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1、 税收与税务 SHUI SHOU YU SHUI WU 曹小林 （ 正德职业技术学院江苏南京 211106) 摘要：自 2012年 1月 1日起，上海市交通运输业与部分现代服务业 率先开展了营业税改征增值税的试点工作。自 2013年 8月 1日起， 在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。本文 就 “ 营改增 ”对我国咨询 服务业的影响及其相关效应进行研究，并寻 求应对之策，以期为下一步税制改革的全面推广提供参考。 关键词 ：营业税增值税咨询服务业 代咨询服务业是以科学为依 据，以信息为基础，综合运用科 学知识、技术、经验和信息为政府部 门、企事业单位和各类社会组织的决 策和运作
2、提供服务的知识型服务企 业。咨询活动的内容涉及面较广，包括 信息咨询、管理咨询、决策咨询、科技 咨询、工程项目咨询以及涉外咨询等。 在一定程度上，咨询服务业的发展水 平是一个国家经济、文化发展水平的 标志之一。 “ 营改增 ” 对促进现代服务 业的合理分工，刺激市场的需求，结构 性减税等均具有重要意义。本文根据 试点城市的调研情况，针对 “ 营改增 ” 对咨询服务业所带来的影响进行分 析，并提出一系列的应对措施。 一、 “营改增 ” 的原因所在 2012年 7月 26日，国务院常务 会议决定，自 2012年 8月 1日起将 “ 营改增 ”试点范围由上海市分批扩大 到北京、天津、江苏、浙江、安徽
3、、福建、 湖北、广东、厦门、深圳等，并决定在 2013年继续扩大试点地区，选择部分 行业在全国范围内试点。财政部、国家 税务总局于 2012年 7月 31日下发了 关于在北京等8省市开展 交通运输 业和部分现代服务业营业税改征增值 税试点的通知，明确规定 “ 营改增 ” 试 点范围由上海市分批扩大到北京、天 津、江苏、安徽、浙江（含宁波市）、福建 (含厦门市）、湖北、广东（含深圳市）。 财政部、国家税务总局关于在全国开 展交通运输业和部分现代服务业营业 税改征增值税试点税收政策的通知 (财税 201337号）要求，自 2013年 8 月 1日起，在全国范围内开展交通运 输业和部分现代服务业营改
4、增试点。 笔者认为， “ 营改增 ” 的原因主要 基于以下两个方面：一方面，我国营业 税税收制度本身存在缺陷，道道 征收、 全额征收的特点不仅加重了税负，而 且弊端明显。首先，随着社会的进步， 科技的发展，新兴服务业越来越多，现 行营业税税目己无法满足征管需求。 其次，营业税计税依据不合理，除以旅 游、建筑及联运为代表的少数服务业 可按照差额征税之外，绝大部分服务 业均按全额征收。最后，营业税的税负 较重。另一方面，为了解决在营业税征 收过程中出现的新问题，国家也出台 了一些新规定，也曾对营业税条例进 行修订，但仍然治标不治本，无法解决 因经济发展带来的新情况和新问题。 例如差额征税只能解决同
5、质业务重复 征税的矛盾，却不 能解决非同质业务 重复征税的问题；兼营与混销的界定 有利于分清服务业与制造业的边界， 但从重征税又会加重企业的税负，也 加大了执行与管理的难度。营业税征 管实践中的种种困境说明，仅靠对营 业税政策的修补和调整很难解决问题 的根本。 二、 “ 营改增 ” 对咨询服务业财务 管理的影响 根据 “ 营改增 ” 的相关试点情况， 结合咨询服务业的市场地位， “ 营改 增 ”对咨询服务业的影响主要体现在 以下三个层面：第一个层面是对行业 的影响。“ 营改增 ” 能够促进我国咨询 服务业的健康、有序发展，主要原因在 于增值税以票管税和凭票扣税的思 想，要求咨询服务业重视对发票
6、的管 理，这对目前流行的挂靠承包行为起 到了抑制作用。第二个层面是对咨询 服务业业务的影响。“ 营改增 ” 后征收 的增值税属于价外税，价外税与营业 税有着本质区别，通过影响定价而影 响其业务范围及规模。第三个层面是 对咨询服务业财务管理的影响，也是 本文主要的研宄对象。 (一）对税率与计税基数的影响 咨询服务业归属于服务业纳税主 体，按照营业收入的 5 %计征营业税。 而 “ 营改增 ” 后将采用现代服务业 6% 的增值税率，若不考虑增值税的 “ 进项 抵扣 ” ，咨询服务业的税负将提高一个 百分点。关于是否增加税负的问题，主 要应视其所能抵扣的进项税额的多少 84中文核心期刊要目总览会计类
7、核心期刊 确定。对于计税基数而言，营业税以营 业额作为计税基数，而增值税的计税 基数为销项税额减去进项税额，从而 计算应交税额。 (二 ) 对咨询服务业定价机制的影响 咨询服务业的定价机制相对灵 活，价格影响因素也较多，因此 “ 营改 增 ”将对服务价格的制定产生一定的 影响。例如，某项服务业务收费 1 000 元，按营业税率 5%扣除 50元的营业 税后净收入为950元。而 “ 营改增 ” 后， 以 6%计算增值税，为实现同样是 950 元的净收入，理论上需要将价格提高 至 1 007元。但企业是否提价，应考虑 其具体的价格策略、竞争地位、业务细 分状况等多种因素。 (三） 对财务分析的影响
8、 目前，利润表中 “ 主营业务收入 ” 的金额为包含营业税的金额，而 “ 营改 增 ”后 “ 主营业务收入 ” 的金额为不包 含增值税的金额，即使实际税负变化 不大，对净收益的绝对数未产生过大 影响，但企业的利润率会因主营业务 收入的减少而有所上升。此外，增值税 属于价外税，不在利润表中反映，账务 处理、记账方法与营业税也存在一定 的区别，这些变化均会对财务分析产 生不同影响。 (四） 对税款计算的影响 咨询服务业营业收入按照完工进 度分期确认，在确认收入时，无论有无 开具营业税发票，也无论是否己收回款 项，均将收入总额视为计征营业税的基 数。而 “ 营改增 ” 后，应按销项税额减进 项税额的
9、余额计算应交税额。为客户开 具增值税专用发票时，税控系统会按照 增值税发票票面金额计算销项税额，将 会对企业应缴税金的计算以及确定纳 税义务的发生时间产生影响。此外，己 开具营业税发票而尚未回款的客户，在 实施“ 营改增 ” 后，可能会出于进项税抵 扣的考虑，要求退回原己开具的营业税 发票而重开增值税发票，这些均会对当 期税款的计算产生影响。 (五） 对发票使用和管理的影响 与营业税普通发票的管理和稽查 相比，税务部门对增值税专用发票的 开具、使用以及管理均非常严格。这是 由于增值税专用发票直接影响着企业 对外提供服务产生的销项税额，以及 企业日常采购商品、接受服务环节产 生的进项税额，进而直
10、接影响企业增 值税的纳税金额。 (六 ) 对税务信息和纳税成本的影响 咨询服务业在征收营业税时以报 表为基础进行申报和纳税，提供的税 务信息相对较少，相应的纳税遵从成 本较低。而实施 “ 营改增 ” 后，税务机关 对咨询服务业的增值税征管变为以票 控税和以票管税，增值税进项税额实 施凭票抵扣的管理办法，由此将派生 许多审批事项和相关工作。例如，发票 及防伪专用品的印制和管理，发票的 使用申请、定期限量供应，进项税额抵 扣发票的申报和认定等，从而提高了 咨询服务业的纳税遵从成本。 三、 “ 营改增 ” 在咨询服务业试点 过程中的应对策略 本文借鉴上海的试点情况，针对 “ 营改增 ” 对咨询服务业
11、的影响，从以 下几个方面提出了应对策略。 (一） 选择能够开具增值税 专用发 票的供应商 “ 营改增 ” 后，咨询服务业的供应 商也成为了增值税纳税人，也可开具 增值税专用发票，咨询服务业在接受 服务时能够取得可抵扣的增值税专用 发票作为进项税额抵扣。 “ 营改增 ” 后， 咨询服务业的适用税率由 5%上升至 6%，而咨询服务业的成本中，工资和 差旅费占 60%以上，能够取得进项抵 扣的增值税发票较少。从短期看来，税 负不但难以降低，反而有可能会增加。 这就要求企业在选择供应商时，尽量 选择财务核算健全，且能够开具增值 税专用发票的供应商，以通过进项税 抵扣降低增值税负。 (二） 建立并准确、
12、 及时地记录增 值税明细账 咨询服务业在销售和采购环节， 按增值税专用发票计提税额，在账务 税收与税务 SHUI SHOU YU SHUI WU 处理中需要注意与原收入与成本费用 记账核算的不同之处，因此应准确、及 时地记录增值税明细账。考虑到 “ 营改 增 ”对财务管理的影响，对于目前按完 工进度确认收入是否缴纳增值税，以 及部分客户要求退票重开增值税发票 的问题，目前尚未形成明确、具体的过 渡政策。为此，咨询服务业应实时关注 最新的动态、实施条例和过渡政策，与 税务部门保持密切联系。 (三） 增值税专用发票处理过程中 各环节参与者均应予以高度重视 增值税发票与普通发票存在差 异，不仅由于其
13、具有反映经济业务发 生的作用，而是因为能够起到完税凭 证的作用。尤其是增值税专用发票将 产品的最初生产到最终消费之间各环 节联系起来，保持了税负的连续性，体 现了增值税的作用。因此，增值税专用 发票的获得、鉴别、开具、管理、传递及 作废均有别于普通发票。对于增值税 发票的使用和管理，不仅财务部门要 重视，在开具与传递等各个环节中的 各个参与者更应对其高度重视。 (四） 充分、及时地了解增值税税 收优惠政策 “ 营 改增 ” 的目的之一是降低行业 整体税负，但并不等同于降低每个企业 的税负。 “ 营改增 ” 后实际税负降低或提 高，除了与企业自身发展阶段、所处市 场地位等因素相关外，还取决于是否
14、能 享受税收优惠政策等，要求咨询服务业 对这些过渡性财政扶持政策、减免税措 施充分、及时的进行了解。 “ 营改增 ” 不仅使试点企业流转 税系统与国际更加接轨，还能降低重 复征税给企业带来的负面影响。企业 要认真做好财务管理与整体的业务 统筹规划。需要注意的是，增值税税 收优惠的条件一旦明确，应尽早准备 申请优惠政策所需的相关材料，争取 通过享受 税收优惠降低对企业税负 的影响 。 X (注 ： 本 文 系 江 苏 省 高 校 哲 社 基 金 项 目 “ 关于营业税改征增值税的利弊研究 ” 的阶段 性成果；项目编号 ： 2012SJD790074) Commercial Accounting 2013.08.15 期 | 85