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1、债债 务务 重重 组组第一节第一节 债务重组的定义和重组方式债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义一、债务重组的定义 是指在是指在债务人债务人发生发生财务困难财务困难的情况下（前提），的情况下（前提），债权人债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出出让步让步（业务实质）的事项。（业务实质）的事项。债权人让步债权人让步指债权人同意发生财务困难的债务人指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。值偿还债务。注意：只有债权人做出让步的事项才属于债务重注意：只有债
2、权人做出让步的事项才属于债务重组的范畴组的范畴，而债权人没有让步的修改债务偿还条件的，而债权人没有让步的修改债务偿还条件的事项不属于债务重组，不适用债务重组准则。事项不属于债务重组，不适用债务重组准则。让步的情形包括：减免部分本金或利息，让步的情形包括：减免部分本金或利息，降低债务的利率。降低债务的利率。二、债务重组日二、债务重组日所谓债务重组日，就是债务重组完成日所谓债务重组日，就是债务重组完成日，即债务人，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期
3、。期。例如，甲公司欠乙公司货款例如，甲公司欠乙公司货款500500万元，到期日为万元，到期日为202077年年5 5月月1 1日，甲公司发生财务困难，无法按时日，甲公司发生财务困难，无法按时偿还。双方协商同意进行债务重组。偿还。双方协商同意进行债务重组。(1)(1)如果乙公司同意甲公司以价值如果乙公司同意甲公司以价值400400万元的产成品万元的产成品抵债。甲公司于抵债。甲公司于207207年年5 5月月3030日将产成品运抵乙公日将产成品运抵乙公司并办理有关债务解除手续。在此项债务重组交易司并办理有关债务解除手续。在此项债务重组交易中，中，202077年年5 5月月3030日即为债务重组日。
4、日即为债务重组日。(2)(2)如果乙公司同意甲公司以价值如果乙公司同意甲公司以价值400400万元的产成品抵万元的产成品抵债。甲公司分批将产成品运往乙公司，最后一批运债。甲公司分批将产成品运往乙公司，最后一批运抵的日期为抵的日期为202077年年6 6月月1010日，且在这一天办理有关日，且在这一天办理有关债务解除手续，则债务解除手续，则重组日应为重组日应为202077年年6 6月月1010日。日。(3)(3)如果乙公司同意甲公司以一项工程总造价为如果乙公司同意甲公司以一项工程总造价为450450万万元的在建工程偿债，但要求甲公司继续按计划完成元的在建工程偿债，但要求甲公司继续按计划完成在建工
5、程，在建工程，那么债务重组日应为该项工程完工并交那么债务重组日应为该项工程完工并交付，且办理有关债务清偿手续的当日。付，且办理有关债务清偿手续的当日。(4)(4)如果乙公司同意甲公司将所欠债务转为资本，甲如果乙公司同意甲公司将所欠债务转为资本，甲公司于公司于202077年年6 6月月2020日办妥增资批准手续并向乙公日办妥增资批准手续并向乙公司出具出资证明，司出具出资证明，则则202077年年6 6月月2020日即为债务重组日即为债务重组日。日。二、债务重组的方式二、债务重组的方式1.1.以资产清偿债务以资产清偿债务，如现金、银行存款、存货、金融，如现金、银行存款、存货、金融资产、固定资产、无
6、形资产等。资产、固定资产、无形资产等。2.2.债务转为资本债务转为资本，即债务人将债务转为资本，同时债，即债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权。如债务人是股份有限公司，权人将债权转为股权。如债务人是股份有限公司，则转为股本，如是其他企业，则转为实收资本。则转为股本，如是其他企业，则转为实收资本。（将应付可转换公司债券转为资本，不属于债务重（将应付可转换公司债券转为资本，不属于债务重组。）组。）3.3.3.3.修改其他债务条件修改其他债务条件，如减少债务本金、降低利，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。4)4)混合重组方
7、式混合重组方式 指结合采用以上三种方式共同清偿债务的债务指结合采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组方式。包括以下可能的方式：重组方式。包括以下可能的方式：债务的一部分债务的一部分以资产清偿，另一部分则转为资本；以资产清偿，另一部分则转为资本；债务的一部债务的一部分以资产清偿，另一部分则修改其他债务条件。分以资产清偿，另一部分则修改其他债务条件。第二节第二节 债务重组的账务处理债务重组的账务处理一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务 债务人以现金清偿债务的债务人以现金清偿债务的:1.1.债务人债务人应当将重组债务的账面价值与支付应当将重组债务的账面价值与支
8、付的现金之间的差额作为的现金之间的差额作为债务重组利得，计入债务重组利得，计入营业外收入营业外收入。借：应付账款借：应付账款 300 贷：银行存款贷：银行存款 100 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 200 2.2.债权人债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金的应当将重组债权的账面余额与收到的现金的差额确认为差额确认为债务重组损失，计入营业外支出债务重组损失，计入营业外支出。借：银行存款借：银行存款 100 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 200 贷：应收账款贷：应收账款 300 *重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述重组债权已经计提减值准备的，应当先将
9、上述差额冲减已提的减值准备，差额冲减已提的减值准备，冲减后仍有损失的（冲减后仍有损失的（说说明原提的减值准备不够明原提的减值准备不够），计入营业外支出（债务），计入营业外支出（债务重组损失）。重组损失）。借：银行存款借：银行存款 100 坏账准备坏账准备 150 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失50 贷：应收账款贷：应收账款 300冲减后减值准备仍有余额的（冲减后减值准备仍有余额的（说明原来多计了资产减说明原来多计了资产减值损失值损失），应予转回，并抵减当期资产减值损失。），应予转回，并抵减当期资产减值损失。借：银行存款借：银行存款 200 坏账准备坏账准备 100 贷：应收账款
10、贷：应收账款 300借：坏账准备借：坏账准备 50 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 50 合二为一：合二为一：借：银行存款借：银行存款 200 坏账准备坏账准备 150 贷：应收账款贷：应收账款 300 资产减值损失资产减值损失 50 实际上，债权人的会计处理，就是三步：实际上，债权人的会计处理，就是三步：收到钱款收到钱款/X/X资产，借：银行存款资产，借：银行存款/X/X资产（资产（公允价值公允价值）冲销债权冲销债权(如应收账款）账面价值如应收账款）账面价值如借贷相抵是借方金额，如借贷相抵是借方金额，说明原来资产减值损失提说明原来资产减值损失提得不够多，则进一步记入损失，由于是债务重组导致
11、得不够多，则进一步记入损失，由于是债务重组导致的，故的，故借记借记“营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失”。如借贷相抵是如借贷相抵是贷方金额贷方金额，说明原来资产减值损失，说明原来资产减值损失提得太多，则冲减资产减值损失，故提得太多，则冲减资产减值损失，故 贷记入贷记入“资产资产减值损失减值损失”。例例2 21 1：20112011年年3 3月月1010日，乙公司销售一批材料给甲公日，乙公司销售一批材料给甲公司，不含税价为司，不含税价为100000100000元，增值税率元，增值税率17%17%，合同约定，合同约定，甲公司应于甲公司应于20112011年年5 5月月1 1日前偿还货款
12、。由于甲公司日前偿还货款。由于甲公司发生财务困难，无法按合同约定偿还债务。双方经发生财务困难，无法按合同约定偿还债务。双方经协议于当年协议于当年8 8月月2020日进行债务重组。重组协议规定，日进行债务重组。重组协议规定，乙乙同意减免甲同意减免甲2000020000元债务元债务，余额用现金立即偿清。，余额用现金立即偿清。乙公司对该债权计提坏账准备乙公司对该债权计提坏账准备500500元。元。（1 1）甲企业的账务处理）甲企业的账务处理借：应付账款借：应付账款 117000 117000 贷：银行存款贷：银行存款 97000 97000 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 20000
13、 20000 冲销重组债务的账面价值冲销重组债务的账面价值冲销偿还的款项冲销偿还的款项债务人的利得，贷记营业外收入债务人的利得，贷记营业外收入债务人一定获得利得债务人一定获得利得（2 2）乙企业的账务处理）乙企业的账务处理借：银行存款借：银行存款 97000 97000 坏账准备坏账准备 500 500 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 19500 19500 贷：应收账款贷：应收账款 117000 117000 债权人一定出现损失债权人一定出现损失 （二）以非现金资产清偿某项债务（二）以非现金资产清偿某项债务 1.1.债务人债务人应当确认两个损益应当确认两个损益转让资产损益（视
14、同销售）转让资产损益（视同销售）=非现金资产的公允价值账面价值非现金资产的公允价值账面价值 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 =重组债务的账面价值重组债务的账面价值-非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值 债务人转让非现金资产过程中发生的一些债务人转让非现金资产过程中发生的一些税费税费，如资产评估费、运杂费、清理费等，如资产评估费、运杂费、清理费等，直接计入转让直接计入转让资产损益。资产损益。对于增值税应税项目对于增值税应税项目(存货抵债的情况存货抵债的情况)：1.如债权人不向债务人另行支付增值税，则债务如债权人不向债务人另行支付增值税，则债务人确认的人确认的债务重组利得债务重
15、组利得2.=重组债务账面价值重组债务账面价值-（非现金资产的公允价值（非现金资产的公允价值+增值税销项税额增值税销项税额)3.借：应付账款借：应付账款 300 4.贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200 5.应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）346.营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 66 2.如债权人向债务人另行支付增值税，则债务人确如债权人向债务人另行支付增值税，则债务人确认的认的债务重组利得债务重组利得3.=重组债务账面价值重组债务账面价值-非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值借：应付账款借：应付账款 300 银行存款银行存款 34 贷：主营
16、业务收入贷：主营业务收入 200 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）34 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 100 2.2.债权人债权人应当对受让的非现金资产按应当对受让的非现金资产按公允价值公允价值入账入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值间差额确认为产的公允价值间差额确认为债务重组损失，计入债务重组损失，计入营业外支出营业外支出。借：固定资产借：固定资产 100 （公允价值）（公允价值）营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 200 贷：应收账款贷：应收账款 300 （冲销债权账面价值）（冲销
17、债权账面价值）重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已提的减值准备，冲减后仍有损失的，差额冲减已提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；计入营业外支出（债务重组损失）；借：固定资产借：固定资产 100 （公允价值）（公允价值）坏账准备坏账准备 150 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 50 贷：应收账款贷：应收账款 300 借贷之差额在借方借贷之差额在借方 借：固定资产借：固定资产 200 坏账准备坏账准备 150 贷：应收账款贷：应收账款 300 资产减值损失资产减值损失 50 借贷之差额在贷方借贷之差额
18、在贷方 简而言之，上述两点可概括为：简而言之，上述两点可概括为：债权人已提减值准备的，债权人已提减值准备的，如整个分录借如整个分录借贷相抵后是借方余额，贷相抵后是借方余额，则计入营业外支出则计入营业外支出-债债务重组损失（说明原先计的资产减值损失不务重组损失（说明原先计的资产减值损失不够多）；够多）；而如借贷相抵后是贷方余额，而如借贷相抵后是贷方余额，说明原先说明原先资产减值损失计得太多，故应贷方冲减资产资产减值损失计得太多，故应贷方冲减资产减值损失。减值损失。对于增值税应税项目：对于增值税应税项目：如债权人如债权人不不向债务人向债务人另行支付另行支付增值税，增值税，则进项税额作为冲减重组债权
19、的账面余额处则进项税额作为冲减重组债权的账面余额处理。理。借：库存商品借：库存商品 200 200 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）3434 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 66 66 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 *如债权人向债务人如债权人向债务人另行支付另行支付增值税，则进项税额不增值税，则进项税额不能作为冲减重组债权的账面余额处理。能作为冲减重组债权的账面余额处理。借：库存商品借：库存商品 200 200 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）3434 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 100 1
20、00 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 银行存款银行存款 34 34*债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值计量，发生的有关产的公允价值计量，发生的有关运杂费运杂费，应当，应当计计入入相关相关资产的价值资产的价值。如发生入库整理费用如发生入库整理费用1010万万借：库存商品借：库存商品 210 210 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）3434 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 100 100 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 银行存款银行存款 44 44请思考，如发生运费请思考，
21、如发生运费1010万，其之万，其之7%7%可以抵扣，如何可以抵扣，如何处理？处理？*借：库存商品借：库存商品 209.3 209.3 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）34.734.7 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 100 100 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 银行存款银行存款 44 44进项税额进项税额=34+10*7%=34.7=34+10*7%=34.7库存商品的入账价值库存商品的入账价值=200+10-0.7=209.3=200+10-0.7=209.3债务重组损失债务重组损失=重组债务的账面价值重组债务的账面价值-非现金资产的公
22、允价值非现金资产的公允价值1.1.以库存材料、商品产品抵偿债务以库存材料、商品产品抵偿债务2.2.债务人应债务人应视同销售视同销售。企业可将该项。企业可将该项业务分为两部分：业务分为两部分：3.3.一是将库存材料、商品产品一是将库存材料、商品产品出售出售给债权给债权人。二是以取得的货币人。二是以取得的货币清偿清偿债务。债务。例例2 22 2：甲公司欠乙公司购货款甲公司欠乙公司购货款350000350000元。由元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于于2011.5.12011.5.1到期的货款。到期的货款。2011.7.102011.7.10，双方协
23、，双方协商，乙同意甲以其生产的产品偿还债务。该商，乙同意甲以其生产的产品偿还债务。该产品公允价值为产品公允价值为200000200000元，实际成本为元，实际成本为120000120000元。甲为增值税一般纳税人，税率元。甲为增值税一般纳税人，税率17%17%。乙于乙于2011.8.102011.8.10收到甲公司抵债的产品，并作收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙对该项应收账款计提了为产成品入库；乙对该项应收账款计提了5000050000元的坏账准备。元的坏账准备。甲公司账务处理：甲公司账务处理：借：应付账款借：应付账款 350000 350000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2
24、00000 200000 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）3400034000 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 116000 116000 借：主营业务成本借：主营业务成本 120000 120000 贷：库存商品贷：库存商品 120000 120000甲公司债务重组的利得甲公司债务重组的利得债务的账面价值债务的账面价值-（抵债非现金资产的公允价值（抵债非现金资产的公允价值+销项税额）销项税额）350000-(200000+34000)=116000350000-(200000+34000)=116000转让资产损益转让资产损益=公公200000-
25、200000-账账120000=80000120000=80000以库存材料、商品产品抵债的情况下：以库存材料、商品产品抵债的情况下：债务人的会计处理：债务人的会计处理：冲销重组债务的账面价值冲销重组债务的账面价值确认主营确认主营(其他其他)业务收入及增值税销项税业务收入及增值税销项税（同时结转主营业务成本）（同时结转主营业务成本）债务重组利得债务重组利得=重组债务的账面价值重组债务的账面价值-（抵债非现金资产的公允（抵债非现金资产的公允价值价值+销项税额）销项税额）转让资产损益转让资产损益=其公允价值其公允价值-账面价值账面价值乙公司账务处理：乙公司账务处理：借：库存商品借：库存商品 200
26、000 200000 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）3400034000 坏账准备坏账准备 50000 50000 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 66000 66000 贷：应收账款贷：应收账款 350000 350000 债务重组损失债务重组损失=债权的账面价值债权的账面价值-(-(抵债资产的公允价值抵债资产的公允价值+进项税额）进项税额）=（3500003500005000050000）（）（200000+34000200000+34000）6600066000 以库存材料、商品产品抵债的情况下：以库存材料、商品产品抵债的情况下：债权人的会
27、计处理：债权人的会计处理：收到的资产以公允价值入账，并记进项税额收到的资产以公允价值入账，并记进项税额冲销重组债权的账面价值冲销重组债权的账面价值借贷之差额在借方，记入营业处支出借贷之差额在借方，记入营业处支出-债务重债务重组损失组损失借贷之差额在贷方，冲减资产减值损失借贷之差额在贷方，冲减资产减值损失债务重组损失债务重组损失=债权的账面价值债权的账面价值-(-(抵债资产的公允价值抵债资产的公允价值+进项税进项税额）额）2.2.以固定资产抵偿债务以固定资产抵偿债务 债务人应当确认两个损益：债务人应当确认两个损益：转让固定资产损益转让固定资产损益（视同销售）（视同销售）营业外收支营业外收支 =固
28、定资产的公允价值固定资产的公允价值-（其账面价值（其账面价值+清理费用清理费用)债务重组利得债务重组利得 营业外收入营业外收入 =应付债务的账面价值应付债务的账面价值-固定资产的公允价值固定资产的公允价值债权人收到的固定资产应按公允价值计量。债权人收到的固定资产应按公允价值计量。例例2 23 3：2011.2.102011.2.10日，乙公司销售一批材料给甲日，乙公司销售一批材料给甲公司，价值公司，价值200000200000元（包括应收取的增值税额），元（包括应收取的增值税额），按购销合同约定，甲应于当年按购销合同约定，甲应于当年8 8月月3131日前支付货日前支付货款，但至款，但至2011
29、.12.312011.12.31甲因财务困难，无法支付。甲因财务困难，无法支付。2012.1.52012.1.5，乙同意甲以一台设备抵偿债务，该项，乙同意甲以一台设备抵偿债务，该项设备账面原价设备账面原价180000180000元，已提累计折旧元，已提累计折旧3000030000元，元，设备的公允价值为设备的公允价值为170000170000元（假定企业转让设备元（假定企业转让设备不需交纳增值税）。不需交纳增值税）。乙对该项应收账款已提坏账准备乙对该项应收账款已提坏账准备2000020000元。元。抵债设备已运抵乙公司，假定不考虑该项债务重抵债设备已运抵乙公司，假定不考虑该项债务重组相关的税费
30、。组相关的税费。请为甲和乙做会计处理。请为甲和乙做会计处理。甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：借：固定资产清理借：固定资产清理 150000 150000 累计折旧累计折旧 30000 30000 贷：固定资产贷：固定资产 180000 180000借：应付账款借：应付账款 200000 200000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 150000 150000 营业外收入营业外收入-处置固定资产利得处置固定资产利得 20000 20000 （固公账（固公账170000170000（1800001800003000030000）20000 20000）营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组
31、利得 30000 30000 （债务账面价值（债务账面价值200000200000抵债固定资产的公允价值抵债固定资产的公允价值170000170000）如本题甲清理费用发生了如本题甲清理费用发生了1万元：万元：借：固定资产清理借：固定资产清理 10000 10000 贷：银行存款贷：银行存款1000010000借：应付账款借：应付账款 200000 200000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 160000 160000 营业外收入营业外收入-处置固定资产利得处置固定资产利得 10000 10000 （固公账（固公账1717（18183+13+1）10000 10000）营业外收入营业外收入
32、债务重组利得债务重组利得 30000 30000 （债务账面价值（债务账面价值2020抵债固定资产的公允价值抵债固定资产的公允价值1717）固定资产抵债情况固定资产抵债情况下，下，债务人的会计处理债务人的会计处理：预备分录结转清理预备分录结转清理冲销重组债务的账面价值冲销重组债务的账面价值贷方结转固定资产清理贷方结转固定资产清理处置固定资产利得处置固定资产利得固定资产公允价值（其账面价值固定资产公允价值（其账面价值+清理费用）清理费用）营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 =债务账面价值债务账面价值-固定资产公允价值固定资产公允价值乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：借：固定资产借：固
33、定资产 170000 坏账准备坏账准备 10000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20000 贷：应收账款贷：应收账款 200000 债务重组损失债务重组损失=债权账面价值债权账面价值-固定资产公允价值固定资产公允价值 =(200000-10000)-170000 =20000固定资产抵债情况下，债权人的会计处理固定资产抵债情况下，债权人的会计处理：收到的固定资产以公允价值入账收到的固定资产以公允价值入账冲销重组债权的账面价值冲销重组债权的账面价值借贷之差额在借方，记入营业外支出借贷之差额在借方，记入营业外支出借贷之差额在贷方，冲减资产减值损失借贷之差额在贷方，冲减资产减值损失
34、3.3.以股票、债券等金融资产抵偿债务以股票、债券等金融资产抵偿债务 债务人应当确认两个损益债务人应当确认两个损益转让金融资产的损益转让金融资产的损益投资收益投资收益=金融资产的公允价值金融资产的公允价值-账面价值账面价值 债务重组利得债务重组利得营业外收入营业外收入=重组债务账面价值重组债务账面价值-金融资产的公允价值金融资产的公允价值债权人收到的相关金融资产应按公允价值计量。债权人收到的相关金融资产应按公允价值计量。例例2-42-4：乙公司于乙公司于2011.7.12011.7.1销售给甲公司一批产品，价销售给甲公司一批产品，价值值450000450000元（含增值税），甲开出一张元（含增
35、值税），甲开出一张6 6个月的不带个月的不带息商业承兑汇票，至息商业承兑汇票，至12.3112.31，甲无能力付款。经与乙，甲无能力付款。经与乙协商，乙同意甲以其拥有并以公允价值计量且公允价协商，乙同意甲以其拥有并以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。甲公司值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。甲公司该股票账面价值该股票账面价值400000400000元（为取得时的成本，尚未有元（为取得时的成本，尚未有公允价值变动的计量），当日公允价值公允价值变动的计量），当日公允价值380000380000元。乙元。乙为该项应收账款提取了为该项应收账款提取了4000040000元坏
36、账准备。元坏账准备。乙将取得的股票作为以公允价值计量且公允价值乙将取得的股票作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的金融资产处理。债务重组前，乙变动计入当期损益的金融资产处理。债务重组前，乙已将该项应收票据转入应收账款，甲已将应付票据转已将该项应收票据转入应收账款，甲已将应付票据转入应付账款。股票已办理了转让手续。入应付账款。股票已办理了转让手续。请为甲和乙公司做会计处理。请为甲和乙公司做会计处理。甲的账务处理：甲的账务处理：借：应付账款借：应付账款 450000 450000 冲销债务账面价值冲销债务账面价值 投资收益投资收益 20000 20000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资
37、产-成本成本 400000400000冲销资产账面价值冲销资产账面价值营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 70000 70000 转让资产损益转让资产损益=股票的公允价值股票的公允价值-账面价值账面价值=380000-400000=-20000=380000-400000=-20000债务重组利得债务重组利得=债务账面价值债务账面价值-股票公允价值股票公允价值=450000-380000=70000=450000-380000=70000乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：借：交易性金融资产借：交易性金融资产-成本成本 380000 坏账准备坏账准备 40000 营业外支出营业外支
38、出-债务重组损失债务重组损失 30000 贷：应收账款贷：应收账款 450000 乙当期的债务重组损失乙当期的债务重组损失=应收账款的账面价值应收账款的账面价值-受让受让股票公允价值股票公允价值=(450000-40000)-380000=30000二、债务转为资本二、债务转为资本1.1.债务人债务人应将债权人因放弃债权而享有股份的应将债权人因放弃债权而享有股份的面面值总额确认为股本值总额确认为股本（实收资本），（实收资本），2.2.股份的公允价值总额与股本之间的差股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为额确认为资本公积资本公积，3.3.重组债务账面价值与股份公允价值间重组债务账面价值与股份公
39、允价值间的差额确认为的差额确认为债务重组利得债务重组利得，计入当期损益。，计入当期损益。借：应付账款借：应付账款 300 300 贷：股本贷：股本 100 100 （面值总额）（面值总额）资本公积股本溢价资本公积股本溢价 150 150 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得50 50 100100万股，每股公允价值万股，每股公允价值2.52.5元，每股面值元，每股面值1 1元。元。债权人债权人 乙乙 股东股东债务人债务人 甲甲 接受股东投入的资本接受股东投入的资本投资投资500万万欠款欠款500万万接受股东投入资本接受股东投入资本500500万，并给予股东万，并给予股东200200万
40、万股普通股，每股面值股普通股，每股面值1 1元，每股公允价值元，每股公允价值2.52.5元元借：银行存款借：银行存款500500 贷：股本贷：股本 200 200（面值总额）（面值总额）资本公积资本公积-股本溢价股本溢价 300 300（溢价总额）（溢价总额）2.2.债权人债权人将享有股权的公允价值确认为对债务人的将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，投资，冲销冲销重组债权的账面价值重组债权的账面价值3.3.差额差额借记营业外支出借记营业外支出-债务重组损失债务重组损失,或贷记或贷记资产减值损失。资产减值损失。4.4.(1)(1)借：长期股权投资借：长期股权投资 250 250 （公允价值
41、）（公允价值）坏账准备坏账准备 30 30 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 20 20 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 (2)(2)借：长期股权投资借：长期股权投资 250 250 坏账准备坏账准备 100 100 贷：应收账款贷：应收账款 300 300 资产减值损失资产减值损失 50 50例例2 25 5：2011.7.12011.7.1，乙应收甲账款的账面余额，乙应收甲账款的账面余额6000060000元，甲无力偿付该款项。经双方协商同元，甲无力偿付该款项。经双方协商同意，甲以其普通股清偿该项债务。假定普通股意，甲以其普通股清偿该项债务。假定普通股的面值为每股的
42、面值为每股1 1元，甲以元，甲以2000020000股抵偿该债务，股抵偿该债务，股票每股市价股票每股市价2.52.5元。乙对该应收账款计提了元。乙对该应收账款计提了坏账准备坏账准备20002000元。股票登记手续已办理完毕，元。股票登记手续已办理完毕，乙将其作为长期股权投资处理。乙将其作为长期股权投资处理。请为甲和乙作会计处理。请为甲和乙作会计处理。甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：借：应付账款借：应付账款 60000 60000 贷：股本贷：股本 20000 20000 资本公积股本溢价资本公积股本溢价 30000 30000营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 10000 10
43、000 资本公积资本公积=股票的公允价值股票的公允价值-面值面值=20000*2.5-20000*1=30000=20000*2.5-20000*1=30000债务重组利得债务重组利得=债务账面价值债务账面价值-股票公允价值股票公允价值=60000-20000*2.5=10000=60000-20000*2.5=10000注意：记入股本的是面值总额。注意：记入股本的是面值总额。乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 50000 50000 坏账准备坏账准备 2000 2000 营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失8000 8000 贷：应收账款贷：应收账
44、款 60000 60000 债务重组损失债务重组损失=应收账款账面价值应收账款账面价值-股权公允价股权公允价值值=（60000-200060000-2000）-50000=8000-50000=8000三、修改其他债务条件三、修改其他债务条件1.1.不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组指在债务重组中不存在或有应付（应收）金额。指在债务重组中不存在或有应付（应收）金额。债务人的账务处理：债务人的账务处理：冲销原债务账面价值；冲销原债务账面价值；将修改其他债务条件后债务的公允价值作为将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后重组后债务的入账价值债务的入账价值。原债务账面价值与重组后债务的
45、（新）入账价值间原债务账面价值与重组后债务的（新）入账价值间的差额计入的差额计入营业外收入营业外收入。借：应付账款借：应付账款 100 100 贷：应付账款贷：应付账款 80 80 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 20 20 债权人债权人的账务处理：的账务处理：修改其他债务条件后债权的公允价值作为修改其他债务条件后债权的公允价值作为重组重组后债权的入账价值入账后债权的入账价值入账；冲销冲销原债权账面余额；原债权账面余额；原债权账面余额与重组后债权的入账价值间的原债权账面余额与重组后债权的入账价值间的差额差额确认确认为为债务重组损失债务重组损失，计入损益。，计入损益。借：应收账款
46、借：应收账款 80 80 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 20 20 贷：应收账款贷：应收账款 100 100 例例2 26 6：2011.12.31 2011.12.31，乙公司应收甲公司票，乙公司应收甲公司票据的账面余额为据的账面余额为6540065400元，其中元，其中54005400元为累计元为累计应收的利息，票面年利率应收的利息，票面年利率4%4%。甲无力偿付，双。甲无力偿付，双方于方于2012.1.52012.1.5日进行债务重组。乙同意将本金日进行债务重组。乙同意将本金减至减至5000050000元，免去所有利息，并将利率降至元，免去所有利息，并将利率降至2%2%，
47、到期日延至，到期日延至2012.12.312012.12.31，利息按年支付。，利息按年支付。甲乙均已将应收、应付票据转入应收、应付账甲乙均已将应收、应付票据转入应收、应付账款。乙已为该项应收款项计提了款。乙已为该项应收款项计提了50005000元坏账准元坏账准备。备。请为甲和乙作会计处理。请为甲和乙作会计处理。甲公司的会计处理甲公司的会计处理:借：应付账款借：应付账款 65400 65400 贷：应付账款贷：应付账款-债务重组债务重组 50000 50000 营业外收入营业外收入-债务重组利得债务重组利得 15400 15400 营业外收入重组前后债务账面价值的差额营业外收入重组前后债务账面
48、价值的差额乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：借：应收账款借：应收账款-债务重组债务重组 50000 50000 坏账准备坏账准备 5000 5000营业外支出营业外支出-债务重组损失债务重组损失 10400 10400 贷：应收账款贷：应收账款 65400 65400 债务重组损失债务重组损失重组前债权的账面价值重组前债权的账面价值-重组后债权的入账重组后债权的入账价值（价值（65400-500065400-5000）-50000=10400-50000=104002012.12.312012.12.31甲偿付本金支付最后一期利息甲偿付本金支付最后一期利息借：财务费用借：财务费用 1000(
49、50000*2%)1000(50000*2%)应付账款应付账款 50000 50000 贷：银行存款贷：银行存款 51000 510002012.12.312012.12.31乙收到本金及最后一期利息乙收到本金及最后一期利息借：银行存款借：银行存款 51000 51000 贷：财务费用贷：财务费用 1000(50000*2%)1000(50000*2%)应收账款应收账款 50000 500002 2附或有条件的债务重组附或有条件的债务重组如债务重组协议规定，如债务重组协议规定，“将将XXXX公司债务公司债务100100万万元免除元免除2020万，剩余债务展期万，剩余债务展期2 2年，按年，按2
50、%2%计收利计收利息，如该公司一年后盈利，则自第二年起按息，如该公司一年后盈利，则自第二年起按5%5%的利率计收利息。的利率计收利息。”据此债务重组协议，债务人依未来是否盈利而据此债务重组协议，债务人依未来是否盈利而可能发生的可能发生的2400024000元（元（=(100-20)*(5%-2%)=(100-20)*(5%-2%)）支）支出，即为出，即为或有应付金额。或有应付金额。或有应付金额，是指需要根据未来某种事项或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。出现具有不确定性。对于或有应付金额，对于或有应