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1、Advanced AccountingAdvanced Accounting高级财务会计高级财务会计 上海市教委重点课程上海市教委重点课程 前言前言 财务会计的构成：财务会计的构成：（一）会计学原理：确认、计量、记录和报告的一般原理，（一）会计学原理：确认、计量、记录和报告的一般原理，属于入门课程。属于入门课程。（二）中级财务会计：中级财务会计着重阐述企业一般会计事项，如货（二）中级财务会计：中级财务会计着重阐述企业一般会计事项，如货币资金、应收款项、存货、流动及长期负债、投资、固定资产、损益、币资金、应收款项、存货、流动及长期负债、投资、固定资产、损益、所有者权益等事项的会计处理，是财务会计
2、一般理论与方法的运用。所有者权益等事项的会计处理，是财务会计一般理论与方法的运用。（三）高级财务会计：高级财务会计着重研究企业因各种原（三）高级财务会计：高级财务会计着重研究企业因各种原因所面临的特殊事项的会计处理。因所面临的特殊事项的会计处理。前前 言言n高级财务会计的研究对象高级财务会计的研究对象-从一个案例开始从一个案例开始 四大假设正在面临严重挑战：四大假设正在面临严重挑战：投资主体的多元化投资主体的多元化 会计主体会计主体 物价变动、跨国公司物价变动、跨国公司 货币计量货币计量 企业兼并重组及清算企业兼并重组及清算 持续经营持续经营 第一章第一章 租赁会计租赁会计 会计实质与法律形式
3、背离的重大实践。会计实质与法律形式背离的重大实践。2022/11/8上海对外贸易学院会计学院 第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述一、租赁业的发展一、租赁业的发展n1979年年10月，中国国际信托投资公司在北京成立月，中国国际信托投资公司在北京成立n1980年初，国际租赁业务在中国正式应用年初，国际租赁业务在中国正式应用n1981年，中外合资的现代融资租赁公司年，中外合资的现代融资租赁公司n1995年，年，城市房屋租赁管理办法城市房屋租赁管理办法n1998年，年，汽车租赁业管理暂行规定汽车租赁业管理暂行规定n2000年，年，金融租赁公司管理办法金融租赁公司管理办法n2001年，企业会计准则年
4、，企业会计准则-租赁租赁n2006年，企业会计准则年，企业会计准则21号号-租赁租赁 截止到截止到2007 年年2 月，民航运输机队规模为月，民航运输机队规模为1002架（主要指波音和空客制造的飞机），架（主要指波音和空客制造的飞机），租赁引进的飞机占现有机队的租赁引进的飞机占现有机队的70%，其中融资，其中融资租赁方式占租赁方式占30%，经营租赁方式占，经营租赁方式占40%。二、租赁的特点二、租赁的特点l 在租赁期内转移资产的使用权；在租赁期内转移资产的使用权；l这种转移是有偿的；这种转移是有偿的；l租赁业务中租赁双方的权益是以契约为保证租赁业务中租赁双方的权益是以契约为保证三、租赁的分类三
5、、租赁的分类n按范围的分类按范围的分类n按租赁目的分类按租赁目的分类 n按租赁资产投资方式分类按租赁资产投资方式分类n从租赁是否可以享受税收优惠分类从租赁是否可以享受税收优惠分类n从租赁是否附带服务分类从租赁是否附带服务分类n其他分类其他分类（一）按范围的分类（一）按范围的分类n租赁按其范围可以分为狭义租赁与广义租赁。租赁按其范围可以分为狭义租赁与广义租赁。（二）按租赁目的分类（二）按租赁目的分类 1融资租赁。融资租赁。n（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。移给承租人。n（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订）承租人有购买租赁资产的选择权，
6、所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。以合理确定承租人将会行使这种选择权。n例例1-1，出租人和承租人签订了一项设备的租，出租人和承租人签订了一项设备的租赁协议表明，租赁期限为赁协议表明，租赁期限为3年，租赁期届满时年，租赁期届满时承租人有权以承租人有权以3 000元的价格购买该项设备，元的价格购买该项设备，在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满时的公允价值为时的公允价值为30 000元。元。（1）在租赁
7、期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。确定承租人将会行使这种选择权。n例例1-1，出租人和承租人签订了一项设备的租赁协议表明，租，出租人和承租人签订了一项设备的租赁协议表明，租赁期限为赁期限为3年，租赁期届满时承租人有权以年，租赁期届满时承租人有权以3 000元的价格购买该元的价
8、格购买该项设备，在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满时的公允项设备，在签订租赁协议时估计该设备在租赁期届满时的公允价值为价值为30 000元。元。（3）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分大部分.通常通常75以上以上n例例1-2：某项租赁设备全新时可使用年限为：某项租赁设备全新时可使用年限为l0年，已经使用了年，已经使用了2年，从年，从第第3年开始租出，租赁期为年开始租出，租赁期为6年。年。n例例1-3：上例中，假如该项设备已经使用了：上例中，假如该项设备已经使用了8年，从第年，从第9年开始租赁，年开始租赁，租赁期为
9、租赁期为2年，此时，该设备使用寿命为年，此时，该设备使用寿命为2年。年。n（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。允价值。“几乎相当于几乎相当于”，通常掌握在，通常掌握在90以上。以上。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。2经营租赁。经营租赁。
10、经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。（三）按租赁资产投资方式分类（三）按租赁资产投资方式分类n直接融资租赁直接融资租赁n售后回租售后回租。n委托租赁。委托租赁。n杠杆租赁。杠杆租赁。n 转租赁。转租赁。波音公司招银租赁招商银行东方航空（四）从租赁是否可以享受税收优惠分类（四）从租赁是否可以享受税收优惠分类n节税租赁与非节税租赁（五）从租赁是否附带服务分类（五）从租赁是否附带服务分类n附带服务租赁与净租赁n动产租赁和不动产租赁（六）其他分类（六）其他分类四、租赁会计的相关术语四、租赁会计的相关术语（一）租赁期（一）租赁期（二）租赁开始日（二）租赁开始日（三
11、）租赁期开始日（三）租赁期开始日（四）担保余值（四）担保余值（五）未担保余值（五）未担保余值（六）最低租赁付款额（六）最低租赁付款额（七）最低租赁收款额（七）最低租赁收款额n（一）租赁期（一）租赁期n租赁期是指租赁协议规定的不可撤销的租赁租赁期是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。期间。除发生下列可撤销的事项条件，否则除发生下列可撤销的事项条件，否则租赁期均不得撤销。租赁期均不得撤销。n（二）租赁开始日（二）租赁开始日n租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将
12、租赁认定为融资日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。确认的金额。（三）租赁期开始日（三）租赁期开始日租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始
13、确认。余值和未实现融资收益进行初始确认。n（四）担保余值（四）担保余值n就承租人而言，担保余值是指由承租人或与就承租人而言，担保余值是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；其有关的第三方担保的资产余值；n就出租人而言，担保余值是指就承租人而言就出租人而言，担保余值是指就承租人而言的担保余值加上与独立于承租人和出租人的的担保余值加上与独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。第三方担保的资产余值。（五）未担保余值（五）未担保余值n未担保余值未担保余值=资产余值承租人或与其有关资产余值承租人或与其有关的第三方担保的资产余值的第三方担保的资产余值 独立于承租人和独立于承租人和出租人的第三方担
14、保的资产余值出租人的第三方担保的资产余值（六）最低租赁付款额（六）最低租赁付款额n最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人应其有关的第三方担保的资产余值。承租人应支付或可能被要求支付的各种款项主要包括支付或可能被要求支付的各种款项主要包括租金，以及期满购回租赁资产的支付价等。租金，以及期满购回租赁资产的支付价等。出租人支付但可退还的税金不包括在内。出租人支付但可退还的税金不
15、包括在内。n最低租赁付款额最低租赁付款额=承租人应付款项承租人应付款项+承租人或承租人或与其有关的第三方担保的资产余值与其有关的第三方担保的资产余值(七七)最低租赁收款额最低租赁收款额n 最低租赁收款额最低租赁收款额=最低租赁付款额最低租赁付款额+独立于独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值承租人和出租人的第三方担保的资产余值 第二节第二节 经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理一、承租人的会计处理一、承租人的会计处理（一）主要内容与处理要求（一）主要内容与处理要求1租赁资产的计录。租赁资产的计录。备查簿备查簿 2租赁初始直接费用的处理。租赁初始直接费用的处理。管理费用管理费用3根据权责发生
16、制确认租金。根据权责发生制确认租金。直线法等直线法等4出租人提供激励措施的处理。出租人提供激励措施的处理。实际费用实际费用 全部租期全部租期5信息的披露。信息的披露。例例1-6：207年年12月月1日甲公司与乙公司签订日甲公司与乙公司签订一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司出租未使用设备一台，该设备的价值出租未使用设备一台，该设备的价值100 000元，预计使用年限元，预计使用年限8年，合同约定的租期年，合同约定的租期2年（年（208年年1月月1日至日至209年年12月月31日）日），期满甲公司收回出租设备。租金分三次支，期满甲公司收回出租设备。租金分三
17、次支付，付，208年年1月月1日支付日支付10 000元，元，2008年年12月月31日支付日支付15 000元，元，209年年12月月31日支付日支付15 000元，共计元，共计40 000元。元。判断租赁类型：不符合融资租赁的任何一条标准，即判断租赁类型：不符合融资租赁的任何一条标准，即为经营租赁。为经营租赁。分期确认租金：分期确认租金：每年分摊租金：每年分摊租金：40 0002=20 000乙公司账务处理：乙公司账务处理：208年年1月月1日，设备租入，在备查簿中记录，支付第一笔日，设备租入，在备查簿中记录，支付第一笔租金。租金。借：长期待摊费用借：长期待摊费用 10 000 贷：银行存
18、款贷：银行存款 10 000 208年年12月月31日，支付第二笔租金，确认当年租金费日，支付第二笔租金，确认当年租金费用。用。借：管理费用借：管理费用 20 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000 长期待摊费用长期待摊费用 5 000209年年12月月31日，支付第三笔租金，确认当日，支付第三笔租金，确认当年租金费用，并退回租赁设备。年租金费用，并退回租赁设备。借：管理费用借：管理费用 20 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000 长期待摊费用长期待摊费用 5 000二、出租人的会计处理二、出租人的会计处理（一）主要内容与处理要求（一）主要内容与处理要求1租赁资产使用情况
19、变化的记录。租赁资产使用情况变化的记录。2租赁初始直接费用计入当期损益。租赁初始直接费用计入当期损益。3根据权责发生制原则确认租金计入各期损益。根据权责发生制原则确认租金计入各期损益。4出租人对经营租赁提供激励措施的处理。出租人对经营租赁提供激励措施的处理。5租赁资产的折旧与价值摊销。租赁资产的折旧与价值摊销。6相关会计信息的披露。相关会计信息的披露。例例1-6：207年年12月月1日甲公司与乙公司签订日甲公司与乙公司签订一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司一项租赁合同，合同明确，甲公司向乙公司出租未使用设备一台，该设备的价值出租未使用设备一台，该设备的价值100 000元，预计使用年限元，
20、预计使用年限8年，合同约定的租期年，合同约定的租期2年（年（208年年1月月1日至日至209年年12月月31日）日），期满甲公司收回出租设备。租金分三次支，期满甲公司收回出租设备。租金分三次支付，付，208年年1月月1日支付日支付10 000元，元，2008年年12月月31日支付日支付15 000元，元，209年年12月月31日支付日支付15 000元，共计元，共计40 000元。元。租赁类型的判断：同乙公司，认定为经营租赁。租赁类型的判断：同乙公司，认定为经营租赁。租金的分期确认：同乙公司，每年确认租金的分期确认：同乙公司，每年确认20 000元租金费用。元租金费用。甲公司账务处理：甲公司账
21、务处理：2008年年1月月1日，设备出租，收取第一笔租金。日，设备出租，收取第一笔租金。借：固定资产借：固定资产出租出租 100 000 贷：固定资产贷：固定资产-未使用未使用 100 000 借：银行存款借：银行存款 10 000 贷：应收帐款贷：应收帐款 10 000 2008年年12月月31日，收取第二笔租金，确认租金收入。日，收取第二笔租金，确认租金收入。借：银行存款借：银行存款 15 000 应收帐款应收帐款 5 000 贷：租赁收入贷：租赁收入 20 000 2009年年12月月31日，收取第三笔租金，确认租日，收取第三笔租金，确认租金收入，并收回租赁设备。金收入，并收回租赁设备。
22、借：银行存款借：银行存款 15 000 应收帐款应收帐款 5 000 贷：租赁收入贷：租赁收入 20 000 借：固定资产借：固定资产未使用未使用 100 000 贷：固定资产贷：固定资产-出租出租 100 000 租赁期内出租方计提出租资产折旧的帐务处租赁期内出租方计提出租资产折旧的帐务处理未列示。理未列示。三、租赁双方会计处理的比较三、租赁双方会计处理的比较项目项目出租人出租人承租人承租人租赁资产使用权租赁资产使用权记录资产使用情况的变化记录资产使用情况的变化备备查查帐帐簿簿登登记记租租赁赁资资产产使使用权的取得及使用情况用权的取得及使用情况初始直接费用初始直接费用计入当期损益计入当期损益
23、计入当期损益计入当期损益租金的确认租金的确认以直线法或以直线法或其他方法其他方法确认为各期损益确认为各期损益以直线法或以直线法或其他方法其他方法计计入入相相关关资资产产成成本本或或各各期期损益；损益；或有租金或有租金计入当期损益计入当期损益计入当期损益计入当期损益租租赁赁资资产产折折旧旧与与价价值值摊销摊销与与出出租租企企业业其其他他资资产产相相同同折折旧旧和和摊销政策摊销政策 无无出租人提供免租期出租人提供免租期免免租租期期包包括括在在租租赁赁期期内内确确认认租租金金收入收入免免租租期期包包括括在在租租赁赁期期内内分分摊费用摊费用出出租租人人承承担担承承租租人人的的费用费用自租金收入中扣除自
24、租金收入中扣除自租金费用中扣除自租金费用中扣除租赁资产的披露租赁资产的披露包括在资产负债表的相关项目内包括在资产负债表的相关项目内 附注披露附注披露第三节第三节 融资租赁的会计处理融资租赁的会计处理一、承租人的会计处理一、承租人的会计处理（一）主要内容与处理要求（一）主要内容与处理要求 1租入资产的入账租入资产的入账n在固定资产账户下设置在固定资产账户下设置“融资租入固定资产融资租入固定资产”，留购时，转入自有固定，留购时，转入自有固定资产的其他二级帐户资产的其他二级帐户n以租赁开始日，租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值孰低的原则以租赁开始日，租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值孰低的原
25、则确认租入资产的入账价值确认租入资产的入账价值n初始直接费用计算租入资产的入账价值初始直接费用计算租入资产的入账价值n计算最低租赁付款额的现值时应区别最低付款额中的各期租金、计算最低租赁付款额的现值时应区别最低付款额中的各期租金、期满支付价、担保余值等选用年金现值或现值的方法予以折现期满支付价、担保余值等选用年金现值或现值的方法予以折现融资又融物融资又融物n融资租赁承租人基本分录：融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值）借：固定资产（孰低值）未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款 n融资租赁承租人基本分录：融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值）借：固定资产（孰
26、低值）本金本金 未确认融资费用未确认融资费用 利息利息 贷：长期应付款贷：长期应付款 本利和本利和 最低租赁付款额的确定例例1-8：租赁协议中明确，租赁资产承租方每半年：租赁协议中明确，租赁资产承租方每半年支付租金支付租金350 000元，半年的利率为元，半年的利率为4%，年，年限为限为4年，无支付价、无担保余值。查年，无支付价、无担保余值。查n=8、r=4%的年金现值系数为的年金现值系数为6.733，最低租赁付款额最低租赁付款额=3500008=2 800000（元）（元）最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值=350 0006.733=2 356 550（元）（元）例例1-9：上例中，若协议
27、中明确期满行使优惠购：上例中，若协议中明确期满行使优惠购买权时的支付价为买权时的支付价为1 000元，元，无担保余值。查无担保余值。查 n=8、r=4%的现值系数为的现值系数为0.731最低租赁付款额最低租赁付款额=350 0008+1 000=2 801 000（元）（元）最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值=350 0006.733+1 0000.731=2 357 281元元最低租赁付款额的确定例例1-10：上例中，若协议中明确承租人的担保余：上例中，若协议中明确承租人的担保余值值20 000元。元。最低租赁付款额最低租赁付款额=3500008+1 000+20000=2821000最低
28、租赁付款额现值最低租赁付款额现值=350 0006.733+1 0000.731+20 0000.731=2 371 901(元元)最低租赁付款额的确定n 例例1-11：上例中，若租入资产的公允价值为：上例中，若租入资产的公允价值为2 000 000元，承租方发生的初始直接费用为元，承租方发生的初始直接费用为 5 000元。元。n 根据孰低原则，比较租赁资产最低租赁付款额根据孰低原则，比较租赁资产最低租赁付款额现值（现值（2 371 901元）与公允价值（元）与公允价值（2 000 000元）应以该租赁资产的公允价值为入账价元）应以该租赁资产的公允价值为入账价值，再加上初始直接费用，该租入资产
29、的入账值，再加上初始直接费用，该租入资产的入账价值为：价值为：2 005000元（元（2 000 000+5 000）。）。入账资产价值的确定n融资租赁承租人基本分录：融资租赁承租人基本分录：借：固定资产（孰低值借：固定资产（孰低值+初始直接费用）初始直接费用）未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款 银行存款（初始直接费用）银行存款（初始直接费用）最低租赁付款额的确定提醒提醒n租入需要安装的，先进入租入需要安装的，先进入“在建工程在建工程项目项目”；n融资租入固定资产达到预定可使用状态之前融资租入固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用，也应当计入当期财摊销的未确
30、认融资费用，也应当计入当期财务费用，而不应计入固定资产的成本务费用，而不应计入固定资产的成本？2租赁债务的确认租赁债务的确认 n设置设置“长期应付款长期应付款应付融资租赁费应付融资租赁费”科目科目n在租赁开始日，将确认的租入资产的入账价在租赁开始日，将确认的租入资产的入账价值计入值计入“固定资产固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产”账账户，将最低租赁付款额作为户，将最低租赁付款额作为“长期应付款长期应付款应付融资租赁费应付融资租赁费”的入账价值，其差额作为的入账价值，其差额作为“未确认融资费用未确认融资费用”。n分次支付租金时，冲抵分次支付租金时，冲抵“长期应付款长期应付款应付应付融资租赁
31、费融资租赁费”科目。科目。非现值非现值3未确认融资费用的分摊未确认融资费用的分摊（1）未确认融资费用的形成。）未确认融资费用的形成。（2）“未确认融资费用未确认融资费用”科目。科目。（3）未确认的融资费用分摊率的选择）未确认的融资费用分摊率的选择。租赁资产入账价值的分类租赁资产入账价值的分类最低租赁付额现值的折最低租赁付额现值的折现率现率未未确确认认融融资资费费用用的的分摊率分摊率以以最最低低租租赁赁付付款款额额现现值值为为入入账价值账价值租赁内含利率租赁内含利率租赁内含利率租赁内含利率合同规定利率合同规定利率合同规定利率合同规定利率银行同期贷款利率银行同期贷款利率银行同期贷款利率银行同期贷款
32、利率以公允价值为入账价值以公允价值为入账价值重新计算分摊率重新计算分摊率3未确认融资费用的分摊未确认融资费用的分摊（1）未确认融资费用的形成。）未确认融资费用的形成。（2）“未确认融资费用未确认融资费用”科目。科目。（3）未确认的融资费用分摊率的选择）未确认的融资费用分摊率的选择。租赁资产入账价值的分类租赁资产入账价值的分类最低租赁付额现值的折最低租赁付额现值的折现率现率未未确确认认融融资资费费用用的的分摊率分摊率以以最最低低租租赁赁付付款款额额现现值值为为入入账价值账价值租赁内含利率租赁内含利率租赁内含利率租赁内含利率合同规定利率合同规定利率合同规定利率合同规定利率银行同期贷款利率银行同期贷
33、款利率银行同期贷款利率银行同期贷款利率以公允价值为入账价值以公允价值为入账价值重新计算分摊率重新计算分摊率=（4）以内插法计算分摊率）以内插法计算分摊率 例例1-12。（5）以实际利息法分摊融资费用）以实际利息法分摊融资费用（6）分摊未确认融资费用的帐务处理）分摊未确认融资费用的帐务处理 4初始直接费用计入租赁资产的价值初始直接费用计入租赁资产的价值 承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的手续费、律师费、差旅费、印花税等，生的手续费、律师费、差旅费、印花税等，作为承租方的初始直接费用，应计入租入资作为承租方的初始直接费用，应计入租入资产的入账价值产的入
34、账价值 5租入资产折旧的计提租入资产折旧的计提l租赁期内租入资产视同承租方的资产，因此租赁期内租入资产视同承租方的资产，因此应当由承租方计提折旧，且采用与自有应折应当由承租方计提折旧，且采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。旧资产相一致的折旧政策。l折旧期间：视合同折旧期间：视合同 确定转让合同所有权：以资产使用寿命确定转让合同所有权：以资产使用寿命 不确定时，采用与租赁期孰低值不确定时，采用与租赁期孰低值l折旧基数：扣除担保余值折旧基数：扣除担保余值6或有租金的处理或有租金的处理 在发生时计入当期损益在发生时计入当期损益7履约成本的处理履约成本的处理 履约成本通常应计入当期损益履约成本通常应
35、计入当期损益8出租人提供激励措施的处理（同经营租赁）出租人提供激励措施的处理（同经营租赁）承租人应将租金在不扣除免租期的整个租赁承租人应将租金在不扣除免租期的整个租赁期内进行分摊期内进行分摊 出租人承担承租人的某些费用的，承租人应出租人承担承租人的某些费用的，承租人应按扣除后的费用余额在租赁期内进行分摊。按扣除后的费用余额在租赁期内进行分摊。9租赁期满的退租、续租、留购租赁期满的退租、续租、留购（1）返还租赁资产）返还租赁资产应冲抵有关的帐面记录。应冲抵有关的帐面记录。（2）优惠续租租赁资产）优惠续租租赁资产应视同该项租赁一直存在而继续按融资租赁作出相应视同该项租赁一直存在而继续按融资租赁作出
36、相应的账务处理。应的账务处理。（3）留购租赁资产）留购租赁资产确认自有资产，固定资产明细账户结转。确认自有资产，固定资产明细账户结转。租赁期满的会计分录租赁期满的会计分录返还资产返还资产 借：长期应付款借：长期应付款 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产优惠续租：同原来一样优惠续租：同原来一样支付违约金：借：营业外支出支付违约金：借：营业外支出 贷：银行存款贷：银行存款留购租赁资产：借：长期应付款留购租赁资产：借：长期应付款 贷：银行存款贷：银行存款同时，将同时，将“融资租入固定资产融资租入固定资产”转入相关明细科目。转入相关明细科目。10相关会计信息的披露相关会计信息的披露综合应用例示
37、，综合应用例示，p12.二、出租人的会计处理二、出租人的会计处理 最基本分录：最基本分录：借：长期应收款借：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款（本利和）（本利和）贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 （本金）（本金）未实现融资收益未实现融资收益 （利息）（利息）二、出租人的会计处理二、出租人的会计处理 最基本分录：最基本分录：借：长期应收款借：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款（本利和）（本利和）未担保余值未担保余值 （高风险本金）（高风险本金）贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 （本金）（本金）未实现融资收益未实现融资收益 （利息）（利息）银行存款（初始直接费用）银行存款（初始直接费用
38、）？二、出租人的会计处理二、出租人的会计处理（一）主要内容与处理要求（一）主要内容与处理要求 1应收融资租赁款的入账价值。应收融资租赁款的入账价值。出租人的租赁债权为最低租赁收款额与出租人的出租人的租赁债权为最低租赁收款额与出租人的初始直接费用之和。在租赁开始日，会计上通过初始直接费用之和。在租赁开始日，会计上通过“长期应收款长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款”科目核算。科目核算。初始直接费用的核算初始直接费用的核算租赁方式租赁方式承租人承租人出租人出租人经营租赁经营租赁计入当期损益计入当期损益计入当期损益计入当期损益融资租赁融资租赁计入租入资产价值计入租入资产价值计入应收融资租赁款计入
39、应收融资租赁款2未实现融资收益的确认与分摊未实现融资收益的确认与分摊（1）未实现融资收益的形成）未实现融资收益的形成未实现的融资收益未实现的融资收益=（应收融资租赁款（应收融资租赁款+未担保余值）未担保余值）（应收融（应收融资租赁款资租赁款+未担保余值）的现值未担保余值）的现值（2）“未实现融资收益未实现融资收益”科目科目该科目贷方记录未实现融资收益的形成数，借方反映分摊数，贷方该科目贷方记录未实现融资收益的形成数，借方反映分摊数，贷方余额为摊余的融资收益。余额为摊余的融资收益。（3）租赁内含利率的计算。）租赁内含利率的计算。（最低租赁收款额（最低租赁收款额+未担保余值）现值未担保余值）现值=
40、租赁资产公允价值租赁资产公允价值+出租出租人的初始直接费用人的初始直接费用 一般采用内插法逐次测算，最终确定。一般采用内插法逐次测算，最终确定。？2未实现融资收益的确认与分摊未实现融资收益的确认与分摊（3）租赁内含利率的计算。）租赁内含利率的计算。（最低租赁收款额（最低租赁收款额+未担保余值）现值未担保余值）现值=租赁资产公允价值租赁资产公允价值+出出租人的初始直接费用租人的初始直接费用 一般采用内插法逐次测算。一般采用内插法逐次测算。（4）实际利率法分摊未实现融资收益。）实际利率法分摊未实现融资收益。待分配的未实现融资收益额待分配的未实现融资收益额=初始确认的未实现融资收益初始确认的未实现融
41、资收益-出租出租人的初始直接费用人的初始直接费用 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款含：初始含：初始直接费用直接费用3应收融资租赁款坏账准备的计提应收融资租赁款坏账准备的计提n计提的基数是由于融资租赁引起的真实负债，计提的基数是由于融资租赁引起的真实负债，即应收融资租赁款减去未实现融资收益的余额，即应收融资租赁款减去未实现融资收益的余额，也就是也就是“应收融资租赁款应收融资租赁款”的借方余额减去的借方余额减去“未实现融资收益未实现融资收益”贷方余额的差额。贷方余额的差额。4未担保余值的核算未担保余值的核算（1）未担保余值的初始确认。租
42、出时对确认）未担保余值的初始确认。租出时对确认的未担保余值借记的未担保余值借记“未担保余值未担保余值”科目。科目。（2）未担保余值的定期核查。）未担保余值的定期核查。（3）未担保余值变动的处理。）未担保余值变动的处理。5或有租金在实际发生时计入当期损益。或有租金在实际发生时计入当期损益。6租赁期满收回、续租、出售处理租赁期满收回、续租、出售处理（1）出租人收回的处理）出租人收回的处理n第一种情况，存在担保余值，不存在未担保第一种情况，存在担保余值，不存在未担保余值。余值。n第二种情况，存在担保余值，也存在未担保第二种情况，存在担保余值，也存在未担保余值。余值。n第三种情况，不存在担保余值，存在
43、未担保第三种情况，不存在担保余值，存在未担保余值。余值。n第四种情况，不存在担保余值、不存在未担第四种情况，不存在担保余值、不存在未担保余值。保余值。租赁期满对余值方法的处理租赁期满对余值方法的处理分类分类冲转相关帐面记录冲转相关帐面记录 记录由承租人承担记录由承租人承担的损失的损失存存在在担担保保余余值值，不不存存在在未未担担保余值保余值借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款借：借：其他应收款其他应收款贷：营业外收入贷：营业外收入存存在在担担保保余余值值，也也存存在在未未担担保余值，保余值，借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款未担保余值未担保
44、余值借：借：其他应收款其他应收款贷：营业外收入贷：营业外收入不不存存在在担担保保余余值值，存存在在未未担担保余值，保余值，借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：未担保余值贷：未担保余值不不存存在在担担保保余余值值、不不存存在在未未担保余值担保余值备查记录备查记录（2）承租人续租的处理：视同租赁一直存在，）承租人续租的处理：视同租赁一直存在，分录同租赁期分录同租赁期（3）出租人出售租赁资产的处理。）出租人出售租赁资产的处理。承租人购买，租赁债权债务消失，确认承租人购买，租赁债权债务消失，确认“未担未担保余值保余值”进入进入“营业外支出营业外支出”。7相关会计信息的披露。相关会计信息的披露。n综合
45、应用例示综合应用例示承租人与出租人主要业务对比承租人与出租人主要业务对比主要业务主要业务承租人承租人出租人出租人1.租租赁赁资资产产使使用用权权转转移移取取得得使使用用权权、入入账账价价值值的的确确定定转转出出租租赁赁资资产产使使用用权权、租租赁赁资资产产价值的确定价值的确定2.余值担保余值担保为出租人提供担保为出租人提供担保接受担保余值（承租人、第三方）接受担保余值（承租人、第三方）承担未担保余值承担未担保余值3.租租赁赁引引起起的的债债权权债债务务对出租人的长期应付款对出租人的长期应付款对承租人的长期应收款对承租人的长期应收款4.初初始始直直接接费费用用的的计计量量资产的入账价值资产的入账
46、价值计入承租人的长期应收款计入承租人的长期应收款5.未确认融资费用未确认融资费用确认与摊销确认与摊销6.未实现融资收益未实现融资收益确认与分配确认与分配 7.租金的计付租金的计付 支付支付收取收取8.租赁资产的折旧租赁资产的折旧计提计提不计提不计提9.期满购入、续租、退回出售、续租、收回承租人与出租人使用的主要科目对比承租人与出租人使用的主要科目对比承租人承租人出租人出租人 名称名称性质性质名称名称性质性质固固定定资资产产融融资资租租入入固固定定资资产产资产类资产类融资租赁资产融资租赁资产资产类资产类未确认融资费用未确认融资费用负债类负债类未实现融资收益未实现融资收益资产类资产类长长期期应应付
47、付款款应应付付融融资资租租赁赁费费负债类负债类长长期期应应收收款款-应应收收融融资资租租赁赁款款资产类资产类未担保余值未担保余值资产类资产类未担保余值减值准备未担保余值减值准备资产类资产类租赁收入租赁收入损益类损益类2022/11/8上海对外贸易学院会计学院 邬展霞2022/11/8第四节第四节 售后租回交易的会计处理售后租回交易的会计处理一、售后回租交易的特点一、售后回租交易的特点n对租赁双方均有利可图n不仅是单一项的资产购售交易n存在融资租赁或经营租赁之分65承租人承租人出租人出租人资产的原所有者资产的原所有者资产的新所有者资产的新所有者仍仍保保留留对对资资产产的的占占有有权权、使使用用权
48、权和和控控制权制权让让渡渡对对新新购购入入资资产产的的占占有有权权、使使用用权权和和控控制权制权获得所需现金获得所需现金获得了一项回报有保障的投资项目获得了一项回报有保障的投资项目上海对外贸易学院会计学院 邬展霞二、承租方售后租回交易形成融资租赁二、承租方售后租回交易形成融资租赁66（一）主要内容与处理要求（一）主要内容与处理要求1 1转销出售资产的账面记录。转销出售资产的账面记录。固定资产、累积折旧、固定资产减值准备固定资产、累积折旧、固定资产减值准备 固定资产清理固定资产清理2 2售价与资产账面价值之间的差额分期摊销。售价与资产账面价值之间的差额分期摊销。该差额不属于正常的处置损益该差额不
49、属于正常的处置损益 递延损益递延损益未实现售后租回损益未实现售后租回损益3 3租期内以该项资产折旧进度分摊递延损益租期内以该项资产折旧进度分摊递延损益 调整折旧费调整折旧费主要的会计处理主要的会计处理资产售价高于资产账面价值资产售价高于资产账面价值 贷方贷方 递延损益递延损益资产售价低于资产账面价值资产售价低于资产账面价值 借方借方例例1-15、1-16。三、售后租回交易形成经营租赁的会计处理三、售后租回交易形成经营租赁的会计处理 公允公允价值价值非公允非公允价值价值营业外收支营业外收支交易实质交易实质判断基础判断基础差额的会计处理差额的会计处理售价售价公允价值其差公允价值其差额额营业外收支营
50、业外收支递延，按租金的支付递延，按租金的支付比例比例售价与账面价值差售价与账面价值差售价与账面价值差售价与账面价值差由未来的租赁付款由未来的租赁付款额补偿额补偿【相关法规相关法规】1企业会计准则第企业会计准则第21号号租赁（租赁（2006）2企业会计准则解释第企业会计准则解释第1号号（财会（财会2007第第14号）号）3企业会计准则讲解企业会计准则讲解(2008)Thanks1、每一个成功者都有一个开始。勇于开始，才能找到成功的路。11月-2211月-22Tuesday,November 8,20222、成功源于不懈的努力，人生最大的敌人是自己怯懦。05:42:4005:42:4005:421