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1、租赁会计租赁会计 2租赁的主要形式是融资租赁与经营租赁，杠杆租赁、售后租回与转租赁则属于特殊形式的租赁。本章重点介绍融资租赁、经营租赁等的会计问题。第一节 租赁会计概述第二节 经营租赁会计第三节 融资租赁会计第四节 售后租回交易会计引 例 合肥市公司是一家以印刷为主要业务的民营股份制企业，其生产、销售一直保持着良好的发展态势，但最近因原材料价格上涨，而导致资金出现暂时困难。假定该公司拥有的主要固定资产为一台生产用四开四色胶印机。讨论 K公司可以采用什么方法摆脱暂时的资金困难？引 例 合肥市公司通过与安徽兴泰租赁有限公司业务部洽谈，将其最主要的一台生产设备(四开四色胶印机 SM74-4-H)，采
2、用售后租回的方式，出售给租赁公司，按期支付一定租金，这样既解决了流动资金不足的状况，也没有影响到自身的生产。对资产大量固化、沉淀的企业，租赁还可优化其资产结构。在具体操作上可以通过出售回租的方法来实现：即由企业首先将自己的设备或固定资产按双方约定的价格出售给租赁公司，然后再从租赁公司将设备租回来使用，并可与租赁公司共同分享税收优惠带来的好处。企业通过这种“租回”，将物化资本转变为货币资本，将不良资产变为优质资产，不仅释放了流动资金，保持了资金的流动性，改善了企业的现金流，盘活了存量资产，而且并不影响企业对财产的继续使用。v一、租赁的概念、分类及作用一、租赁的概念、分类及作用v二、租赁会计有关的
3、基本概念二、租赁会计有关的基本概念v第一节 租赁会计概述（一）、租赁的定义：1.国际会计准则第17号租赁：指在一个协定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议。2.我国2006年企业会计准则21号租赁：指在约定的时期内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。v一、租赁的概念、分类及作用（二）租赁的特点1所有权与使用权相分离v任何租赁业务，租赁期内，出租人出让或承租人取得的只是资产的使用权，租赁资产的所有权仍归出租人。租期届满，租赁资产的所有权要么归还给出租人，要么由承租人廉价购买，具体应视租约的规定。2融资与融物相结合v租赁属于一种信用形式，出租人出让
4、资产，无异于向需要使用资产的承租人同时提供了等量的资金信贷；承租人借入资产，也无异于同时取得了相当于资产购置成本的信贷资金。3分期补偿v出租上分期获得租金收入，解决承租方一次性购置资金不足的问题。（三）租赁的实质一种契约关系 租赁关系涉及的当事人租赁是一种特殊形式的分期购买行为租赁与分期付款购买的区别（四）租赁的作用（四）租赁的作用1 1、节省承租人的资金投入、节省承租人的资金投入2 2、减少资产陈旧的风险、减少资产陈旧的风险 众所周知，无形损耗是市场经济条件下由于科技不断进步、生产效率不众所周知，无形损耗是市场经济条件下由于科技不断进步、生产效率不断提高等原因而必然产生的一种经济现象。任何购
5、买设备的单位都得承担设断提高等原因而必然产生的一种经济现象。任何购买设备的单位都得承担设备无形损耗的实际速度快于预计速度而遭受损失的风险，而租赁则有助于减备无形损耗的实际速度快于预计速度而遭受损失的风险，而租赁则有助于减少甚至避免这种风险。少甚至避免这种风险。3 3、避免因通货膨胀造成的损失、避免因通货膨胀造成的损失4 4、筹资成本低、筹资成本低5 5、还租形式灵活、还租形式灵活6 6、租赁期、租赁期较短较短的租赁会使承租人因表外融资而不影响权益负债比的租赁会使承租人因表外融资而不影响权益负债比例例v2.1 租赁租赁v2.2 租赁期租赁期v2.3 不可撤销租赁不可撤销租赁v2.4 资产余值资产
6、余值v2.5 担保余值担保余值、未担保余值未担保余值v2.6 租赁开始日租赁开始日v2.7 租赁期开始日租赁期开始日v2.8 租赁资产公允价值租赁资产公允价值v2.9 优惠购买选择权优惠购买选择权v2.10 优惠续租权优惠续租权v2.11 或有租金或有租金v2.12 履约成本履约成本v2.13 租赁内含利率租赁内含利率v2.14 初始直接费用初始直接费用v2.15 最低租赁付款额最低租赁付款额v2.16 最低租赁收款额最低租赁收款额v2.12.1租赁（租赁（leaselease）v 在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议
7、。取租金的协议。v 我国与美国、国际会计准则委员会的不同之处在于，我国我国与美国、国际会计准则委员会的不同之处在于，我国的租赁不包括土地的租赁。的租赁不包括土地的租赁。v2.2 2.2 租赁期租赁期(lease term)(lease term)v 租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。v2.3不可撤销租赁不可撤销租赁(non-cancellable lease)v租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：v经出租人同意。经出租人同意。v承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租承租人与原出租
8、人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。赁合同。v承租人支付一笔足够大的额外款项。承租人支付一笔足够大的额外款项。v发生某些很少会出现的或有事项。发生某些很少会出现的或有事项。v2.4 资产余值资产余值在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。v 资产余值担保余值未担保余值资产余值担保余值未担保余值v2.5.1 担保余值担保余值(guaranteed residual value)v 就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；产余值；v 就出租人而言，是指就承租人而
9、言的担保余值加上独立于承就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。租人和出租人的第三方担保的资产余值。v未担保余值未担保余值(unguaranteed residual value)v未担保余值未担保余值,是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。以后的资产余值。v2.6 租赁开始日租赁开始日(inception of the lease)v 租赁开始日，是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承租赁开始日，是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中较早者。诺日中较早者。v 承租人
10、和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁。v2.7 租赁期开始日租赁期开始日(inception of the term of the lease)v 租赁期开始日，是指承租人租赁期开始日，是指承租人有权执行有权执行其使用租赁资产其使用租赁资产权利权利的的开始日。开始日。v 它是租赁的初始确认日它是租赁的初始确认日,是对租赁引起的资产、负债、收益是对租赁引起的资产、负债、收益或费用进行合理确认的时点。或费用进行合理确认的时点。2.8 2.8 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值(fair value of lease as
11、set)(fair value of lease asset)v租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值,是指在买卖双方不存在任何关是指在买卖双方不存在任何关联方关系的情况下，依照公平交易，租赁物所能成联方关系的情况下，依照公平交易，租赁物所能成交的价格。交的价格。出租人是制造商或销售商出租人是租赁公司 若购买和出租间隔一段时间正常销售价格购买成本 重置成本v2.9 2.9 优惠购买选择权优惠购买选择权 (bargain purchase option)(bargain purchase option)v 优惠购买选择权，是指承租人有权在租赁期优惠购买选择权，是指承租人有权在租赁期届满届满或者或者
12、在约在约定的日期定的日期，依照，依照低于低于当时公允价值的价格购买该项租赁资产，当时公允价值的价格购买该项租赁资产，其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买。其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买。v如果合同规定了优惠购买选择权，则：如果合同规定了优惠购买选择权，则：v租赁期租赁期合同租赁期合同租赁期合同期满日至购买日期间合同期满日至购买日期间v2.10 优惠续租权优惠续租权(bargain renewal option)v 优惠续租权，是指承租人有权在租赁期届满或者在约优惠续租权，是指承租人有权在租赁期届满或者在约定的日期起，依照远低于当时公平租金的租金继续承租该定的日
13、期起，依照远低于当时公平租金的租金继续承租该项资产，在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承项资产，在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承租。租。v如果合同规定有优惠续租权，则：如果合同规定有优惠续租权，则：v租赁期租赁期合同租赁期合同租赁期续租期续租期v2.11 或有租金或有租金(contingent rentals)v 或有租金，是指金额不确定、以时间长短以外的其他因素或有租金，是指金额不确定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。v在实际发生时，出租人和承租人作为当期损益确认在实际发生时，
14、出租人和承租人作为当期损益确认。v2.12 履约成本履约成本(executory cost)v 履约成本履约成本,是指在是指在租赁期内租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本为租赁资产支付的各种使用成本,如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。v2.13 租赁内含利率租赁内含利率(implicit interest rate of the lease)v 租赁内含利率租赁内含利率,是指在租赁开始日是指在租赁开始日,使最低租赁收款额的使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产
15、公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。人的初始直接费用之和的折现率。v 在融资租赁中在融资租赁中,出租人按照内含利率分摊未确认融资收出租人按照内含利率分摊未确认融资收益。同时也是承租人分摊未确认融资费用的益。同时也是承租人分摊未确认融资费用的首选利率首选利率。2.14 2.14 初始直接费用初始直接费用(initial direct costs)(initial direct costs)v初始直接费用初始直接费用,是指承租人是指承租人租赁谈判和签订租赁合同过程租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的中发生的,可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等费用。可归属于租赁项目的手续费、律
16、师费、差旅费、印花税等费用。v2.15 最低租赁付款额最低租赁付款额(minimum lease payments，简称，简称MLP)v 最低租赁付款额，是指在租赁期限内承租人应支付或可能最低租赁付款额，是指在租赁期限内承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（被要求支付的各种款项（不包括履约成本和或有租金不包括履约成本和或有租金），加上），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。v如果合同没有规定优惠购买选择权，则：如果合同没有规定优惠购买选择权，则：vMLPMLP各期租金各期租金承租人担保余值承租人担保余值v如果合同规定有优惠购买选择权，则：如
17、果合同规定有优惠购买选择权，则：vMLPMLP各期租金各期租金承租人担保余值承租人担保余值优惠购买价格优惠购买价格【例题1单选题】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（）万元。A870 B940 C850 D920【答案】A【解析】最低租赁付款额是指，在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。最低租赁付款额10085020870（万元）。v
18、2.16 最低租赁收款额最低租赁收款额(minimum lease receipts，简称，简称MLR)v 最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上与承租人和出最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关系、但在财务上有能力担保的第三方对租人均无关系、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保出租人担保的资产余值。的资产余值。vMLRMLRMLPMLP无关第三方的担保余值无关第三方的担保余值 承租人将支付的所有款项或有租金履约成本 由承租人的或与其有关系的第三方担保的余值+与承租人和出租人均无关系的第三方对出租人担保的余值 最低租赁收款额 最低租赁付款额v例题：A企业与B企业签订了
19、一项租赁协议。该协议规定：A企业租赁B企业的一全新固定资产，租期10年，租金400万元，自租赁开始日每年平均支付，租赁期满后A企业仅需另外支付10万元即可获得该资产的所有权（预计届时该资产公允价值100万元）。A企业的全资子公司A1和独立于A、B的C企业，分别为A公司提供价值为10万元和30万元的财产担保。同时合同规定，A企业每年向B企业支付10万元的技术咨询费和人员培训费，且按其销售收入的1%向B企业支付补充租金。假定A企业每年的销售收入为1000万元。A企业最低租赁付款额：租金400+优惠购买价款10+A1企业的担保10=420B企业最低租赁收款额：最低租赁付款额420+C企业提供的担保30=450优惠购价定义联系图一定义联系图一租金 A B履约成本或有租金C租赁租赁开始日开始日租赁期租赁期开始日开始日租赁租赁期满日期满日D优惠购优惠购买选择买选择权行使权行使日日初始直接费用租金租金定义联系图二定义联系图二租金 A B履约成本或有租金C租赁租赁开始日开始日租赁期租赁期开始日开始日租赁租赁期满日期满日担保余值 未担保 D优惠优惠续租日续租日续租期租金租金租金初始直接费用