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1、财务报表编制与分析财务报表编制与分析丁启军丁启军 曹晓波曹晓波 卓义容卓义容CONTENTS目目 录录第一篇第一篇 财务报表的编制财务报表的编制第一章第一章 财务报表编制与分析财务报表编制与分析第二章第二章 资产负债表的编制资产负债表的编制第三章第三章 利润表的编制利润表的编制第四章第四章 现金流量表的编制现金流量表的编制第五章第五章 所有者权益变动表的编制所有者权益变动表的编制第六章第六章 合并财务报表编制合并财务报表编制第二篇第二篇 企业财务分析企业财务分析第七章第七章 财务分析总论财务分析总论第八章第八章 战略分析战略分析第九章第九章 会计分析会计分析第十章第十章 企业财务能力分析企业财
2、务能力分析第十一章第十一章 前景分析法前景分析法第一章 财务报表编制与分析第一篇第一篇 财务报表的编制财务报表的编制第一节 财务报表的含义及其分类一、财务报表的含义 财务报表是依据日常账簿资料，按照预先设计的指标体系，运用表格形式对会计主体某一特定日期的财务状况、某一会计期间的经营成果、现金流量等进行综合反映的书面文件。财务报表主要包括报表和附注两部分，报表部分是企业主要对外提供会计信息的核心部分；附注部分是对报表部分的补充、解释和说明。 理解财务报表的含义有必要与会计报表、财务会计报告加以区别。 会计报表、财务报表和财务报告都是会计系统的产品，但它们既有联系，又有区别。 会计报表既包括会计主
3、体对外提供的财务报表，又包括为企业内部管理服务、不对外提供的报表成本报表等。一般来说，财务报表习惯上也称为会计报表，两者不加以区别。 财务会计报告（Financial report）这一概念，是从西方国家引进的。美国财务会计准则委员会（FASB）在其发布的财务会计概念公告（SFAC）中提出：“财务会计报告不仅包括财务报表，而且包括传递直接或间接地与会计系统所提供信息有关的各种信息的其他手段。” 可见，财务会计报告包括会计报表、财务报表，这部分主要有资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等；财务报表附注、审计报告、财务情况说明书等有助于财务信息使用者解读企业财务信息的其他非财务资料。
4、编制财务会计报告，是对单位会计核算工作的全面总结，也是及时提供真实、完整会计资料的重要环节。在上述财务会计报告组成中，财务报表是财务会计报告的主要部分，而财务报表附注、财务情况说明书等则是必要的补充。财务会计报告是在财务报表的基础上逐步拓展形成的，可以说，没有财务报表，就不会有现在的财务会计报告。 但是，财务报表与财务会计报告又有区别，二者的主要区别是： 1.内容方面 2.质量特征方面 3.程序约束方面 从上述分析中可以看出，财务会计报告包括财务报表(我国在实务中仍习惯称其为会计报表)、补充资料(报表附注和有关附表)及财务情况说明书。其组成如图1-1所示。 BS代表资产负债表；IS 代表利润表
5、。二、财务报表构成 按照我国现行会计制度的规定，企业的财务报表主要包括资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益（所有者权益）变动表以及各种附表和附注说明等。不同的财务报表是相互联系的，它们从不同的角度说明企业的财务状况、经营业绩和现金流量情况，组成一个完整的报表体系。为了深入了解和利用财务报表，财务报表可以按照不同的标准进行分类。 （一）按服务对象，可以分为对外报表和内部报表 （二）按报表所提供会计信息的重要性，可以分为主表和附表 （三）按编制和报送的时间分类，可以分为中期财务报表和年度财务报表 各财务报表的编制时间要求表表1-1所示。三、财务报表的分类上市公司都要求提供中期报告；中期报表、年
6、度报表：资产负债表、利润表、现金流量表、应交增值税明细表；年度报表：资产减值准备明细表、股东权益增减变动表、利润分配表、分部报表（业务分部或地区分部）（四）按编报单位分类 财务报表按编报单位有两种分类。 1.有上下级隶属关系的单位，财务报表可以分为基层财务报表、汇总财务报表 基层财务报表是由独立核算的基层单位编制的反映本基层单位情况的报表;汇总财务报表是上级主管部门 将基层报表汇总,加上自身报表编制而成。 2.属于集团公司的，会计报表可以分为个别财务报表、合并财务报表 个别财务报表是有独立的法人资格的各子公司编制反映本企业情况的报表；合并财务报表是由母公司编制的反映企业集团的报表（包括母公司、
7、子公司业务）。母公司、子公司均具有独立的法人资格，既是会计主体，又是法律主体。如图1-2所示。（五）按财务报表反映的经济内容分类 按财务报表反映的经济内容一般分为资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表。这四张报表是企业必须对外报送的会计报表。第二节 财务报表的编制要求与注意事项一、财务报表的编制要求 企业财务报表的编制，要遵守会计规范（会计法、企业会计准则等）中规定的统一编制要求，这样才能给利益相关者提供决策有用的信息。同时，对于不同报告期的财务报表，还有其特殊的要求。（一）财务报表的一般编制要求 1.时间要求：及时编制，迅速上报 2.格式要求：财政部门统一规定 3.质量要求 （1）
8、数字真实 （2）计算准确 （3）内容完整 （4）说明清楚 （二）中期财务报表的编制要求 依据准则：企业会计准则第32号中期财务报告。 1.中期财务报表应遵循的原则（1）与年度财务报表相一致的原则（2）重要性原则 重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础，而不得以预计的年度财务数据为基础。 重要性原则的运用应当保证中期财务报表包括与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。 重要性程度的判断需要根据具体情况作具体分析和职业判断。（3）及时性原则 2.中期比较财务报表要求 新会计准则规定：中期财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。 为了提高财务报表信息的可比性
9、、相关性和有用性，企业在中期末除了编制中期末资产负债表、中期利润表和现金流量表之外，还应当提供前期比较财务报表。中期财务报表准则规定，中期财务报表应当按照下列规定提供比较财务报表： （1）本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表。（2）本中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上年度可比期间的利润表。其中，上年度可比期间的利润表包括：上年度可比中期的利润表和上年度年初至上年可比中期末的利润表。（3）年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至上年可比中期末的现金流量表。二、财务报表编制的注意事项（一）编制财务报表前的注意事项 在编制财务报表前应将本期发生的经济业务均登入账，保证账证相符、账账相符
10、、账实相符。尤其应注意： 1.合理确认本期的收入和费用 2.清查核实财产物资 3.清理核对往来账目 4.按规定计算、结转应分配利润（二）编制财务报表时的注意事项（1）金额单位：人民币，以“元”为单位，填制“分” 。（2）文字和数字的填列：工整清晰，不得潦草；若出现差错，应按规定方法更正，并加盖制表人印章。（3）表内出现负数：以“-”号表示，“-”号应在数字之前占两个数字格，不能用红字。（4）“年初数”的项目：数字必须与上年度报表中同类项目的“期末数”核对一致。（5）年度决算一经批准，需要调整的事项要在下年度按规定调整。（6）报表中补充资料：填写齐全，不得遗漏。三、财务报表的审查 财务报表在报送
11、前必须经过审查，只有经过审查的财务报表，才能保证财务报表的质量，增强财务报表的可信性。财务报表的审查包括两个方面的审查：一是内部审查，即单位领导的审查；二是外部审查，即注册会计师的审计。（一）单位领导对财务报表的审查：负会计责任（二）注册会计师对财务报表的审计：负审计责任第二章 资产负债表的编制 资产负债表是反映企业在某一特定日期（月末、季末、半年末、年末）的全部资产、负债和所有者权益情况的财务报表，它表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权。它是一张揭示企业在一定时点财务状况的静态报表。其编制的理论依据是“资产=负债+所有者权益”这一会计基本恒等
12、式。资产负债表是财务报表中第一大报表，又称为01表。一、资产负债表的格式和内容 目前资产负债表的格式分为报告式和账户式两种，各国根据需要分别采用不同的格式。（一）报告式资产负债表的格式和内容 报告式资产负债表又称为垂直式资产负债表，是将资产负债表的项目自上而下排列，首先列示资产项目，其次列示负债项目，最后再列示所有者权益项目。报告式资产负债表的平衡关系体现在资产总额减负债总额等于所有者权益总额，该表突出强调的是企业的所有者权益情况。报告式资产负债表的简化格式如表2-1所示。第一节 资产负债表概述（二）账户式资产负债表的格式和内容 账户式资产负债表，又称为平衡式资产负债表，是将资产项目列在报表的
13、左方，负债和所有权益项目列在报表的右方，犹如会计中“T”型账户的左右分列。账户式资产负债表的平衡关系体现在左方的资产总额等于右方负债和所有者权益总额的合计，是左右两方的平衡。账户式资产负债表的简化格式如表2-2所示。（三）我国资产负债表的格式和内容 我国企业一般采用账户式资产负债表。根据国家财政部2006年颁布的企业会计准则第30号财务报表列报准则及应用指南规定，一般企业资产负债表的格式如表2-3所示。 账户式资产负债表由表首、正表和表尾三部分组成 。 1.表首：是报表的标志 （1）有报表名称：资产负债表。 （2）编制单位：单位全称。 （3）编报日期：资产负债表是静态报表，因此日期应填列报告期
14、末最后一天的日期，如2014年12月31日； 2014年6月30日等。 （4）金额单位：以“元”为单位，计至分。 2.正表：是报表的主体 （1）格式 比较报表（两期的数据）：年初数或年初余额（不能写上年数，因是静态报表，下同）、年末数或期末余额。 （2）内容 正表部分是资产负债表的核心内容，按“资产=负债+所有者权益”的原理排列，左边列示资产，右边列示负债和所有者权益。根据财务报表信息列报的可比性要求：财务报表至少应当提供所有列报项目上一可比会计期间的比较数据。资产负债表要填列“年初余额”和“期末余额”两栏。在资产负债表中，资产类的各项目是按其流动程度由强到弱的顺序排列，即先流动资产，后长期资
15、产，流动性最强的“货币资金”排在第一位，其他资产等以此类推；负债类项目是按其到期日由近到远的顺序排列，即流动负债、长期负债；所有者权益类项目是按其永久性递减的顺序排列，即实收资本（股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润。 3.表尾：有关人员签字盖章第二节 资产负债表的编制原理一、资产负债表“年初余额”栏填列原理原理：“数字搬家” 资产负债表“年初余额”栏内的各项目数字应根据上年度资产负债表各项目的“年末余额”栏的数字填列。如本年度资产负债规定各项目名称和内容同上年度不一致时，应对上年度资产负债表各项目的名称和“年末余额”栏内的数字作相应的调整后，填入本表的“年初余额栏”。二、资产负债表“期末余
16、额”栏填列原理 依据总分类账或有关明细账的期末余额分析计算填列。（一）资产类项目具体填列1.“货币资金”项目2.“交易性金融资产”项目3. “应收票据”项目4.“应收账款”项目5.“预付账款”项目6. “应收利息”项目7.“应收股利”项目8.“其他应收款”项目9.“存货”项目10.“一年内到期的非流动资产”项目11.“其他流动资产”项目12.“可供出售金融资产”项目13.“持有至到期投资”项目14.“长期应收款”项目15.“长期股权投资”项目16. “投资性房地产”项目17. “固定资产”项目18. “在建工程”项目19. “工程物资”项目20.“固定资产清理”项目21.“生产性生物资产”项目
17、22.“油气资产”项目23.“无形资产”项目24. “开发支出”项目25.“商誉”项目26.“长期待摊费用”项目27.“递延所得税资产”项目28.“其他非流动资产”项目（二）负债类项目具体填列1.“短期借款”项目2.“交易性金融负债”项目3.“应付票据”项目4.“应付账款”项目5.“预收账款”项目6.“应付职工薪酬”项目7.“应交税费”项目8.“应付利息”项目9.“应付股利”项目10.“其他应付款”项目11.“一年内到期的非流动负债”项目12.“其他流动负债”项目13.“长期借款”项目14.“应付债券”项目15.“长期应付款”项目16.“专项应付款”项目17.“预计负债”项目18.“递延所得税
18、负债”项目19.“其他非流动负债”项目（三）所有者权益类项目具体填列 1.“实收资本（或股本）”项目 2.“资本公积”项目 3.“库存股”项目 4.“盈余公积”项目 5.“未分配利润”项目编制资产负债表应注意的问题 1.注意会计账户与报表项目的对应关系 2.资产价值必须按实际成本反映 3.注意准确运用数字符号第三章 利润表的编制第一节 利润表概述 利润表是反映企业在一定会计期间（月度、季度、半年度、年度）的经营成果的财务报表。利润表的编制依据是“利润=收入-费用”，利润表揭示企业在一定会计期间利润实现(或发生亏损)的状况，是一张动态财务报表。利润表是第二大财务报表，又称为02表。一、利润表的格
19、式和内容 关于利润表的格式，目前国际上流行的主要有单步式和多步式两种，各国根据需要采用不同的格式。（一）单步式利润表的格式和内容 单步式利润表将所有的收入及所有的费用和支出分别汇总，两者相减得出本期净利润。单步式利润表的格式如表3-1所示。（二）多步式利润表的格式和内容 多步式利润表是通过对当期的收入、费用、支出项目按性质加以归类，按净利润形成的主要环节列示一些中间性利润指标，如营业利润、利润总额、净利润，分步计算，最后计算企业当期净损益。多步式利润表的格式如表3-2所示。（三）我国利润表的格式和内容 目前，我国采用的是多步式利润表，按年报送的利润表有两期金额：“本期金额”和“上期金额”。我国
20、利润表的具体格式如表3-2所示。我国利润表的格式主要由表首、正表和表尾三部分组成。 1.表首：是报表的标志（1）报表名称：利润表。（2）编制单位：单位全称。（3）编报日期：利润表是动态报表，日期为某年某月、某年，不能写到日。（4）金额单位：以人民币“元”为单位。 2.正表：是报表的主体（1）格式：比较报表（2）内容 3.表尾：有关人员签字盖章第二节第二节 利润表的编制原理利润表的编制原理一、利润表一、利润表“上期金额上期金额”栏填列原理栏填列原理原理：“数字搬家” 在编制年度利润表时，利润表中“上期金额”栏内的各项目数字应根据上年度利润表各项目的“本期金额”栏的数字填列。 如上年度利润表和本年
21、度利润表的项目名称和内容不一致时，应对上年度利润表项目名称和数字按本年度的规定进行调整，填入本表的“上期金额”栏。二、利润表二、利润表“本期金额本期金额”栏填列原理栏填列原理 原理：根据各损益类账户的本年实际发生额分析计算填列或根据各损益类账户期末转入“本年利润”账户的余额计算填列。（一）利润表（一）利润表“本期金额本期金额”栏的填列方法分类栏的填列方法分类根据利润表具体各项目的填列方法可分为四种：1.直接根据各损益类账户期末转入“本年利润”账户的余额填列2. 根据各损益类账户期末转入“本年利润”账户的余额计算填列3.根据表内项目计算填列4.根据有关资料计算填列（二）利润表表内具体项目填列（二
22、）利润表表内具体项目填列1.“营业收入”项目2.“营业成本”项目3.“营业税金及附加”项目4.“销售费用”项目5.“管理费用”项目6.“财务费用”项目7.“资产减值损失”项目8.“公允价值变动损益”项目9.“投资收益”项目10.“营业利润”项目11.“营业外收入”项目12.“营业外支出”项目13.“利润总额”项目14“所得税费用”项目15.“净利润”项目16.“每股收益”项目第三节第三节 利润表的编制实务利润表的编制实务一、编制利润表的步骤一、编制利润表的步骤1根据原始凭证编制记账凭证，登记总账、明细账，并进行账账核对、账实核对、账证核对。2编制各账户的试算平衡表，检查账户的正确性，为编制利润
23、表做准备。3依据试算平衡表中损益类账户的本期发生额，结合有关明细账户的发生额，计算并填列利润表的各项目。4检验利润表的完整性及正确性，包括表头部分的填制是否齐全、各项目的填列是否正确、各种利润的计算是否正确。5有关人员签字盖章。 二、利润表编制实务举例二、利润表编制实务举例 【例例3-7】位于市区的大华公司为增值税一般纳税人，生产应税消费品，增值税税率17%，消费税税率8%。2 013年11月30日损益类有关科目结转前的余额见表3-4。2013年12月，大华公司发生下列经济业务：1.销售产品一批，增值税专用发票注明售价200万元，增值税34万元，款项尚未受到。该批产品成本为120万元。2.本月
24、发生应付职工薪酬150万元，其中生产工人工资100万元，车间管理人员工资10万元，厂部管理人员工资25万元，销售人员工资15万元。3.本月收到增值税返还50万元。4.本月摊销自用无形资产成本20万元。5.本月根据主营业务计算缴纳有关税费及应交城建税、教育费附加。6.2014年12月31日，某项交易性金融资产公允价值上升2万元。7.2014年12月31日，计提坏账准备5万元，计提存货跌价准备10万元。8.假定本年应纳税所得额为500万元；递延所得税资产年初余额为10万元，年末余额为15万元；递延所得税负债年初余额为20万元，年末余额为30万元。要求：（1）编制大华公司2014年12月份相关业务的
25、会计分录；（2）编制2014年度利润表。第四章 现金流动表的编制第一节第一节 现金流量表概述现金流量表概述一、现金流量表的编制基础一、现金流量表的编制基础 现金流量表是以现金为基础编制的。这里的现金是广义上的现金，具体包括库存现金、可以随时用于支付的银行存款、其他货币资金和现金等价物四项。不能随时用于支付的银行存款不属于现金。二、现金流量表的编制范围二、现金流量表的编制范围 一般说来，能够引起企业现金流量净额发生变化的交易或事项，均应纳入现金流量表的编制范围。企业日常经营业务很多，发生的交易或事项也很多，但并不是所有的交易或事项都影响企业的现金净流量。企业的经济业务按照与现金流量表的编制基础的
26、关系可分为以下3种情况：（一）不涉及编制基础的经济业务（一）不涉及编制基础的经济业务（二）同时涉及编制基础的经济业务（二）同时涉及编制基础的经济业务（三）单方面涉及编制基础的经济业务（三）单方面涉及编制基础的经济业务三、我国现金流量表的格式和内容三、我国现金流量表的格式和内容（一）主表部分（一）主表部分 主表部分主要用纯粹的业务语言来描述现金流，例如经营活动：销售商品、提供劳务收到的现金、购买商品、接受劳务支付的现金。主表主要有表首和正表构成：1表首：是报表的标志（1）有报表名称：现金流量表（2）编制单位：单位全称（3）编报日期：是动态报表，一定会计期间，日期为某年某月、某年度，不能写到日。如
27、2 014年12月；2 014年度等。2正表：是报表的主体。（1）格式：比较报表（两期的数据）：本期金额、上期金额（2）内容：主要五项内容 经营活动产生的现金流量，包括：现金流入小计、现金流出小计、现金流量净额； 投资活动产生的现金流量，包括：现金流入小计、现金流出小计、现金流量净额； 筹资活动产生的现金流量，包括：现金流入小计、现金流出小计、现金流量净额； 汇率变动对现金的影响额； 现金及现金等价物的期初、期末、变动数。（二）附表部分（二）附表部分 现金流量表的附表即补充资料，是对现金流量表的补充说明，主要用职业会计专业语言来描述现金流量。补充资料的内容主要有三项：1.将净利润调节为经营活动
28、现金流量净额；2.不涉及现金收支的重大投资和筹资活动；3.现金及现金等价物的净变动情。第二节第二节 现金流量表的编制原理现金流量表的编制原理一、现金流量表一、现金流量表“上期金额上期金额”栏填列原理栏填列原理原理：“数字搬家” 在编制年度现金流量表主表时，现金流量表中“上期金额”栏内的各项目数字应根据上年度现金流量表各项目的“本期金额”栏的数字填列。 如上年度现金流量表和本年度现金流量表的项目名称和内容不一致时，应对上年度现金流量表项目名称和数字按本年度的规定进行调整，填入本表的“上期金额”栏。二、现金流量表二、现金流量表“本期金额本期金额”栏填列原理栏填列原理（一）经营活动产生的现金流量项目
29、的填列原理（一）经营活动产生的现金流量项目的填列原理（二）投资活动产生的现金流量项目的填列原理（二）投资活动产生的现金流量项目的填列原理（三）筹资活动产生的现金流量项目的填列原理（三）筹资活动产生的现金流量项目的填列原理（四）（四）“汇率变动对现金及现金等价物的影响汇率变动对现金及现金等价物的影响”的填制原理的填制原理（五）（五）“现金及现金等价物的净增加额现金及现金等价物的净增加额”的填制原理的填制原理（六）（六）“期末现金及现金等价物余额期末现金及现金等价物余额”的填制原理的填制原理三、现金流量表补充资料项目的填制原理三、现金流量表补充资料项目的填制原理（一）将净利润调节为经营活动的现金流
30、量（一）将净利润调节为经营活动的现金流量（二）不涉及现金收支的投资和筹资活动（二）不涉及现金收支的投资和筹资活动 不涉及现金收支的投资和筹资活动项目，反映企业一定期间内影响资产和负债但不形成现金收支的所有投资和筹资活动的信息。这些投资和筹资活动虽不涉及现金收支，但对以后各期的现金流量会产生重大影响。所以也应进行列示和披露。1.债务转为资本本项目反映企业本期转为资本的债务金额；2.一年内到期的可转换公司债券本项目反映企业一年内到期的可转换公司债券的本息；3.融资租入固定资产本项目反映企业本期融资租入的固定资产，计入长期应付款的金额。（三）现金及现金等价物净变动情况（三）现金及现金等价物净变动情况
31、 此部分内容主要根据有关现金账户的期初余额与期末余额计算填列，并与主表中的第五项“现金及现金等价物的净增加额”的金额相等。第三节第三节 工作底稿法编制现金流量表实务工作底稿法编制现金流量表实务一、工作底稿法原理一、工作底稿法原理 工作底稿法以工作底稿为手段，以资产负债表和利润表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流表的一种方法。工作底稿是一种纯粹为编制现金流量表而做的工作草稿，属于非正式的会计分录，可以涂改、可以改错，待金额全部轧平后作为编制现金流量表的依据。（一）工作底稿法的程序1.现金流量表工作底稿的基本格式（见表4-7）2.过账 将资产负债表的期初数、期末数过入工
32、作底稿资产负债表部分的期初数栏和期末数栏，将利润表的本期金额过入工作底稿利润表部分的期末数栏（本期数栏）。现金流量表部分不涉及过账问题。3.编制调整分录 对当期业务进行分析并编制调整分录。4.将调整分录的数字过入工作底稿中的相应部分 将调整分数字录过入工作底稿中时，最好每编完一笔调整分录，就登记一次工作底稿，并要登记调整分录号码。这样有利于查找差错的原因。5.核对调整分录进行试算平衡6.根据工作底稿中的现金流量表项目的期末数（本期数），编制正式的现金流量表。 二、工作底稿法编制现金流量表举例二、工作底稿法编制现金流量表举例 【例例4-15】大华股份有限公司为增值税一般纳税人，增值税率17%，原
33、材料采用计划成本法核算，发出商品采用先进先出法，低值易耗品采用一次摊销法，坏账损失的计提采用账龄分析法，长期股权投资采用成本法，所得税核算采用债务法，按净利润的10%提取法定盈余公积。所得税税率为25%。12014年年初各账户的期初余额见表4-8： 注：（1）“银行存款”的余额均可随时动用的银行存款。 （2）“坏账准备”的余额均按应收账款余额计提数额，其他应收款未提取坏账准备。 （3）“盈余公积”的余额中，法定盈余公积金60 000元，任意盈余公积40 000元。 （4）“长期借款”余额中，有一年内将要到期的长期借款1 000 000元。第四节第四节 编制现金流量表的简易方法编制现金流量表的简
34、易方法现金类日记账法现金类日记账法一、现金类日记账法编制现金流量表的具体步骤（一）设置现金类日记账（二）登记现金类日记账（三）特殊项目的登记1.涉及现金及现金等价物，但不影响现金净流量的业务2.涉及现金流量表两个不同项目的一笔经济业务（四）汇总，编制现金流量表期末，将现金类日记账中的“行次”号相同的金额汇总，列入现金流量表的对应项目，即可编制完成现金流量表。二、现金类日记账法编制现金流量表实务第五章第五章 所有者权益变动表的编制所有者权益变动表的编制第一节第一节 所有者权益变动表编制原理所有者权益变动表编制原理一、所有者权益变动表的涵义一、所有者权益变动表的涵义 所有者权益变动表 (又称：股东
35、权益变动表)是指反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况报表，所有者权益变动表应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况，不仅包括所有者权益总量的增减变动，还包括所有者权益增减变动的重要结构性信息，特别是要反映直接计入所有者权益的利得和损失，让报表使用者准确理解所有者权益增减变动的根源。在所有者权益变动表中，所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目： （1）净利润； （2）直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额； （3）会计政策变更和差错更正的累积影响金额 （4）所有者投入资本和向所有者分配利润等； （5）按照规定提取的盈余公积； （6）实收资本（或股本）、资本公积、盈余公
36、积、未分配利润的期初和期末余额及其调节情况。 二、所有者权益变动表的格式和内容二、所有者权益变动表的格式和内容 所有者权益变动表由表首和正表两部分构成。 1表首：是报表的标志 （1）有报表名称：所有者权益变动表 （2）编制单位：单位全称 （3）编报日期：所有者权益变动表是动态年度报表，因此日期应填列某年度，如2014年度。 （4）金额单位：以“元”单位，计至分。2正表：是报表的主体。（1）格式：比较报表一般有两期的数据：本年金额和上年金额（2）内容三、三、 所有者权益变动表的编制原理所有者权益变动表的编制原理( (一一) )所有者权益变动表所有者权益变动表“上年金额上年金额”栏填列原理栏填列原
37、理原理：“数字搬家” 所有者权益变动表“上年金额”栏内的各项目数字应根据上年度所有者权益变动表各项目的“本年金额”栏的数字填列。如本年度所有者权益变动表规定各项目名称和内容同上年度不一致时，应对上年度所有者权益变动表各项目的名称和“本年金额”栏内的数字作相应的调整后，填入本表的“上年金额”栏。（二）所有者权益变动表（二）所有者权益变动表“本年金额本年金额”栏填列原理栏填列原理1.基本原理： 所有者权益变动表中涉及的是所有者权益类的各个账户，反映企业所有者权益各项目的增减变化。各项目应根据“实收资本（股本）”、“资本公积”、“盈余公积”、“库存股”、“利润分配”各明细账户的本年年初余额、借方发生
38、额、贷方发生额、年末余额分析填列，增加金额用正号填列，减少金额用负号填列。2.各具体项目的填列内容从横向上看，主要包括以下5项：（1）实收资本（股本）（2）资本公积（3）库存股（4）盈余公积（5）未分配利润从纵向上看，主要包括以下10项：（1）上年年末余额（2）会计政策变更（3）前期差错更正（4）本年年初余额（5）净利润（6）直接计入所有者权益的利得和损失（7）所有者投入和减少资本（8）利润分配（9）所有者权益内部结转（10）本年年末余额第二节第二节 所有者权益变动表的编制实务所有者权益变动表的编制实务【例例5-1】资料承【例例4-15】2 014年大华股份有限公司所有者权益有关的T型账户资料
39、见表5-2。 根据“实收资本（股本）”、“资本公积”、“盈余公积”、“库存股”、“利润分配”各明细账户的本年年初余额、借方发生额、贷方发生额、年末余额分析编制所有者权益变动表。其中，“上年金额”栏的数字从上年度所有者权益变动表的“本年金额”栏数字过入。编制完成的所有者权益变动表见表5-3，其中，“上年金额”栏在此略去。第六章第六章 合并财务报表编制合并财务报表编制第一节第一节 合并会计报表概述合并会计报表概述一、合并财务报表的涵义一、合并财务报表的涵义 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团(以下简称企业集团)整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。（一）企业合并方式（一
40、）企业合并方式企业合并情况按照法律形式有三种方式： 一是吸收合并（也称兼并Merger）。 二是创立合并（Consolidation）。 三是控股合并（Acquisition of Majority Interest，简称cquisition）。（二）母公司与子公司定义（二）母公司与子公司定义 1.母公司的定义母公司是指有一个或一个以上子公司的企业(或主体，下同)，具有法人资格，可以独立承担民事责任。从母公司的定义可以看出，母公司要求同时具备两个条件： 一是必须有一个或一个以上的子公司，即必须满足控制的要求，能够决定另一个企业的财务和经营政策，并有据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。母
41、公司可以只控制一个子公司，也可以同时控制多个子公司。 二是母公司可以是企业，如公司法所规范的股份有限公司、有限责任公司，也可以是其他主体，如非企业形式的、形成会计主体的其他组织，如基金等。2.子公司的定义子公司是与母公司相对应的法律概念，是指被母公司控制的企业，子公司具有法人资格，也可以独立承担民事责任。从子公司的定义可以看出，子公司也要求同时具备两个条件：一是作为子公司必须被母公司控制，并且只能由一个母公司控制，不可能也不允许被两个或多个母公司同时控制。被两个或多个公司共同控制的被投资单位是合营企业，而不是子公司。 二是子公司可以是企业，如公司法所规范的股份有限公司、有限责任公司，也可以是其
42、他主体，如非企业形式的、形成会计主体的其他组织，如基金以及信托项目等特殊目的主体等。( (三三) )控制的定义控制的定义 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具有如下特征：1.控制的主体是唯一的2.控制的内容是被控制方的财务和经营政策3控制的性质是一种权力4. 控制的目的是获取经济利益二、合并财务报表的主要特点二、合并财务报表的主要特点 合并财务报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务
43、状况、经营成果、现金流量变动情况的财务报表。与个别财务报表相比，其特点表现为：1编制的主体是控股公司或母公司2.编制的基础是个别财务报表3.编制方法独特4.反映的对象是企业集团三、合并财务报表合并范围三、合并财务报表合并范围 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。根据我国企业会计准则第33号一合并财务报表的规定，我国合并财务报表的范围具体如下： （一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权资本（一）母公司直接或通过子
44、公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权资本（二）其他应纳入合并范围的情况（二）其他应纳入合并范围的情况（三）不能纳入合并范围的特殊情况（三）不能纳入合并范围的特殊情况四、合并财务报表的编制程序四、合并财务报表的编制程序合并财务报表编制有其特殊的程序，主要包括如下几个方面：（一）统一会计政策和会计期间（一）统一会计政策和会计期间（二）编制合并工作底稿（二）编制合并工作底稿（三）编制合并财务报表（三）编制合并财务报表 根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额，填列生成正式的合并财务报表。第二节第二节 合并资产负债表合并资产负债表 合并资产负债表
45、是反映企业集团在某一特定日期财务状况的财务报表，由合并资产、负债和所有者权益各项目组成。一、对子公司的个别财务报表进行调整一、对子公司的个别财务报表进行调整 在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。（一）属于同一控制下企业合并中取得的子公司（一）属于同一控制下企业合并中取得的子公司（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司二、按权益法调整对子公司的长期股权投资二、按权益法调整对子公司的长期股权投资 合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基
46、础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长期股权投资时，应按照企业会计准则第2号长期股权投资所规定的权益法进行调整。三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目合并资产负债表是以母公司和子公司的个别资产负债表为基础编制的。个别资产负债表则是以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，它从母公司本身或从子公司本身的角度对自身的财务状况进行反映。这样，对于内部交易，从发生内部交易的企业来看，发生交易的各方都在其个别资产负债表中进行了反映。例如，企业集团母公司与子公司之间发生的赊购赊销
47、业务，对于赊销企业来说，一方面确认营业收入、结转营业成本、计算营业利润，并在其个别资产负债表中反映为应收账款；而对于赊购企业来说，在内部购入的存货未实现对外销售的情况下，则在其个别资产负债表中反映为存货和应付账款。在这种情况下，资产、负债和所有者权益类各项目的加总金额中，必然包含有重复计算的因素。作为反映企业集团整体财务状况的合并资产负债表，必须将这些重复计算的因素予以扣除，对这些重复的因素进行抵销处理。这些需要扣除的重复因素，就是合并财务报表编制时需要进行抵销处理的项目。编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的，主要有如下项目：（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理（一）长期股权投资与
48、子公司所有者权益的抵销处理（二）内部债权与债务的抵销处理（二）内部债权与债务的抵销处理（三）存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理（三）存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理（四）内部固定资产交易的抵销处理（四）内部固定资产交易的抵销处理四、报告期内增减子公司的处理四、报告期内增减子公司的处理（一）（一）增加子公司增加子公司（二）（二）处置子公司处置子公司五、合并资产负债表编制五、合并资产负债表编制第三节第三节 合并利润表合并利润表一、编制合并利润表时应进行抵销处理的项目一、编制合并利润表时应进行抵销处理的项目 合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司，子
49、公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，由母公司合并编制。 利润表作为以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，分别从母公司本身和子公司本身反映其在一定会计期间的经营成果。在以其个别利润表为基础计算的收入和费用等项目的加总金额中，也必然包含有重复计算的因素，因此，编制合并利润表时，也需要将这些重复的因素予以剔除。 编制合并利润表时需要进行抵销处理的，主要有如下项目： （一）（一）内部营业收入和内部营业成本的抵销处理内部营业收入和内部营业成本的抵销处理 （二）内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理（二）内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理 （三）内部应
50、收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理（三）内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理 （四）内部投资收益（四）内部投资收益( (利息收入利息收入) )和利息费用的抵销处理和利息费用的抵销处理 （五）内部相互之间持有长期股权投资的投资收益的抵销处理（五）内部相互之间持有长期股权投资的投资收益的抵销处理二、母公司在报告期内增减子公司在合并利润表中的反映二、母公司在报告期内增减子公司在合并利润表中的反映（一）增加子公司（一）增加子公司 母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。根据企业会计准则第20号企业合并的规定，企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并利润表。