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1、审计工作底稿编制实务案例生产本钱一、会计记录概况H公司系有限责任公司，公司拟以2003年6月30日为基准日进展股份制改制，审计人员对该公司基准日的资产进展确认。截至2003年6月30日，H公司的在产品为27,786.20万元，占全部存货的52，公司主要产品P产品的在产品为23,666.17万元，占全部在产品的85%，占全部存货的45%。可见，在产品P的认定，对整个存货的认定至关重要。资产负债表局部工程期末数 单位：人民币万元项 目 期 末 数存 货其中：在产品其中：在产品P该公司的在产品所占比重较大，审计人员在对在产品进展确认时不免产生疑惑：P产品的在产品价值果真有那么大吗？留存那么大的在产品
2、有必要吗？用什么方法确认这些在产品的实际存在及其价值？二、审计目标在实务中，由于在产品通常处于动态的生产过程中，本钱计算的方法又可以是多种多样的，因而增加了对其期末余额确认的难度，需要根据企业的具体情况，实施必要的程序与方法确认。在产品本钱的测试是存货审计的重要程序。具体的审计目标如下：一确定在产品是否存在；二确定在产品核算的正确性； 三确定在产品的期末价值是否正确；四确定在产品的披露是否恰当。三、审计工作底稿编制介绍及相关提示一了解生产过程、在产品的内部控制与会计核算二对P产品的投入产出情况进展分析复核三在内部控制制度可信赖的情况下盘点期后在产品数量问题一：H公司的生产过程如何？在产品的内部
3、控制与会计核算如何？审计人员首先收集相关技术资料并深入生产车间，向生产技术人员、财务人员、管理人员了解P产品的生产流程与内控制度。H公司所生产的P产品特征为数量大，体积小。P产品原材料一次投入，而生产工序有33道，生产周期78天，其中有近40多天是反复烘的过程。P产品生产出来后，需经过多道严格检验，尤其对一级品的质量要求很高，经检验淘汰后，一级品合格率68%左右。达不到要求的，退为二级、三级品或等外品，最后经包装后转入产成品。公司统计人员将P产品的生产过程分为12个环节。各生产环节有专人记录台帐，统计收发存数量，每日做出日报表；每周末将周报表上报统计部门，每月末再汇总上报一次。各生产工序有记录
4、品种、规格、数量的卡片，吊在装有P产品的布袋口，随产品流转于各工序。各工序管理员每两个月对P产品进展一次盘点，再由统计人员抽盘。由于各工序有一定的内部控制，从统计部门取得的资料就有一定的可信度。审计人员核对了各工序的实物流水记录，其6月末的实物数量与财务提供的账面实物数量一致。公司本钱计算采用品种法，在产品与产成品之间本钱划分采用定额比例法。原材料一次投料，包装材料由完工产品承当。对12道环节中的每一道都确定了工时定额，工费按定额工时分配。财务人员在月末根据统计人员提供的资料，以各工序的在产品总量、产成品入库量及定额数为依据，从而计算分配在产品与产成品的本钱。在了解生产过程、本钱核算方法以及对
5、在产品的内部控制的同时，审计人员进展了相应的符合性测试，即抽查6月30日在产品的统计数，复核财务账面记录后得出初步结论：财务能提供原材料转为在产品，在产品转为产成品，以及料工费的归集与分配的详细资料。经复核2002年12月及2003年6月的P产品生产本钱的核算，公司确实按照上述定额比例法进展分配。可见公司的生产本钱管理与核算有较完整的程序，内部控制大体可以信赖。问题二：P产品的投入产出情况如何？怎样对其进展分析复核？为进一步验证P产品生产本钱核算的正确性，审计人员从统计与财务部门取得多项资料，对2003年上半年P产品的投入产出情况进展了分析。公司2003年上半年P产品生产本钱变化情况如下：表A
6、 P产品生产本钱明细表2003.1-6 单位：人民币元生产本钱直接材料直接工资制造费用原材料数量万只原材料单价元19,906.37其中：转入产成品数量万只报损数量万只本期增加的原材料既有从原材料仓库领用的，又有从外部购入的半成品，这局部外购半成品均在本期完工，全部转入本期产成品。从上表可见原材料期初与期末单价比拟接近。从原材料账户可见，各月原材料的领用量为：表B月份 原材料领用数量万只原材料领用金额元 合计从各月生产本钱账户实际增加的原材料数量来看：表C 单位：万只月份原材料直接投入数量 合计从表A可见，生产本钱明细账中本期增加的原材料投入数量5,595.47万只，与表B中原材料的领用数量5,
7、644万只比拟，差异为48.53万只，经查主要是原材料投入科研室作实验使用而减少，所以两者可视为一致。再结合各月产成品的转入量来看：表D月份数量万只金额元 合计核对生产本钱明细表表A转出的成品数量为6,023.07万只，实际转入产成品数量为5,529.54万只，两者的差异为493.53万只，经查为报损产品，并与统计报表提供的报损数一致。通过对投入产出情况的分析，可见公司P产品生产本钱的变化有据可寻，各环节各账户之间具有一定的勾稽关系。对投入产出情况进展分析性复核后，审计人员对P产品生产本钱的留存数量与金额进展了逻辑分析及总体合理性的验证。审计人员先选取了P产品生产本钱2000年、2001年、2
8、002年、2003年1-6月三年一期的期末资料，发现其余额都在25,489万元左右，没有大的起落变化，2003年6月30日的余额23,666.17万元，接近平均值。审计人员接着对留存的P产品生产本钱的量价比进展分析。截至2003年6月30日P产品留存的数量为6,280.98万只，在产品本钱为236,661,742.20元，计算出每万只的单位本钱为37,679.11元，其中原材料单位本钱为19,369.72元，工费单位本钱为18,309.39元。按公司在产品工费占50%考虑，待在产品全部完工，需再投入50%的工费，计18,309.39元考虑，那么合计单位本钱为55,988.50元，比6月份实际结
9、转的产成品单位本钱55,581.61元，高出406.89元。6月末的生产本钱留存总量为6,280.98万只，那么总差异为255.57万元，与P产品的期末在产品余额23,666.17万元相比，占1.08%，差异不大。可见P产品生产本钱的量价比还是可信的，总体上比拟合理。从产成品发出的数据可见，2003年6月P产品销售数量为1,027.06万只，2003年1-6月各月平均销售数量为940万只。如按每月平均销售1,000万只估算，P产品生产本钱留存量可销售6个月，再加上P产品当月的成品留存700万只，可销售量更大。即使按3个月的生产周期考虑，生产本钱的留存量仍显偏大。为此，审计人员再次深入了解了P产
10、品的生产状况。据生产技术人员分析，P产品的一级品合格率只达68，要生产出一级品，必然有二级、三级品等规格的产品附带产出；况且P产品又有颜色之分、大小规格之分。由于生产周期长，销售需求变化大，很难及时落实到产量上，所以必须保持一定的在产品存量。但审计人员仍认为生产本钱的存量偏大，并向公司提出降低生产量，进而压缩在产品数量的建议。H公司管理人员经反复认证，承受了建议，表示将压缩生产本钱的留存量，争取降到5,000至5,200万只，以减少资金的占用。问题三：在内部控制制度可信赖的情况下,可以盘点期后在产品数量吗？在作了上述合理性分析之后，对P产品的在产品的账面数量与金额可以确认了，但如此大的在产品数
11、量是否真实存在？一般来讲在产品很难盘点，尤其是P产品，物小量大，且有一局部停留在流水线上。盘点日又在基准日后面。由于对存货进展的内控调查结果显示，公司统计部门提供的资料具有一定的可信度；通过对期后投入产出的数据进展分析复核，期后的本钱计算正确，在产品的统计有其连贯性，且提供应财务的统计数据从逻辑上分析是正确的，所以盘点日的存量记录可作为盘点依据，并可实施倒推计算。在盘点日，P产品的在产品存量为6,260万只，审计人员抽取了12道环节中的5道主要环节，共计存量为5,010.52万只，占全部存量的80。由于大局部环节的每袋P产品一般有3,500万只左右的数量，可按袋计数盘点；拆袋在流水线上加工的P
12、产品所占比例不高，就根据专业人员的目测按袋估算。结果盘点数量与账面数量差异很小，其生产本钱的留存数量可以确认。四生产本钱查验的重要提示对生产本钱的审计存在较大的风险。原材料与产成品的核算一般采用加权平均法，与销售量配比结转本钱，复核相对容易。所以被审计单位常常会利用生产本钱尚未形成产成品，盘点困难，核算复杂，将应转入产成品的本钱停留在生产本钱中，将亏损隐藏于生产本钱中。如果审计人员仅仅按照客户提供的生产本钱明细清单、盘点资料去验证，那么往往会跌入被审计单位设置的圈套，做出失实的判断。1、对在产品内部控制的了解、分析与评价相当重要。企业为正确核算产品本钱，对在产品进展有效控制，必须建立健全本钱会
13、计制度，将生产控制与本钱核算有机结合在一起。一方面，生产过程中的各种记录与单证都要聚集会计部门，会计部门对其进展审查与核对，了解与控制生产过程中存货的实物运动；另一方面，会计部门要设置相应的会计账户，会同有关部门对生产过程中的本钱进展核算与控制。对在产品的审核，必须熟悉存货不同的存在形式、品质特征与工艺流程等专业知识，结合对存货内部控制制度的分析与评价，对在产品的实物存在与流转、本钱归类与核算进展有效审验，以确认其总体合理性、真实性与完整性，在完成上述程序之后，审计人员应根据所收集的证据，结合自己的专业分析与判断，对存货内部控制制度进展评价，评价的主要内容包括：1存货内部控制制度是否健全完整；
14、2存货内部控制制度是否得到有效执行；3存货内部控制的整体强弱及各个局部的弱项；4存货内部控制对注册会计师审计的可依赖性及存货内部控制风险。对企业存货内部控制制度进展符合性测试，旨在根据测试的结果，确定存货实质性测试的审计程序。一般来说，存货内部控制较强，那么存货内部控制风险较小，相应的实质性测试的风险可以增大，因此实质性测试的程序可以适当简化。2、对在产品的审核中，应注重对在产品进展分析性复核。对在产品的审核，要关注帐上在产品有无结转到产成品，在产品在各工序之间与产量记录是否配比，以便分析企业是否成心提高在产品的本钱而调剂产成品的本钱，以到达调剂利润的目的。对在产品核算方法进展审验当然必要，但
15、对其分析性复核也相当重要。在产品处于生产过程的中间阶段，与原材料、产成品以及产品销售本钱的联系十分密切，形成一定的勾稽关系，可从数量与价值两方面进展勾稽复核，最好能从业务部门取得原始统计资料加以验证。对在产品量价比的分析，也有助于确认在产品的期末价值。如果能对在产品近几年期末留存量的变化趋势以及近几年期末单位在产品本钱进展分析，会从另一侧面佐证你的判断。同时结合公司的销售情况，分析其产成品、在产品留存数量的合理性，也能对在产品价值确实认起到一定的作用。3、在内部控制制度可信赖的情况下,尽可能对在产品数量实施盘点。由于在产品处于不同的生产状态，对其盘点会有很大的难度，但如果在主要原材料一次性投入等情况下，深入车间对在产品进展盘点复核，对确认在产品的数量就更有底气。四、根据上述审计思路编制的局部审计工作底稿第 6 页