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1、第第7 7章章 无形资产与投无形资产与投资性房地产资性房地产7.1 7.1 无形资产无形资产(intangible assets)7.2 7.2 投资性房地产投资性房地产(investment property)第第7 7章章 无形资产与投资性房地产无形资产与投资性房地产27.1.1 7.1.1 无形资产的性质无形资产的性质7.1.2 7.1.2 无形资产的分类无形资产的分类7.1.3 7.1.3 无形资产的取得无形资产的取得7.1.4 7.1.4 无形资产的摊销无形资产的摊销7.1.5 7.1.5 无形资产的出租无形资产的出租7.1.6 7.1.6 无形资产的处置无形资产的处置7.1.7 7
2、.1.7 无形资产的期末计价及报表列示无形资产的期末计价及报表列示7.1 7.1 无形资产无形资产(intangible assets)3 无形资产无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态，是指企业拥有或者控制的没有实物形态，且为企业带来多少经济利益具有较大不确定性的可且为企业带来多少经济利益具有较大不确定性的可辨认经济资源。辨认经济资源。一般来说，只有同时具有以下特征的经济资源才一般来说，只有同时具有以下特征的经济资源才能确认为无形资产。能确认为无形资产。1.1.无实体性无实体性 2.2.长期性长期性 3.3.不确定性不确定性 4.4.可辨认性可辨认性7.1.1 7.1.1 无形资产的性质
3、无形资产的性质4 无形资产没有实物形态无形资产没有实物形态。这一特征，主要是与。这一特征，主要是与固定资产等具有实物形态的资产相对而言的。固定资产等具有实物形态的资产相对而言的。但是，但是，需要指出的是需要指出的是，没有实物形态并不是无，没有实物形态并不是无形资产独有的特性，其他许多资产也不具有实物形形资产独有的特性，其他许多资产也不具有实物形态，如应收账款、对外投资等。态，如应收账款、对外投资等。1.1.无实体性无实体性5 无形资产应能在较长时期内供企业使用。无形资产应能在较长时期内供企业使用。一般来说，一般来说，使用年限应在使用年限应在1 1年以上。这一特征，主要是与应收账款年以上。这一特
4、征，主要是与应收账款等没有实物形态的流动资产相对而言的。等没有实物形态的流动资产相对而言的。但是，但是，需要指出的是需要指出的是，能在较长时期内供企业使用，能在较长时期内供企业使用也不是无形资产的独有特征，其他许多资产也能在较也不是无形资产的独有特征，其他许多资产也能在较长时期内供企业使用，如长期投资等。长时期内供企业使用，如长期投资等。2.2.长期性长期性6 无形资产能为企业带来多少未来的经济利益具有较无形资产能为企业带来多少未来的经济利益具有较大的不确定性。大的不确定性。当代科学技术的迅猛发展，使得许多无当代科学技术的迅猛发展，使得许多无形资产的经济寿命难以准确地预计，因而也使得无形资形资
5、产的经济寿命难以准确地预计，因而也使得无形资产能为企业带来多少未来的经济利益难以准确地预计。产能为企业带来多少未来的经济利益难以准确地预计。这一特征，这一特征，主要是与长期投资等既没有实物形态又主要是与长期投资等既没有实物形态又能在较长时期内供企业使用的资产相对而言的。能在较长时期内供企业使用的资产相对而言的。3.3.不确定性不确定性7 无形资产能够单独确认。无形资产能够单独确认。无形资产能够从企业中无形资产能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关资产或负分离或者划分出来，并能单独或者与相关资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交
6、换。换。这一特征，这一特征，主要是与商誉等不可辨认经济资源主要是与商誉等不可辨认经济资源相对而言的。相对而言的。4.4.可辨认性可辨认性8无形资产按照不同的标准，可以分为不同的类别。无形资产按照不同的标准，可以分为不同的类别。1.1.按经济内容分类按经济内容分类 2.2.按来源途径分类按来源途径分类 3.3.按经济寿命期限分类按经济寿命期限分类7.1.2 7.1.2 无形资产的分类无形资产的分类9无形资产按其反映的经济内容，可以分为：无形资产按其反映的经济内容，可以分为：（1 1）专利权）专利权（2 2）非专利技术）非专利技术 （3 3）商标权）商标权（4 4）著作权）著作权（5 5）土地使用
7、权）土地使用权 （6 6）特许权）特许权 1.1.按经济内容分类按经济内容分类10无形资产按其来源途径，可以分为：无形资产按其来源途径，可以分为：外来无形资产外来无形资产是指企业用货币资金或可以变是指企业用货币资金或可以变现的资产从国内外科研单位及其他企业购进的无现的资产从国内外科研单位及其他企业购进的无形资产以及接受投资或接受捐赠形成的无形资产。形资产以及接受投资或接受捐赠形成的无形资产。自创无形资产自创无形资产是指企业自行开发、研制的无是指企业自行开发、研制的无形资产。形资产。2.2.按来源途径分类按来源途径分类17 无形资产按是否具备确定的经济寿命期限，无形资产按是否具备确定的经济寿命期
8、限，可以分为期限确定的无形资产和期限不确定的可以分为期限确定的无形资产和期限不确定的无形资产。无形资产。期限确定期限确定的无形资产是指在有关法律中规的无形资产是指在有关法律中规定有最长有效期限的无形资产。定有最长有效期限的无形资产。期限不确定期限不确定的无形资产是指没有相应法律规的无形资产是指没有相应法律规定其有效期限，其经济寿命难以预先准确估计定其有效期限，其经济寿命难以预先准确估计的无形资产，的无形资产，如非专利技术。如非专利技术。3.3.按经济寿命期限分类按经济寿命期限分类18 企业取得的无形资产，只有在其产生的经济企业取得的无形资产，只有在其产生的经济利益很可能流入企业且其成本能够可靠
9、地计量的利益很可能流入企业且其成本能够可靠地计量的情况下，才能加以确认。企业取得的无形资产，情况下，才能加以确认。企业取得的无形资产，主要有以下几种形式：主要有以下几种形式：1.1.购入的无形资产购入的无形资产 2.2.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产7.1.3 7.1.3 无形资产的取得无形资产的取得19一般情形一般情形借：无形资产借：无形资产 贷：银行存款贷：银行存款 企业购入无形资产的企业购入无形资产的实际成本，包括实际成本，包括购买价购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的如律师费、咨询费、公证费、鉴定用途所发
10、生的如律师费、咨询费、公证费、鉴定费、注册登记费等其他支出。定费、注册登记费等其他支出。土地使用权比较特殊土地使用权比较特殊1.1.购入的无形资产购入的无形资产实际成本实际成本20应根据不同情况应根据不同情况，分别进行确认分别进行确认：（1 1）企业购入的企业购入的用于非房屋建筑物用于非房屋建筑物的的土土地使用权地使用权，应应单独确认为无形资产单独确认为无形资产，在使用期限内分期摊销。在使用期限内分期摊销。（2 2）企业购入的企业购入的用于房屋建筑物用于房屋建筑物的的土土地使用权地使用权，由由于土地使用权和房屋建筑物的使用年限不同于土地使用权和房屋建筑物的使用年限不同，也应也应单独确认为无形资
11、产单独确认为无形资产，不计入房屋建筑物成本不计入房屋建筑物成本；土土地使用权和房屋建筑物成本在使用期限内应分别摊地使用权和房屋建筑物成本在使用期限内应分别摊销和计提折旧。销和计提折旧。土土地地使使用用权权的的说说明明1.1.购入的无形资产购入的无形资产21（3 3）企业购入企业购入房屋建筑物实际支付价款中包含房屋建筑物实际支付价款中包含的土地使用权价值的土地使用权价值，应采用合理的方法将其从支应采用合理的方法将其从支付的全部价款中分离出来付的全部价款中分离出来，单独确认为无形资产单独确认为无形资产；如果无法合理将其进行分离如果无法合理将其进行分离，则应计入房屋建筑则应计入房屋建筑物成本。物成本
12、。（4 4）房地产开发企业购入房地产开发企业购入用于建造对外出售房用于建造对外出售房屋建筑物屋建筑物的土地使用权的土地使用权，应计入房屋建筑物等存应计入房屋建筑物等存货成本货成本，不确认为无形资产。不确认为无形资产。（5 5）已出租的土地使用权和持有并准备增值后已出租的土地使用权和持有并准备增值后转让的土地使用权，转让的土地使用权，确认为投资性房地产。确认为投资性房地产。土土地地使使用用权权的的说说明明1.1.购入的无形资产购入的无形资产22某企业购入一项专利权，双方协商确认的某企业购入一项专利权，双方协商确认的价值为价值为600 000600 000元，以银行存款支付。根据元，以银行存款支付
13、。根据以上资料，编制会计分录如下：以上资料，编制会计分录如下：借：无形资产借：无形资产专利权专利权 600 000600 000 贷：银行存款贷：银行存款 600 000600 000例例7-17-123购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付 借：无形资产借：无形资产 贷：长期应付款贷：长期应付款1.1.购入的无形资产购入的无形资产购买价款的购买价款的现值现值购买价款购买价款倒挤倒挤平衡平衡未确认融未确认融资费用资费用 实际支付的价款与购买价款的现值之间的实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额差额，除按照会计准则规定应予资本化的以外，应当在信除按
14、照会计准则规定应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期财务费用。用期间内计入当期财务费用。24 企业自行研究开发项目的支出，应当企业自行研究开发项目的支出，应当区分研究区分研究阶段支出与开发阶段支出。阶段支出与开发阶段支出。研究研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。进行的独创性的有计划调查。开发开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。新的或具有实质性改进的材料、装置
15、、产品等。2.2.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产25研究阶段的特点及会计处理研究阶段的特点及会计处理 特点特点在于其属于探索性的过程，是为了进一步在于其属于探索性的过程，是为了进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备。从已经的开发活动进行资料及相关方面的准备。从已经进行的研究活动看，将来是否能够转入开发、开进行的研究活动看，将来是否能够转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。为此，企业为此，企业研究阶段发生的支出，应予以费用化研究阶段发生的支出，应予以费用化。3.3.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产26企业应
16、根据自行研究开发项目在研究阶段发生的支出企业应根据自行研究开发项目在研究阶段发生的支出借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 贷：有关科目贷：有关科目期末应根据发生的全部研究支出期末应根据发生的全部研究支出借：管理费用借：管理费用 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出3.3.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产27开发阶段特点及会计处理开发阶段特点及会计处理 相对研究阶段而言，应当是完成了研究阶段的工相对研究阶段而言，应当是完成了研究阶段的工作，在很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条作，在很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。件已经具备。企业自行研究开发
17、项目在开发阶段发生的支出，企业自行研究开发项目在开发阶段发生的支出，同时满足同时满足下列条件的，应当确认为无形资产：下列条件的，应当确认为无形资产：完成该无形资产以使其能够完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术使用或出售在技术上具有可行性；上具有可行性；具有具有完成该无形资产并使用或出售的意图；完成该无形资产并使用或出售的意图；3.3.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产28无形资产产生经济利益的方式无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当自身存
18、在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；证明其有用性；有足够有足够的技术、财务资源和其他的技术、财务资源和其他资源支持资源支持，以，以完成完成该无形资产的该无形资产的开发开发，并，并有能力使用或出售有能力使用或出售该该无形资产；无形资产；归属于该无形资产归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地开发阶段的支出能够可靠地计量。计量。3.3.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产29企业开发阶段发生的企业开发阶段发生的应予以应予以资本化支出资本化支出借：研发支出借：研发支出资本化支出资本化支出 贷：有关科目贷：有关科目在确认无形资产时，应根据发生的全部开发支出在确认无形资产时，应根据
19、发生的全部开发支出借：无形资产借：无形资产 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出3.3.自行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产30几点特殊说明几点特殊说明 企业开发阶段发生的企业开发阶段发生的不应予以不应予以资本化支出，应作为资本化支出，应作为费用化支出处理。费用化支出处理。企业企业取得的仍处于研究阶段的无形资产取得的仍处于研究阶段的无形资产，在取得后，在取得后发生的支出也应当发生的支出也应当按照上述规定处理按照上述规定处理。无法区分无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的，应当将研究阶段支出和开发阶段支出的，应当将其所发生的研发支出其所发生的研发支出全部费用化全部费用化。3.3.自
20、行研究开发的无形资产自行研究开发的无形资产31某企业自行开发某项专利技术，研究和开发阶段发某企业自行开发某项专利技术，研究和开发阶段发生的应予以费用化的支出生的应予以费用化的支出 100 000100 000元，开发阶段发元，开发阶段发生符合资本化条件的支出生符合资本化条件的支出300 000300 000元，开发成功后发元，开发成功后发生注册登记费生注册登记费10 00010 000元，均以银行存款支付。元，均以银行存款支付。例例7-27-2（1 1）发生各项支出。）发生各项支出。借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 100 000100 000 资本化支出资本化支出 300 000
21、300 000 贷：银行存款等贷：银行存款等 400 000400 000（2 2）期末结算费用化支出）期末结算费用化支出。借：管理费用借：管理费用 100 000100 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 100 000100 000（3 3）登记注册后。）登记注册后。借：无形资产借：无形资产专利权专利权 310 000310 000 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出 300 000300 000 银行存款银行存款 10 00010 000321.1.无形资产的摊销期限无形资产的摊销期限2.2.无形资产的摊销方法无形资产的摊销方法 7.1.4 7.1.4 无形资
22、产的摊销无形资产的摊销33使用寿命有限使用寿命有限的无形资产的无形资产 如果无形资产的如果无形资产的使用寿命是有限的使用寿命是有限的，则应估计，则应估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；计量单位数量；使用寿命有限使用寿命有限的的无形资产，其应摊销金额应当无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。在使用寿命内系统合理摊销。如果预计使用寿命超过了相关合同规定的受益如果预计使用寿命超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，无形资产的摊销期限，年限或法律规定的有效年限，无形资产的摊销期限，一般按下列原则确定：一般按下
23、列原则确定：1.1.无形资产的摊销期限无形资产的摊销期限34（1 1）合同规定了受益年限，而法律未规定有效）合同规定了受益年限，而法律未规定有效年限，摊销年限以合同规定的受益期限为上限；年限，摊销年限以合同规定的受益期限为上限；（2 2）合同未规定受益年限，而法律规定了有效）合同未规定受益年限，而法律规定了有效年限，摊销年限以法定有效年限为上限；年限，摊销年限以法定有效年限为上限；（3 3）合同规定了受益年限，法律也规定了有效）合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限，摊销年限以受益年限与有效年限中较短者年限，摊销年限以受益年限与有效年限中较短者为上限。为上限。1.1.无形资产的摊销期限无形资
24、产的摊销期限35使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产 无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为应当视为使用寿命不确定使用寿命不确定的无形资产。的无形资产。使用寿命不确定的无形资产不应摊销使用寿命不确定的无形资产不应摊销 ，应于期应于期末进行减值测试。末进行减值测试。1.1.无形资产的摊销期限无形资产的摊销期限36 无形资产的无形资产的摊销方法摊销方法，应当反映与该项无形资，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，可以采用产有关的经济利益的预期实现方式，可以采用年限年限平均法、产量法、双倍余额递减法和年数总和法平均法、产
25、量法、双倍余额递减法和年数总和法等。等。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用无法可靠确定预期实现方式的，应当采用年限年限平均法平均法摊销。摊销。2.2.无形资产的摊销方法无形资产的摊销方法37 无形资产的无形资产的应摊销金额应摊销金额为其为其成本成本扣除扣除预计残值预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，如果有第三方承诺在使用寿命有限的无形资产，如果有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，或可以无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，或可
26、以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在，则可以预计其形资产使用寿命结束时很可能存在，则可以预计其净残值；净残值；否则，其残值应当视为零。否则，其残值应当视为零。2.2.无形资产的摊销方法无形资产的摊销方法38会计分录会计分录借：制造费用借：制造费用 管理费用管理费用 其他业务成本等其他业务成本等 贷：累计摊销贷：累计摊销2.2.无形资产的摊销方法无形资产的摊销方法39借：制造费用借：制造费用 5 000 5 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 5 0005 000案例案例7-37-3【例例7373】承例承例7171
27、。该项专利权法律规定。该项专利权法律规定的有效年限为的有效年限为2020年，合同规定的受益年限为年，合同规定的受益年限为1010年，采用年限平均法摊销，不预计净残值。年，采用年限平均法摊销，不预计净残值。根据以上资料，编制会计分录如下：根据以上资料，编制会计分录如下：年摊销额年摊销额600000/10600000/106000060000（元）（元）月摊销额月摊销额60000/1260000/1250005000（元）（元）40企业出租无形资产取得的企业出租无形资产取得的收入收入 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入7.1.5 7.1.5 无形资产的出租无形资产的出租应缴
28、纳应缴纳营业税、城市维护建设税和教育费附加营业税、城市维护建设税和教育费附加等等 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费出租的过程中，支付律师费、咨询费等费用。出租的过程中，支付律师费、咨询费等费用。借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：银行存款贷：银行存款41出租无形资产的摊销，一般有以下几种方法：出租无形资产的摊销，一般有以下几种方法：出租无形资产以后，出租无形资产以后，自己不再使用自己不再使用该项无形资产该项无形资产借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：累计摊销贷：累计摊销出租无形资产以后，出租无形资产以后，自己仍在使用自己仍在使用该项无形资产该项无形资产借：其他
29、业务成本借：其他业务成本 管理费用管理费用 制造费用制造费用 贷：累计摊销贷：累计摊销7.1.5 7.1.5 无形资产的出租无形资产的出租出租部分应承担的折旧出租部分应承担的折旧42出租无形资产取得的收入所占比例不大出租无形资产取得的收入所占比例不大，按，按照重要性原则照重要性原则借：管理费用借：管理费用 制造费用制造费用 贷：累计摊销贷：累计摊销7.1.5 7.1.5 无形资产的出租无形资产的出租43甲公司甲公司201201年年1 1月将一项用于月将一项用于A A产品生产的专利权产品生产的专利权出租给乙公司出租给乙公司，收取当月租金收取当月租金100 000100 000元元，营业税营业税税
30、率为税率为5%5%（假定不考虑其他税费假定不考虑其他税费）。该项专利权的。该项专利权的初始成本为初始成本为2 000 0002 000 000元元，预计生产产品的产量为预计生产产品的产量为10 00010 000件件，采用产量法进行摊销。采用产量法进行摊销。201201年年1 1月月，甲甲公司公司A A产品的产量为产品的产量为120120件件，乙公司乙公司A A产品的产量为产品的产量为8080件。根据以上资料件。根据以上资料，编制会计分录如下编制会计分录如下：（1 1）取得出租收入。取得出租收入。借借：银行存款银行存款 100 000 100 000 贷贷：其他业务收入其他业务收入 100 0
31、00 100 000（2 2）结转应交营业税。结转应交营业税。借借：营业税金及附加营业税金及附加 5 000 5 000 贷贷：应交税费应交税费应交营业税应交营业税 5 000 5 000案例案例7-47-444（3 3）摊销专利权成本。摊销专利权成本。单位产量摊销额单位产量摊销额：2 000 00010 0002 000 00010 000200200（元元）出租专利权负担摊销额出租专利权负担摊销额：200802008016 00016 000（元元）自自用专利权负担摊销额用专利权负担摊销额：20012020012024 00024 000（元元）借借：其他业务成本其他业务成本 16 000
32、 16 000 制造费用制造费用 24 000 24 000 贷贷：累计摊销累计摊销 40 000 40 000案例案例7-47-445无形资产的无形资产的处置包括处置包括无形资产的无形资产的出售出售和和报废报废等。等。1.1.无形资产的出售无形资产的出售 2.2.无形资产的报废无形资产的报废7.1.6 7.1.6 无形资产的处置无形资产的处置46 无形资产的无形资产的出售出售是指将无形资产的所有权让是指将无形资产的所有权让渡给他人。即在出售以后，企业不再对该项无形渡给他人。即在出售以后，企业不再对该项无形资产拥有占用、使用、收益、处置的权利。资产拥有占用、使用、收益、处置的权利。企业出售无形
33、资产收取的价款，不属于营业企业出售无形资产收取的价款，不属于营业收入。企业出售无形资产时，应将出售所得的价收入。企业出售无形资产时，应将出售所得的价款扣除相关税费和该项无形资产账面价值后的差款扣除相关税费和该项无形资产账面价值后的差额，确认为当期损益。额，确认为当期损益。1.1.无形资产的出售无形资产的出售47借：银行存款借：银行存款 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 贷：无形资产贷：无形资产 应交税费应交税费1.1.无形资产的出售无形资产的出售销售税费销售税费账面账面价值价值倒挤倒挤平衡平衡营业外支出营业外支出营业外收入营业外收入销售价款销售价款48某企业出售一项无形资产某
34、企业出售一项无形资产，收取价款收取价款100000100000元元，应交营业税应交营业税50005000元元（假定不考虑其他税费假定不考虑其他税费），），用用银行存款支付律师费银行存款支付律师费25002500元元，该项无形资产的原该项无形资产的原始价值为始价值为150000150000元元，累计摊销额为累计摊销额为7000070000元元，未未计提减值准备。据以上资料计提减值准备。据以上资料，编制会计分录如下编制会计分录如下：借借：银行存款银行存款 100 000 100 000累计摊销累计摊销 70 000 70 000 贷贷：无形资产无形资产 150 000 150 000 应交税费应交
35、税费应交营业税应交营业税 5 000 5 000 银行存款银行存款 2 500 2 500 营业外收入营业外收入 12 500 12 500例例7-57-549借：营业外支出借：营业外支出 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 贷：无形资产贷：无形资产2.2.无形资产的报废无形资产的报废账面账面价值价值501.1.无形资产的期末计价无形资产的期末计价2.2.报表列示报表列示7.1.7 7.1.7 无形资产的期末计价及报表列示无形资产的期末计价及报表列示51（1 1）无形资产的可收回金额）无形资产的可收回金额（2 2）无形资产的减值损失）无形资产的减值损失1.1.无形资产的期末计价
36、无形资产的期末计价52 每年年末每年年末，企业应对无形资产的账面价值进，企业应对无形资产的账面价值进行检查。如果出现减值迹象，应对无形资产的可行检查。如果出现减值迹象，应对无形资产的可收回金额进行估计。收回金额进行估计。可收回金额可收回金额应当根据无形资产的应当根据无形资产的公允价值减公允价值减去处置费用后的净额去处置费用后的净额与与无形资产预计未来现金流无形资产预计未来现金流量的现值量的现值两者之间两者之间较高者较高者确定。确定。（1 1）无形资产的可收回金额）无形资产的可收回金额53 无形资产可收回金额的计量结果表明，资产的可收无形资产可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价
37、值的回金额低于其账面价值的借：资产减值损失借：资产减值损失 账面价值可回收金额账面价值可回收金额 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 无形资产减值损失确认后，减值无形资产的无形资产减值损失确认后，减值无形资产的摊销费摊销费用应当在未来期间作相应调整，用应当在未来期间作相应调整，以使该无形资产在剩余以使该无形资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的无形资产账面价值。使用寿命内，系统地分摊调整后的无形资产账面价值。无形资产无形资产减值损失一经确认减值损失一经确认，在以后会计期间，在以后会计期间不得不得转回。转回。（2 2）无形资产的减值损失）无形资产的减值损失54甲公司甲公司201201年年
38、1 1月月5 5日购入一项专利权日购入一项专利权，实际支付实际支付价款价款300000300000元元，预计使用年限为预计使用年限为1010年。年。204204年年1212月月3131日日，该项专利权发生减值该项专利权发生减值，预计未来现金流预计未来现金流量的现值为量的现值为120000120000元元，公允价值为公允价值为110 000110 000元。该元。该项专利权发生减值以后项专利权发生减值以后，预计剩余使用年限为预计剩余使用年限为5 5年。年。207207年年1 1月月5 5日日，甲公司将该专利权出售甲公司将该专利权出售，收取价收取价款款60 00060 000元元，应交营业税应交营
39、业税30003000元元。例例7-67-6计算该项专利权在计算该项专利权在204204年年1212月月3131日计提减值日计提减值准备前的账面余额准备前的账面余额账面余额账面余额300000300000300004300004180000180000（元元）计提减值准备计提减值准备可回收金额可回收金额120000120000元元应计提的减值准备应计提的减值准备=180000-120000=180000-1200006000060000（元元）借借：资产减值损失资产减值损失 60 000 60 000贷贷：无形资产减值准备无形资产减值准备 60 000 60 00055计算剩余使用年限内年摊销额
40、计算剩余使用年限内年摊销额剩余使用年限内年摊销额剩余使用年限内年摊销额 （1800001800006000060000）/52400024000（元）（元）计算该项专利权在计算该项专利权在207207年年1 1月月5 5日的累计摊销和日的累计摊销和账面价值账面价值205205年至年至206206年摊销额年摊销额2400022400024800048000（元元）累计摊销累计摊销1200001200004800048000168000168000（元元）账面价值账面价值30000030000016800016800060000600007200072000（元元）出售专利权出售专利权 借借：银行
41、存款银行存款 60 000 60 000 累计摊销累计摊销 168 000 168 000 无形资产减值准备无形资产减值准备 60 000 60 000 营业外支出营业外支出 15 000 15 000 贷贷：无形资产无形资产 300 000 300 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 3 000 3 000例例7-67-656（1 1）“无形资产无形资产”项目。在资产负债表中，项目。在资产负债表中，“无形无形资产资产”项目反映全部无形资产的账面价值，即以无形项目反映全部无形资产的账面价值，即以无形资产的原始价值扣除累计摊销和无形资产减值准备后资产的原始价值扣除累计摊销和无形资产减值
42、准备后的净额列示。的净额列示。（2 2）“研发支出研发支出”项目。在资产负债表中，项目。在资产负债表中，“研发研发支出支出”项目反映全部处于开发阶段的无形资产符合资项目反映全部处于开发阶段的无形资产符合资本化条件的支出，可以按照本化条件的支出，可以按照“研发支出研发支出”科目的余额科目的余额直接列示。直接列示。2.2.报表列示报表列示577.2.1 7.2.1 投资性房地产的取得投资性房地产的取得7.2.2 7.2.2 投资性房地产的出租收入投资性房地产的出租收入7.2.3 7.2.3 投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量7.2.4 7.2.4 投资性房地产的转换投资性房地产的转换7.
43、2.5 7.2.5 投资性房地产的处置投资性房地产的处置7.2.6 7.2.6 投资性房地产账务处理举例投资性房地产账务处理举例7.2 7.2 投资性房地产投资性房地产(investment property)58 投资性房地产投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。或两者兼有而持有的房地产。主要包括：主要包括：已出租的建筑物已出租的建筑物 已出租的土地使用权已出租的土地使用权 持有并准备增值后转让的土地使用权等持有并准备增值后转让的土地使用权等7.2.1 7.2.1 投资性房地产的取得投资性房地产的取得59 企业取得的投资性房地产，不论是外购
44、还企业取得的投资性房地产，不论是外购还是自行建造或开发，均应按照取得成本进行初是自行建造或开发，均应按照取得成本进行初始计量。始计量。借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 贷：银行存款贷：银行存款 其取得成本的确认与计量方法与取得固定其取得成本的确认与计量方法与取得固定资产或无形资产的方法相同。资产或无形资产的方法相同。7.2.1 7.2.1 投资性房地产的取得投资性房地产的取得60 投投资资性性房房地地产产对对外外出出租租取取得得的的出出租租收收入入，属于其他业务收入。属于其他业务收入。借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入根据应交纳的营业税费等根据应交纳的营业税费等
45、 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费7.2.2 7.2.2 投资性房地产的出租收入投资性房地产的出租收入61 投投资资性性房房地地产产的的计计量量模模式式有有成成本本模模式式(cost model)和公允价和公允价值模式模式(fair value model)。一一个个企企业业的的投投资资性性房房地地产产只只能能采采用用一一种种计计量模式，量模式，计量模式一经确定，不得随意变更。计量模式一经确定，不得随意变更。7.2.3 7.2.3 投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量62 采采用用成成本本模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产比比照照固固定定资资产产
46、或或无无形形资资产产对对已已出出租租的的建建筑筑物物或或土土地地使使用用权权进进行行计量，并计提折旧或摊销。计量，并计提折旧或摊销。借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产累计折旧（摊销）1.1.采用成本模式采用成本模式(cost model)进行后续计量进行后续计量63 如如果果投投资资性性房房地地产产存存在在减减值值迹迹象象，应应当进行减值测试，计提相应的减值准备。当进行减值测试，计提相应的减值准备。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备1.1.采用成本模式采用成本模式(cost model)进行后续计量
47、进行后续计量64 采用公允价值模式计量的投资性房地产，采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同应当同时满足以下条件：时满足以下条件：（1 1）投资性房地产所在地投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场有活跃的房地产交易市场，投资性房地产投资性房地产可以可以在房地产交易市场在房地产交易市场中直接交易中直接交易。（2 2）企业能够从房地产交易市场上企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房从而对投资性房地产的公允价值地产的公允价值做出科学合理的估计。做出科学合理的估计。2.2.采用公允价值采用公允价值(fa
48、ir value)模式进行后续计量模式进行后续计量65 采采用用公公允允价价值值模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产，不不计计提提折旧或摊销。折旧或摊销。资资产产负负债债表表日日，应应以以投投资资性性房房地地产产的的公公允允价价值值为为基础，对其账面价值进行基础，对其账面价值进行调整调整，差额计入当期损益。，差额计入当期损益。借借或或贷：贷：投资性房地产投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷贷或或借：借：公允价值变动损益公允价值变动损益2.2.采用公允价值采用公允价值(fair value)模式进行后续计量模式进行后续计量66【特别注意特别注意】如如果果将将投投资资性性房房地地产产由
49、由成成本本模模式式计计量量转转为为公公允允价价值值模模式式计计量量，属属于于会会计计政政策策变变更更，需需要要进行追溯调整。进行追溯调整。已已采采用用公公允允价价值值模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产，不得从公允价值模式转为成本模式。不得从公允价值模式转为成本模式。2.2.采用公允价值采用公允价值(fair value)模式进行后续计量模式进行后续计量67首首先先应应将将以以前前年年度度和和当当年年计计提提的的折折旧旧和和摊摊销销予予以以冲销，将投资性房地产的账面价值还原为初始成本冲销，将投资性房地产的账面价值还原为初始成本借：投资性房地产累计折旧（摊销）借：投资性房地产累计折旧（摊
50、销）贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 盈余公积盈余公积 其他业务成本其他业务成本其其次次将将投投资资性性房房地地产产初初始始成成本本按按照照变变更更日日当当年年年年初初的公允价值进行调整的公允价值进行调整借或贷：投资性房地产借或贷：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷或借：利润分配贷或借：利润分配未分配利润未分配利润3.3.成本模式转换为公允价值模式成本模式转换为公允价值模式当年折旧额当年折旧额以前年度折旧，以前年度折旧，盈余公积占盈余公积占10%10%68最最后后将将投投资资性性房房地地产产变变更更日日当当年年年年初初的的公公允允价价值值调整为变更日的公允价值。调整为变更日的