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1、小企业会计制度与企业会计制度的差异本文由汇信财税顾问工作室原创版权所有：中国财税实务论坛 北方财税咨询网序号项目企业会计制度小企业会计制度备注1会计期间年、半度、季、月年度、月度2会计报表资产负债表、利润表、现金流量表、资产减值准备明细表、股东权益增减变动表、应交增值税明细表、利润分配表、分部报表8种报表：除资产负债表和利润表外其他不编，现金流量表可选择编制，应交增值税明细表增值税一般纳税人编制，在利润表的补充资料中反映当期分配投资者的利润3会计科目不单独设置“应付利润”科目不设置“分期收款发出商品”、“应收利息”、“应收补贴款”、“长期资产减值准备”、“应付债券”、“应付股利”、“预计负债”
2、、“专项应付款”、“递延税款”、“补贴收入科目”4资产减值准备风险资产均计提准备只有流动资产中的风险资产计提坏账准备、短期投资跌价准备和存货跌价准备3项，长期资产均不提准备5短期投资跌价准备的计提方法按投资总体、投资类别或单项投资计提只按投资总体计提6应收的股利、利润、债权利息设置“应收股利”、“应收利息”科目核算统一在“应收股息”科目核算7库存材料、包装物分别设置“原材料”、“包装物”科目设置“材料”科目，不单独设置“包装物”科目，包装物并入“材料”科目核算8接受捐赠物资的入账价值捐赠方没有提供有关入账凭据的：按同类或类似资产的市场价格及支付的相关税费或预计未来现金流量的现值估计入账捐赠方没
3、有提供有关入账凭据的：按同类或类似资产的市场价格及支付的相关税费估计入账9出租、出借包装物的成本结转视金额大小分次结转或一次结转不分金额大小均一次结转成本10盘盈、盘亏的货物（不包括工程物资的盘盈、盘亏、毁损和报废）先转入“待处理财产损溢”科目，待批准后再行处理不通过“待处理财产损溢”科目，直接计入损益11长期股权投资和长期债权投资未做太细、太难的规定序号项目企业会计制度小企业会计制度备注12购入长期债券的手续费等区分金额大小分期摊销或直接计入损益直接计入当期损益13购入长期债券溢、折价的摊销直线法或实际利率法直线法14融资租入固定资产的入账价值按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额
4、的现值两者中较低者，作为入账价值。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额，作为入账价值在租赁开始日，按照租赁协议或合同确定的价款，加上运输费、保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息和汇兑损益后的金额作为其成本15按国家规定给予的定额补贴而应收的补贴款（如出口退税）记入“应收补贴款”科目不单独设置“应收补贴款”科目，将其内容并入“应收账款”核算16补贴收入（如先征后退或直接减免的增值税）单独设置“补贴收入”科目核算按规定实际收到的补贴收入，或按销量或工作量等和国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴不单独设置“补
5、贴收入”科目，将其内容并入“营业外收入”核算17实际发生的费用支出大于在预提费用科目中已预提的数额应视同待摊费用，分期摊销不再摊销，直接计入当期费用。但在报表说明中将预提费用的借方余额合并在待摊费用项目反映18待转资产价值 按照解答三：如果接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值全部计入当期应纳税所得额的，企业应按已记入“待转资产价值”科目的账面余额，借记“待转资产价值-接受捐赠货币性资产价值（或接受捐赠非货币性资产价值）”科目，按接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值与现行所得税税率计算的应交所得税，或接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值在抵减当期亏损后（包括企业以前年度发生的尚在税法规定允许抵扣
6、期间内的亏损，下同）的余额与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税金-应交所得税”科目，按其差额，贷记“资本公积-其他资本公积（或接受捐赠非现金资产准备）”科目。 编制资产负债表时计入其他流动负债项目 如果接受捐赠待转的资产价值全部计入当期应纳税所得额，应按本科目的账面余额，借记“待转资产价值-接受捐赠货币性资产价值（或接受捐赠非货币性资产价值）”科目，按接受捐赠待转的资产价值与现行所得税税率计算的应交所得税，或接受捐赠待转的资产价值在抵减当期亏损后的余额与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税金-应交所得税”科目，按其差额，贷记“资本公积-其他资本公积（或接受捐赠非现金资产准备）
7、”科目。 编制资产负债表时计入其他长期负债项目此处虽然两个会计制度文字表述不同，但是按税法理解，小企业也应按照解答三的规定进行会计处理，应该是以接受捐赠资产抵减当期亏损或弥补以前年度亏损后的余额为计税依据序号项目企业会计制度小企业会计制度备注19长期借款的借款费用生产经营期间发生的借款费用，借记“财务费用”，贷记“长期借款”生产经营期间发生的借款费用，借记“财务费用”，贷记“预提费用”等科目因为长期借款科目核算的内容是长期借款的本息，预提的利息应该计入长期借款的账面价值，此处疑为印刷错误或笔误20因融资租赁产生的长期应付款按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为
8、入账价值，借记“在建工程”或“固定资产”，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款应付融资租赁款”，按其差额，借记“未确认融资费用”。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额，作为入账价值，借记“固定资产”，贷记“长期应付款”在租赁开始日，按照租赁协议或合同确定的价款，加上运输费、保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息和汇兑损益后的金额等，借记“固定资产融资租入固定资产”，按租赁协议或合同确定的设备价款，贷记“长期应付款”，按应支付的其他相关税费，贷记“银行存款”或“应付账款”等科目。21实收资本的入账价值核算按章程规定
9、，投资者投入企业的资本。投资者投入的资金，超过其在注册资本所占的份额的部分，计入“资本公积”科目文字表述为“按投资者应享有的小企业注册资本的份额计算的金额，贷记实收资本科目，按其差额，贷记资本公积资本溢价科目”，（两个会计制度含义相同，但小企业会计制度表述更加准确）22资本公积的明细科目资本溢价、接受捐赠非现金资产准备、股权投资准备、拨款转入、外币资本折算差额、关联交易差价、其他资本公积等资本溢价、接受捐赠非现金资产准备、外币资本折算差额、其他资本公积23盈余公积的明细科目法定盈余公积、任意盈余公积、法定公益金、储备基金、企业发展基金、利润归还投资法定盈余公积、任意盈余公积、法定公益金。取消外
10、商投资企业专用的储备基金、企业发展基金、利润归还投资3个明细科目24利润分配明细科目其他转入、提取法定盈余公积、提取法定公益金、提取储备基金、提取企业发展基金、利润归还投资、应付优先股股利、提取任意盈余公积、应付普通股股利、转作资本的普通股股利、未分配利润12个明细科目小企业会计制度只保留了其他转入、提取法定盈余公积、提取法定公益金、提取任意盈余公积、应付利润、转作资本的利润、未分配利润7个明细科目，取消了5个三资企业和股份有限公司使用的明细科目25生产成本明细科目“基本生产成本”明细科目下可以设置“废品损失”和“停工损失”明细科目，或者将“废品损失”和“停工损失”单独设置为两个一级科目小企业
11、会计制度未作此要求序号项目企业会计制度小企业会计制度备注26主营业务收入的核算收入的确认标准两个会计制度均一致，但是小企业会计制度文字表述相对于企业会计制度要简单得多27所得税费用的核算方法应付税款法、纳税影响会计法应付税款法28现金流量表的编制方法正表用直接法编制，补充资料按间接法反映取消了补充资料，以直接法编制29会计报表附注小企业会计报表附注的披露内容较企业会计制度大为简化小企业会计制度（2004年版）与企业会计制度主要差异汇总一、 “总说明”部分1 关于会计期间小企业会计制度中所称的会计期间分为年度和月度，“会计期末”是指月末和年末。但是企业会计制度中的会计期间划分除了年度和月度以外，
12、还包括季度和半年度，并提出“会计中期”这一小企业会计制度中没有的概念。2 关于外商投资企业的专门规定企业会计制度中有一些针对外商投资企业的专门规定，例如会计记录可同时使用一种外国文字，以及储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金的会计处理等，但是这些规定在小企业会计制度中均被删除。按照我们的理解，这可能与小企业会计制度的设计思路有关。财政部在最初草拟小企业会计制度时，曾经考虑由于财会200162号文件规定所有外商投资企业均于2002年起执行企业会计制度，故不考虑将小企业会计制度的适用范围扩大到小型外商投资企业。但是从最近几次财政部会计司有关人士在讲课时透露的信息来看，2005年后新成立的外商
13、投资企业，如果符合小企业的标准，也可执行小企业会计制度。据此，如果2005年后新设立的外商投资企业执行小企业会计制度的，对于小企业会计制度中没有述及的外商投资企业特有的经济业务，可参照企业会计制度的相关规定执行，因为两者所遵循的基本原则还是一致的。3 关于各项有关具体会计准则是否适用于小企业的问题截至2004年10月底，我国已颁布了16项具体会计准则。这些会计准则是否适用于执行小企业会计制度的小企业？我们认为可以区分以下几种情况来看： 企业会计准则关联方关系及其交易的披露：小企业会计制度在报表附注中不要求完整地披露关联方关系及其交易，只要求披露本期内与主要投资者的往来事项。因此，该准则不适用于
14、执行小企业会计制度的小企业。 企业会计准则现金流量表：在小企业会计制度中，现金流量表不是必备报表，企业可视其自身需要决定是否编制，且其参考格式与企业会计准则现金流量表（2001年修订）也存在一定的差异，例如需要提供前期比较数据、不需编制间接法部分和补充资料等等。 企业会计准则债务重组和企业会计准则非货币性交易：小企业会计制度总说明中给出的这两类业务的处理原则与相应会计准则的规定基本一致。 企业会计准则投资：小企业会计制度对于长期投资的处理较为简化，例如对于长期股权投资，在成本法核算的情况下收到的股利不要求区分是否来源于投资后产生的累积净利润分配额，一律计入投资收益；在权益法核算的情况下不要求计
15、算和摊销股权投资差额，不要求确认股权投资准备；对于长期债权投资，要求购买时支付的相关税费和手续费一律计入当期损益，债券溢折价的摊销只能采用直线法；其他长期债权投资不要求按照权责发生制原则计提利息；不要求计提长期投资减值准备；等等。因此，小企业会计制度对投资的处理原则不同于企业会计准则投资。 企业会计准则借款费用：小企业会计制度对借款费用资本化金额的计算比较简化，因此可以认为企业会计准则借款费用不适用于执行小企业会计制度的小企业。 企业会计准则收入：根据小企业会计制度的规定，如果劳务的开始和完成分属不同的会计年度，可以按完工进度或完成的工作量确认收入。但企业会计制度规定采用完工百分比法确认收入的
16、前提条件之一是提供劳务交易的结果可以可靠预计，而小企业会计制度并未考虑这一前提。 企业会计准则建造合同：小企业会计制度中没有提及建造合同收入的确认问题。 企业会计准则或有事项：小企业会计制度中没有设置“预计负债”科目，不要求将或有事项预计入账，只要求在报表附注中披露票据贴现、诉讼等常见或有事项，因此可以认为企业会计准则或有事项不适用于执行小企业会计制度的小企业。 企业会计准则资产负债表日后事项：小企业会计制度只对资产负债表日后发生销售退回规定了会计处理方法，未要求将资产负债表日后事项区分为调整事项和非调整事项，也没有进一步的会计处理和披露要求。 企业会计准则存货：除了小企业会计制度规定一般不采
17、用计划成本法以外，企业会计准则存货的基本原则与小企业会计制度的规定一致，但在具体做法上仍然存在一定差异。 企业会计准则固定资产：除了不要求计提固定资产减值准备以外，小企业会计制度对固定资产相关业务的处理原则与企业会计准则固定资产基本一致。 企业会计准则无形资产：小企业会计制度在无形资产摊销年限的确定原则方面与企业会计准则无形资产存在一定差异，且不要求计提无形资产减值准备。除此之外，小企业会计制度对无形资产的处理原则与企业会计准则无形资产基本一致。 企业会计准则租赁：小企业会计制度中对于融资租入固定资产的入账价值的处理较为简化，不要求将最低租赁付款额折现，因而不存在未确认融资费用的确认和摊销问题
18、。 企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正：小企业会计制度不要求披露会计政策、会计估计变更的影响数（或者影响数不能合理确定的理由），也不要求披露重大会计差错的更正情况。另外也没有规定小企业自行变更会计政策的处理原则，只是规定“小企业执行的各项会计政策，如果法律或行政法规、规章等要求变更，应按相关衔接办法的规定执行，没有相关衔接办法或是衔接办法未予规定，应进行追溯调整”。但是，小企业会计制度中明确：执行本制度的小企业转为执行企业会计制度时，应按会计政策及其变更的相关规定（也就是企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正的规定）进行处理。 企业会计准则中期财务报告：该准则在颁布时就
19、已经明确只适用于上市公司，因此不仅不适用于小企业，而且不适用于执行企业会计制度的非上市公司。4 关于非货币性交易的会计处理小企业会计制度对于非货币性交易处理的基本原则与企业会计制度及财政部“问题解答一”（财会200218号文件）是一致的，但是表述更为明确。根据小企业会计制度总说明的规定，收到补价的小企业，应按以下公式确定换入资产的入账价值和应确认的损益：换入资产入账价值=换出资产账面价值-（补价换出资产公允价值）x换出资产账面价值-（补价换出资产公允价值）应交的税金及教育费附加+应支付的相关税费应确认的损益=补价1-（换出资产账面价值+应交的税金及教育费附加）换出资产公允价值请注意：前述“换入
20、资产入账价值”的计算公式可以看作是对“问题解答一”的进一步明确化（原先并未明确作出此项规定）。应确认的损益的计算公式与“问题解答一”中相同。5 其他（1） 企业会计制度除了涉及会计处理事项以外，在某些会计科目的使用说明中还规定了企业内部的审批程序，例如会计政策、会计估计及其变更，以及重大资产盘盈盘亏的处理必须按照企业的决策程序报经董事会、股东（大）会、厂长（经理）办公会议或者类似权力机构批准等等。这些规定在小企业会计制度中均已删除。我们理解这可能是因为小企业的内部组织机构不一定很健全，故难以统一规定的原因，而且此类问题以会计制度来规范确实不很合适。（2） 关于接受捐赠资产的入账价值，企业会计制
21、度规定如果捐赠方没有提供相关凭据，且同类或类似资产不存在活跃市场的，则按该接受捐赠的资产的预计未来现金流量现值作为实际成本。但是小企业会计制度则规定在捐赠方没有提供有关凭据的情况下，不区分同类或类似资产是否存在活跃市场，一律以受赠资产的市价或者同类、类似资产的市场价格估计的金额及相关税费作为确定入账价值的基础，也就是放弃了以未来现金流量现值计价的做法。这一点与目前正在征求意见阶段的企业合并会计处理暂行规定类似，可以认为在一定程度上表明了财政部对未来中国会计规范体系中资产计量模型的考虑。二、 关于会计科目体系的设置1 在一级科目的层面上，小企业会计制度与企业会计制度存在以下差异：（1）不设置“应
22、收补贴款”科目，相应核算内容并入“应收账款”科目。（2）将“应收股利”和“应收利息”两个科目合并为一个“应收股息”科目。（3）由于小企业会计制度一般情况下要求存货日常核算采用实际成本而不是计划成本，因此不设置“物资采购”、“材料成本差异”、“产成品成本差异”等科目。（4）不设置“包装物”科目，相应核算内容并入“材料”科目。（5）不设置“自制半成品”、“分期收款发出商品”、“发出商品”等科目。（6）不设置“待处理财产损溢”科目，直接将盘盈、盘亏的材料、固定资产等资产计入当期损益。但我们认为实际上仍然需要必要的批准手续。（7）不设置“委托贷款”科目，委托贷款应当按照其期限直接计入“短期投资”或者“
23、长期债权投资”科目。（8）由于不对长期资产计提减值准备，故不要求设置“长期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“在建工程减值准备”科目。（9）由于对融资租入固定资产采用简化的处理方法，故不设置“未确认融资费用”科目。（10） 不设置“专项应付款”、“补贴收入”科目，且小企业会计制度中未提及对政府补助款项的会计处理规定。（11） 由于所得税会计只要求采用应付税款法，也不需要将或有负债预计入账，因此不设置“递延税款”、“预计负债”科目。（12） 以下科目不是必须设置的科目，只是相关业务较多的小企业才需要设置： “物资采购”和“材料成本差异”：适用于采用计划成本进行材料日常核
24、算的小企业； “预收账款”和“预付账款”：适用于预收、预付款项较多的小企业（所以小企业会计制度中没有对收回货物无望的预付款项转入其他应收款的问题作出专门规定）； “备用金”：适用于内部各部门周转使用的备用金较大的小企业； “受托代销商品”和“代销商品款”：适用于存在受托代销业务的小企业； “劳务成本”：适用于对外提供劳务较多的小企业。2 在二级及以下级别科目的层面上，小企业会计制度与企业会计制度存在以下差异：（1） 在“其他货币资金信用卡存款”明细科目下，不要求有信用卡业务的企业在其中按开出信用卡的银行和信用卡种类设置明细账（但是考虑到会计制度的规定是明细科目设置口径的最低要求，为了加强管理，
25、我们还是建议这样做）。（2） 在长期股权投资采用权益法核算的情况下，不要求在“长期股权投资”科目下分设“投资成本”、“损益调整”、“投资准备”和“股权投资差额”明细科目。（3） 在长期债券投资中，对于购入债券时所发生的相关税费无论大小均一次计入当期损益，故“长期债券投资”下不设置“债券费用”明细科目。（4） 企业会计制度对“工程物资”科目的明细科目设置体系有要求，要求设置“专用材料”、“专用设备”、“预付大型设备款”、“为生产准备的工具及器具”4个二级科目，但小企业会计制度中没有此类要求。（5） 在“资本公积”科目下，不要求设置“股权投资准备”和“拨款转入”两个明细科目。（6） 在“利润分配”
26、科目下，删除了股份有限公司和外商投资企业专用的一些明细科目，例如“提取储备基金”、“提取企业发展基金”、“提取职工奖福基金”、“利润归还投资”、“应付优先股股利”等，同时也没有提及某些国有企业专用的明细科目，例如“归还借款的利润”、“单项留用的利润”、“补充流动资本”等。3 在备查账簿的层面上，小企业会计制度与企业会计制度存在以下差异：不要求设置“代管商品备查簿”、“交付使用固定资产明细表”和“在建工程其他支出备查簿”。说明：虽然小企业会计制度中没有要求必须设置上述备查簿，但是从加强企业内部管理的角度出发，我们仍然建议小企业设置这些备查簿。三、 关于各会计科目的使用说明和各类经济业务的会计处理
27、1 货币资金类科目（1） 对于现金短缺或者溢余，企业会计制度规定要经过“待处理财产损溢”科目过渡（企业会计制度第89页），但小企业会计制度的规定是将扣除应由责任人赔偿的部分后的余额，或者扣除应支付给有关人员或单位的部分后的余额直接计入当期营业外收支处理。（2） 关于银行存款日记账与银行对账单的核对要求，企业会计制度第92页明确规定“至少每月核对一次”，但小企业会计制度只是笼统规定需要“定期核对”。（3） 关于购建固定资产有关的外币专门借款的汇兑损益的资本化问题，企业会计制度和企业会计准则借款费用规定了较为复杂的判断条件，而小企业会计制度则较为简单，其规定是只要是专门借款本息发生的汇兑损益，在满
28、足借款费用资本化条件时至固定资产达到预定可使用状态之前的期间内发生的，全部予以资本化，不考虑加权平均资本支出、资本化期间的中断等问题。（4） 小企业会计制度中删除了企业会计制度第93页关于在金融机构的存款全部或部分不能收回时将损失计入营业外支出的规定。但是我们认为，如果损失确实已经发生（例如该金融机构的清算已经完结，确实无法收回的款项），则仍应将其计入营业外支出处理。2 短期投资及其跌价准备企业会计制度规定短期投资跌价准备可以按照单项投资计提、按投资类别计提或者按投资总体计提，但是期末余额占短期投资总额10%以上的短期投资项目必须单项计提。小企业会计制度则只规定了按投资总体计提一种方法，不要求
29、按照单项投资或者类别计提。因此，在出售短期投资，结转投资成本时，不要求同步转销已计提的跌价准备。根据小企业会计制度的规定，除债务重组和非货币性交易等以外，出售的短期投资已计提的短期投资跌价准备可在期末一并调整。我们理解之所以对债务重组和非货币性交易作出专门的规定，是由于此时跌价准备的转销金额是不计入投资收益的，而是计入资本公积或者冲减换入资产的入账价值。因此，是否同步结转相关跌价准备，会导致小企业的财务状况和经营成果产生不一样的结果。而在正常出售的情况下，由于跌价准备的转销额和投资处置损益都计入“投资收益”科目，是否同步结转跌价准备对利润表和资产负债表不会产生影响。3 应收票据小企业会计制度中
30、关于应收票据贴现业务会计处理的规定与企业会计制度是一致的，但与财政部“问题解答四”（财会20043号）关于将有追索权的应收票据贴现业务作为短期借款处理的规定是不一致的。鉴于小企业会计制度颁布在前而“问题解答四”颁布在后，但“问题解答四”本身又未明确是否适用于执行小企业会计制度的小企业，因此小企业会计制度正式实施后，其贴现业务的会计处理是否也需要按照“问题解答四”的规定作进一步调整，尚待财政部进一步明确。4 其他应收款小企业会计制度中其他应收款核算内容的举例与企业会计制度相比，减少了“备用金”、“存出保证金”、“预付账款转入”等事项，但我们认为小企业如有此类事项，仍应在“其他应收款”科目中核算。
31、5 坏账准备企业会计制度第121页规定坏账损失只能采用备抵法核算。但在小企业会计制度中，没有明确规定坏账损失“只能”采用备抵法核算，这也就意味着小企业可以采用直接转销法核算坏账损失。另外，企业会计制度第121页以较多篇幅论述坏账准备计提比例和方法的确定、批准、变更程序，坏账准备计提比例的确定原则、不能全额计提坏账准备的应收款项范围等事项。这些内容在小企业会计制度中都已删除。但是我们认为，小企业在确定其坏账准备的计提政策时，企业会计制度的相关内容也可作为参考。6 存货（1） 科目设置企业会计制度中对存货类一级科目的设置口径是：物资采购、原材料、包装物、低值易耗品、材料成本差异、自制半成品、库存商
32、品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品、存货跌价准备、分期收款发出商品、发出商品。小企业会计制度的设置口径则是：在途物资、材料、低值易耗品、库存商品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、存货跌价准备（小企业接受其他单位委托代销商品，可以增设“受托代销商品”、“代销商品款”科目）。由此可见，小企业会计制度与企业会计制度相比，减少了“物资采购”、“包装物”、“自制半成品”、“分期收款发出商品”、“发出商品”、“材料成本差异”、“产成品成本差异”等科目。其中： 不设置“物资采购”、“材料成本差异”、“产成品成本差异”科目的原因是小企业会计制度通常要求小企业采用实际成本进行存
33、货日常核算。 在小企业会计制度下，包装物、包装材料都在“材料”科目中核算。 小企业会计制度没有设置“自制半成品”科目，但是我们建议多步骤生产的小企业也可以考虑设置该科目。 小企业会计制度中没有设置“分期收款发出商品”、“发出商品”科目，是考虑到按照小企业的规模和业务的复杂程度来看，小企业一般很少发生分期收款销售和发出商品时尚不满足销售确认条件的销售业务。我们认为，小企业如果确实有此类业务发生，可参照企业会计制度中的相应规定进行会计处理。（2） 关于“材料”科目 企业会计制度第130页“原材料”科目的使用说明中表明该科目核算内容包含“包装材料”一项，但小企业会计制度中“材料”科目的核算内容中删除
34、了“包装材料”，同时由于未设置“包装物”科目而将包装物列入本科目的核算内容。我们认为，小企业会计制度中此处虽然没有明确指出不包含低值易耗品，但由于“低值易耗品”科目单独设置，事实上仍然是单独核算。 对于出借、出租包装物的账务处理，小企业会计制度删除了企业会计制度第141页关于出租、出借包装物金额较大的可通过“待摊费用”或“长期待摊费用”科目分次摊销的规定，相当于全部采用一次转销法核算。 关于材料明细账的登记，企业会计制度第140页表述为“可以由材料仓库的管理人员登记。在后一种情况下，财务会计部门对仓库登记的材料明细账，必须定期稽核，以保证记录正确无误”，而小企业会计制度的规定是“由财务会计部门
35、登记，也可以由材料仓库的管理人员登记数量，定期由财务会计部门稽核并登记金额”，相比之下，主要区别是小企业会计制度明确了应由财务会计部门而不是仓库登记金额信息。（3） 关于“低值易耗品”科目小企业会计制度和企业会计制度在低值易耗品核算方面的最大差异是小企业会计制度中删除了企业会计制度第144页中关于对在用低值易耗品按使用车间、部门进行数量和金额明细核算的企业，也可以采用“五五摊销法”核算，以及相应科目设置的规定。（4） 关于“库存商品”科目 就核算范围的表述而言，小企业会计制度删除了企业会计制度第146147页所述的“存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外库或存放在仓库的商品”。
36、相应地，小企业会计制度删除了企业会计制度第150页关于“存放在本企业所属门市部准备销售的商品，送交展览会展出的商品，以及已发出尚未办理托收手续的商品，都应在本科目下单设明细账进行核算”的规定。另外，企业会计制度第147页规定“可以降价出售的不合格品，也在本科目核算，但应当与合格商品分开记账”，而小企业会计制度则删除了这一规定。 由于小企业会计制度 不涉及使用计划成本进行日常核算的账务处理和分期收款发出商品的账务处理，因此在“库存商品”科目的使用说明中相应删除有关内容。但是我们认为，这些事项在小企业发生的可能性确实很小，但是一旦发生，仍可参照企业会计制度规定的相关原则进行会计处理。（5） 关于“
37、商品进销差价”科目在商品进销差价的核算方面，小企业会计制度与企业会计制度的区别主要体现在进销差价率的计算上。小企业会计制度规定的公式为：差价率=月末分摊前本科目余额（月末“库存商品”科目余额+本月“主营业务收入”科目贷方发生额）100%，与企业会计制度中的差价率计算公式相比，分母中删除了“月末受托代销商品科目余额”一项。但是，正如小企业会计制度中会计科目表的说明所述，小企业接受其他单位委托代销商品，可以增设“受托代销商品”、“代销商品款”科目。因此我们认为：如有此类情况，在分母中仍应添加月末“受托代销商品”科目余额。（6） 关于“委托加工物资”科目在委托加工物资的核算方面，与企业会计制度相比的
38、区别主要是降低了明细科目设置的要求。小企业会计制度只要求按照加工合同、受托加工单位等设置明细账，但没有明确要求必须“反映加工单位名称、加工合同号数，发出加工物资的名称、数量，发生的加工费用和运杂费，退回剩余物资的数量、实际成本，以及加工完成物资的实际成本等资料”（见企业会计制度第152页）。（7） 关于“存货跌价准备”科目 小企业会计制度和企业会计制度都强调存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值孰低计量。但是，小企业会计制度删除了企业会计制度第155页关于“如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以
39、合并计量成本与可变现净值”的规定。 小企业会计制度删除了企业会计制度第155156页关于将存货账面价值全部转入当期损益的规定，如已霉烂变质的存货等。 根据财政部“问题解答二”（财会200310号）的规定，企业根据企业会计制度和企业会计准则存货的规定，计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本的同时，应结转对其已计提的存货跌价准备。对于因债务重组、非货币性交易转出的存货，也应同时结转已计提的存货跌价准备。如果按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。但是小企业会计制度的规定较为宽松，只要求在债务重组中以存货抵债和非货币性交易中换出存货两种情况下同步
40、结转已计提的跌价准备，在售出商品时可不结转相应的存货跌价准备，待期末时一并进行调整。我们理解这样处理的原因与前述短期投资跌价准备的转出处理是同样的道理，即正常出售的存货，无论是否同步结转跌价准备，对当期净利润的影响都是同样的；但是由于债务重组业务中转出的存货跌价准备要计入资本公积，非货币性交易中转出的存货跌价准备要冲减换入资产的入账价值，因此如果不在交易入账的同时同步结转有关跌价准备，就会影响到当期净利润的正确确定。7 待摊费用（1） 小企业会计制度中待摊费用的核算内容与企业会计制度相比，删除了“一次购买印花税票和一次交纳印花税税额较大需分摊的数额”（见企业会计制度第158页）。这样的修订使小
41、企业会计制度下的资产更符合“能给企业带来未来的经济利益”这一资产的基本特征。同时，小企业会计制度下也没有述及预付报刊订阅费、使用分次摊销法摊销的出租、出借包装物等的会计处理。但是我们认为，小企业如有这两项经济业务，也可以将其计入本科目核算。（2） 在待摊费用摊销时的对应科目方面，小企业会计制度删除了“营业费用”。（3） 小企业会计制度删除了企业会计制度第158页关于“如果待摊费用所应摊销的费用项目，不能再为企业带来利益，应将尚未摊销的待摊费用的摊余价值，全部转入当期成本、费用”的规定。8 长期投资（1） 长期股权投资 小企业会计制度不要求对长期投资（包括股权性投资和债权性投资）计提减值准备。因
42、此，小企业会计制度对于长期投资没有使用“账面价值”这一提法，而是使用“账面余额”。 小企业会计制度中的权益法与企业会计制度相比存在以下区别：l 在科目设置上，不要求设置“投资成本”、“损益调整”、“投资准备”和“股权投资差额”四个明细科目。相应地，“资本公积”科目下也不要求设置“股权投资准备”明细科目。l 不要求确认和摊销股权投资差额，也不要求将贷方差额确认为资本公积。l 虽然小企业会计制度规定“采用权益法核算时，长期股权投资的账面余额应根据享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面余额进行调整”，但小企业会计制度的具体核算规定只要求按照应享有或应分担的被投资单位当年实现的净利润
43、或净亏损的份额确认投资收益，不要求按照在被投资单位资本公积增减变动额中所享有的份额调整投资准备。l 小企业会计制度中确认权益法下的投资收益的计算基数时，没有强调“法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润除外”，但是按照我们的理解，小企业的被投资单位如果存在法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润，则在计算权益法下的投资收益时，应同样剔除该部分不属于投资企业的净利润。l 小企业会计制度中也未提及成本法与权益法的转换、短期投资与长期投资的划转等问题。但是按照我们的理解，执行小企业会计制度的小企业如果发生此类业务，也可参照企业会计制度的相应处理原则进行会计处理。 小企业会计制度中的成本法与企业会计制
44、度相比，最主要的区别是：在企业会计制度中，成本法下收到的股利不能全部作为投资收益，而是要看投资以来累计分得的利润（或股利）是否已超出投资后在被投资单位的累积净利润中所享有的份额，据此决定是计入投资收益还是冲减投资成本。但是小企业会计制度对此问题的处理比较简化，在成本法下收到的股利或利润均作为投资收益处理，不存在冲减投资成本的问题。（2） 长期债权投资 关于购入时发生的手续费和相关税费的处理。企业会计制度第171页要求对金额较大的手续费等相关税费设置“债券费用”明细科目单独核算，并逐期平均摊销；金额较小的手续费可直接计入当期损益。小企业会计制度的规定则是不考虑大小，一律计入当期损益。相应地，小企
45、业会计制度要求设置的长期债权投资明细科目中没有“债券费用”一项。 关于债券溢折价的摊销方法，企业会计制度规定可在直线法和实际利率法之间选择，但小企业会计制度只规定了直线法一种方法。 小企业会计制度中删除了企业会计制度第174页关于可转换债券投资转换为股票的会计处理规定。但是按照我们的理解，小企业如果发生该项业务，也应当按照企业会计制度规定的基本原则（按账面价值结转）处理。 小企业会计制度只要求对长期债券投资在持有期间按照权责发生制原则计提利息并摊销溢折价。对于其他长期债权投资，不要求按照权责发生制原则计提利息，只要求在到期收回本息时一次性确认投资收益。我们的理解是该规定同样适用于期限在1年以上
46、的委托贷款。9 关于固定资产（1） 关于固定资产的原值 小企业会计制度不要求计提固定资产减值准备。 小企业会计制度对融资租赁的处理较为简化，没有对最低租赁付款额折现的规定，对入账价值确定的表述与企业会计制度和企业会计准则租赁均不相同（小企业会计制度表述为：按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息支出和汇兑损益后的金额作为其成本）。相应地，小企业会计制度中没有设置“未确认融资费用”科目。 小企业会计制度取消了企业会计制度第178页关于如果受赠资产无活跃市场则以预计未来现金流量现值为入账价值的规定。这一点在前面第一部分中已有说明