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1、内部控制在企业应收账款管理中的应用分析以美的集团股份为例内容摘要内部控制的合理建设可以促进企业的开展，企业内部控制存在的问题将在一定程度上给企业造成经济损失。因 此，越来越多的企业开始重视建立完善的内部控制制度体系，优化内部控制制度体系，防止流动资金紧缺，保障企 业资金能够正常运转。加强对应收账款形成的认知和理解，改善应收账款管理过程中的缺乏，加强内部控制措施， 并有效控制应收账款带来的风险。本文以美的集团股份为一案例，分析内部控制在应收账款管理过程中的具体应用以及存在的一些问题 并对此提出相应的解决对策。对应收账款深入了解，在一定程度上可以化解企业因应收账款带来的财务危机，防范 债务带来的破
2、产风险，同时能够为企业自身的信用管理做出贡献，帮助企业提高自身的融资能力。内部控制活动要 顺应企业自身的开展趋势，充分认识了解应收账款管理的重要性和意义，建立依法合规的内部控制管理制度，提高 应收账款的管理质量和水平，促进企业健康可持续开展。关键词：内部控制制度；应收账款管理；应收账款风险 AbstractReasonable construction of internal control can promote the development of enterprises, enterprises internal control problems will cause economic
3、losses to a certain extent to the enterprise. Therefore, more and more enterprises begin to pay attention to the establishment of a sound internal control system, optimize the internal control system, avoid shortage of liquidity, to ensure the normal operation of enterprise funds. Strengthen the rec
4、ognition and understanding of the formation of accounts receivable, improve the deficiencies in the process of accounts receivable management, strengthen internal control measures, and effectively control the risks caused by accounts receivable.This paper takes Midea Group Co.,Ltd. as a case to anal
5、yze the specific application of internal control in the process of accounts receivable management as well as some existing problems and put forward corresponding solutions. An in-depth understanding of accounts receivable can, to a certain extent, resolve the financial crisis brought about by accoun
6、ts receivable and prevent the risk of bankruptcy brought about by debt. At the same time, it can contribute to the credit management of the enterprise itself and help the enterprise improve its financing ability. Internal control activities should conform to the development trend of the enterprise i
7、tself, fully understand the importance and significance of accounts receivable management, the establishment of internal control management system in accordance with law and compliance, improve the quality and level of accounts receivable management, and promote the healthy and sustainable developme
8、nt of enterprises.Key Words: internal control system accounts receivable management risk of account receivable 经济健康开展迫切要求加强内部控制，如今我国经济实力逐渐加强，各大企业竞争趋势日益激烈，越来越多的 1企业更加注重企业的长期可持续开展。各大企业为了谋取更多的利益，必须了解自身开展需求，企业的内部控制主 要是为了保证长期稳定经营，实现自身的开展目标和合理经济效益而制定的管理方法和制度。在白色家电行业中，产品同质化和本地品牌之间的竞争异常激烈。市场中现有竞争者之间的竞争非常激烈，
9、而 且新的竞争者和潜在的竞争者也使该行业中的竞争日益增加，潜在的竞争对手对家用电器行业的现有市场结构构成 了威胁。近年来，家电公司从银行融资的困难也相应的增加了，所以，确保企业运作的资金链条正常运行很重要。 因应收账款具有较大的流动性，有必要确保公司具有良好的资金周转率和速度。一方面，如果应收账款金额较大， 外表上会增加企业的经济交易，但从实际情况来看，会增加了企业的财务风险，并可能导致企业财务危机。另一方 面，如果应收账款数额很小，那么公司无法使用债务来产生经济收入。应收收账款是具有高流动性和高风险系数的流 动资产，所以，公司管理不当很容易造成坏账损失，并耗尽公司的经济利益。因此，应当合理控
10、制应收账款的数 额，使其能在保证企业的稳定开展的同时为企业产生更大的经济利益。1.1.1 研究目的研究内部控制在企业应收账款管理中的具体应用，是为了在探索应收账款的形成和实施内部控制机制，从而规 避风险和提高业务水平。在实际运营管理过程中，企业自身应不断加强内部控制体系的管理建设，以利于促进企业 自身经营管理水平的不断提高，有效正确管理企业的现有生产本钱，合理充分利用企业的现有生产经营资源，显着 提高企业的经营效益，另外不仅可以有效正确防范企业经营管理过程中的各种风险，从而可以使企业的长期开展战 略目标得到尽快基本实现。1. 1.2 研究意义加强应收账款形成的认知和理解，消除具体管理过程的弊端
11、，加强内部控制措施，有效控制应收账款带来的财 务风险。对应收账款进行动态化管控，在一定程度上可以化解企业的财务危机，防范企业债务造成的破产风险，同 时能够促进企业加强企业自身的信用风险管理，帮助企业不断提高企业自身的融资能力。1.2. 内外研究现状1 国外研究现状国际内部控制协会作为国际内部控制领域职业团队的代表，为全球众多企业提供内部控制和跨国公司内部治理 领域量化能力评估标准框架，迄今为止，已经形成了萨奥法案和COSO内部控制框架和公司治理指引。美国注册会计师协会、美国国家会计协会和内部审计协会共同联合发起组织成立了国家反虚假报告委员会，要 求所有外资上市企也公司提供内部风险控制审计报告，
12、并同时要求管理行政管理当局对内部监督审计制度的有效性 情况进行综合评估。COSO发布的内部控制一整体框架的研究报告是风险管理当局和注册会计师在公司财务报告 中有效进行评估内部风险控制的重要依据，企业内部风险管理工作是公司所有管理层和其他全体员工共同积极参 与，确定公司战略和规划公司各个部门整体业务活动的过程，以便于确认任何可能发生影响公司潜在经济事件的最 大风险和承受能力的最大范围程度，并为公司实现完成长期目标任务提供合理化的风险保证。加拿大等一些欧盟国家借鉴美国的内部控制管理模式，建立了一套相应的内部控制管理系统、内部质量控制系 统和评估的控制标准。加拿大证监会也研究制定了上市公司实施内部控
13、制的有关政策。巴塞尔委员会发布了有关内部控制的相关指导文件，对银行操作风险管理中问题的指导提供了新思路。商业银 行还建立了应收账款担保，并制定了旨在促进应收账款融资的通用规那么在很大程度上调节了企业之间的业务往来， 有效地减少了坏账的发生。1.2.2 国内研究现状内部控制建设作为加强公司内部治理的一个关键环节和公司经营本钱经营管理的重要举措，我国各级政府领导 非常重视内部控制的战略建设，审计署、证监会以及上海、深圳证券交易所等相关部门从不同的战略角度对如何加 强内部控制提出了确切的要求。财政部、证券监督管理委员会、国家审计署、中国银行业监督管理委员会和中国保 险监督管理委员会共同商讨，发布了
14、18项企业内部控制应用指引和企业内部控制评价指引。企业必须对内 部控制的有效性进行自我评估，并及时披露企业年度自我评估工作报告，政府市场监督管理部门将负责监督和指导 检查企业内部控制的具体执行情况。制定和公开发布基本的内部控制法规和产业支持政策指引等将有利于促进我国 企业永续健康的开展。我国现行内部控制制度的建设如下表所示：表1内部控制相关政策文件时间制定部门发布内部控制相关文件2002年中国注册会计师协会内部控制审核指导意见中国人民银行商业银行内部控制指引2003年财政部证券公司内部控制指引2006年国资委中央企业全面风险管理指引深圳证券交易所深圳证券交易所上市公司内部控制指引2008年财政
15、部、证监会、审计署、银监会、保监会联合企业内部控制基本规范2015年财政部财政部关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见2017年财政部小企业内部控制规范(试行)资料来源：作者整理目前，我国学者对于内部控制在应收账款中的管理也做了相应的研究，朱荷娟(2020)基于内部控制五要素对 应收账款管理进行分析研究5,内部控制下应收账款管理目标分析，以G公司作为案例介绍，发现G公司内部控制存 在的问题并提出研究建议。宋开慧(2019)对企业财务管理中应收账款的内部控制策略进行案例分析，借鉴日本企 业在内部控制和财务审计之间保持了高度一致性7,基于财务报表审计数据的实际审计信息，进行准确有效地内部
16、自我控制评价，也能在一定程度上减少本钱，结合我国实际情况完善企业内部控制环境。王广英(2018)研究企业 如何加强应收账款内部控制制度，提出企业加强应收账款内部控制制度的必要性和对策10 o 1.3研究思路与方法1 研究思路了解美的公司加强应收账款和内部控制的实际相关工作，发现美的适用于应收账款管理的一些实际相关理论， 并以此结合美的内部控制和应收账款管理的实际现状，进一步深入探索和研究分析内部控制在企业应收账款管理中 的一些优缺点，运用自己在校期间学习的内部控制方法理论来深入分析美的应收账款的实际管理和日常应用中可能 存在的一些问题，并对此提出相应的解决对策，实现美的企业应收账款管理的战略目
17、标。1.3.2 研究方法研究方法包括以下三点：一、文献分析法。收集大量相关的文献资料，进行深入研究，特别关注研究两者结合的一些成果和论文。二、案例分析法。将相关理论结合到美的公司，研究美的公司内部控制在应收账款管理中的应用。三、定量分析法。结合美的近年来的财务报表，分析其应收账款的管理现状，深入探讨内部控制制度在应收账 款管理中可能存在的问题。2相关理论概述2. 1内部控制准那么相关理论2. 1. 1 内部控制的定义内部控制是指为实现业务目标并保护资产平安性和可靠性而对业务活动进行自我调整、约束、计划、评估和控 制等一系列的方法和程序5。2. 1.2 内部控制的要素内部控制要素包括：其一是内部
18、控制环境，内部控制环境直接提供了公司的内部纪律和组织结构，塑造了整个 公司的内部文化，并直接影响了公司全体员工的内部控制感。它是所有其他内部控制系统要素的理论基础。其二是 企业风险评估，每个企业都面临来自内部和外部的不同风险，必须对此进行评估。其三是控制活动，企业管理层认 识到某一风险，并且针对这种风险采取相应的解决对策，例如批准、授权、验证和分工等。其四是信息与沟通，在 整个业务流程中，公司部门需要以某种信息形式对其进行企业标识，获取准确的业务信息并与其进行有效沟通，以 便部门员工之间能够正确履行职责，企业的所有部门员工必须能够清楚的获取和及时整合重要的业务信息，并将其 及时传递反应给上级部
19、门，并与外部企业客户、政府监管机构和公司股东等部门进行有效率的沟通。其五是加强内 部监督，内部监督是指公司内部控制的建立和执行，有效评价内部控制，发现缺陷并及时改正。2. 1.3 内部控制的作用企业内部控制的作用之一是为了确保企业会计信息核算的真实性和准确性。通过良好的内部控制，公司员工可 以对内部会计信息进行实时收集、分类、记录和核算汇总，及时准确掌握公司生产经营活动的实际进展情况，及时 发现并定期改正各种会计过失，并对公司会计信息系统进行优化管理，从而有效保证会计信息核算的可靠性和准确 性。有效正确防范公司的管理风险，为了实现公司生存和持续开展目标，公司管理需要有效地正确预防和控制各种 管
20、理风险，并顺利实现公司业务运作目标。2.2应收账款相关理论2. 2. 1 应收账款的概念应收账款一般是由于产品销售或企业提供外部劳务而在公司与外部业务单位之间产生的。公司生成应收账款， 说明产品销售和相关劳务提供的过程已经基本完成11。2. 2. 2 企业应收账款的形成应收账款是公司资产的重要组成局部，也是公司营运资金管理的重要组成，应收账款不仅是一种企业债务，也 是一种在出售产品、提供劳力以及充当代理垫付资金的过程中从借款单位收取的款项，也可以说，应收账款是在企 业销售产品、提供劳务或垫款过程中形成的一种财务债权。根据有关财务会计准那么，购买者是货物的所有者，承当 主要的风险和报酬，涉及企业
21、的经济利益。由于行业间竞争加剧，信用销售在激烈的竞争经济市场下已经是提高销售额的一种常用的企业经商管理手段， 企业为了增加市场份额，采用信用销售的营销方法7,例如现金折扣和信贷消费，以信用销售的方式来给企业增加 收入。2. 3内部控制在企业应收账款管理中的重要性良好的企业内部控制可以促进企业的生产和开展，因此，越来越多的企业已经开始高度关注内部控制系统的建 立，完善企业内部控制的环境、治理、审计与评价机制等等，减少应收账款坏账准备，防止流动资金紧缺，确保企 业资金的正常运转4。3美的内部控制在应收账款管理中的应用分析1公司基本情况3. 1. 1 公司简介美的集团股份成立于1968年，2013年
22、在深圳证券交易所上市，它在全球拥有约200家子公司，60多个海 外分支机构及10家战略业务部门。美的是以销售家用电器为主的科技技术集团，智能供应链为客户提供多元化的产 品和服务，它以转型和创新为核心价值，积极推进技术创新。美的公司组织架构图如下：股东大会战略委员会监事会提名委员会董事会薪酬与考核委员会审计监察部审计委员会董事会秘书总裁法务部IT管理部海外战略部国内市场部人力资源部科技与品质管理战略经营部财务管理部董事会办公室图1美的公司架构图资料来源：美的公司官网，作者整理3. 1.2 公司经营现状面对复杂的国内外政治和经济环境，美的公司不断优化产品结构，建立面向未来的可持续竞争力。公司的整体
23、 经营目标基本实现,，盈利管理能力也在稳步提高，自有资金、渠道存量等各项指标不断提高，市场竞争优势进一步 稳定。在2020年财富中国500强排行榜中，美的集团排名第35位，连续6年位居同行业榜首。3.2 公司内部控制现状及存在的问题. 1公司内部控制现状美的内部环境相比照拟完善，员工的职业道德水平逐渐提高，在招聘环节也是层层把关，员工的胜任能力比拟 突出，且建立许多风险评估机制来应对操作风险和市场风险，但部门之间信息沟通不及时，存在互相推卸责任的情 况，内部监督不完善。3.2.2 公司内部控制存在的问题美的内部控制制度的缺陷是由于美的没有从整体上去分析内部环境，没有在局部部门之间履行职责，没有
24、满足 消费者的诉求，上下级之间没有及时进行沟通，遭到局部消费者的投诉，美的公司缺乏日常监督和专项监督制度。尽管美的已经建立了相应的内部控制系统，但是它并没有在实际操作中充分表达。部门之间会有越权的现象， 具体内部控制措施没有落到实处。美的公司管理层甚至不愿意付出精力和财力去完善内部控制，各部门之间无法协调、协作和监督，从而降低了 工作效率。3.3公司应收账款管理现状及存在的问题3. 3.1 公司应收账款管理现状美的公司应收账款近年来的数据如下表所示：表2应收账款现状（金额单位为人民币千元）年份应收账款坏账准备应收账款净值坏账损失2019 年19, 631,644967,82518, 663,8
25、1969,9122018 年20,372,283982,10919, 390, 174189,9422017 年18,410, 114881,39717,528,717182,5922016 年14, 198, 320743,80913, 454, 511140, 9502015 年10,978,218606,50010, 371, 71845, 8252014 年10,053,280691,1779, 362, 103199,474资料来源：美的集团股份财务报表从以上数据中可以看出，从2014年至2018年，美的公司的应收账款呈上升趋势，数额较高，应收账款的持续增 加会削弱企业资产流动性。美
26、的应收账款金额在2019年有所下降，同时在2019年坏账损失也明显下降，这说明应收账 款管理在近年来有所改善。从上表可以看出，美的公司的坏账损失金额也不少，所以美的公司应加强对应收账款的 管理，减少坏账损失，提高应收账款的回收率。表3美的营运能力指标工程2019 年2018 年2017 年2016 年2015 年2014 年应收账款周转率13. 1012.4315. 5411. 7014. 1216. 39应收账款周转天数27.8629. 3623. 4931.2125. 8522. 27资料来源：美的集团股份财务报表，作者计算从图3可以看出，美的应收账款周转率不是很稳定，应收账款周转率是企业
27、一定时期内主营业务净收入与应收账 款平均余额之比25。通常情况下，企业的应收账款周转率越高，其付款回收率越快，这意味着公司的收账周期越 短，坏账损失率越低，资产流转越快，偿付能力强。从2014到2016年，美的应收账款周转天数逐渐增加，但在2017 年显着下降，这说明流动能力与往年相比有所提高。2018年周转天数大幅增加，说明应收账款的存续期更长，资产 流动性较差，短期债务偿付能力较弱，从而增加了坏账损失准备金。3. 3. 2 公司应收账款管理存在的问题应收账款管理系统不健全。美的采用部门架构,每个部门在重大事件的选择上都有足够的权利，他们为了自己的 利益选择更大程度的信贷销售以创造良好的结果
28、，但是他们缺乏相应的制度来限制它。人们的行为经常受到系统约 束和标准的约束。员工对应收账款的管理要严格遵守规那么，美的尚未在应收账款管理中建立严格的管理体系，尽管 在管理上采用了分级管理，但对美的应收账款的管理尚不明确，员工被划分为特定的职能和部门，彼此相互推卸责 任，造成了款项的流失。其次，美的公司缺乏内部审计，在企业产生应收账款之前没有及时对工作采取监督措施。应收账款的账龄过长。美的公司缺乏风险意识，缺乏完整的应收账款控制系统，对已形成的应收账款风险评估 和分析较少，由于未能及时安排人员而不清楚与之交易的公司的业务状况，也没有市场分析，导致一些应收账款长 期存在。3. 3. 3 公司内部控
29、制在应收账款管理中存在的缺陷美的公司作为知名的家电公司，在公司管理上也一直在不断完善和进步。应收账款作为一项重要的流动资产， 美的管理层当然也很重视，虽然已经建立了相应的内部控制制度，但对应收账款管理中内部控制措施实施不当，导 致应收账款收取不及时，发生坏账损失。美的公司在签订合同之前没有仔细检查信用状况和合同条款，这导致应收账款不断增加。客户的信用状况尚未 完全采取措施来防范风险，而是盲目地扩大市场份额，忽略收款效率会很容易导致应收账款及时收回。美的管理层没有及时分析应收账款的账龄，这相应地增加了经营风险。公司未分类应收账款的账龄，使资本周转 难，直接影响公司现金流入，这不仅动摇了投资者的信
30、心，而且也不利于引入外部资金，甚至有可能陷入财务危机 O4美的内部控制在应收账款管理中的对策4. 1建立有效的内控机制1. 1 健全内部控制监督机制设置日常监督制度。完善公司财务等内部监督制度，通过公司管理人员建立公司管理人员内部监督机制。有必 要在财务会计人员定期核算的基础上，对公司内部各个职位和业务进行定期检查。健全和建立完善的内部审计制度 ,一个有效的内部审计体系可以在适当的时候识别和纠正内部控制缺陷，将公司的风险限制在一个可接受的程度范 围内，提高公司的工作质量和工作效率。内部审计管理系统确保内部资产审计管理部门的独立性，内部审计组织的 成员不得参与与审计事项有关的决策或执行过程当中2
31、1。4. 1. 2 强化内部监督与约束机制健全绩效评价系统。绩效评估是公司制定具体的标准并采用科学的方法评估和承当责任的各级管理人员绩效的 过程，并加强对管理人员的监督、激励和约束。建立健全的科学绩效评价体系可以促进民主化和制度化的管理。公 司建立绩效考核机制和组织纪律检查，并按照既定的考核和实施规那么对公司及其内部控制建设进行评价，特别是内 部控制薄弱的环节，很有可能造成损失，应进行后续追踪检查12。因内部控制制度执行不力导致决策错误、保证 不及时、供应不到位、支出不合理等，要对有关领导和有关工作人员明确责任，以确保财务管理有效执行法规和内 部控制系统建立。4. 1.3 建立良好的控制活动一
32、般而言，企业应建立健全销售业务管理制度，全面梳理销售业务流程，明确规定管理机构和人员的职责，授 权和批准程序，科学制定销售政策，确保实现销售指标。明确各个环节的内部控制流程，在工作实际操作过程中， 企业针对各个环节制作关于应收账款内部控制的流程图，以供全体员工明晰自己的岗位职责，提高工作效率。 赊销业务的内部控制流程图如下所示：不相容责任部门/责任人的职责分工与审批权限划分经 理 部财务部销售 部经 理销售员客户审 批 审 批核对回款和结算情况逾期未收回款 项应及时通知销售部编制应收账款 汇总表审批审批开始组织发货结束及时联系客户催收货款填写 赊销额度申请表双方订立销售合同审核客 户的赊销申请
33、签1交易合同收货并按约 定付款依据赊销额度提出 赊销申请图4赊销业务内部控制流程图资料来源：作者整理企业关于内部控制活动有以下四个方面：其一是要进一步加强赊销业务的管理，遵循国家规定的销售政策、信贷政策和交易付款规定，确保交易双方现 有工程的一致性，防止纠纷。其二是要建立应收账款账龄数据分析管理系统。设置应收账款分类账，分类管理应收账款，及时评估应收账 款，调整客户信用额度，并根据应收账款的性质采取不同的方法。销售部门及时向客户收取货款，并且要妥善的保 存客户收款记录。鼓励财务部门加强监管，做好收款程序，尽可能缩短应收账款周转期，减少坏账损失。其三是要进行授权的控制。在企、也处理相关经济业务之
34、前，必须先授权公司的所有层级和级别的员工，然后才 能够负责处理公司的相关经济业务，未得到授权和批准的人员坚决不能与这些公司建立联系，这种控制方式使每个 链接和操作流程都具有明确的权利和责任。授权控制明确规定了各级管理人员的职责范围和业务处理权限，明确地 阐述了各级管理人员的职责，以便他们可以为自己的业务运作承当相应的义务责任。其四是要关注坏账风险，对于有可能变成的坏账的应收账款，公司应该按照企业会计准那么的规定计提，并按照 授权和批准程序的范围予以批准。如果发生了一笔坏账，应该及时的查明原因，明确责任，并按照规定的批准程序 进行会计处理。冲销已计提的坏账准备，以备将来参考并核销记录。4.2进行
35、全面的风险评估风险评估是对风险事件发生后对企业影响的各个方面的量化评估，并评估风险事件的发生是否会对企业造成严 重后果。公司应当进行全面的风险分析，以防止对公司运营带来不利影响。美的公司应对风险如下：一、法律法规风险：美的必须遵守相关的商业法律和法规，并明确其与代理商的权利和义务。美的公司对员工 加强法律法规和市场规那么的学习，严格审查合同，明确权利和义务，加强合规检查，确保公司销售业务符合法律法 规和公司内部管理的耍求。二、操作风险：美的公司的相关管理系统应说明应收账款和坏账准备的操作的职责划分与批准程序，运用相对 完整的监督机制，增强业务决策和交易流程中的风险管理来有效降低操作风险。三、市
36、场风险：美的必须在其业务运作中坚持审慎原那么29。对于缓慢开展的业务，必须严格根据生产和运营 的需要确定业务量，并且必须提交交易申请。建立应收账款风险计量体系，实行分层管理机制，运营单位提出资本 业务申请，它需要分析影响公司损益的条件和环境风险，估计可能发生的最大损益，并报告可接受的保证金比率或 总金额，公司应及时更新资本交易状态，以确保到期日之前安排资金。5结论总之，内部控制在企业应收账款管理中的合理应用，会适当的给企业增加利润，相反，不合理的内部控制会给 企业经济利益带来损失。本文以美的集团股份为例，从内部控制的角度分析美的应收账款的管理，并提出 适当的应对措施。应收账款作为一项重要的流动
37、资产必须引起公司管理层的重视，随着信用消费的盛行，公司必须 加强内部控制体系在应收账款管理中的应用，防止应收账款管理不当给公司效益带来损失。为了适应新时代经济要求，内部控制在企业应收账款管理中起着非常重要的作用，为了企业效益到达最大化， 管理层务必须重视内部控制在应收账款管理中的应用。随着时代的进步，环境和管理理论的不断开展，内部控制也 要随之开展。内部控制活动要符合企业自身的开展趋势，充分了解应收账款管理的重要性，并结合规那么的建立和长 效机制，提高应收账款的周转率。不要空谈内部控制制度并且要落到实处。完善应收账款管理制度和体系，保证应 收账款的回收率，使得公司运营价值到达最大化，提高应收账
38、款的管理质量和水平可以很好地帮助企业提高整体运 营效率，并有助于促进公司的持续开展。参考文献1沈青.关于国有企业应收账款的管理研究J.中国集体经济,2020, (33) : 143T442付江燕.当前时期下企业应收账款管理的现状及解决对策研究J.营销界,2020, (47):170-1713刘桔林，陈美芳.A公司应收账款管理研究J .财会学习，2020, (32) : 185-1864张素琴,内部控制方法在企业应收账款的应用分析J财经界,2020, (28):122-12385朱荷娟,基于内部控制的应收账款管理研究J.全国流通经济,2020, (19):31-326姜华.企业应收账款的内部控制
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