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1、高级财务会计内容简介n1.所得税会计n2.外币业务n3.借款费用n4.租赁n5.债务重组n6.货币交易n7.或有事项n8.商品期货业务n9.关联方关系及其交易n10.会计政策变更、会计估计变更和会计差错更正n11.资产负债表日后事项n12.中期财务报告n13.分部报告n14.合并会计报表高级财务会计参考书目n最新注册会计师考试用书:n最新会计师考试用书:n我国颁布的最新具体会计准则n美国会计准则n国际会计准则n厦门大学,人民大学,上海财经大学等学校编著的教材等高级财务会计第一章所得税会计一、所得税概述n(一)所得税的产生n(二)所得税的分类n(三)所得税与流转税的区别n(四)所得税的性质(一)
2、所得税的产生n现代所得税始于19世纪初,战争是导致所得税产生的温床。(二)所得税的分类n 内资企业所得税内资企业所得税n 法人所得税法人所得税(企业所得税企业所得税)外商投资企业所得税外商投资企业所得税n按纳税人不同分为按纳税人不同分为 外国企业所得税外国企业所得税n 个人所得税个人所得税(三)所得税与流转税的区别n1.征税对象不同n所得税:以纯所得额为对象n流转税:以销售额或营业额为对象n2.课税环节不同n所得税:在收入和利润分配环节征收n流转税:在流通环节征收n3.课税原则不同n所得税:以能负担为立法原则,具有公平税负的作用.n流转税:缺乏弹性.(四)所得税的性质n1.收益分配观n是国家参
3、与企业利润分配并调节其收水平的税种,体现国家与企业的分配关系.n2.费用观n是企业为取得收入而发生的一项费用支出.(四)所得税的性质n在过去几十年中，我国会计制度一直是把所得税作为企业利润分配的一项内容来处理，而在其他国家和地区及国际会计准则委员会的有关准则中，均是作为费用处理。n1994年以来，随着我国会计制度、税收制度改革的深人，人们逐步认识到利润分配是企业对税后利润的分配，其性质属于所有者权益；而所得税则是国家依法对企业纯收益课征的税收，它具有强制性、无偿性，是企业的一项纯支出，从性质上看属于一种费用。财政部在制定所得税会计处理规定中改变了过去的做法，把所得税作为费用处理。n与一般费用相
4、比，所得税费用有其特殊性：n首先，所得税是一种宏观费用支出。它直接构成国家财政收入的来源，是企业消耗社会资源等而应发生的支出，而不是企业为取得某种资产或收入而发生的支出。n其次，所得税是一种法定费用。它的发生额取决于国家的所得税法，具有无偿性、固定性和强制性，这与由股东大会决定的按股权比例分配的利润不同。二.所得税会计概述n(一)所得税会计的概念n(二)所得税会计基础n(三)所得税的计算(一)所得税会计的概念n所得税会计是税务会计的重要组成部分,也是财务会计的重要组成部分,它是已国家现行所得税法为准,在按会计准则、会计制度确定,计量和记录涉税会计要素的基础上,进行纳税调整,反映计税差异,并按一
5、定会计方法计算纳税人在一定时期应交所得税额,应计所得税费,编制并报送所得税会计报表的专业会计。(二)所得税会计基础n最初只有现金收付制;n后来,由于越来越多的企业广泛采用权责发生制用于财务报告的目的,由于帐簿记录转换的不方便,在会计界的努力下,税务当局也接受了权责发生制用于纳税目的。n现在是现金收付制和权责发生制均使用。(三)所得税的计算n1.计算公式n应纳所得税额=应纳税所得额(应税收益)税率n(1)税率的确定n目前我国采取比例税率。n年度应纳税所得额(应税收益)3万元,税率18%;n3万元年度应纳税所得额(应税收益)10万元,税率27%;n10万元1500万元不超过该部分收入的0.3%3万
6、元n业务招待费扣除标准=当级销售收入净额当级扣除比例+当级速算增加数税法上确认为费用,但会计上不确认为费用。n如:税法规定,国有集体企业及国有、集体企业控股并从事工业产品生产经营的股份制企业、联营企业发生的新产品、新技术、新工艺研究费用,比上年实际发生额增长达到10%以上(含10%),其当年实际发生的费用按规定据实列支外,经主管税务机关审核批准后,可再按其实际发生额的50%,直接抵扣当年应纳税所得额。3.时间性差异n(1)时间性差异的性质n它是指会计准则或会计制度与税法在确认收入、费用等计算口径上相同,但由于确认的时间不同所产生的差异。n(2)特点n这类差异会随着时间的推移而消失。(3)类型n
7、会计上确认为收入的时间先于税法。n比如:在投资和受资双方企业的所得税率不相同时,而且投资方的所得税率高于受资方的所得税率,投资方采用权益法核算长期股权投资,当受资企业实现利润,投资方得到有关证据时,会计上确认为投资收益,税法上却要等到实际收到股利时,才确认投资收益。n税法上确认为收入的时间先于会计。n比如:提前收取的租金、利息、使用费,在收到时就计税,但财务会计要求在以后实际提供服务时才确认为收入。(3)类型n会计上确认为费用的时间先于税法。n比如:产品保修费,会计上是在产品销售发出保修单时估计确认,税法是在实际发生保修费时才加以确认。nn税法上确认为费用的时间先于会计。n比如:固定资产折旧费
8、用,税法上采用加速折旧法,会计却采用使用年限法,在固定资产使用的前半期,报税的折旧费用要大于会计上确认的折旧费用。三、所得税会计的账务处理n(一)应付税款法n(二)纳税影响会计法(一)应付税款法n1.定义n指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额,按照当期计算的应交所得税确认为所得税费用的方法。n2.核算要点n(1)在该方法下,“所得税”账户和“应交税金-应交所得税”账户两者的入帐金额相等;n(2)按照税法的规定确认“应交税金-应交所得税”账户的金额;n(3)不专门设账户反映时间性差异对所得税的影响,时间性差异以及对所得税的影响一般在报表的补充资料中加以披露。3.应付税款法的账务处理n例题1:
9、某企业会计利润为100万元,其中:国库券利息收入有10万元,超标招待费有5万元,各种赞助支出5万元,企业会计折旧额为70万元,税法折旧额为90万元,所得税率为10%。请用应付税款法计算企业的所得税并进行账务处理。n应交所得税=100-10+5+5+70-9010%n=8010%=8万元n借:所得税8万元n贷:应交税金-应交所得税8万元n另外在报表的附注中披露时间性差异20万元。(二)纳税影响会计法1.定义它是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额,按照当期应交所得税和时间性差异对所得税的影响金额的合计,确认当期所得税费用的方法。在这种方法下,时间性差异对所得税的影响金额,递延和分配到以后各期。
10、2.在税率没有变动的情况下(纳税影响会计法的基本处理)n(1)账户设置n“所得税”账户n“应交税金-应交所得税”账户n“递延税款”账户n此处着重说明”递延税款”账户n该账户的核算内容:反映时间性差异对所得税的影响;n该账户的使用方法:反映“所得税”账户和“应交税金-应交所得税”的差额,可能在借方,可能在贷方。(2)核算要点n在没有永久性差异的情况下:n根据会计利润计算的税金,计入“所得税”账户;n根据应税收益计算的税金,计入“应交税金-应交所得税”账户;n两者的差额计入“递延税款”账户。n在有永久性差异的情况下:n直接在会计利润和应税收益的基础上考虑永久性差异,然后在计算税金,并按以上步骤处理
11、。(3)核算实例n某企业固定资产原值为42万元,净残值为2万元,会计采用直线法计提折旧,预计使用年限5年,税法采用年数总和法,使用年限4年,假定企业每年的会计利润均为100万元,所得税税率10%。请采用纳税影响会计法进行账务处理。第一年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(410)=16万元n折旧差额=-8万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-8)10%=9.2万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.2万元n递延税款0.8万元n同时,将时间性差异8万元,影响纳税金额0.8万元在报表的附注中披露。第二年n会计折旧=(42-2)5=
12、8万元n税收折旧=(42-2)(310)=12万元n折旧差额=-4万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-4)10%=9.6万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.6万元n递延税款0.4万元n同时,将时间性差异4万元,影响纳税金额0.4万元在报表的附注中披露。第三年会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(210)=8万元n折旧差额=0万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-0)10%=10万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税10万元第四年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2
13、)(110)=4万元n折旧差额=+4万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100+4)10%=10.4万元n借:所得税10万元n递延税款0.4万元n贷:应交税金-应交所得税10.4万元第五年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=0万元n折旧差额=+8万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100+8)10%=10.8万元n借:所得税10万元n递延税款0.8万元n贷:应交税金-应交所得税10.8万元n通过以上处理,”递延税款”账户的余额为零,因为它仅反映时间性差异对所得税的影响,而时间性差异会随着时间的推移而消失。如果考虑永久性差异,又会怎样呢?
14、n例题1的第二年,假定有国债利息收入5万元,各种赞助支出10万元,此时,应作怎样的账务处理。n第二年n会计利润计税=(100-5+10)10%=10.5万元n应税收益计税=(100-5+10)-410%=10.1万元n借:所得税10.5万元n贷:应交税金-应交所得税10.1万元n递延税款0.4万元n同时,将时间性差异4万元,影响纳税金额0.4万元在报表的附注中披露。n可见,与原来的第二年的账务处理比较,递延税款的金额未变,因为它只反映时间性差异对所得税的影响。总结n在税率没有变动的情况下n“应交税金-应交所得税”账户只能按税法规定反映入帐金额;n“所得税”账户只能反映所得税费用;n“递延税款”
15、账户只能反映时间性差异对所得税的影响;n常常根据前两个账户的金额和方向来推导“递延税款”账户的金额和方向。n如果存在时间性差异,而且n会计利润计税应税收益计税,”递延税款”计入贷方;3.在税率发生变动的情况下n纳税影响会计法分为:n递延法n债务法递延法n(1)定义n它是将时间性差异对所得税的影响金额,递延或分配到以后各期,并同时结转原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额。(2)具体做法n税率变动当期,对”递延税款”账户的余额不作调整,只需按新税率进行当期的会计处n在税率变动以后,转销”递延税款”时,原税率形成的按原税率转销,新税率形成的,按新税率转销。当时间性差异出现相反方向时,才叫转销,
16、而不需要看时间是哪一年,如原时间性差异为负数,现在为正数,方向相反,这时,才叫转销n本期所得税费用=本期应交所得税本期发生的时间性差异对似的的影响(递延税款贷、借)本期转销的时间性差异对所得税的影响(递延税款借、贷)(3)实例n假定例题1的第二年起该企业的税率有10%调整到20%,在这种情况下,运用递延法应如何做账务处理?第一年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(410)=16万元n折旧差额=-8万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-8)10%=9.2万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.2万元n递延税款0.8万元n同时,将
17、时间性差异8万元,影响纳税金额0.8万元在报表的附注中披露。第二年(税率改变,按新税率对当期时间性差异进行会计处理,不调整递延税款的余额)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(310)=12万元n折旧差额=-4万元n会计利润计税=10020%=20万元n应税收益计税=(100-4)20%=19.2万元n借:所得税20万元n贷:应交税金-应交所得税19.2万元n递延税款0.8万元n同时,将时间性差异4万元,影响纳税金额0.8万元在报表的附注中披露。第三年会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(210)=8万元n折旧差额=0万元n会计利润计税=10020%=
18、20万元n应税收益计税=(100-0)20%=20万元n借:所得税20万元n贷:应交税金-应交所得税20万元第四年(税率变动后,时间性差异出现相反方向,应该转销递延税款,这是难点,需很好掌握,思维模式已经改变)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(110)=4万元n折旧差额=+4万元n应税收益计税=(100+4)20%=20.8万元n递延税款转销,原税率形成的按原税率转销,类似于先进先出法,此处转销的递延税款是第一年形成的,所以递延税款转销金额为410%=0.4万元。n此时,所得税费用账户的金额需通过“应交税金”和”递延税款”账户的方向和金额确定。“所得税”账户按差额作帐
19、。n借:所得税20.4万元n递延税款0.4万元n贷:应交税金20.8万元第五年(税率变动后,时间性差异出现相反方向,应该继续转销递延税款。)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=0万元n折旧差额=+8万元n应税收益计税=(100+8)20%=21.6万元n递延税款转销,原税率形成的按原税率转销,类似于先进先出法,此处转销的递延税款是第一年形成的,所以递延税款转销金额为410%+420%=1.2万元。n此时,所得税费用账户的金额需通过“应交税金”和“递延税款”账户的方向和金额确定。“所得税”账户按差额作帐。n借:所得税20.4万元n递延税款1.2万元n贷:应交税金21.6万元债务法(国际
20、上流行的方法)n(1)定义n它是指本期由于将时间性差异对所得税的影响金额,递延或分配到以后各期,并同时转回原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额,在税率变动或开征新税时,需要调整递延税款的账面余额。(2)具体做法税率变动当期,除了对当期时间性差异按新税率处理外,还应对”递延税款”账户的余额加以调在税率变动以后,转销”递延税款”时,按新税率转销。本期所得税费用=本期应交所得税本期时间性差异所产生的递延所得税负债(资产)本期由于变动或开征新税调减的所得税资产或调增的所得税负债(本期由于变动或开征新税调增的所得税资产或调减的所得税负债)税率变动或开征新税“递延税款”的调整方法和方向调整金额=“递
21、延税款”账户调整前的余额原税率(新税率-原税率)n=调整前时间性差异代数和(新税率-原税率)n=调整前时间性差异新税率-调整前递延税款金额n调帐方向n如税率调增,与原方向相同,如税率调减,与原方向相反。(3)实例n假定例题1的第二年起该企业的税率有10%调整到20%,在这种情况下,运用债务法应如何做账务处理?第一年(账务处理与递延法相同)会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(410)=16万元n折旧差额=-8万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-8)10%=9.2万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.2万元n递延税款0.8万元n
22、同时,将时间性差异8万元,影响纳税金额0.8万元在报表的附注中披露。第二年(税率改变,在债务法下,此时是难点。因为是税率变动当期,所以要调整递延税款的余额)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(310)=12万元n折旧差额=-4万元n因税率变动,递延税款注意应有两个内容:n一是当期的时间性差异进行处理,二是以往的金额要加以调整。n当期的时间性差异影响所得税的金额=420%=-0.8万元(贷方)n递延税款调整的金额=0.810%(20%-10%)=8(20%-10%)=0.8万元(税率调增,与原方向相同,计入贷方)n所以递延税款第二年计入贷方的金额=1.6万元n第二年应税收
23、益计税=(100-4)20%=19.2万元n所得税费用账户的金额,只能根据应交税金和递延税款账户的金额和方向来定。第二年的账务处理为:n借:所得税20.8万元n贷:应交税金-应交所得税19.2万元n递延税款1.6万元n或者n借:所得税19.2万元n贷:应交税金-应交所得税19.2万元n递延税款0.8万元n借:所得税0.8万元n贷:递延税款0.8万元n同时,将时间性差异4万元,影响纳税金额0.8万元,以及因税率变动递延税款调整的金额0.8万元在报表的附注中披露。第三年(税率变动以后,按一般做法进行会计处理即可)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(210)=8万元n折旧差额
24、=0万元n应税收益计税=(100-0)20%=20万元n借:所得税20万元n贷:应交税金-应交所得税20万元第四年(税率变动后,时间性差异出现相反方向,应该转销递延税款,这时,按债务法的原理,按新税率转销即可)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(110)=4万元n折旧差额=+4万元n应税收益计税=(100+4)20%=20.8万元n递延税款转销,不管是哪一年形成的时间性差异,按债务法的原理,均按新税率转销,所以递延税款转销金额为420%=0.8万元(借方)。n此时,所得税费用账户的金额也需通过”应交税金”和”递延税款”账户的方向和金额确定。”所得税”账户按差额作帐。n借
25、:所得税20万元n递延税款0.8万元n贷:应交税金20.8万元第五年(税率变动后,时间性差异出现相反方向,应该继续转销递延税款,方法相同)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=0万元n折旧差额=+8万元n应税收益计税=(100+8)20%=21.6万元n递延税款转销金额为820%=1.6万元。n此时,所得税费用账户的金额也需通过”应交税金”和”递延税款”账户的方向和金额确定。”所得税”账户按差额作帐。n借:所得税20万元n递延税款1.6万元n贷:应交税金21.6万元债务法的有关问题1.税率变动方向和时期n仍以前例1,假定税率变动时期为第四年,税率有10%调整为5%,在债务法下,此时,应
26、做如何账务处理?n第一年至第三年,税率没有发生改变,与纳税影响会计法的一般处理相同。第一年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(410)=16万元n折旧差额=-8万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-8)10%=9.2万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.2万元n递延税款0.8万元n同时,将时间性差异8万元,影响纳税金额0.8万元在报表的附注中披露。第二年n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(310)=12万元n折旧差额=-4万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-4)10%=
27、9.6万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税9.6万元n递延税款0.4万元n同时,将时间性差异4万元,影响纳税金额0.4万元在报表的附注中披露。第三年会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(210)=8万元n折旧差额=0万元n会计利润计税=10010%=10万元n应税收益计税=(100-0)10%=10万元n借:所得税10万元n贷:应交税金-应交所得税10万元第四年(税率变动当期,递延税款的处理有两个内容,一是当期时间性差异的处理,二是递延税款的调整)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=(42-2)(110)=4万元n折旧差额=+4万元n递延税款的处理:
28、n当期时间性差异对所得税的影响=45%=0.2万元(借方)n递延税款调整的金额=1.210%(5%-10%)=12(5%-10%)=-0.6万元(税率调减,与原方向相反,应为借方)n应税收益计税=(100+4)5%=5.2万元第四年账务处理为:n借:所得税4.4万元n递延税款0.8万元n贷:应交税金-应交所得税5.2万元n或者n借:所得税5万元n递延税款0.2万元n贷:应交税金-应交所得税5.2万元n借:递延税款0.6万元n贷:所得税0.6万元第五年(税率变动后,在债务法下,按新税率转销)n会计折旧=(42-2)5=8万元n税收折旧=0万元n折旧差额=+8万元n递延税款=85%=0.4万元(借
29、方)n应税收益计税=(100+8)5%=5.4万元n借:所得税5万元n递延税款0.4万元n贷:应交税金-应交所得税5.4万元1、每一个成功者都有一个开始。勇于开始，才能找到成功的路。11月-2211月-22Tuesday,November 8,20222、成功源于不懈的努力，人生最大的敌人是自己怯懦。01:30:4601:30:4601:3011/8/2022 1:30:46 AM3、每天只看目标，别老想障碍。11月-2201:30:4601:30Nov-2208-Nov-224、宁愿辛苦一阵子，不要辛苦一辈子。01:30:4601:30:4601:30Tuesday,November 8,2
30、0225、积极向上的心态，是成功者的最基本要素。11月-2211月-2201:30:4601:30:46November 8,20226、生活总会给你另一个机会，这个机会叫明天。08十一月20221:30:46上午01:30:4611月-227、人生就像骑单车，想保持平衡就得往前走。十一月221:30上午11月-2201:30November 8,20228、业余生活要有意义，不要越轨。2022/11/81:30:4601:30:4608 November 20229、我们必须在失败中寻找胜利，在绝望中寻求希望。1:30:46上午1:30上午01:30:4611月-2210、一个人的梦想也许不
31、值钱，但一个人的努力很值钱。11/8/2022 1:30:46 AM01:30:4608-11月-2211、在真实的生命里，每桩伟业都由信心开始，并由信心跨出第一步。11/8/2022 1:30 AM11/8/2022 1:30 AM11月-2211月-22谢谢大家谢谢大家1、每一个成功者都有一个开始。勇于开始，才能找到成功的路。11月-2211月-22Tuesday,November 8,20222、成功源于不懈的努力，人生最大的敌人是自己怯懦。01:30:4701:30:4701:3011/8/2022 1:30:47 AM3、每天只看目标，别老想障碍。11月-2201:30:4701:3
32、0Nov-2208-Nov-224、宁愿辛苦一阵子，不要辛苦一辈子。01:30:4701:30:4701:30Tuesday,November 8,20225、积极向上的心态，是成功者的最基本要素。11月-2211月-2201:30:4701:30:47November 8,20226、生活总会给你另一个机会，这个机会叫明天。08十一月20221:30:47上午01:30:4711月-227、人生就像骑单车，想保持平衡就得往前走。十一月221:30上午11月-2201:30November 8,20228、业余生活要有意义，不要越轨。2022/11/81:30:4701:30:4708 November 20229、我们必须在失败中寻找胜利，在绝望中寻求希望。1:30:47上午1:30上午01:30:4711月-2210、一个人的梦想也许不值钱，但一个人的努力很值钱。11/8/2022 1:30:47 AM01:30:4708-11月-2211、在真实的生命里，每桩伟业都由信心开始，并由信心跨出第一步。11/8/2022 1:30 AM11/8/2022 1:30 AM11月-2211月-22谢谢大家谢谢大家