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1、消费税税务筹划案例分析 一、税务筹划介绍 税务筹划，是指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划和安排，尽可能的获得“节税”的税收利益。它是税务代理机构可从事的不具有鉴证性能的业务内容之一。税务筹划是由应为 Tax Planning意译而来的，从字面理解也可以称之为“税收筹划”、“税收计划”，但是由于我国将税务部门对于税收征收任务的安排叫做“税收计划”，为之避免与之混淆，在从国外文献中引进这一术语之初，将其译为“税收筹划”、“纳税筹划”、“税务筹划”，一体现税收筹划所具有的实现策划安排的特点。税务筹划的目标包括：恰当履行纳税义务规避任何法定纳税义务之外的纳税成本发生；纳税成本
2、最低化使直接纳税成本与间接纳税成本之和最低；税收负担最低化对企业涉税事项进行总体运筹和安排，在法律、国际惯例、道德规范和经营管理之间寻找平衡。守法原则、保护性原则、成本效益原则、时效原则和整体综合性原则，以上五点就是税务筹划的原则。税务筹划有七个特点：合法性、不违法性；超前性、目的性、符合政府政策导向、普遍性、多变性以及专业性。二、消费税介绍 消费税是对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。简单地说，消费税是对特定的消费品和消费行为征收的一种税。消费税是一个世界性的税种。消费税的特点：征收范围具有较强的选择性；征收环节单一；税率差
3、别较大；实行从价计征、从量计征以及从价与从量结合的计税方法；税负可以转嫁，是价内税。消费税的征税对象第一类：过度消费会对人身健康、社会秩序、生态环境等方面造成危害的特殊消费品，如烟、酒、鞭炮、焰火等；第二类：奢侈品和非生活必需品，如化妆品、贵重首饰、珠宝玉石；第三类：高能耗及高档消费品，如摩托车、小汽车等；第四类：不可再生和替代的稀缺资源，如汽油、柴油、汽车轮胎、实木制品；第五类：税基宽广、消费普遍、征税后不影响居民基本生活并具有一定财政意义的消费品，如护肤护发用品。征税范围：四个环节，生产、委托加工、进口、零售，指定环节一次性缴纳，其他环节不再缴纳。1、生产销售应税消费品：包括销售也包括资产
4、自用或用于其他项目。2、委托加工应税消费品 3、进口应税消费品 4、零售应税消费品：只有金银首饰(含镶嵌首饰)、钻石及钻石饰品 三、案例分析 1、利用纳税期限筹划 根据消费税税额的大小，消费税的纳税期限分别规定为 1 日、3 日、5 日、10 日、15 日和 1 个月，具体由税务机关确定，不能按固定期限纳税的可以按次纳税。以一个月为一期纳税的，自期满之日起 10 日内申报纳税。以 1 日、3 日、5 日、10 日、15 日为一期纳税的，自期满之日起 5日内预缴税款，于次月 1日起 10 日内申报纳税并结算上月应缴税款。进口应税消费品的应纳税款，自海关填发税款缴款凭证的次月起 7 日内缴纳税款。
5、消费税的纳税人在利用纳税期限进行税务筹划时，一般是：在纳税期内尽可能推迟纳税，在欠税挂账有利的情况下，尽可能欠税挂账。2、利用纳税环节筹划 纳税环节是应税消费品生产、消费过程中应缴纳消费税的环节。消费税的纳税行为发生在生产领域（包括生产、委托加工和进口），而非流通领域或终极的消费环节。利用纳税环节进行税务筹划时，应尽可能避开或推迟纳税环节的出现。例如，生产销售应税消费品时，可以采取“物物交换”或者改变和选择某种对企业有利的结算方式推迟缴税；委托加工应税消费品时，可以采取与受托方联营的方式，改变受托与委托关系节省此项消费税。关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果以较低的销售价格将
6、应税消费品销售给其独立核算的销售部门，则可以降低销售额，从而减少应纳消费税税额。而独立核算的销售部门，由于处在销售环节，只缴纳增值税，不缴纳消费税，可使集团的整体消费税税负下降，但增值税税负不变。【案例分析】以设立独立核算的销售部门为例 烟草集团下属的卷烟厂生产的甲类卷烟，市场售价为每箱 1000元（不含增值税），该厂以每箱 800元（不含增值税）的价格销售给其独立核算的销售部门 100箱。卷烟厂转移定价前：应纳消费税税额10001005050000（元）卷烟厂转移定价后：应纳消费税税额8001005040000（元）转移定价前后的差异如下：500004000010000（元），转移价格使卷烟
7、厂减少10000元税负。3、分清谁是纳税人 税务筹划不仅仅局限于利用税收优惠条款使纳税人少缴税，而是广泛涉及纳税人、纳税义务发生时间、纳税地点等各细小方面，忽视这些细小方面，往往可能导致不该自己缴的税自己缴了；不属当期应纳的税款却在当期预缴了；或者在两个地方重复纳税，从而损坏了纳税人的利益。我国税款征收方式多种多样，既有纳税人自行申报纳税，也有代扣代缴、代收代缴的征收方式。在代扣代缴、代收代缴征收方式下，代扣代缴义务人和代收代缴义务人必须注意分清自己的身份，将代扣（代收）代缴应解缴的税款与自己作为纳税人应申报缴纳的税款区分开来，避免出现代替其他公司承担税负的情况。【案例分析】同创股份有限公司是
8、一家生产各类卷烟的烟草公司。该公司的经营范围十分广泛，既生产甲、乙类卷烟，又生产雪茄烟。由于生产项目众多，公司无法自行生产各类卷烟所需的所有烟丝，因而与当地一家烟厂签立长期合同，由同创公司提供主要原材料，该烟厂代为加工烟丝。同时，同创公司也承接其他公司的委托加工项目加工烟丝，1999年 1月，该公司发生如下委托加工业务：1委托烟厂加工一批雪茄烟烟丝，同创公司提供原材料 11 万元，烟厂收取加工费 3 万元。2承接一家外贸公司的委托加工烟丝项目，其他公司提供原材料 8.5万元，同创公司收取加工费 2 万元，依同创公司销售同类烟丝的不含增值税价格计算该批烟丝的价值为 12 万元。月末，公司就上述两
9、项委托加工业务计算应纳消费税为：（11+3）（1-30）30+（8.5+2）（1-30）3010.5万元。分析：同创公司混淆了自己既是委托方，又是受托方的双重身份，承担了本应由外贸分司缴纳的消费税。我国消费税暂行条例对委托加工业务的税务处理做了明确规定：委托加工应税消费品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。如果委托方不能提供原材料，而是由受托方提供原材料，或者受托方先将原料卖给委托方，然后再接受加工，以及由受托方以委托方名义购买原材料生产的，都不得作为委托加工应税消费品，而应按销售自制应税消费品缴纳消费税。委托加工的应税消费品，由受托方在向委托
10、方交货时代收代缴税款，受托方只就其加工劳务缴纳增值税，因此，委托加工应税消费品的纳税人为委托方，而不是受托方，但值得注意的是，纳税人委托个体经营加工应税消费品，一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税，没有同类消费品销售价格的，按组成计税价格计算纳税。组成计税价格计算公式：组成计税价格（材料成本+加工费）（1-消费税税率）委托加工的应税消费品，受托方在交货时代收代缴消费税，委托方收回后直接出售的，不再征收消费税。委托方收回后直接用于生产应税消费品，烟丝、酒和酒精等 8 种应税消费品已纳消费税可以按生产领用数量抵扣。同创公司上述两
11、项业务均是由委托方提供原材料，受托方加工并收取加工费，因而符合税法规定条件，属于委托加工业务，但在这两项业务中，同创公司的身份并不相同，在第一项业务中，同创公司提供原材料，是委托方，应缴纳消费税，并由受托方当地一家烟厂代扣代缴；在第二项业务中，同创公司只是受托方，该项业务应纳消费税的纳税人应为外贸企业，而不是同创公司。同创公司只是代收代缴义务人，履行代收代缴义务，而不应缴纳消费税，但同创公司必须就其加工业务缴纳增值税。因此，同创公司应缴纳的消费税为：（11+3）/（1-30）306 万元。代收代缴消费税：由于同创公司有同类烟丝的销售价格，因而代收代缴的消费税应为：12303.6万元。同创公司实
12、际承担的税款为 6+3.69.6万元。另外补充说明：同创公司委托加工收回的烟丝如直接用于销售，则不用再缴纳消费税，如继续用于生产卷烟，则已纳消费税可以抵扣。4、利用包装物筹划 对于包装物，企业可以采取三种处理方法：第一种连同应税消费品出售税法规定：应税消费品连同包装物出售的，无论是否单独作价，均应并入销售额中计算消费税。第二种收取租金包装物租金属于价外费用。价外费用包含在销售额里，要计消费税。第三种收取押金包装物押金不并入销售额计税。根据税法规定，纳税人为销售货物而出租出借收取的押金，单独计账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算应纳税额。
13、“逾期”一般以一年为限。在将包装物押金并入销售额征税时，需先将该押金换算为不含增值税的价格，再并入销售额征税。根据上述规定可以看出，由于押金不并入销售额计算消费税额，因此采用收取押金的方式有利于节税。实行从价税率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价，也不论会计如何处理，均应并入销售额中计算消费税额。企业可以不将包装物作价随同产品销售，而采取收取“包装物押金”的形式，此“押金”不并入销售额计算消费税额。利用包装物节税始终是税收筹划的一个重要策略，其核心就在于包装物不能作价随同产品出售，而是采用收取“押金”的方式，该方法不仅适用于消费税，也适用于增值税。【案例分析】某企
14、业销售 1000个汽车轮胎，每个价值 2000元，其中含包装物价值 200元。汽车轮胎的消费税税率为 10。采取连同包装物一并销售，销售额为 22001000220万元；应纳汽车轮胎消费税税额=220万1022 万元 如果企业采用收取包装物押金，将 1000个汽车轮胎的包装物单独收取“押金”，销售额为 20001000=200万元 应纳汽车轮胎消费税税额=200万10%=20万元 前后差异：22 万-20万=2 万元，采用收取包装物押金的形式使此企业减少 2万元税负 5、利用计税依据筹划 对于从价定率计征消费税的计税依据是销售额。销售额是指纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用，
15、不包括向购买方收取的增值税款。价外费用指价外吸取的基金、集资费，返还利润、补贴、违约金和手续费、包装费、储备费、优质费、运输装卸费，代收款项及其他各种性质的价外费用。纳税人在进行税务筹划时应注意：纳税人自产自用应税消费品的，销售额按同类消费品的销售价格确定，在确定时，按偏低一点的价格确定就能节省消费税，在没有同类消费品的销售价格情况下，按组成计税价格确定，组成计税价格为：组成计税价格（成本利润）（1 消费税税率），成本和利润应是税务筹划点；委托加工应税消费品时，销售额按受托方同类消费品的价格确定，此时，委托方可协同受托方在确定价格时获取节税的机会，将价格确定作为节税手段加以运用，没有同类消费品
16、销售价格的，按组成计税价格确定，组成计税价格为：组成计税价格（材料成本加工费）（1 消费税率），材料成本和加工费是税务筹划点，委托方可取得受托方的协助，将材料成本和加工费压缩，从而节省消费税；进口应税消费品时，按组成计税价格确定，组成计税价格为：组成计税价格（关税完税价格关税）（1 费税税率），关税完税价格是税务筹划点，纳税人应尽可能降低抵岸价格以及其他组成关税完税价格的因素并获取海关认可。【案例分析】北京市某化工厂为增值税一般纳税人，其经营项目包括化妆品，护肤护发品，痱子粉、爽身粉和民用洗涤灵等日常用品。去年 2 月，该化工厂向一小规模纳税人销售化妆品20 万元，痱子粉、爽身粉 5 万元，民
17、用洗涤灵 10 万元，并开具普通发票，本月该厂各项进项税额为 3 万元，月末该厂财务人员申报应纳消费税为8.55 万元。其计算方法如下：2030+517+10178.55 万元，应纳增值税为：（20+5+10）/（1+17）17-3 2.1 万元。该项销售业务共应纳税 10.65 万元。本月该厂生产上述各产品成本为 25 万元，由此企业本月经营亏损 0.65 万元。分析：该厂亏损的根本原因在于财务人员不懂税法，多申报缴纳消费税，增加企业的税收成本，事实上，企业可以在以下三个层次上减少应缴纳的消费税。财务人员对消费税各税目的具体征税范围不清楚，误认为痱子粉、爽身粉以及洗涤灵也是护肤护发品，应缴纳
18、消费税。我国税法对护肤护发品的具体征税作了详细说明，并明确强调痱子粉、爽身份不属于护肤护发品的征收范围，不征收消费税，因此，上述三种产品只需缴纳增值税。我国消费税条例实施细则规定：应税消费品的销售额不包括应向购货方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开其增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：应税消费品的销售额=含增值税的销售额/（1 增值税税率或征收率）。在此案例中，该化工厂向小规模纳税人销售，开具普通发票，因而销售额中未扣除增值税税款，应按上述公式转化为不含增值税的销售额，再计算应
19、纳的消费税。我国消费税条例实施细则进一步规定，在纳税人将含增值税的销售额转化为不含增值税的销售额的过程中，如果纳税人向购货方开具的是单独注明增值税销项税额的增值税专用发票，则按该产品动用的增值税税率 17使用换算公式；如果纳税人不能向购货方开具增值税专用发票，则按 6 或 4 使用换算公式。此例中，该化工厂向小规模纳税人销售开具普通发票，则只能按 6 的征收率换算，其应纳消费税额为：20/（1+6）305.64万元 应缴纳的增值税为：（20+5+10）/（1+17）17-3 2.1 万元 由于正确计算了应纳消费税额，该项销售业务的实际应纳税额仅为 7.74 万元，该厂不仅没有因此亏损 0.65
20、 万元，反而盈利 2.26 万元。在此例中，化工厂仍存在进一步减少消费税额的可能性。如果化工厂慎重地选择销售对象，向一般纳税人企业而不是小规模纳税人销售产品，开具增值税发票，则可以按 17的税率换算为不含增值税的销售额，这时，该厂应纳消费税可以进一步减少，仅为：20/（1+17）3017.1305.13万元,节约税收成本 2.61 万元，从而盈利达到 4.87 万元。该案例给我们如下几点启示：a.该案例再一次强调了分清税目税率的重要性，这点对于采用正列法，设置税目税率的税种尤为重要，如消费税、营业税等。谨防出现将非应税项目计缴税款以及错用税率，适用较高税率等问题。消费税税目税率中值得注意以下几
21、种消费品不征收消费税:（1）舞台、戏剧、影视演员化妆用的上妆油、卸妆油、油彩、发胶和染发剂等不属于化妆品征收范围，不征消费税。（2）体育上用的发令纸以及鞭炮引线不属于鞭炮、焰火的征收范围。（3）工业汽油即溶剂汽油不属于汽油，不征消费税。（4）农用拖拉机，收割机、手扶拖拉机专用轮胎不征消费税。（5）特种用车，如急救车、抢修车不征收消费税。b.各个税种之间不是孤立的，而是互相联系的，这不仅表现在一项销售行为可能涉及多个税种，或者同种销售行为由于行为主体不同而适用不同税种，如从事货物生产、批发、零售为主的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为征增值税；而其他单位和个人的混合销售行为征营业税。也表
22、现在一个税种的计算牵涉其他税种，如计算消费税时要将含增值税的销售额转化为不含增值税的销售额。又如城市维护建设税的计税依据是纳税人实际缴纳的增值税、消费税和营业税。因此，纳税人即要注意各税种之间的区别，也要关注他们之间的联系。c.税收是构成企业经营成本的一个重要内容，也是影响企业利润的重要因素，降低税收成本有利于企业增加盈利，增加市场竞争力。在销售环节，不恰当地选择销售对象极有可能增加企业应纳税额。作为一般纳税人，企业应尽可能地将产品销售给其他一般纳税人，开具增值税发票，将销售收入与增值税税款区分开，以避免增加应纳的消费税，这需要企业的销售人员必须具备一定的税收知识。6、先销售后入股 税法规定，
23、纳税人的自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股或抵偿债务等方面，应当按照纳税人同类应税消费品的最高销售价作为计税依据。在实际操作中，当纳税人用应税消费品换取货物或者投资入股时，一般是按照双方的协议价或评估价确定的，而协议价往往是市场的平均价。如果按照同类应税消费品的最高销售作为计税依据，显然会加重纳税人的负担。由此，我们不难看出，如果采取先销售后入股(换货、抵债)，则会少缴消费税，从而达到减轻税负的目的。【案例分析】某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有三种价格，以 4000元的单价销售 50 辆，以 4500 元的单价销售 10 辆，以 4800 元的单价销售 5
24、辆。当月以 20 辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料。双方按当月的加权平均销售价格确定摩托车的价格，摩托车消费税税率为10%。按税法规定，应纳消费税为：48002010%=9600(元)如果该企业按照当月的加权平均单位将这20 辆摩托车销售后，再购买原材料，则:应纳消费税为：(400050+450010+48005)/(50+10+5)2010%=(200000+45000+24000)/652010%=8276.92(元)因此节税额为：9600-8276.92=1323.08(元)四、总结 消费税的税务筹划不仅包括了上述六个，还有利用外币销售额筹划、利用委托加工筹划等等。从上述我们不仅可以看到消费税税收筹划的方式多种多样，还通过各个案例巩固了我们对消费税的认识，同时看到了通过税收筹划可以为企业节省很多税负，减少了企业成本。因此税收筹划最重要的是能运用于企业各个方面，为企业谋利。最后一点更应该注意的是企业在进行税务筹划的时候要牢牢把握税务筹划的五点原则，不能盲目进行。