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1、 外币折算会计外币折算会计 The special topic of foreign currency translations 韩传模韩传模 Email: 第一节第一节 外币折算概述外币折算概述一、外币折算与外币兑换一、外币折算与外币兑换（一）外币折算（一）外币折算是指把不同的外币金额换算为本国货币的等值是指把不同的外币金额换算为本国货币的等值或另一种外币的等值的程序，它只是在会计上或另一种外币的等值的程序，它只是在会计上对原来的外币金额的重新表述。对原来的外币金额的重新表述。普遍惯例是对外币收入和支出都按买入和卖普遍惯例是对外币收入和支出都按买入和卖出价的平均值折算，即中间价。出价的平均值
2、折算，即中间价。（二）外币兑换与外汇市场（二）外币兑换与外汇市场外币兑换是指把外币换成本国货币，把本国货币换成外币兑换是指把外币换成本国货币，把本国货币换成外币，或是把一种外币换成另一种外币，两种货币之外币，或是把一种外币换成另一种外币，两种货币之间的兑换比率就是汇率。外币折算与外币兑换虽然不间的兑换比率就是汇率。外币折算与外币兑换虽然不同义，但密切相关。同义，但密切相关。经营不同货币兑换的外汇市场主要是商业银行，也可经营不同货币兑换的外汇市场主要是商业银行，也可能是专门进行外汇交易的经纪人市场。外汇经济银行能是专门进行外汇交易的经纪人市场。外汇经济银行在进行兑换交易时，对买入外汇在进行兑换交
3、易时，对买入外汇(即对换人兑出外汇）即对换人兑出外汇）要按买入价计算。对卖出外汇要按买入价计算。对卖出外汇(即对换人兑入外汇）要即对换人兑入外汇）要按卖出价计算。按卖出价计算。二、记帐本位币的确定二、记帐本位币的确定1、有关的货币概念、有关的货币概念记账货币（记账货币（Bookkeeping currency）当地货币（当地货币（Local currency）报告货币（报告货币（Reporting currency）功能货币（功能货币（Functional currency）列报货币（列报货币（presentation currency）计量货币（计量货币（measurement curren
4、cy）2、（跨国子公司）选择功能货币的标准、（跨国子公司）选择功能货币的标准 经济因素经济因素宜于以母公司报告货币宜于以母公司报告货币作为功能货币的条件作为功能货币的条件宜于以子公司当地货币作宜于以子公司当地货币作为功能货币的条件为功能货币的条件现金流量现金流量直接影响母公司的现金直接影响母公司的现金流量，经常地汇回母公流量，经常地汇回母公司司主要是当地货币，不影响主要是当地货币，不影响或很少影响母公司的现金或很少影响母公司的现金流量流量销售价格销售价格对汇率变动有反映，由对汇率变动有反映，由世界范围内的竞争决定世界范围内的竞争决定对汇率变动基本上没有反对汇率变动基本上没有反映，主要由当地竞争
5、支配映，主要由当地竞争支配销售市场销售市场主要在母公司所在国，主要在母公司所在国，以母公司通货标价以母公司通货标价主要在子公司所在的东道主要在子公司所在的东道国，以当地通货标价国，以当地通货标价理财理财财源主要来自母公司，财源主要来自母公司，或依靠母公司偿还债务或依靠母公司偿还债务主要表现为当地货币，通主要表现为当地货币，通过当地经营活动来偿付与过当地经营活动来偿付与债务有关的支出债务有关的支出公司间交易公司间交易经常而且是大量的经常而且是大量的既不经常也不是大量的既不经常也不是大量的 3、以功能货币为统一的货币计量单位、以功能货币为统一的货币计量单位功能货币的概念功能货币的概念 功能货币是企
6、业从事经营活动的环境中主要使用的功能货币是企业从事经营活动的环境中主要使用的货币，是企业计量现金流量和经营成果的统一尺度。货币，是企业计量现金流量和经营成果的统一尺度。功能货币一经择定，企业的现金流量和经营成果功能货币一经择定，企业的现金流量和经营成果就以它来计量，而不是以非功能货币的外币计量，企业就以它来计量，而不是以非功能货币的外币计量，企业因盈利而扩大的现金流量，只是就功能货币而言的。外因盈利而扩大的现金流量，只是就功能货币而言的。外币作为非功能货币，则承受着汇率变动的风险。币作为非功能货币，则承受着汇率变动的风险。三、折算汇率选择三、折算汇率选择（一）折算汇率选择中涉及的问题（一）折算
7、汇率选择中涉及的问题 世界各国货币有：可自由兑换、有条件兑换、不能兑世界各国货币有：可自由兑换、有条件兑换、不能兑换三种。后两种，有些国家往往采取不同程度的外汇换三种。后两种，有些国家往往采取不同程度的外汇管制，在不同程度上扭曲了汇率；管制，在不同程度上扭曲了汇率；企业不同的资产和负债项目，其承受汇率变动影响的企业不同的资产和负债项目，其承受汇率变动影响的性态有所不同。性态有所不同。以下概念主要是与外币折算中汇率的选择问题相以下概念主要是与外币折算中汇率的选择问题相关的。关的。直接标价和间接标价直接标价和间接标价 直接标价（应付标价）是指每单位外币可兑换的直接标价（应付标价）是指每单位外币可兑
8、换的本国货币。如本国货币。如USD1￥7.7835。直接标价为国际。直接标价为国际惯例。惯例。间接标价（应收标价）是指每单位本国货币可间接标价（应收标价）是指每单位本国货币可兑换的外币金额。如兑换的外币金额。如USD0.1284￥1。直接标价和间接标价互为倒数。直接标价和间接标价互为倒数。美、英采用间接标价；美、英采用间接标价；美对英采用直接标价。美对英采用直接标价。市场汇率与法定汇率市场汇率与法定汇率 市场汇率（浮动汇率）是指随市场供求关系而变市场汇率（浮动汇率）是指随市场供求关系而变动的汇率。动的汇率。法定汇率（固定汇率）是政府为稳定外汇市场而法定汇率（固定汇率）是政府为稳定外汇市场而规定
9、的外汇汇率。法定汇率表现为国家公布的外汇牌价。规定的外汇汇率。法定汇率表现为国家公布的外汇牌价。在对外汇进行管制的国家，由国家制订发布的法在对外汇进行管制的国家，由国家制订发布的法定汇率，往往背离本国货币对外币的实际汇率，采用法定汇率，往往背离本国货币对外币的实际汇率，采用法定汇率必然导致会计信息的扭曲，这是一个难以解决的定汇率必然导致会计信息的扭曲，这是一个难以解决的棘手问题。棘手问题。现时汇率、历史汇率和平均汇率现时汇率、历史汇率和平均汇率 现时汇率是指交易发生时日或会计报表日期的汇率；现时汇率是指交易发生时日或会计报表日期的汇率；历史汇率是指最初取得外币资产或承担外币负债时日的汇历史汇率
10、是指最初取得外币资产或承担外币负债时日的汇率；平均汇率是现时汇率或历史汇率的简单简单加权平均率；平均汇率是现时汇率或历史汇率的简单简单加权平均数。数。就汇率变动的会计影响而言，货币性资产和货币性负就汇率变动的会计影响而言，货币性资产和货币性负债项目承受汇率变动的风险；非货币性项目则否，当它们债项目承受汇率变动的风险；非货币性项目则否，当它们按取得这些外币资产或承担这些外币负债的原按取得这些外币资产或承担这些外币负债的原始交易日汇率折算后，就与汇率的变动脱钩了。始交易日汇率折算后，就与汇率的变动脱钩了。(二二)即期汇率和即期汇率近似汇率即期汇率和即期汇率近似汇率1 1、“即期汇率即期汇率”，通常
11、是指当日中国人民银行公布的人民币外，通常是指当日中国人民银行公布的人民币外汇牌价的中间价。汇牌价的中间价。但，外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当交易但，外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当交易实际采用的汇率，即银行买入价或银行卖出价。实际采用的汇率，即银行买入价或银行卖出价。例如，以人民币买入例如，以人民币买入10001000美元，当日中间价美元，当日中间价1 1美元美元=6.7=6.7元人元人民币民币,银行卖出价银行卖出价1 1美元美元=6.75=6.75元人民币元人民币.借借:银行存款银行存款(美元美元)6700)6700 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 5050 贷贷:银
12、行存款银行存款(人民币人民币)6750)6750(二二)即期汇率和即期汇率近似汇率即期汇率和即期汇率近似汇率2.2.即期汇率近似汇率即期汇率近似汇率,是是“按照系统合理的方法按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。等。通常通常,应采用即期汇率折算应采用即期汇率折算,汇率波动不大的汇率波动不大的,为简化核算为简化核算,可采用与即期汇率近似的汇率。可采用与即期汇率近似的汇率。但前后各期不得随意变动。但前后各期不得随意变动。第二节第二节 外币交易会计外币交易会计一、外币
13、交易种类一、外币交易种类外币交易，是指以外币计价或者结算的交外币交易，是指以外币计价或者结算的交易。外币是企业记账本位币以外的货币。易。外币是企业记账本位币以外的货币。包括：包括：1.1.买入或者卖出以外币计价的商品或者劳买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；务；2.2.借入或者借出外币资金；借入或者借出外币资金；3.3.其他以外币计价或者结算的交易。其他以外币计价或者结算的交易。二、外币交易的会计处理二、外币交易的会计处理外币交易的会计处理主要涉及两个环节外币交易的会计处理主要涉及两个环节交易日的初始确认交易日的初始确认资产负债表日的项目折算资产负债表日的项目折算（一）交易日的会计处理（一）
14、交易日的会计处理 采用即期汇率或即期汇率近似汇率将外币金额折采用即期汇率或即期汇率近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额算为记账本位币金额 需要注意：外币投入资本不产生汇兑差额（因为需要注意：外币投入资本不产生汇兑差额（因为取消了按照合同汇率折算的作法）取消了按照合同汇率折算的作法）（二）外币交易的会计处理（二）外币交易的会计处理（二）资产负债表日（期末）的会计处理（二）资产负债表日（期末）的会计处理 1.1.外币货币性项目外币货币性项目 因汇率变化而产生的汇兑差额作为财务费用，计入因汇率变化而产生的汇兑差额作为财务费用，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的当期损益，同时调增或调减外币
15、货币性项目的记账本位币金额。记账本位币金额。外币货币性项目外币货币性项目资产负债表日汇兑差额的账务处理资产负债表日汇兑差额的账务处理汇兑损失汇兑损失借：财务费用汇兑差额借：财务费用汇兑差额贷：应收账款、应付账款等贷：应收账款、应付账款等汇兑收益汇兑收益借：应收账款、应付账款等借：应收账款、应付账款等贷：财务费用汇兑差额贷：财务费用汇兑差额2.2.外币非货币性项目的处理外币非货币性项目的处理对于以历史成本计量的外币非货币性项目，对于以历史成本计量的外币非货币性项目，除涉及计提资产减值外，在交易发生日已除涉及计提资产减值外，在交易发生日已按当日即期汇率折算，资产负债表日不应按当日即期汇率折算，资产
16、负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。额。2.2.外币非货币性项目的处理外币非货币性项目的处理需要注意的是：对于外币价值发生变动的外币非需要注意的是：对于外币价值发生变动的外币非货币性项目，其价值变动计入当期损益的，相应货币性项目，其价值变动计入当期损益的，相应的汇率变动的影响应当计入当期损益。的汇率变动的影响应当计入当期损益。实质上意味着：以公允价值计量的外币股票投资实质上意味着：以公允价值计量的外币股票投资等外币非货币性项目，汇率变动对其影响，一并等外币非货币性项目，汇率变动对其影响，一并计入公允价值变动损益。计入公允价值变动损益。例如，甲
17、公司例如，甲公司1212月月1 1日以每股日以每股3 3港元的价格买入乙公司港元的价格买入乙公司H H股股1000010000股，作为短期投资，当日汇率为股，作为短期投资，当日汇率为1 1港元港元=1.2=1.2元人民币。当月元人民币。当月3131日，该日，该H H股股价为每股股股价为每股3.53.5港元港元,汇汇率为率为1 1港元港元=1=1元人民币元人民币.初始确认时初始确认时:借借:交易性金融资产交易性金融资产 3600036000 贷贷:银行存款银行存款 3600036000期末计量时期末计量时:借借:公允价值变动损益公允价值变动损益 10001000（360003600035000）
18、贷贷:交易性金融资产交易性金融资产 1000 1000 （三）外币记账方法（三）外币记账方法外币分账制外币统账制无论采用分账制记账方法，或者采用统账制记账方法，只是账务处理方法不同，但产生的汇兑差额的确认、计量的结果和列报,应当与统账制处理结果一致。1.分账制记账方法分账制记账方法企业对外币业务在日常核算时按照外币原币记帐，企业对外币业务在日常核算时按照外币原币记帐，并区别不同的外币币种分别核算其所实现的损益，并区别不同的外币币种分别核算其所实现的损益，编制各种货币币种的会计报表，在年末将外币会编制各种货币币种的会计报表，在年末将外币会计报表折算为记帐本位币的报表计报表折算为记帐本位币的报表金
19、融保险企业的外币交易频繁，涉及外币币种较金融保险企业的外币交易频繁，涉及外币币种较多，可以采用分账制记账方法进行日常核算。资多，可以采用分账制记账方法进行日常核算。资产负债表日，按本准则第十一条的规定分别货币产负债表日，按本准则第十一条的规定分别货币性项目和非货币性项目进行调整。性项目和非货币性项目进行调整。2.外币统帐制记账方法外币统帐制记账方法平时企业将发生的外币业务按照一定的汇率统一折平时企业将发生的外币业务按照一定的汇率统一折算为记帐本位币登记入帐，期末据此编制报表。外算为记帐本位币登记入帐，期末据此编制报表。外币统帐制通常采用复币式记帐方式，在登记记帐本币统帐制通常采用复币式记帐方式
20、，在登记记帐本位币金额的同时，也登记外币金额，采用复币式帐位币金额的同时，也登记外币金额，采用复币式帐户。户。外币统帐制记录外币业务时，除外币兑换业务外，外币统帐制记录外币业务时，除外币兑换业务外，不确认汇兑损益，到期末按照市场汇率调整外币帐不确认汇兑损益，到期末按照市场汇率调整外币帐户的外币期末余额，调整差额确认为汇兑损益。户的外币期末余额，调整差额确认为汇兑损益。第三节第三节 外币报表折算外币报表折算 一、概论一、概论（一）外币报表折算基本目的（一）外币报表折算基本目的1、编制合并报表、编制合并报表2、国际筹资的需要、国际筹资的需要3、国际投资的需要、国际投资的需要（二）外币报表折算的主要
21、问题（二）外币报表折算的主要问题1、折算方法的选择、折算方法的选择2、折算损益的处理、折算损益的处理（三）外币报表折算涉及的国际惯例（三）外币报表折算涉及的国际惯例1、IAS 21：The effects of changes in foreign exchange rates（1988年发布，年发布，1993年修订，年修订，2003年修订）年修订）2.SFAS 52：Foreign currency translations（1981年发布）年发布）3.SIC 7：Introduction of the Euro4.SIC 11：Foreign exchange:Capitalization
22、 of losses resulting from severe currency devaluations 5.SIC19：Reporting currency:measurement and presentation of financial statements under IAS21 and IAS296.SIC30：Reporting currency:Translation from measurement currency to presentation currency 二、外币报表折算方法二、外币报表折算方法(一一)区分流动项目与非流动项目法区分流动项目与非流动项目法（Cur
23、rent-Noncurrent Method）区分流动与非流动项目法是将资产负债区分流动与非流动项目法是将资产负债表项目按其流动性划分为流动性项目与表项目按其流动性划分为流动性项目与非流动性项目两大类，每类采用不同的非流动性项目两大类，每类采用不同的汇率进行折算的一种方法。汇率进行折算的一种方法。流动性项目包括流动资产和流动负债，流动性项目包括流动资产和流动负债，非流动性项目包括非流动资产和非流动非流动性项目包括非流动资产和非流动负债。负债。这种方法的基本内容为：这种方法的基本内容为：流动资产项目和流动负债项目按资产负债表流动资产项目和流动负债项目按资产负债表日现行汇率折算，非流动资产和非流动
24、负债项日现行汇率折算，非流动资产和非流动负债项目（除留存收益外）按历史汇率折算；目（除留存收益外）按历史汇率折算；实收资本项目按历史汇率进行折算；实收资本项目按历史汇率进行折算；资产负债表上的留存收益项目为轧算的平衡资产负债表上的留存收益项目为轧算的平衡数，并转为利润表中未分配利润的折算金额，数，并转为利润表中未分配利润的折算金额，无需按特定汇率折算。无需按特定汇率折算。计算公式为：折合后资产负债表中的留存利润计算公式为：折合后资产负债表中的留存利润=折算后的资产总额折算后的资产总额折算后的负债总额折算后的负债总额折折算后的实收资本总额算后的实收资本总额 利润表中的收入和费用项目，按项目发利润
25、表中的收入和费用项目，按项目发生时的汇率折算，或者为了简化，按编表生时的汇率折算，或者为了简化，按编表期内的平均汇率折算；期内的平均汇率折算；利润表中的折旧费用和摊销费用按相关利润表中的折旧费用和摊销费用按相关资产入账时的历史汇率折算；资产入账时的历史汇率折算；折算差额，按照谨慎性原则，如为折算折算差额，按照谨慎性原则，如为折算净损失，计入当期损益；如为折算净收益，净损失，计入当期损益；如为折算净收益，则予以递延，计入资产负债表，用来抵销则予以递延，计入资产负债表，用来抵销未来会计年度可能发生的折算损失。未来会计年度可能发生的折算损失。采用流动与非流动项目法的基本程序是，采用流动与非流动项目法
26、的基本程序是，先折算资产负债表，再折算利润分配表，先折算资产负债表，再折算利润分配表，最后折算利润表。最后折算利润表。方法评价方法评价美国在上一世纪美国在上一世纪30年代提出的方法年代提出的方法方法的理论依据方法的理论依据以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据（二）区分货币与非货币项目法（二）区分货币与非货币项目法(Monetary-Nonmonetary Method)货币与非货币项目法是将资产负债表中的项目划分货币与非货币项目法是将资产负债表中的项目划分为货币性项目和非货币性项目两大类，每类采用不为货币性项目和非货币性项目两大类，每类采用不同的汇率进行折算的一
27、种方法。同的汇率进行折算的一种方法。货币性项目包括企业拥有的货币和权利，如现金、货币性项目包括企业拥有的货币和权利，如现金、银行存款、应收票据和应收账款等货币性资产，还银行存款、应收票据和应收账款等货币性资产，还包括企业应付的以定量货币为限的债务，如应付票包括企业应付的以定量货币为限的债务，如应付票据、应付账款、应付债权和长短期借款等货币性负据、应付账款、应付债权和长短期借款等货币性负债，这些货币性项目按现行汇率折算。债，这些货币性项目按现行汇率折算。货币性项目以外的其它项目均为非货币性项目，非货币性项目以外的其它项目均为非货币性项目，非货币性项目采用历史汇率进行折算。货币性项目采用历史汇率进
28、行折算。这种方法的基本内容为：这种方法的基本内容为：资产负债表中的货币性项目，包括货币性资资产负债表中的货币性项目，包括货币性资产和货币性负债，按编表日的现行汇率折算；产和货币性负债，按编表日的现行汇率折算；资产负债表中的非货币性项目，包括存货、资产负债表中的非货币性项目，包括存货、固定资产、无形资产、长期投资等，按历史汇固定资产、无形资产、长期投资等，按历史汇率折算；率折算；资产负债表中的实收资本按历史汇率折算；资产负债表中的实收资本按历史汇率折算；资产负债表中的留存收益和流动与非流动性资产负债表中的留存收益和流动与非流动性项目法一样属于轧算的平衡数，可倒挤确定；项目法一样属于轧算的平衡数，
29、可倒挤确定；利润表中的收入和费用项目（除折旧费和摊销利润表中的收入和费用项目（除折旧费和摊销费用外）按业务发生时的汇率折算，或者为了简费用外）按业务发生时的汇率折算，或者为了简化核算，按编表期内的平均汇率折算；化核算，按编表期内的平均汇率折算；利润表中的折旧费用和摊销费用，按有关资产利润表中的折旧费用和摊销费用，按有关资产取得时的历史汇率折算。此外，由于存货按历史取得时的历史汇率折算。此外，由于存货按历史汇率折算，因而销售成本实际上也是按历史汇率汇率折算，因而销售成本实际上也是按历史汇率折算的，在实际折算时，销售成本一般按倒挤的折算的，在实际折算时，销售成本一般按倒挤的方法确定：方法确定：销售
30、成本销售成本=期初存货期初存货+本期购货本期购货-期末存货期末存货折算差额计入当期损益。折算差额计入当期损益。采用区分货币与非货币项目法时的折算程序，和采用区分货币与非货币项目法时的折算程序，和区分流动与非流动项目法基本相同。区分流动与非流动项目法基本相同。方法评价方法评价美国在上一世纪美国在上一世纪50年代提出的方法年代提出的方法方法的原理方法的原理方法的优势方法的优势以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据（三）时态法（三）时态法（Temporal Method）时态法也称时间量度法，是指依据资产和负债时态法也称时间量度法，是指依据资产和负债项目的计价时间分别采
31、用现行汇率或历史汇率项目的计价时间分别采用现行汇率或历史汇率进行折算的方法。进行折算的方法。这种方法的理论根据是：外币报表折算只是一这种方法的理论根据是：外币报表折算只是一种计量交换程序，是对既定价值的重新表述。种计量交换程序，是对既定价值的重新表述。表述中只能改变计量单位，而不能改变计量项表述中只能改变计量单位，而不能改变计量项目的性质，因此外币报表中以历史成本计价入目的性质，因此外币报表中以历史成本计价入账的资产和负债项目按历史汇率折算，以现行账的资产和负债项目按历史汇率折算，以现行价值计价入账的资产和负债项目按现行汇率折价值计价入账的资产和负债项目按现行汇率折算。算。时态法的基本内容是：
32、时态法的基本内容是：资产负债表中的应收应付项目及长期负债项资产负债表中的应收应付项目及长期负债项目，按编表日的现行汇率折算；目，按编表日的现行汇率折算；资产负债表中按历史成本计价的项目（如固资产负债表中按历史成本计价的项目（如固定资产、无形资产等），按取得时的历史成本定资产、无形资产等），按取得时的历史成本计价；计价；资产负债表中按现行市价计价的项目（如存资产负债表中按现行市价计价的项目（如存货、投资等），按编表日的现行汇率折算；货、投资等），按编表日的现行汇率折算；资产负债表中的实收资本项目按投入时的历资产负债表中的实收资本项目按投入时的历史汇率折算；史汇率折算；资产负债表中的留存收益为轧算
33、的平衡数，可资产负债表中的留存收益为轧算的平衡数，可到挤确定；到挤确定；利润表中的折旧费用和摊销非用，按相关资产利润表中的折旧费用和摊销非用，按相关资产取得时的历史汇率折算；取得时的历史汇率折算；利润表中的收入和其它费用项目，按项目发生利润表中的收入和其它费用项目，按项目发生时的历史汇率折算，或者为了简化，按编表期内时的历史汇率折算，或者为了简化，按编表期内的平均汇率折算；的平均汇率折算；销售成本在对期初存货、本期购货和期末存货销售成本在对期初存货、本期购货和期末存货区别的基础上，分别采用适当的汇率折算。对于区别的基础上，分别采用适当的汇率折算。对于期末存货中按现行购销价格记录的应按现行汇率期
34、末存货中按现行购销价格记录的应按现行汇率折算，按历史成本计价的存货，则按取得时的历折算，按历史成本计价的存货，则按取得时的历史汇率折算；史汇率折算；折算差额计入当期损益。折算差额计入当期损益。采用时态法的折算程序同区分流动与非流动项目采用时态法的折算程序同区分流动与非流动项目法及区分货币与非货币项目法下基本相同。法及区分货币与非货币项目法下基本相同。方法评价方法评价美国在上一世纪美国在上一世纪70年代提出的方法年代提出的方法理论依据理论依据缺陷缺陷（四）现行汇率法（四）现行汇率法（Current Rate Method）现行汇率法是采用资产负债表日的现行汇率，将现行汇率法是采用资产负债表日的现
35、行汇率，将外币会计报表中的资产和负债项目、收入和费用外币会计报表中的资产和负债项目、收入和费用项目进行折算，只将资产负债表的实收资本项目项目进行折算，只将资产负债表的实收资本项目按历史汇率折算的一种方法，因而它是一种单一按历史汇率折算的一种方法，因而它是一种单一汇率法。汇率法。这种方法的基本内容为：这种方法的基本内容为：资产负债表中各资产与负债项目均按编表日的资产负债表中各资产与负债项目均按编表日的现行汇率折算；现行汇率折算；资产负债表中的实收资本项目，按投入时的历资产负债表中的实收资本项目，按投入时的历史汇率折算；史汇率折算；资产负债表的留存收益为折算后利润表资产负债表的留存收益为折算后利润
36、表中的留存收益；中的留存收益；利润表中的收入、费用项目，按其发生利润表中的收入、费用项目，按其发生时的汇率折算，或者为了简化核算，按编时的汇率折算，或者为了简化核算，按编表期内的平均汇率折算；表期内的平均汇率折算；折算差额，在资产负债表所有者权益项折算差额，在资产负债表所有者权益项目下单独列示，作递延处理。目下单独列示，作递延处理。由于现行汇率法中的折算损益一般不列入由于现行汇率法中的折算损益一般不列入当期利润表，因而其折算程序为，先折算当期利润表，因而其折算程序为，先折算利润表，然后折算资产负债表。利润表，然后折算资产负债表。方法评价方法评价英国在上一世纪英国在上一世纪60年代提出的方法年代
37、提出的方法理论依据理论依据缺陷缺陷（五）四种折算方法的争论五）四种折算方法的争论时态法和现行汇率法的选择时态法和现行汇率法的选择三、外币报表折算的国际惯例三、外币报表折算的国际惯例（一）有关的货币概念（一）有关的货币概念1、记账货币（、记账货币（Bookkeeping currency）2、当地货币（、当地货币（Local currency）3、报告货币（、报告货币（Reporting currency）4、功能货币（、功能货币（Functional currency）5、列报货币（、列报货币（presentation currency）6、计量货币（、计量货币（measurement cur
38、rency）（二）美国的（二）美国的52号准则号准则1、52号准则出台的背景号准则出台的背景2、折算目标问题、折算目标问题折算目标是什么？为折算目标是什么？为什么要改变折算目标？什么要改变折算目标？在合并报表中应根据美国在合并报表中应根据美国GAAP，以功能以功能货币表示财务成果和财务关系货币表示财务成果和财务关系提供由于汇率变动可能对公司现金流量提供由于汇率变动可能对公司现金流量和股东权益、预期经济影响的信息和股东权益、预期经济影响的信息3、功能货币的提出、功能货币的提出为什么提出功能货币？为什么提出功能货币？4、确定功能货币的依据、确定功能货币的依据现金流量标准现金流量标准现金流量主要是母
39、国货币还是子公现金流量主要是母国货币还是子公司所在国货币。司所在国货币。销售价格标准销售价格标准价格是由世界竞争或国际价格确定价格是由世界竞争或国际价格确定还是由子公司所在国当地竞争或当地政府管理确定。还是由子公司所在国当地竞争或当地政府管理确定。销售市场标准销售市场标准产品主要是在母国还是子公司所在产品主要是在母国还是子公司所在国销售。国销售。费用标准费用标准料、工、费是母国供应的成本还是子公料、工、费是母国供应的成本还是子公司所在国发生的成本。司所在国发生的成本。筹集资本标准筹集资本标准以母国货币还是子公司所在国货币以母国货币还是子公司所在国货币筹集资本筹集资本公司间交易公司间交易母子公司
40、间的交易多少，经营关系密母子公司间的交易多少，经营关系密切与否。切与否。5、国外营业划分两种类型、国外营业划分两种类型自主的国外营业（自主的国外营业（self-sustaining foreign operation）延伸的国外营业（延伸的国外营业（integrated foreign operation）为什么进行国外营业的划分？为什么进行国外营业的划分？汇率变动对这两类营业的影响不同汇率变动对这两类营业的影响不同5、折算程序、折算程序折算程序严格分为重新计量和重新表述折算程序严格分为重新计量和重新表述两个方法两个方法何为重新计量（何为重新计量（remeasurement）将记账货币折算为功
41、能货币（记账货将记账货币折算为功能货币（记账货币与功能货币不同）币与功能货币不同）何为重新表述（何为重新表述（restatement）将功能货币折算为报告货币（功能货将功能货币折算为报告货币（功能货币与报告货币不同）币与报告货币不同）功能性货币选择案例-纳爱斯股份有 限公司公司概况折算程序：英国一家子公司情形公司记账货币 择定的功能货币折算程序1英镑英镑2英镑人民币3英镑美元 折算程序的运用折算程序的运用记账货币记账货币 当地货币当地货币 美元美元 （时态法）（时态法）重新计量重新计量 功能货币功能货币 当地货币当地货币 第三货币第三货币 美元美元 （现行汇率法）（现行汇率法）重新表述重新表述
42、报告货币报告货币 美元美元 美元美元 美元美元 美元美元 两种类型的国外营业对外币报表折算的影响两种类型的国外营业对外币报表折算的影响类型类型记账记账货币货币功能功能货币货币折算折算程序程序使用使用汇率汇率折算损折算损益处理益处理自主的国自主的国外实体外实体当地当地货币货币当地当地货币货币重新重新表述表述现行现行汇率汇率所有者所有者权益调权益调整整延伸的国延伸的国外实体外实体当地当地货币货币母公司母公司报告货报告货币币重新计重新计量量多种多种汇率汇率当期损当期损益益6、对、对52号准则的批评号准则的批评功能货币的选择受公司管理当局的主观功能货币的选择受公司管理当局的主观所左右，影响财务报表的可
43、靠性与相关所左右，影响财务报表的可靠性与相关性；性；过于强调了满足报表编制者的需要，忽过于强调了满足报表编制者的需要，忽视了报表使用者的需要。视了报表使用者的需要。（三）（三）IAS21号号汇率变动的影响汇率变动的影响2003年修订后的年修订后的IAS21中涉及外币报表折算的主中涉及外币报表折算的主要变化：要变化：适用范围明确排除了由适用范围明确排除了由IAS39号（金融工具：确号（金融工具：确认和计量）规范的外币衍生工具和套期会计。认和计量）规范的外币衍生工具和套期会计。以功能货币和列报货币替代报告货币。以功能货币和列报货币替代报告货币。提出了功能货币的定义及其确定的依据。提出了功能货币的定
44、义及其确定的依据。取消了国外营业和国外实体的划分。取消了国外营业和国外实体的划分。主体可以选择列报货币列报其财务报表。主体可以选择列报货币列报其财务报表。问题讨论：你认为外币报表折算解决的主要问题是什么？你如何理解重新计量和重新表述的实质？你对功能货币计量的认识如何？四、外币报表折算差额的处理四、外币报表折算差额的处理（一）四种方法的折算损益处理（一）四种方法的折算损益处理流动与非流动项目法流动与非流动项目法按照谨慎性原则，如为按照谨慎性原则，如为折算净损失，计入当期损益；如为折算净收益，折算净损失，计入当期损益；如为折算净收益，则予以递延，计入资产负债表，用来抵销未来则予以递延，计入资产负债
45、表，用来抵销未来会计年度可能发生的折算损失。会计年度可能发生的折算损失。货币与非货币项目法货币与非货币项目法折算差额计入当期损益。折算差额计入当期损益。时态法时态法折算差额计入当期损益。折算差额计入当期损益。现行汇率法现行汇率法折算差额，在资产负债表所有者折算差额，在资产负债表所有者权益项目下单独列示，作递延处理。权益项目下单独列示，作递延处理。（二）各种折算方法的帐面外汇风险（二）各种折算方法的帐面外汇风险各种折算方法帐面外汇风险不同，导致各种折算方法帐面外汇风险不同，导致了各种折算方法的结果相差悬殊，对收了各种折算方法的结果相差悬殊，对收益产生较大的影响。益产生较大的影响。帐面外汇风险帐面
46、外汇风险=TA TL TA（外币表示的被折算的资产总额）（外币表示的被折算的资产总额）TL（外币表示的被折算的负债总额）（外币表示的被折算的负债总额）帐面外汇风险对折算帐面外汇风险对折算损益的影响损益的影响在外币贬值的情况下：在外币贬值的情况下：TATL折算损失折算损失 TL TA折算利得折算利得流动流动/非流动法：非流动法：TA=4000，TL=1000，TA TL，折算损失折算损失=（40001000）（1.561.65）=(270)货币货币/非货币法非货币法TA=2000，TL=4000，TL TA，折算利得折算利得=（20004000）（1.561.65）=180时态法：时态法：TA=
47、4000，TL=4000，TA=TL，折算损益折算损益=（40004000）（1.561.65）=0现行汇率法：现行汇率法：TA=5000，TL=4000，TA TL，折算损失折算损失=（50004000）（1.561.65）=(90)折算风险暴露折算风险暴露 外币价值变化外币价值变化 折算损益折算损益 正暴露正暴露 升值升值 折算利得折算利得 贬值贬值 折算损失折算损失负暴露负暴露 升值升值 折算损失折算损失 贬值贬值 折算利得折算利得五、跨国公司外币报表折算的物价变动问题五、跨国公司外币报表折算的物价变动问题1、先重新表述，后折算、先重新表述，后折算这种方法的特点是：这种方法的特点是：强调
48、子公司报表使用者的利益强调子公司报表使用者的利益现行汇率法折算现行汇率法折算有利于评价经营成果有利于评价经营成果这种方法的缺陷：这种方法的缺陷：2、先折算后重新表述、先折算后重新表述这种方法的特点是：这种方法的特点是：时态法时态法母公司理论母公司理论操作简便操作简便揭示影响揭示影响避免重复计量避免重复计量合并报表保持一致合并报表保持一致这种方法的缺陷：这种方法的缺陷：3、国际惯例的规定、国际惯例的规定英国会计准则英国会计准则先重新表述，后折算先重新表述，后折算美国会计准则美国会计准则如果美元为功能货币，选择先折算后重新如果美元为功能货币，选择先折算后重新表述，如果当地货币为功能货币两种方表述，
49、如果当地货币为功能货币两种方法均可用法均可用国际会计准则国际会计准则先重新表述，后折算先重新表述，后折算财政部财政部2006年发布的年发布的企业会计企业会计准则准则19的规定的规定资产负债表中的资产负债项目，采用报资产负债表中的资产负债项目，采用报表日的即期汇率折算，所有者权益项目表日的即期汇率折算，所有者权益项目除未分配利润项目外，其他项目采用发除未分配利润项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。生时的即期汇率折算。利润表中的收入费用项目采用交易发生利润表中的收入费用项目采用交易发生日的即期汇率折算，也可采用与交易发日的即期汇率折算，也可采用与交易发生日的即期汇率近似的汇率折算。生日的即期汇率近似的汇率折算。外币财务报表折算差额，在资产负债表外币财务报表折算差额，在资产负债表所有者权益项目下单独列示所有者权益项目下单独列示对于恶性通货膨胀经济中的境外经营的对于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表，先重新表述，后按报表日即财务报表，先重新表述，后按报表日即期汇率折算。期汇率折算。现实选择现实选择我国实行有管理的浮动汇率制度，我国实行有管理的浮动汇率制度，有别于英、美等发达国家。有别于英、美等发达国家。国外子公司的类型多属于延伸的国国外子公司的类型多属于延伸的国外营业。外营业。