投资一一合营方对合营企业的股权投资(1)合营企业是一种特殊的企业形式，企业成立之初，出资人以契约的方式约定对合营企业的财务经营政策进行共同控制。手 写 板 图 示 0502-05A B 合营方共前

6、、/f c 制C(合营企业)0苣 耳 板 图 示 0502-06A B C D甲公司重大经营决策需由股东大会7 0%或以上表决权通过方可执行A B C D结论一：A、B 共同控制甲公司A、B 是甲公司的合营方，甲公司是A、B 的合营企业结论二：C 重大影响甲公司C 是甲公司的联营方，甲公司是C 的联营企业结论三：D 达不到重大影响甲公司：甲是上市公司，则界定为交易性金融资产或可供出售金融资产;甲是非上市公司，则界定为可供出售金融资产手 写 板 图 示 0 50 2-0 7M 中石化1%(2)共同控制的界定任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动；涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合

7、营方一致同意；各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。3.达到重大影响程度的长期股权投资一一联营方对联营企业的股权投资(1)当投资方通过投资达到对被投资方的重大影响时(即对被投资方的财务、经营政策有参与权但达不到共同控制或控制程度)，投资方称为被投资方的联营方，被投资方称为投资方的联营企业。手 写 板 图 示 0 50 2-0 8j i重大影响联营方联营企业(2)重大影响的界定一般标准投资方直接或通过子公司间接持有被投资单位20%以上但低于50%的表决权时，一般认为对被投资单位具有重大影响

8、，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，一方面应考虑投资方直接或间接持有被投资单位的表决权股份，同时要考虑投资方及其他方持有的当期可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后产生的影响，如被投资单位发行的当期可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。手 写 板 图 示0502-09%杰4乙丁手 写 板 图 示0502-10.持有1个月后买入乙股份的期权特殊标准企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：a.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。在这种情况下，由于在被投

9、资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，并相应享有实质性的参与决策权，投资方可以通过该代表参与被投资单位财务和经营政策的制定，达到对被投资单位施加重大影响。b.参与被投资单位财务和经营政策的制定过程。这种情况下，在制定政策过程中可以为其自身利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加重大影响。c.与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性，进而一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。d.向被投资单位派出管理人员。在这种情况下，管理人员有权力主导被投资单位的相关活动，从而能够对被投资单位施加重大影响。e.向被投资单位提供关键技术资料。因被投资单位的生产经营需

10、要依赖投资方的技术或技术资料，表明投资方对被投资单位具有重大影响。存在上述一种或多种情形并不意味着投资方一定对被投资单位具有重大影响。企业需要综合考虑所有事实和情况来做出恰当的判断。【拓 展1】达不到重大影响的权益性投资被投资方是上市公司短线运作交易性金融资产长线运作可供出售金融资产被投资方是非上市公司可供出售金融资产【拓展2】长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类似主体（如投资连结保险产品）持有的、在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，这类金融资产即使符合持有待售条件也应继续按金融工具确认和计量准则进行会计处理。

11、投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资，应按照公允价值计量且其变动计入当期损益。0手 写 板 图 示 0502-11阿里巴巴孙正义软银优衣库【基础知识题】A有限合伙企业于2010年设立，合伙年限为10年，根据合伙协议，A有限合伙企业的设立目的是投资于潜力高速增长的企业以实现资本增值。2011年，A有限合伙企业获得B公司的控制权，2012年获得对其他5 家经营公司的权益投资。除上述情况外，A有限合伙企业不从事其他活动。A有限合伙企业以公允价值计量和评价其投资。A有限合伙企业计划在合伙年限内以直接出售、推动某投资公司公开上市后出售该投资公司股价方式处置这些投资。【解析】A虽然借助于股权

12、投资控制B公司及其他5 家公司，但其本质目的在于资本增值、投资收益，以公允价值计量和评价其投资。一旦达到增值目的，马上退出。所以，A的权益性投资应定性为以公允价值计量变动入当期损益的金融资产而非长期股权投资。【关键考点】掌握长期股权投资的分类、重大影响的界定标准及达不到重大影响的股权投资的分类。知识点长期股权投资的初始计量长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。（一）企业合并概述1.企业合并的概念企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项；手 写 板 图 示 0503-01业务百事可乐 康师作2.企业合

13、并的方式合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）吸收合并取得对方资产并承担负债解散手 写 板 图 示 0503-03甲-近移动 联通电信niio防骂功能合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散j Q 手 写 板 图 示 0503-04cin h中 国j t军 中国南车r 中国中车第 CRRC合并方式 购买方（合并方）被购买方（被合并方）控股合并 取得控制权体现为长期股权投资保持独立成为子公司吉利福特18亿美元吉娃娃集团0 100%天尔天S H A R PH郭台铭4 0 0濡po海x科c技on集n四亿收购夏普3.企业合并的类型

14、根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。(1)同一控制下的企业合并的界定参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。同一控制下企业合并的特点：不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；交易作价往往不公允。丙丙丙(2)非同一控制下的企业合并的界定参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。非同一控制下企业合并的特点：非关联的企业之间进行的合并以市价为基础，交易作价相对公平合理【关键考点】企业合并类型的划分是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到实务

15、中合并类型的归属判定。(二)控股合并形成的长期股权投资的初始计量1.同一控制下的企业合并【案例引入】2016年1月1 5日甲公司以账面原价150万元、累计摊销20万元、减值准备4万元、公允价值200万元的一项专利权作为对价，自同一集团内丙公司手中取得乙公司60%的股权。合并日乙公司账面净资产为120万元。合并当日甲公司“资本公积一资本溢价”10万元，盈余公积结存5万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。r解析长期股权投资的成本为72万 元(120X 60%)；会计分录如下：借：长期股权投资 72资本公积 10盈余公积 5利润分配一一未分配利润 39累计摊销 20无形资产减值准备 4

16、贷：无形资产一一专利权 150【案例引入】2014年7月2 5日，甲公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公允价值1000万元的库存商品自同一集团的丁公司换取乙公司70%的股权，该商品的增值税率为17%,消费税率为5%。乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日“资本公积一一资本溢价”为70万元,“盈余公积”为50万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。解析长期股权投资的成本为560万 元(800X 70%)；会计分录如下：借：长期股权投资 560资本公积 70盈余公积 50利润分配一一未分配利润 240存货跌价准备 100贷：库存商品 800应交税费一 一应交增值税

17、(销项税额)170一一应交消费税 50【案例引入】2016年5月2 0日，甲公司以一台生产设备为合并对价，取得其母公司控制的乙公司8096的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该设备的账面原价为700万元，已提折旧200万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，增值税率为17%。乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日 资本公积-资本溢价”为50万元，盈余公积为20万元。解析长期股权投资的成本为480万 元（600X80%）；会计分录如下：借：固定资产清理 470累计折旧 200固定资产减值准备 30贷：固定资产 700

18、借：长期股权投资 480资本公积 50盈余公积 20利润分配一一未分配利润 56贷：固定资产清理 470应交税费一应交增值税（销项税额）136（=800X17%）公司100万元 丙80%乙【案例引入】2014年5月2 0日，甲公司以代母公司偿还负债的方式取得母公司控制的乙公司90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日此负债的债权人为丁公司，账面价值为450万元，乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。r解析长期股权投资的入账成本=600X90%=540（万元）；甲公司的会计分录如下：借：长期股权投资一一乙公司 540贷：应付账款一一丁公司 4

19、50资本公积一一股本溢价 90【理论总结】（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产X合并方取得的股份比例）资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）盈余公积利润分配一一未分配利润（当资本公积不够

20、冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）应交税费一一应交增值税（销项税额）应交消费税【关键考点】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算；二是转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额的调账顺序。（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资 本 公 积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【案例引入】甲、乙、丙三公司同属一个集团

21、，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙公司60%的股权，每股的公允价值为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙公司账面净资产总额为1300万元。甲 定增600万股rxi60%乙手 写 板 图 示0504-02借：银行存款 48贷：股本 1资本公积一一股本溢价47【答案解析】发行股票时：借：长期股权投资（1300X60%）780贷：股本 600资本公积一一股本溢价 180支付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价 8贷：银行存款 8手 写 板 图 示0504-03借：银行存款 48-3=45贷：股本 1资本公积一一股本溢

22、价47-344（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资 本 公 积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般会计分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产X合并方取得的股份比例）贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）资本公积一一股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）【关键考点】

23、关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算；二是资本公积额度的认定。（3）合并直接费用及证券发行费用的会计处理原则同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关直接费用，应当于发生时直接计入管理费用。股票发行费用应冲减“资本公积一一股本溢价”，如果溢价不够冲或无溢价时则冲减留存收益。债券发行费用应冲减“应付债券一一利息调整”，即冲减溢价或追加折价。手 写 板 图 示 0504-04,定向增发公司债券乙借：长期股权投资一一乙贷：应付债券手 写 板 图 示 0504-05借：银行存款120-3=117贷：应付债券一一面值 100一一利息调整20-3=17手

24、写 板 图 示 0504-06借：银行存款 907=87应付债券一一利息调整10+3=13贷：应付债券面值 100【基础知识题】2014年 5 月 2 0 日，甲公司以发行公司债券的方式取得母公司控制的乙公司90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。甲公司所发行的公司债券的面值为500万元，票面年利率为6临每年末付息到期还本，甲公司另行支付发行费用2 万元。合并日，乙公司所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。解析长期股权投资的入账成本=600X90%=540（万元）；甲公司的会计分录如下：借：长期股权投资一一乙公司 540

25、贷：应付债券一一面值 500-利息调整 40同时，支付发行费用时：借：应付债券一一利息调整 2贷：银行存款 2【关键考点】合并直接费用和证券发行费用无论同一控制还是非同一控制，做法是相同的。经典例题【多 选 题 公 司以定向增发股票的方式购买同一集团内N公司持有的F 公司80%股权。为取得该股权，M公司增发200万股普通股，每股面值为1 元，每股公允价值为10元；支付承销商佣金2 0万元，合并中发生审计费用12万元。合并当日F公司所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为700万元，公允价值为1000万元。M公司和F公司采用的会计政策相同，基于上述资料，如下论断中正确的是（）。A.该合并

26、属于同一控制下的换股合并B.长期股权投资入账成本为560万元C.承销商的佣金和合并中的审计费用均列入发生当期的管理费用D.M公司因此合并贷记“资本公积一一股本溢价”360万元E.此业务直接造成M公司所有者权益追加540万元r答案解析换股合并时：借：长期股权投资 560贷：股本 200资本公积一一股本溢价 360支付承销商佣金时：借：资本公积一一股本溢价 20贷：银行存款 20支付审计费用时：借：管理费用 12贷：银行存款 12 正确答案ABE（4）对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果

27、合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。甲公司丙公司丙公司账面净资产800 丙公司公允净资产1000（含100商誉）甲公司 2。16年初乙公司支付现金800丙公司账面净资产8。丙公司丙公司公允净费产1000（含100商誉）净利闰100净利闰120分红3。V分虻302017年初账面净资产87。万元2017年初甲公司认可的净费产109cl万元【基础知识题】

28、甲公司2014年初自非关联方购入乙公司80%的股份，初始投资成本为1000万元，并于当日实质控制了乙公司。购买日乙公司的账面净资产为700万元，可辨认净资产的公允价值为900万元。2014年乙公司实现账面净利润300万元，基于2014年初的可辨认净资产的公允价值口径推定的当年净利润为370万元，当年乙公司分配现金股利40万元，乙公司当年无其他所有者权益变动事项。2015年初甲公司的另一子公司丁自甲公司手中购得乙公司80%的股份。解析 （单位：万元）乙公司账面口径最终控制方甲公司认可的口径乙公司2014年初净资产700900+(1000-900X80%)4-80%=900+350=1250乙公司

29、2014年的净利润300370乙公司2014年的分红40402015年初乙公司净资产9601580丁公司长期股权投资入账成本不得采纳=1580X80%=1264经典例题【单选题】甲公司2 0 X 3年7月1日自母公司（丁公司）取得乙公司60%股权，当日，乙公司个别财务报表中净资产账面价值为3200万元。该股权系丁公司于20X 1年6月自公开市场购入，丁公司在购入乙公司60%股权时确认了 800万元商誉。2 0 X 3年7月1日，按丁公司取得该股权时乙公司可辨认净资产公允价值为基础持续计算的乙公司可辨认净资产价值为4800万元。为进行该项交易，甲公司支付有关审计等中介机构费用120万元。不考虑其

30、他因素，甲公司应确认对乙公司股权投资的初始投资成本是（）。A.1920万元B.2040万元C.2880万元D.3680万元 正确答案D 答案解析 甲公司应确认对乙公司股权投资的初始投资成本=（4800+80060%）X60%=3680（万元）。如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。【关键考点】掌握上述会计处理原则。2.非同一控制下的企业合并（1）购买日的确认购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。头质通常以法律手续办妥日或款项结清日为准。形式【要点提示】掌握购买日的确认标准。（2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始

31、计量原则【案例引入】2016年1月1 5日甲公司以账面原价150万元、累计摊销20万元、减值准备4万元、公允价值200万元的一项专利权作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。合并日乙公司账面净资产为120万元。合并当日甲公司“资本公积一资本溢价”10万元，盈余公积结存5万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。同一控制下非同一控制下借:：长期股权投资72资本公积10借：长期股权投资200盈余公积5累计摊销20利润分配一一未分配利润39无形资产减值准备4累计摊销20贷：无形资产150无形资产减值准备4营业外收入74贷：无形资产一一专利权150【案例引入】2014年7月2 5日，甲

32、公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公允价值1000万元的库存商品换取乙公司70%的股权,该商品的增值税率为17%,消费税率为5%o乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日“资本公积资本溢价”为70万元，“盈余公积”为50万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资 560资本公积 70盈余公积 50利润分配一一未分配利润 240存货跌价准备 100贷：库存商品 800应交税费一一应交增值税（销项税额）170-应交消费税 50借：长期股权投资 1170贷：主营业务收入 1000应交税费一一应交增值税（销项税额）170借：主营业务成

33、本 700存货跌价准备 100贷：库存商品 800借：营业税金及附加 50贷：应交税费一一应交消费税 50【案例引入】2016年5月2 0日，甲公司以一台生产设备为合并对价，取得乙公司80%的股权,并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该设备的账面原价为700万元，已提折旧200万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，增值税率为17%。乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日“资本公积-资本溢价”为50万元，盈余公积为20万元。同一控制下非同一控制下借：固定资产清理470借：固定资产清理470累计折旧200累计折旧200固定资

34、产减值准备30固定资产减值准备30贷：固定资产贷：固定资产700借：长期股权投资 480资本公积 50盈余公积 20利润分配一一未分配利润 56贷：固定资产清理470应交税费一应交增值税（销项税额）136（=800X17%）700借：长期股权投资 936贷：固定资产清理800应交税费一应交增值税（销项税额）136（=800X17%）借：固定资产清理 330贷：营业外收入330【案例引入】甲公司定向增发600万股普通股（每股面值1 元）作为对价自丙公司手中取得乙公司60%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8 万元的发行费用。合并日乙公司账面净资产总额为1300万元。甲公司与乙公司

35、的会计年度和采用的会计政策相同。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资780借：长期股权投资6000贷：股本600贷：股本600资本公积一一股本溢价180资本公积一一股本溢价5400借：资本公积一一股本溢价8借：资本公积一一股本溢价8贷：银行存款8贷：银行存款8【理论总结】非同一控制下的控股合并中，购买方应当以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，作为长期股权投资的成本。企业合并发生的审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用（同一控制下也是这样处理）。债券的发行费用追加折价或冲减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面值发

36、行的应冲减盈余公积和未分配利润（同一控制下也是这样处理）。【关键考点】掌握长期股权投资入账成本的计算、非现金资产转让损益的计算、合并直接费用和证券发行费用的会计处理。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。（3）一般会计分录如果换出的是无形资产，按正常转让方式处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产应交税费一一应交增值税营业外收入（或借记“营业外支出”）【注】专利技术、非专利技术免征增值税，商标、著作权，则需要按照6%缴纳增值税。如果换出的

37、是固定资产，按正常转让固定资产处理：借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产借：长期股权投资（固定资产的公允价值+增值税）贷：固定资产清理应交税费一一应交增值税借：固定资产清理贷：营业外收入或：借：营业外支出贷：固定资产清理如果换出的是存货，则按正常销售处理：借：长期股权投资贷：主营业务收入应交税费一一应交增值税（销项税额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品借：营业税金及附加贷：应交税费一一应交消费税如果是换股合并方式则应作如下处理：借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）贷：股 本（按股票面值入账）资本公积一一股本溢价（倒挤）在另付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价贷：银

38、行存款经典例题【多选题】2 0 1 6 年 6月 1日，甲公司以库存商品及专利权取得同一集团乙公司9 0%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，库存商品的账面余额为6 0 万元，公允价值为1 0 0 万元，增值税率为1 7%,消费税率为5%；专利权的账面余额为5 0 0 万元，累计摊销1 0 0 万元，公允价值为6 0 0 万元。合并日乙公司账面净资产为8 0 0 万元，公允可辨认净资产为9 0 0 万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，甲公司基于上述资料的如下核算指标中，正确的有（）。A.确认长期股权投资7 2 0 万元B.增加资本公积2 3 8 万元C.确认长期股权

39、投资7 1 7 万元D.确认商品转让收益3 5 万元，确认专利权转让收益20 0 万元 正确答案A B 答案解析借：长期股权投资 7 20累计摊销 1 0 0贷：无形资产 5 0 0库存商品 6 0应交税费一一应交增值税（销项税额）1 7一一应交消费税 5资本公积一一股本溢价238【拓展】如果此合并是非同一控制的，则应选择CD,具体分录如下:借：长期股权投资 717累计摊销 100贷：主营业务收入 100应交税费一一应交增值税（销项税额）17无形资产 500营业外收入 200借：主营业务成本 60贷：库存商品 60借：营业税金及附加 5贷：应交税费一一应交消费税 5（三）非企业合并形成的长期股

40、权投资的初始计量1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。手 写 板 图 示0505-04买价-已宣告未发放红利+交易费用一般分录如下：借：长期股权投资一一某公司（应收股利）贷：银行存款2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或以面值发行的应冲减盈余公积和未分配利润。借：长期股权

41、投资贷：股本资本公积一一股本溢价原理等同于非同一控制下控股合并的换股合并【基础知识题】甲企业发行100万 股 普 通 股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业24%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。r解析甲公司定向增发股票时：借：长期股权投资 1000贷：股本 100资本公积一一股本溢价 900甲公司支付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价 8贷：银行存款 83.债务重组、非货币性资产交换方式换入的长期股权投资参照债务重组、非货币性资产交换章节的讲解处理。【关键考点】非企业合并形成的长期股权投资的初始计量与非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的处理原

42、则相似，考生可对比掌握。知识点长期股权投资的后续计量张三 李四100 I 1100IPapi普包子诵I净利闰30。实收资本-张 三100-李 四100盈 余 公 租30未 分 配 利 闻270O手 写 板 图 示0 5 0 6-0 1借：长期股权投资150贷：投资收益 150张三 李四100 I 1100 IPapI酱包子捕!净利闻300王五实收资本-张 三100-李 西100-王 五100盈 余 公 积30未分酉B利 闰270方案一：出1。万元占100万元的本借：长期股权投资 100贷：银行存款 100借：长期股权投资 100贷：营业外收入 100。手 写 板 图 示0506-02借：资本公

43、积一一其他资本公积50贷：长期股权投资 50张三 李四1 0 0 I 1 1 0 0P a p i普包子浦1净利间3 0 0方案二：出25 0万元占1 0 0万元的本弥补当初资本的增值额实收费本-张 三1 0。-李 四1 0 0-王 五1 0 0奥本公积-资 本 溢 价1 5 0盈 余 公 积3 0未分酉d利 闰27 0张三 李四1 0 0 Ir-P a p i普包子浦!净利闰3 0 0方案三：占1 0 0万元的本出1个亿1 0 0实收资本-张 三1 0 0-李 四1 0 0-王 五1 0 0资本公积-资本溢价9 9 0 0盈 余 公 积3 0未分酉U利 闰27 01 5 0万元弥补奥本的里；

44、9 7 5 0万元弥补奥本的质。手 写 板 图 示0506-03股权投资借差借：长 期 股 权 投 资1亿贷：银行存款 1亿【结 论】资 本 溢 价 的 第 一 个 原 因 是 为 了 弥 补 当 初 资 本 的 增 值 额；资 本 溢 价 的 第 二 个 原 因 是 为 了 弥 补 资 本 的 质；初 始 投 资 人 初 始 投 资 成 本 与 其 当 时 所 占 的 净 资 产 相 同；后 续 投 资 人 投 资 成 本 通 常 不 等 于 投 资 当 时 所 占 的 净 资 产 量。1。万元1 8万元7 0万元-20万元【结 论】权 益 法 认 为，长 期 股 权 投 资 本 质 上 是

45、 投 资 人 在 被 投 资 方 所 拥 有 的 净 资 产 量，投 资 价 值 会 随 着 被投 资 方 净 资 产 量 的 波 动 而 波 动。【结论】100万元不反映投资收益10万元不反映成本法认为，长期股权投资就是一项普通资产,其与投资人在被投资方所拥有的净资产量无任何关系，其投资价值不会随着被投资方净资产量的波动而波动。当被投资方分红时确认投资收益。一、长期股权投资核算的成本法（）成本法的适用范围投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。【要点提示】成本法与权益法的适用范围要对比掌握。（-）成本法核算1 .初始投资时的会计处理（见长期股权投资的初始计量的讲解）2 .成本法下收到

46、现金股利的会计处理（1）原则规定采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。手 写 板 图 示 0 5 0 6-0 4借：应收股利贷：长期股权投资（非赚取利润瓜分）投资收益（赚取利润瓜分）手 写 板 图 示 0 5 0 6-0 5借：应收股利贷：投资收益企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价

47、值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照 企业会计准则第8号一一资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。子公司将未分配利润或盈余公积转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时，投资方并没有获得收取现金或者利润的权力，该项交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，投资方不应确认相关的投资收益。手 写 板 图 示 0 5 0 6-0 6股票股利受 速 理 配 _未 分 配 胆 量 _-g g 乙净利润300万，年优先股股利100万(2)被投资方发生亏损时投资方的会计

48、处理【案例引入】甲公司2 0 0 9 年初取得乙公司4 0%的股权，初始投资成本为2 0 0 0 万元，投资当日乙公司各项资产、负债公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同，乙公司2 0 0 9年初公允可辨认净资产金额为4 0 0 0 万元。(1)初始投资时甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资一一投资成本 2 0 0 0贷：银行存款等 2 0 0 0(2)2 0 0 9 年乙公司实现净利润5 0 0 万元，甲公司账务处理如下：借：长期股权投资一一损益调整 2 0 0贷：投资收益 2 0 0(3)乙公司2 0 1 0 年亏损6 0 0 0 万元，甲公司同时拥有对乙公司“长期应收款

49、”1 2 0 万元，且甲公司对乙公司亏损不负连带责任。手 写 板 图 示 0 5 0 7-0 2长期股权投当一投资成本长期股权投罩一损益调整2000 20022002000(3)乙公司2 0 1 0 年亏损6 0 0 0 万元，甲公司同时拥有对乙公司“长期应收款”1 2 0 万元，且甲公司对乙公司亏损不负连带责任，甲公司账务处理如下：借：投资收益 2 3 2 0贷：长期股权投资一一损 益 调 整 2 2 0 0长期应收款 1 2 0同时，在备查簿中登记未入账亏损8 0 万元。(4)假如乙公司2 0 1 0 年亏损6 0 0 0 万元，甲公司同时拥有对乙公司“长期应收款”1 2 0 万元,且甲公

50、司对乙公司亏损承担连带责任时，甲公司账务处理如下：借：投资收益 2 4 0 0贷：长期股权投资一一损 益 调 整 2 2 0 0长期应收款 1 2 0预计负债 8 0(5)乙公司2 0 1 1 年实现净利润9 0 0 万元时，基 于(4)的前提，甲公司应作如下会计处理：借：预计负债 8 0长期应收款 1 2 0长期股权投资一一损益调整 1 6 0贷：投资收益 3 6 0【理论总结】被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此