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1、投资性房地产一、投资性房地产的概念 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产主要有以下特征：（一）投资性房地产是一种经营性活动（二）投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于自用房地产和用于出售的房地产（三）投资性房地产的后续计量有两种模式 二、投资性房地产的范围 11/20/20221河大管院 朱辉 根据投资性房地产准则的规定，投资性房地产的范围限定为已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。(一)已出租的土地使用权已出
2、租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。企业取得的土地使用权通常包括在一级市场上以交纳土地出让金的方式取得的土地使用权，也包括在二级市场上接受其他单位转让的土地使用权。对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。(二)持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。这类土地使用权很可能给企业带来资本增值收益，符合投资性房地产的定义。11/20/20222河大管院 朱辉 企业依法取得土地使用权后，应当按照国有土地有偿使用合同或建设用地批准书规定的期限动工开发建设
3、。根据1999年4月26日国土资源部发布的闲置土地处理办法的规定，土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建设用地属于闲置土地。具有下列情形之一的，也可以认定为闲置土地：(1)国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1年未动工开发建设的；(2)已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足三分之一或者已投资额占总投资额不足25且未经批准中止开发建设连续满1年的；(3)法律、行政法规规定的其他情形。闲置土地处理办法还规定，经法定程序批准，对闲
4、置土地可以选择延长开发建设时间(不超过1年)、改变土地用途、办理有关手续后继续开发建设等方案。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。11/20/20223河大管院 朱辉(三)已出租的建筑物已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。1用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。2已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建
5、筑物。3企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。11/20/20224河大管院 朱辉此外，下列项目不属于投资性房地产：1自用房地产。2作为存货的房地产。从事房地产经营开发的企业依法取得的、用于开发后出售的土地使用权，属于房地产开发企业的存货，即使房地产开发企业决定待增值后再转让其开发的土地，也不得将其确认为投资性房地产。在实务中，存在某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。如某项投资性房地产不同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产(或无形资产、存货)和投资性房地产。例如，甲开发商
6、建造了一栋商住两用楼盘，一层出租给一家大型超市，已签订经营租赁合同；其余楼层均为普通住宅，正在公开销售中。这种情况下，如果一层商铺能够单独计量和出售，应当确认为甲企业的投资性房地产，其余楼层为甲企业的存货，即开发产品。11/20/20225河大管院 朱辉三、投资性房地产的会计处理 根据投资性房地产准则的规定，投资性房地产应当按照成本进行初始确认和计量。在后续计量时，通常应当采用成本模式，满足特定条件的情况下也可以采用公允价值模式。（一）采用成本模式计量的投资性房地产 成本模式的会计处理比较简单，主要涉及“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备“等科目，可比照“
7、固定资产”、“无形资产”、“累计折旧”、“累计摊销”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”等相关科目进行处理。1、外购或自行建造的投资性房地产 外购采用成本模式计量的土地使用权和建筑物，应当按照取得时的实际成本进行初始计量，其成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入的房地产，部分用于出租(或资本增值)、部分自用，用于出租(或资本增值)的部分应当予以单独确认的，应按照不同部分的公允价值占公允价值总额的比例将成本在不同部分之间进行合理分配。11/20/20226河大管院 朱辉自行建造的采用成本模式计量的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要
8、支出构成，包括土地开发费、建安成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期损益，不计入建造成本。例12007年6月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。6月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。6月25日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计2000万元(假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量，下同)。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产写字楼 20 000 000 贷：银行存款 20 000 00011/20/20227河大管院 朱辉例22007年3月，甲企业
9、从其他单位购入一块土地的使用权，并在该块土地上开始自行建造三栋厂房。2007年6月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工(达到预定可使用状态)时开始起租。2007年8月5日，三栋厂房同时完工(达到预定可使用状态)。该块土地使用权的成本为900万元；三栋厂房的造价均为2000万元，能够单独出售。甲企业的账务处理如下：土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产900(20006000)=300万元。借：投资性房地产厂房 20 000 000贷：在建工程 20 000 000借：投资性房地产土地使用权 3 000 000贷
10、：无形资产土地使用权 3 000 00011/20/20228河大管院 朱辉2、非投资性房地产转换为投资性房地产 房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业必须有确凿证据表明房地产用途发生改变，才能将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产，包括：作为存货的房地产改为出租；自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租；自用土地使用权停止自用，改用于资本增值；投资性房地产开始自用。这里的确凿证据包括两个方面：一是企业管理当局应当就改变房地产用途形成正式的书面决议，二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变，如从自用状态改为出租状态。（1）作为
11、存货的房地产转换为投资性房地产 作为存货的房地产转换为投资性房地产，通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产。这种情况下，转换日为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。11/20/20229河大管院 朱辉 企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。例3甲企业是从事房地产开发业务的企业，2007年8月10 日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的
12、一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年8月15 日，200 7年8月15日，该写字楼的账面余额65 000万元，未计提存货跌价准备。甲企业的账务处理如下：借：投资性房她产写字楼 650 000 000 贷：开发产品 650 000 000（2）自用房地产转换为投资性房地产 企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地 产改用于出租，应于租赁期开始日，将相应的固定资产或无形资产转换为投资性房地产。11/20/202210河大管院 朱辉 企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按该项建筑物或土地使用权在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入“
13、投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”科目，按其账面余额，借记“投资性房地产”科目，贷记“固定资产”或“无形资产”科目，按已计提的折旧或摊销，借记“累计折旧”或“累计摊销”科目，贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目，原已计提减值准备的，借记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。例4甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公使用。2007年6月10 日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年6月15 日，为期6年。2007年6月15日，这栋办公楼的账面余额65
14、000万元，已计提折旧300万元。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产写字楼 650 000 000 累计折旧 3 000 000贷：固定资产 650 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)3 000 00011/20/202211河大管院 朱辉3、投资性房地产的后续计量 采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”。取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。投资性房地产存在减值迹象的，还应当适用资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减
15、值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值又得以恢复，不得转回。例5甲企业将一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设该栋办公楼的成本为3000万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同约定，乙企业每月支付甲企业租金18万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为2 200万元，此时办公楼的账面价值为2 850万元，以前未计提减值准备。11/20/202212河大管院 朱辉甲企业的账务处理如下：计提折旧每月计提折旧 3
16、0002012=12.5(万元)。借：其他业务成本 125 000贷：投资性房地产累计折旧(摊销)125 000 确认租金借：银行存款(或其他应收款)180 000贷：其他业务收入 180 000 计提减值准备 借：资产减值损失 6 500 000 贷：投资性房地产减值准备 6 500 0004、与投资性房地产有关的后续支出（1）资本化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。例如，企业为了提高投资性房地产的使用效能，往往需要对投资性房地产进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，或者通过装修而改善其室内装潢，改扩建或装修支出满足确认条件的，应当将其
17、资本化。11/20/202213河大管院 朱辉例62007年6月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期，该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为2 000万元，已计提折旧700万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。6月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12月15日，厂房改扩建工程完工，共发生支出200万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。甲企业的账务处理如下：2006年6月15日，投资性房地产转入改扩建
18、工程借：在建工程 13 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)7 000 000 贷：投资性房地产厂房 20 000 0002006年6月15日一12月15日借：在建工程 2 000 000 贷：银行存款等 2 000 00011/20/202214河大管院 朱辉2006年12月i5日，改扩建工程完工借：投资性房地产厂房 15 000 000 贷：在建工程 15 000 000（2）费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计人当期损益。例7甲企业对其某项投资性房地产进行日常维修，发生维修支出3.5万元。本例中，日常维修支出属于费用化的后续支
19、出，应当记入当期损益。甲企业的账务处理如下：借：其他业务成本 35 000 贷：银行存款 35 0005、投资性房地产转换为自用房地产 企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产改用于生产商品、提供劳务或者经营管理，投资性房地产相应地转换为固定资产或无形资产。例如，企业将出租的厂房收回，并用于生产本企业的产品。在此种情况下，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。11/20/202215河大管院 朱辉 企业将投资性房地产转换为自用房地产时，应当按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧、“固定资产减值
20、准备”等科目；按投资性房地产的账面余额，借记“固定资产”或“无形资产”科目，贷记“投资性房地产”科目；按已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目，贷记“累计折旧或“累计摊销”科目；原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目。例82007年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产在转换前采用成本模式计量，其账面价值为3 800万元，其中，原价5 000万元，累计已提折旧1 200万元。甲企业的账务处理如下：借：固定资产 50 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)12 000
21、000 贷：投资性房地产厂房 50 000 000 累计折旧 12 000 00011/20/202216河大管院 朱辉6、投资性房地产的处置 当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。处置采用成本模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面价值，借记“其他业务成本”科目；按其账面余额，贷记“投资性房地产”科目；按照已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目；原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目。11/20/202217河
22、大管院 朱辉例9甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为3亿元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为28 000万元，已计提折旧2 000万元甲企业的账务处理如下：借：银行存款 300 000 000 贷：其他业务收入 300 000 000借：其他业务成本 260 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)20 000 000 贷：投资性房地产写字楼 280 000 000例10甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心搬迁到郊区。2006年6月，管理层决定，将原厂区陈旧厂房拆除平整后
23、，持有以备增值后转让。土地使用权的账面余额为3 000万元，已计提摊销900万元，剩余使用年限40年，按照直线法摊销，不考虑残值。2009年6月，甲企业将原厂区出售，取得转让收入4 000万元。假设不考虑相关税费。11/20/202218河大管院 朱辉甲企业的账务处理如下：转换日借：投资性房地产土地使用权 30 000 000 累计摊销 9 000 000 贷：无形资产土地使用权 30 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)9 000 000计提摊销(假设按年)借：其他业务成本 525 000 贷：投资性房地产累计折旧(摊销)525 000 出售时 借：银行存款 40 000 000 贷
24、：其他业务收入 40 000 000借：其他业务成本 19 425 000 投资性房地产累计折旧(摊销)10 575 000 贷：投资性房地产土地使用权 30 000 00011/20/202219河大管院 朱辉（二）（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产采用公允价值模式计量的投资性房地产 企业只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，才允许采用公允价值计量模式。企业一旦选择公允价值模式，就应当对其所有投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量投资性房地产，应当同时满足以下两个条件：(1)投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；(2)企业能够从房地产交易市场上取
25、得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出科学合理的估计。这两个条件必须同时具备，缺一不可。企业可以参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格(市场公开报价)来确定投资性房地产的公允价值；无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，可以参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格，并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素予以确定。1、外购或自行建造的投资性房地产11/20/202220河大管院 朱辉外购或自行建造的采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行初始计量。其实际成本的确定与外购或自行建造的采用成本模式计量的投资性房地产一致。企业应当在
26、“投资性房地产”科目下设置“成本”和“公允价值变动”两个明细科目，外购或自行建造时发生的实际成本，计入“投资性房地产(成本)”科目。2、非投资性房地产转换为投资性房地产 （1）作为存货的房地产转换为投资性房地产 企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产(成本)”科目；原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目；按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“资本公积其他资本公积”科目。待该项投资性房
27、地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入，借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。11/20/202221河大管院 朱辉借：投资性房地产(成本)存货跌价准备 公允价值变动损益 贷：开发产品 资本公积其他资本公积11/20/202222河大管院 朱辉（2）自用房地产转换为投资性房地产 企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值，借记“投资性房地产(成本)”科目；按已计提的累计摊销或累计折旧，借记“累计摊销”或“累计折旧”科目；原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”、“固定资产减值准备”科
28、目；按其账面余额，贷记“固定资产”或“无形资产”科目。同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“资本公积其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入处置当期损益，借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。例112007年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。2007年10月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。2007年12月，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始
29、日为2008年1月1日，租赁期限为3年。2008年1月1日，该办公楼的公允价值为35 000万元，其原价为50000万元，已提折旧14 250万元；假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。11/20/202223河大管院 朱辉甲企业的账务处理如下：甲企业应当于租赁期开始日(2008年1月1日)将自用房地产转换为投资性房地产。借：投资性房地产成本 350 000 000 公允价值变动损益 7 500 000 累计折旧 142 500 000 贷：固定资产 500 000 0003、投资性房地产的后续计量 投资性房地产采用公允价值模式计量的，不计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量
30、。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产一一公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的分录。例12甲企业为从事房地产经营开发的企业。2007年6月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年9月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为8 000万元。2007年12月31 日，该写字楼的公允价值为8 200万元。假设甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。11/20/202224河大管院 朱辉甲企业的账务处理如下：2007年9
31、月1日，甲公司开发完成写字楼并出租借：投资性房地产成本 80 000 000 贷：生产成本 80 000 0002007年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借：投资性房地产公允价值变动 2 000 000 贷：公允价值变动损益 2 000 0004、投资性房地产的后续支出（1）资本化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。11/20/202225河大管院 朱辉例132007年6月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩
32、建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。6月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。11月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。6月15日厂房账面余额为1 200万元，其中成本1 000万元，累计公允价值变动200万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。甲企业的账务处理如下：2007年6月15 日，投资性房地产转入改扩建工程借：在建工程 12 000 000 贷：投资性房地产成本 10 000 000 公允价值变动 2 000
33、 00011/20/202226河大管院 朱辉2007年6月15日一11月10日 借：在建工程 1 500 000 贷：银行存款 1 500 0002007年11月10日，改扩建工程完工借：投资性房地产成本 13 500 000 贷：在建工程 13 500 000（2）费用化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入其他业务成本等当期损益。5、投资性房地产转为自用房地产 企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计人当期损益。转换日，按该项投资性房地产的公允
34、价值，借记“固定资产”或“无形资产”科目，按该项投资性房地产的成本，贷记“投资性房地产成本”科目；按该项投资性房地产的累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产公允价值变动”科目；按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。11/20/202227河大管院 朱辉例142007年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。2007年12月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为4 600万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4 550万元，其中，成本为4 500万元，公允价值变动为增值50万
35、元。甲企业的账务处理如下：借：固定资产 46 000 000 贷：投资性房地产成本 45 000 000 公允价值变动 500 000 公允价值变动损益 500 0006、投资性房地产的处置11/20/202228河大管院 朱辉 处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目；按其成本，贷记“投资性房地产成本”科目；按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产公允价值变动”科目。同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入，借记或贷记“公允价值变动”科目，贷记或借
36、记“其他业务收入”科目。若存在原转换日计人资本公积的金额，也一并转入其他业务收入，借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。例15甲为一家房地产开发企业，2007年6月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年6月15日。2007年6月15日，该写字楼的账面余额55 000万元，公允价值为57 000万元。2007年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为58 000万元。2008年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以65 000万元出售，出售款项已收讫。假设甲企业采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下
37、：11/20/202229河大管院 朱辉2007年6月15日，存货转换为投资性房地产：借：投资性房地产成本 570 000 000 贷：开发产品 550 000 000 资本公积其他资本公积 20 000 0002007年12月31日，公允价值变动：借：投资性房地产公允价值变动 10 000 000 贷：公允价值变动损益 10 000 0002008年6月，收回并出售投资性房地产：借：银行存款 650 000 000 贷：其他业务收入 650 000 000借：其他业务成本 580 000 000 贷：投资性房地产成本 570 000 000 公允价值变动 10 000 000同时，将投资性房
38、地产累计公允价值变动损益转入其他业务收入：借：公允价值变动损益 10 000 000 贷：其他业务收入 10 000 000同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入：借：资本公积其他资本公积 20 000 000 贷：其他业务收入 20 000 00011/20/202230河大管院 朱辉四、四、投资性房地产后续计量模式的变更投资性房地产后续计量模式的变更 为保证会计信息的可比性，企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模
39、式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。例16甲企业于2007年将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。2009年2月1日，假定甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式条件，甲企业决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量。2009年2月1日，该写字楼的原价9000万元，已经计提折旧270万元，账面价值为8730万元，公允价值为9500万元。甲企业按净利润的10%计提盈余公积。假设不考虑所得税因素。11/20/202231河大管院 朱辉甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产成本 95 000 000 累计折旧 2 700 000 贷：投资性房地产 90 000 000 利润分配未分配利润 7700 000借：利润分配未分配利润 7700 00 贷：盈余公积 770 000 11/20/202232河大管院 朱辉