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1、第56卷第1期 华中师范大学学报(人文社会科学版) 2017年1月V0156 No1 Journal of Central China Normal University(Humanities and Social Sciences) Jan 2017基于国家治理现代化的中国政府问税收划分谷成 蒋守建(东北财经大学财政税务学院，辽宁大连116025)摘要作为政府间财政关系的重要组成部分，税收划分在很大程度上制约着地方政府公共服务和社会管理职责的履行，影响到国家治理体系的完善和治理能力的提高。基于经济视角的传统分税理论对政府间税收划分的考察忽视了现代国家治理参与主体的多元性，难以在中国政府间税收
2、划分的实践中体现出自身的价值和指导作用。从国家治理的角度看，中国目前的政府间税收划分模式忽视了地方政府的利益诉求，导致了地方政府非税收入和债务规模的扩张，制约了财政资金使用效率和地方政府负责程度的提高，使转移支付结构的调整面临较大阻力。中国政府间税收划分模式的改进应在明确地方税和政府间转移支付关系的基础上，遵循政府间税收划分与支出职责相匹配的原则，用税率分享制替代收入分成办法，提高地方政府财政收入的稳定性和可预见性，保证地方政府的负责程度和财政资金的使用效率，提高辖区居民的社会责任意识和税收遵从水平，从而改善国家治理的透明性、负责性和有效性。关键词 国家治理；现代财政；税收划分一、引言现代国家
3、治理是包括政府、社会组织和社会成员个人等在内的多个参与主体，通过正式制度和非正式制度进行持续协调和互动执行公共事务和解决社会问题的过程，其本质上是一种政府和社会成员基于共同目标而进行的合作管理。世界各国的实践表明，在推动公共权力结构安排和社会资源分配规则的优化过程中，现代国家治理越来越清晰地呈现出治理主体多元化、治理结构分权化、治理方式民主化、治理手段文明化、治理技术现代化等特征。相应地，财政制度也超越了经济范畴，从保障社会成员参与、提高政府对社会成员需求的回应性和负责程度、增加社会成员对国家荣誉的认同感和降低社会运行成本等维度在国家治理中发挥越来越重要的作用。党的十八届三中全会将财政定位于“
4、国家治理的基础和重要支柱”，并提出“建立现代财政制度”的战略举措。国家治理涉及政府、社会组织和社会成员等多个参与主体，单就政府而言，就包括中央政府和地方政府。作为政府间财政关系的重要组成部分，税收划分制约着地方政府公共服务和社会管理职责的履行，影响到国家治理体系的完善和治理能力的提高，对于进一步理顺中央与地方的财政分配关系，形成财力与事权相匹配的财政体制而言意义重大。本文归纳了传统分税理论及其分税原则，分析了其对中国政府间税收划分的不适用性，在考察中国既有政府间税收划分模式局限性的基础上，提出符合现代国家治理要求的中国政府间税收划分思路与建议。二、传统分税理论对中国实践的不适用性传统分税理论指
5、出，财政职能在各级政府间的分配对于税收的划分具有重要意义，政府闯税收划分应以各级政府财政职能的明确界定为前提。作为执行公共事务的成本，各级政府的税收都应尽量反映公共产品和公共服务的收益，以避免因税收的随意划分而导致的公共收支缺口。从公共产品和公共服务的空间受益归宿视角看，收入分配和稳定宏观经济职能适合赋予中央政府，资源配置职能则收稿日期201 6-1202基金项目 国家社会科学基金重点项目“现代财政视阈下税收体系构建研究”(16AJY021)；教育部人文社科研究一般项目“财政腐败的动因、效应及其治理：基于中国财政体制的理论分析与实证检验”(15YJA790017)39万方数据由中央和地方政府共
6、同承担。与之相对应，有利于宏观经济稳定、具有累进性和再分配作用的税种以及税基在各地分布严重不均的税种应由中央政府课征；地方政府适合对地区间流动性较差的税基课税并保持周期稳定性；受益税和使用者收费适用于所有级次的政府。传统分税理论的贡献在于厘清了多级政府财政职能与分税原则之间的逻辑关系并以财政职能在各级政府间的划分为基础，将属性存在差异的税种对于中央和地方政府的适用性加以考察。尽管由此得出的结论一直作为多级政府间税收划分的基本规律被广为接受，但其局限性同样不可忽视。一方面，传统分税理论对政府间税收划分的考虑完全基于经济视角，假设各级政府在决定公共产品的供给水平时具有维护公共利益和社会福利的自觉性
7、，始终以社会成员福利的最大化为目标。这种将福利经济学方法应用于财政学规范研究的方式始于Pigou(1927)，其基本思路是在既定约束条件下选择实现社会福利最大化目标的最优方案。尽管福利经济学分析方法所具有的独特魅力使其在研究中被广泛应用，但从政策形成的角度看，福利经济学方法关注的是如何按照理论上的规范分析得到理想的结论，在大多数情况下并不考虑现实中的公共决策程序对潜在制度方案选择的影响。该方法将社会福利函数视为个人偏好的总和，将政策和制度看作是由某一慈善的外部决策者以社会福利函数最大化为目标做出的决定。显然，在现代国家所体现的治理主体多元化背景下，该方法对于解释公共政策的制定和完善顽言作用是极
8、为有限的。从根本上说，执行政府职能的官员不仅是国家权力的公共代理人，也是追求自身利益最大化的决策主体，具有相应的效用函数。除公共利益外，他们十分关注自身所处的政治和经济环境，并能迅速对环境约束和激励机制做出反应。尽管受到相关法律和选举程序的制约，但在信息不对称和监管不完善等情况下，政府官员仍存在着追求自身利益的策略空间(如寻租行为)，进而偏离辖区居民福利最大化的目标。实际上，政府间税收划分不仅仅是一种优化公共资源配置的有效途径，也是一个在众多国家治理主体之间进行利益分配的动态过程。相应地，现代国家治理不仅需要按照社会福利标准考察政府间税收划分的原则与效应，也要分析现代社会中的各级政府、社会组织
9、和社会成员通过各种身份参与公共决策的方式、决策程序的选择以及在决策过程中因各方利益博弈而导致决策结果偏离40社会福利最大化目标的作用机制。另一方面，传统分税理论隐含着中央政府的政策目标优于地方政府的假设，即地方政府征税时不能违背中央政府的既定政策偏好。然而，在现代国家的治理体系中，地方政府和辖区居民都会不可避免地参与公共事务的决策过程并有机会表达自身的偏好和意愿。除非各地居民对公共产品和公共服务的偏好与中央政府完全相同，否则地方政府对辖区居民需求的反应必然会与中央政府存在或多或少的差异。可见，这一假设在很大程度上忽视了地方居民在现代国家治理中越来越多地参与公共事务和公共决策的事实，抑制了地方政
10、府能动性的发挥，也导致了地方税收难以满足治理需要的窘境各国分配给地方政府的税收要么收入规模有限，要么征管成本过高，地方政府能够取得的“自身收入”通常很难满足辖区的公共支出需求。面对这种状况，许多国家通过政府间转移支付弥补地方财政收支缺口。尽管来自于更高级次政府的拨款在一定程度上缓解了地方政府的财政压力，但也隔断了辖区公共服务成本(地方税收)与支出决策之间的联系有关公共服务范围和水平的决策随之转变为各级政府对转移支付规模和形式的谈判结果。对转移支付的依赖削弱了地方政府采取理性行为的激励，既阻碍了资源配置效率的改善，也制约了辖区政府治理能力的提高。上述分析表明，传统分税理论在考察现代国家政府间财政
11、关系问题时，仍未完全摆脱君主专制的政治制度和社会运行体系，始终假设存在着根据社会整体利益做出决策、具有绝对权威、至善至能的单一决策主体，并以稀缺资源的成本受益分析结果为依据对公共资金的配置效率予以评价。这种由凌驾于社会成员之上的权威按照福利经济分析方法做出公共决策的假设，在很大程度上忽视了现代社会中的多元利益主体通过各种身份和途径参与社会管理的事实，与现代国家治理所强调的，通过参与主体多元化形成社会成员、社会组织与各级政府共同决策公共事务的治理格局距离遥远。在这种情况下，用“中央政府提供全国性公共产品，地方政府提供地方性公共产品”的论断指导政府间财政关系的调整和完善就显得有些过于简单，很难解决
12、现代国家治理中出现的各种问题。更为重要的是，传统分税理论中所包含的政府间税收划分原则植根于欧美国家中央与地方政府间财政关系的发展演变。在传统分税理论中，所谓“地方税”通常具有如下五个特征：一是地方政府能万方数据够决定是否征税；二是地方政府能够决定税基范围；三是地方政府能够决定税率水平；四是税收管理(包括税基评估、税款征收和处罚执行)由地方政府组织实施；五是地方政府保留征得的全部税收收人。相比之下，中国“地方税”在实践中体现出的差异十分明显。尽管1994年的分税制改革按照事权与财权相结合原则将所有税种划分为中央税、地方税和中央地方共享税，但从中央与地方的税收分配模式上看，地方政府拥有的税收自主权
13、极为有限对于收入完全划归地方政府的“地方税”，其税收立法权、税基确定权和税率选择权也全部归中央所有，地方只留有税收征管权；至于中央与地方的共享税收入，所有税权均归属中央，地方政府只能按比例从共享税收人中取得相应份额，分享比例则不仅由中央确定，而且随时面临调整。可见，在中国以分税制为基础的地方税收体系中，虽然中央政府也会将税收收人中的一部分按比例分配给地方政府，但这些税种的税基和税率都是由中央政府决定的。除了可以由地方政府支出以外，这些收入几乎不具有地方税的特征。在地方政府对政府间税收划分中的基本要素几乎不具有控制权的情况下，所谓“共享税”和“地方税”实际上只是政府问转移支付的一种替代性方法，而
14、无法构成真正意义上的地方税。如果地方政府无法决定是否征税、税基以及税率，那么无论商品税、所得税还是财产税，都可以在中央和地方政府间进行任意划分，不会因违背传统分税理论而导致效率损失。这意味着，传统分税理论在中国政府间税收划分的实践中已经失去了自身的价值和指导意义。三、中国政府间税收划分模式的局限如上所述，1994年的分税制改革将以往的地方财政包干制改为分税制，在划分中央与地方事权的基础上，把各税种划分为中央税、地方税和中央地方共享税。在不具有税收立法权、税基确定权和税率选择权的情况下，中国地方政府分得的税收收入本质上是一种税收返还，实际上仍属于广义上的政府间转移支付范畴。尽管采用转移支付为地方
15、政府筹资的模式有利于保证中央政府取得足够的财政资源和发挥中央政府的宏观调控作用，但从国家治理的角度看，这种政府间公共资源配置模式也存在着一些不容忽视的问题。首先，地方税收人有限且经常变动，导致地方政府非税收入和债务规模逐步扩张。分税制改革以来，中国中央与地方政府税收收入划分经历了多次变动。以证券交易印花税为例，分税制初期，中央与地方各分享50。为增强中央宏观调控能力，自1997年起，将证券交易印花税收人分享比例调整为中央80，地方20；随后，证券交易印花税税率由原来对买卖双方各征收3调高到50，调高税率增加的收入全部作为中央收入(中央与地方证券交易印花税分享比例折算为中央88，地方12 oA)
16、；2000年决定，从当年起分三年将证券交易印花税分享比例逐步调整到中央97、地方3；从2016年1月1日起，将证券交易印花税全部调整为中央收入。再如所得税。分税制改革初期，企业所得税按企业隶属关系划分，中央企业收入归中央政府，地方企业收入归地方政府；个人所得税收入归地方政府。从2002年1月1日起实施所得税收入分享改革，中央与地方各分享50；2003年分享比例进一步调整为中央60、地方40，以后年度根据实际情况确定中央地方分享比例。此外，营业税和增值税也面临着类似的情况。自2016年5月1日起，营业税改征增值税试点在全国范围内全面推开，作为地方税收收入重要支柱的营业税退出历史舞台。为弥补地方政
17、府营业税收人的减少，中央地方对增值税的分享比例由之前的75：25提高到50：50。与全面推行“营改增”试点之前营业税收入主要划归地方相比，尽管分成比例有所提高，地方政府分得的收入可能也远不如营业税收人全部归属地方时得到的税收收入多。为缓解地方财力的紧张状况，中央从2016年起对地方实施增值税定额返还，同时对增值税增长或下降地区不再实行增量返还或扣减。虽然增值税定额返还可以在一定程度上弥补地方既有财力的不足，但地方政府本来可以从营业税收入增长中获得的收入增量也会因“营改增”而失去。随着分税制改革的深入和政府间税收划分的调整，地方政府通过税收收入为辖区公共支出筹资的能力仍十分有限。财政部提供的数据
18、显示，2015年中国地方政府分得的税收收入为6266193亿元，仅占地方政府支出的417。当政府间税收收入划分发生不利于履行自身职能的变化时，由于缺乏对税收要素的控制权，地方政府通常采用提高非税收入的方式弥补财政收入损失。例如，国务院2009年1月1日实施成品油税费改革，在提高成品油消费税单位税额的同时，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路41万方数据运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费。消费税属中央税而被取消的相关收费原本由地方政府支配。为避免财政收人的减少，一些地方政府及相关部门采用提高高速公路和其他等级
19、公路收费标准的方式弥补因成品油税费改革而导致的收入损失，从而使公众在承担大幅度提高成品油消费税的同时，仍须负担较高的费用，背离改革降低税费总水平的预期o。财政部和国家统计局提供的数据表明，1993年税收收入4255亿元，在财政收入4349亿元中占比978；2015年税收收入为124892亿元，在财政收入152217亿元中占比82o。可见，分税制以来，不仅税收收入的总体规模扩张至原来的294倍，非税收入的比重在财政收入中同样上升，目前已达28，而分税制改革前的1993年仅为22。此外，从非税收入的结构上看，2015年地方非税收入20328亿元，在非税收入总额27325亿元中占744。为取得更多财
20、政资金，在些地方政府部门中，甚至出现了采用非税收入竞争行为缓解财政压力的现象。同时，地方政府债务的规模也呈扩张趋势，2015年末已增至16万亿元。可见，忽视地方政府利益诉求的政府间税收关系调整，不仅难以实现改革的初衷，也会使社会成员对政府行为方式和负责程度的认知产生潜在影响。其次，当划分给地方政府的税收收入不足以满足其支出需要时，地方政府必然更多地寄希望于通过上级政府拨款弥补财政收支缺口。为争取更多财政资源，地方政府罔顾各项规定，想尽办法与中央部门保持紧密的联系甚至发生腐败行为。例如，2010年1月，国务院发布国务院办公厅关于加强和规范各地政府驻北京办事机构管理的意见(国办发(201038号)
21、，要求撤销地方各级政府职能部门、各类开发区管委会以及其他行使政府管理职能单位以各种名义设立的驻京办事机构和县、县级市、旗、市辖区人民政府以各种名义设立的驻京办事机构。但记者在北京走访过程中发现，许多本该撤销的驻京办纷纷改头换面，有的更名为“在京工作人员服务中心”，有的则变身为“驻京联络处”或公司、会馆，甚至一些高校也以“驻京研究院”等名义变相设立驻京办o。可见，一旦政府间财政关系的制度安排成为激励地方政府“跑部钱进”的土壤，“驻京办需求”就会始终存在，驻京办的职能异化现象同样难以根除。再次，来自上级政府的转移支付很容易使地方政府忽视财政收入与公共支出收益之间的联系，制42约了财政资金使用效率和
22、地方政府治理能力的提高。尽管采用转移支付的方式将财政资金分配给地方政府可以在更大程度上体现中央政府的意愿，但这种政府间收入划分模式也使地方治理主体丧失了在了解和掌握辖区居民对公共产品需求和偏好方面的优势，不利于地方政府充分权衡公共支出成本和收益之间的关系，在很大程度上制约了资源在公共部门中使用效率和地方政府负责程度的提高。实践中的事例并不鲜见。仅从“三农转移支付”领域的资金使用效率上看，每年1万多亿的资金分别由发改委、财政、农业、林业、科技、国土、扶贫、工信、商务部、供销社等各部门和中央、省、地市、县四级政府管辖，已成为腐败的高发领域。具体地说，腐败的形式主要包括自肥型、亲友特惠性、关联交易型
23、、中介洗劫型、吃工程返利型、张冠李戴型、坐地套利型、官夺民产型等多种类型。这些腐败行为通过对政府行政权力的私有化，侵蚀了国家的征税权和预算权。最后，当转移支付的规模在地方政府财政收入中所占的比例较高时，对其调整还会面临难以忽视的政治问题由于赋予远比索取更容易被接受，因此短期内压缩转移支付规模或调整转移支付结构的阻力较大。例如，2013年3月14日批准通过的国务院机构改革和职能转变方案要求“完善财政转移支付制度，大幅度减少、合并中央对地方专项转移支付项目，增加一般性转移支付规模和比例”o。2015年2月2日发布的国务院关于改革和完善中央对地方转移支付制度的意见(国发(201471号)再次强调“在
24、完善一般性转移支付制度的同时，着力清理、整合、规范专项转移支付，严格控制专项转移支付项目和资金规模，增强地方财政的统筹能力”，并提出了“增加一般性转移支付规模和比例，逐步将一般性转移支付占比提高到60以上”的目标。但从财政部公布的数据上看，2015年专项转移支付占全部税收返还和转移支付的392，仅比2012年降低22个百分点。同时，部分一般性转移支付资金的性质也发生了变化。审计署工作报告中显示的数据表明，在中国目前的一般性转移支付中，有135万亿有指定用途，其中均衡性转移支付中的25具有指定用途。这种一般性转移支付“专项化”的趋势制约了财政资金的统筹使用，不利于缩小地区间的财力差异和促进公共服
25、务均等化。可见，离开稳定的地方税收收入，提高政府间转移支付有效性的目标很难实现。万方数据四、完善中国政府间税收划分的思路现代国家治理体系的构建和完善，基于现代价值原则指导下政府、市场、社会关系的动态平衡和政府间职责权限的合理分工。从中央到地方各个层级、从政府部门到社会组织和社会成员，国家治理体系从传统到现代的转型是多重力量和逻辑合成共同作用形成的综合结果。其中，政府角色及其管理方式的转型是现代国家治理体系建构的核心问题，也是国家治理体系从传统向现代转型的重要标志。作为国家治理的基础和重要支柱，财政不仅涉及政府与市场、社会的互动关系，也涵盖着政府内部多元治理主体之间的职责权限分工。在多级政府框架
26、下，基于厘定各级政府财政事权和支出责任完善政府间税收划分，是充分发挥各级政府尤其是地方政府在国家治理中作用的重要前提。与传统财政分权理论中地方政府以辖区居民福利水平最大化为目标提供公共产品和公共服务的假设不同，现实中的政府官员是具有特定目标函数，并在既有法律制度框架和选举程序约束下追求自身利益最大化的公共事务代理人。当信息对称、监管充分和契约完整等条件不完全具备时，地方政府官员在提供公共产品和公共服务的过程中很容易涉及“寻租”活动，从而使以提高地方政府负责程度和治理能力为目标的努力面临诸多风险。从这个意义上说，现代国家治理体系的演进和完善，在很大程度上是各级政府部门和社会力量共同参与博弈的多元
27、互动结果，而不仅仅是某种特定规划或人为设定的产物。因此，现代国家治理体系中的政府间税收划分必须考虑各级政府的利益诉求，充分发挥中央政府与地方政府各自在国家治理中的优势，使之更好地服务于政府间财政关系的理顺，形成具有一定自我调整能力、财力与事权相匹配的动态多级财政体制。(一)明确地方税和政府间转移支付之间的关系明确地方税和政府间转移支付之间的关系是完善中国政府间税收划分的前提。有关财政分权的理论和实践都表明，完善的地方税体系和稳定的地方自有财力是提高地方政府负责程度和完善地方治理的基础；相反，规模庞大、占地方政府支出比重较高的政府间转移支付则极易导致预算软约束问题。在分权化多级财政体制下，当地方
28、政府不具有相对稳定的自有收人来源时，地方公共产品和公共服务的成本与收益之间缺乏必要的联系，不仅会导致辖区居民较为淡薄的税收意识和相对较低的税收遵从水平，政府官员在执行公共事务中的负责程度也难以保证。简言之，对中央转移支付的依赖削弱了地方政府在为辖区居民提供能够更好满足其偏好的公共产品和公共服务的过程中采取理性决策行为的内在激励，导致公共部门资源配置的效率损失和腐败行为的发生，制约了辖区居民税收道德和遵从水平的提高，引起了社会成员对政府行为方式和负责程度的质疑。这也在很大程度上解释了预算软约束问题通常产生于政府间财政职能和收入划分不合理国家的主要原因。可见，从完善现代国家治理体系和提高治理能力的
29、角度看，来自上级政府的拨款规模应当是有限的，辖区内税收至少应为最富有的地方政府提供大体上能够满足其支出需要的财政资金，以保证这些政府能够在地方治理过程中充分考虑公共服务成本与受益之间的对比关系并为自身的行为结果负责。在这种情况下，尽管财政缺口仍存在于相对贫困的辖区，但这些缺口已不再属于中央政府与地方政府间的纵向财政失衡问题，可以通过具有均等化性质的政府间转移支付弥补辖区间的横向财政差异。这种制度安排有利于促使地方政府在做出有关公共产品和公共服务的供给决策时充分考虑税收收入的变化，在更大程度上避免因“拨款依赖”而导致的预算软约束问题，保证地方政府财政行为的有效性和对辖区居民的负责程度，提高辖区居
30、民的税收道德和遵从水平。从这个意义上说，合理的政府间税收划分和完善的地方税体系是保证转移支付有效性的重要前提。在明确地方税和政府间转移支付之间关系的基础上，中国政府间税收划分应按照国家治理现代化的要求逐步推进。(二)税收划分与支出职责相匹配政府治理能力和绩效的改善要求在各级政府之间尤其是中央政府与地方政府之间建立一种合理的职责、权限分工和协同治理机制。作为现代财政制度的重要内容，明确中央与地方财政事权和支出责任不仅是各级政府有效提供公共产品和公共服务的前提和保障，也是推进国家治理体系和治理能力现代化的客观需要。相应地，完善中央与地方税收划分是进一步理顺政府问财政分配关系、形成财力与事权相匹配的
31、多级财政体制的关键步骤。可见，合理规范的政府间税收划分方式取决于中央与地方政府支出责任的划分，即“政府间税收划分应当与支出职责相匹配”。如果地方政府的支出责任较少(例如，仅负责提供辖区内的社会治安、市政43万方数据交通和垃圾清运等极为有限的事务)，那么除使用者收费以外，只需向辖区居民征收税率较低的不动产税就可以为地方政府筹集具有一定规模且在一定时期内可持续的财政收入。与之相适应，传统分税理论提出了相对集权化的税收体系。相反，如果地方政府需要承担的公共服务为数众多且成本较高(如基础教育、养老、医疗和公共卫生等)，那么按照传统分税原则划分税收就很难满足地方政府的支出需要。1994年分税制改革在初步
32、划分中央与地方财政事权和支出责任的基础上搭建了多级政府税收体系框架，对政府间财政关系的完善和现代财政制度的构建起到了积极作用。为进一步提高公共产品的供给效率和各级政府在执行公共事务过程中的负责程度，科学合理划分中央与地方财政事权和支出责任非常必要。为此，国务院关于推进中央与地方财政事权和支出责任划分改革的指导意见(国发20163 49号)提出了加强地方政府公共服务、社会管理等职责的战略部署，要求将社会治安、市政交通、农村公路、城乡社区事务等受益范围具有较为明显的地域性、信息相对复杂、与当地居民密切相关、由地方提供更方便有效的基本公共服务确定为地方财政事权。此外，地方政府还将在义务教育、高等教育
33、、科技研发、公共文化、基本养老保险、基本医疗和公共卫生、城乡居民基本医疗保险、就业、粮食安全、跨省(区、市)重大基础设施项目建设和环境保护与治理等体现中央战略意图、跨省(区、市)且具有地域管理信息优势的基本公共服务等中央与地方共同财政事权中承担相应职责。与支出责任相匹配的政府间税收划分有助于促进地方政府更好地履行支出责任，保证财政资金的使用效率。(三)用税率分享制替代收入分成制是提高地方治理能力和公共资金使用效率的理想方案正如诺贝尔经济学奖2015年得主安格斯迪顿所言，无论是富国还是穷国，都在试图运用税收或政府与社会成员之间的契约关系提高政府的治理能力。为使地方政府在提供辖区公共产品和公共服务
34、中的潜在优势得以发挥，推进国家治理体系和治理能力的现代化，有必要在明确界定各级政府财政事权和支出责任的前提下，提高财政透明度和地方税收的可预期性。从这个意义上看，理想的地方政府税收应保持一定的规模并具有较为明显的可观察性，进而使地方公共事务的决策者和辖区居民都可以形成相对稳定的税负预期。与西方发44达国家的多级政府间财政分权相比，中国政府间财政关系呈现出一些显著差异。缓解财政压力尤其是中央政府财政压力是中国经济体制改革的目标和动力，而保证中央政府财政收入并发挥其宏观调控作用是1994年分税制改革以来中国政府间财政关系调整的基调。由中央政府主导的“自上而下”政府间财政关系调整使地方政府更多地被置
35、于中央政府代理人的地位，其税收领域的决策权十分有限。在这一约束条件下，用税率分享制替代收入分成制，让地方政府更为规范地分享某些大型税基的课税权，进而提高辖区税收收人的可预期性和地方政府的负责程度也许是相对可行的方案。具体而言，现行税制中收入规模较大的增值税、企业所得税和消费税等都可以按照税率分享的模式在中央和地方政府间划分。在税率分享模式中，特定税种的税基以及中央税率由全国人大统一规定，各地方在全国人大规定的税率范围内，根据辖区自身情况选择地方税率。在此基础上，中央和地方政府分别按照各自的税率征税且各级政府的税率不得随意调整或变更。相对于既有的增值税和消费税返还、所得税基数返还以及成品油价格和
36、税费改革税收返还等税收返还和中央与地方共享税收入分成办法而言，税率分享制在现代国家治理中的优势更为明显。首先，如上所述，尽管目前的税收返还和中央与地方共享税收入分成办法均可以使地方政府取得一定规模的财政资金，但地方政府在这种分税框架下对税收的某些关键要素不具有实质上的控制权，因而税收返还和中央与地方共享税实际上都属于政府间转移支付的范畴而不是一种界限清晰的分税方法。相比之下，税率分享模式在充分保证中央主导地位和收入控制的基础上，使地方政府对辖区被赋予的税收要素更为明确，有利于激励地方政府提高财政努力，减轻对上级政府拨款和非税收入的依赖，控制地方债务的规模。其次，从本质上看，税收返还和共享税收入
37、分成仍是计划经济时代“总额分成财政体制”和“基数法”的延续，而税率分享模式则通过使地方与中央平等地参与大型税基的课税，提高了地方政府财政收入的稳定性和可预见性，有助于推动地方政府在公共决策中充分考虑成本收益之间的对比关系，保证其为辖区居民提供公共产品和公共服务的负责程度和财政资金使用的有效性。最后，从地方居民的角度看，税率分享模式有助于使辖区居民更明确地感受地方公共产品和公共服务成本与收益之间的联系，通过对政府收支行为和预算活动实施更为有万方数据效的监督提高其社会责任意识和税收遵从水平，增强社会成员对税收制度和政府间财政关系整体安排的认同感，使政府和社会成员之间形成良性互动关系，从而改善国家治
38、理的透明性、负责性和有效性。五、结论与建议现代国家治理的参与主体具有多元性，单就政府而言，就包括中央和地方政府。作为政府间财政关系的重要组成部分，税收划分在很大程度上制约着地方政府公共服务和社会管理职责的履行，影响着国家治理体系的完善和治理能力的提高。因此，在多级政府框架下，基于厘定各级政府财政事权和支出责任完善政府间税收划分，是充分发挥各级政府尤其是地方政府在国家治理中作用的重要前提，对于进一步理顺中央与地方的财政分配关系，形成财力与事权相匹配的财政体制意义重大。传统分税理论的贡献在于厘清了政府财政职能与分税原则之间的逻辑关系，但是对于现代国家治理而言，其局限性十分明显。首先，传统分税理论假
39、设各级政府在决定公共产品的供给水平时以辖区居民的福利最大化为目标，但从根本上说，作为公共代理人，执行政府职能的官员是追求自身利益最大化的主体，他们对自身所处的政治和经济环境十分敏感，在信息不对称和监管不完善的情况下，政府官员面临着追求自身利益的激励，进而偏离辖区居民福利最大化的目标。其次，传统分税理论隐含着中央政府的政策目标优于地方政府的假设，在实践中导致了地方政府自身收入难以满足支出需要的结果。尽管政府间转移支付在一定程度上改善了地方政府的财政能力，但也隔断了辖区公共服务成本与支出决策之间的联系，削弱了地方政府对辖区居民的负责程度，阻碍了公共部门资源配置效率的提高。再次，传统分税理论植根于欧
40、美国家中央与地方政府间财政关系的发展演变，对“地方税”概念的界定与中国实践存在较大差异，从而使传统分税理论在中国政府间财政关系调整中失去了自身的价值和指导意义。尽管1994年的分税制改革按照事权与财权相结合原则将所有税种划分为中央税、地方税和中央地方共享税，但在不具有税收立法权、税基确定权和税率选择权的情况下，地方政府分得的税收收入实际上是一种税收返还，属于广义上的政府问转移支付范畴。从国家治理的角度看，这种税收划分模式存在着一些不容忽视的问题。首先，忽视地方政府利益诉求的政府间税收关系调整，不仅导致了地方政府非税收入和债务规模扩张，也使社会成员对政府行为方式和负责程度的认知产生了潜在影响。其
41、次，为争取更多上级政府拨款，地方政府罔顾各项规定，想尽办法与中央部门保持紧密的联系甚至发生腐败行为。再次，来自上级政府的转移支付很容易使地方政府忽视财政收入与公共支出收益之间的联系，制约了财政资金使用效率和地方政府治理能力的提高。最后，当转移支付的规模在地方政府财政收入中所占的比例较高时，压缩转移支付规模和调整转移支付结构都面临着较大阻力。现代国家治理体系的构建和完善，基于现代价值原则指导下政府、市场、社会关系的动态平衡和政府间职责权限的合理分工。从中央到地方各个层级、从政府部门到社会组织和社会成员，国家治理体系从传统到现代的转型是多重力量和逻辑合成共同作用的结果。因此，现代国家治理体系中的政
42、府间税收划分必须考虑各级政府的利益诉求，充分发挥中央政府与地方政府各自在国家治理中的优势，使之更好地服务于政府间财政关系的理顺，形成具有一定自我调整能力、财力与事权相匹配的动态多级财政体制。从完善现代国家治理体系和提高治理能力的角度看，完善中国政府问税收划分应遵循以下思路。首先，明确地方税和政府间转移支付之间的关系是完善中国政府间税收划分的前提。为保证地方政府能够在地方治理过程中充分考虑公共服务成本与受益之间的对比关系并为自身的行为结果负责，来自上级政府的拨款规模应当是有限的，辖区内税收至少应为最富有的地方政府提供大体满足支出需要的财政资金，然后再通过具有均等化性质的政府间转移支付弥补相对贫困
43、地区的财政缺口，以解决辖区间的横向财政失衡问题。其次，合理规范的政府间税收划分应基于中央与地方政府支出责任的合理划分，即政府间税收划分与支出职责相匹配。政府治理能力和绩效的改善要求在各级政府之间尤其是中央政府与地方政府之间建立一种合理的职责、权限分工和协同治理机制。与支出责任相匹配的政府问税收划分有助于促进地方政府更好地履行支出责任，保证财政资金的使用效率。再次，在中国由中央政府主导、“白上而下”的政府间财政关系调整框架下，用税率分享制替代收入分成制有利于提高地方政府财政收人的稳定性和可预见性，激励地方政府提高财政努45万方数据力、减轻对上级政府拨款和非税收人的依赖、合理控制地方债务规模，保证
44、地方政府的负责程度和财政资金的使用效率，提高辖区居民的社会责任意识和税收遵从水平，增强社会成员对税收制度和政府间财政体制的认同感，使政府和社会成员之间形成良性互动关系，改善国家治理的透明性、负责性和有效性。注释World BankWorld Development Report 1 997：neState in a Changing WorldNew York：Oxford UniversityPress，1997Musgrave，RAnP Theory of Public Finance：A Study in Public Economy New York：McGraw-Hill，1959M
45、usgrave，RA“Who Should Tax，Where andWhat?”In Mclure，CEedsTaT Assignment in FederalCountriesCanberra：Centre for Research on Federal Financial RelationsAustralian National University，1 983，201219谷成：西方财政学的发展轨迹与研究方法探析，中国人民大学学报)2011年第2期。Hettich，W，SWiner“A Positive Model of TaxStructure”Journal of Public E
46、conomics 24，no 1(1 984)：67-87Bird，RM，DChen“Federal Finance and FiscalFederalism：The TWO Worlds of Canadian Public FinanceCanadian Public Administration 41，no1(1998)：5174谷成：财产课税与地方财政一个以税收归宿为视角的解释9，经济社会体制比较92005年第5期。詹姆斯M布坎南：公共物品的需求与供给9，上海：上海人民出版社，2009年，第6页。Bird，RM“Subnational Taxation in DevelopingCou
47、ntries：A Review of the Literature”Journal of International Commerce，Economics and Policy 2，no1(2011)：139-161当税收立法权、税基确定权和税率选择权全部由中央掌控时，收入全部划归地方的税种可被视为一种比例为100的税收返还，实质上也是转移支付的一种特殊形式。例如，在全国税率由中央统一决定且在地区间不存在差异的情况下，即使商品税和所得税的税基具有较强的流动性，纳税人也无须为规避较高的税收负担而选择购物或工作地点，从而避免了效率损失。“营改增”之前，营业税在地方税收收人中占比为33。详见国家统计
48、局：中央和地方财政主要收入项目(2011年)，中国统计年鉴一2012，http：wwwstatsgovcntj sjndSj2012indexchhtm1994年分税制改革后，铁道部门、各银行总行、各保险公司总公司等集中缴纳的营业税属中央一般公共预算46收入，其余营业税收人划归地方政府。“营改增”之前，地方政府分得的营业税收入占比为987。详见国家统计局：中央和地方财政主要收入项目(2011年)，中国统计年鉴一2012 9，http：wwwstatsgovcntj sjndsj2012indexchhtm详见李克强主持召开国务院常务会议，http：wwwgovcnxinwen20161130c
49、ontent一5140596htm，2016年11月29日。详见2015年全国财政决算9，http：yssmofgovcn2015jsindexhtml例如，依据2009年3月30日下发的辽宁省人民政府关于调整全省高速公路车辆通行费收费标准的通知9，从2009年4月10日起，辽宁省内高速公路通行费将统一上调。详见辽宁沈阳政府网，http：wwwshenyanggovcnzwgksystem20090615000114992shtml，2009年6月1 5 El。作者根据财政部统计数据和中国统计年鉴9整理计算得出。2015年数据详见财政部网站，http：gksroofgov cnzhengfuxinxitongjishuju201601t20160129 1661