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1、少壮不努力，老大徒悲伤 少壮不努力，老大徒悲伤2023/6/11刘楚岸合并会计报表n 10.1 合并会计报表概述n 10.2 合并会计报表的编制10.1合并会计报表概述n 合并会计报表又称合并财务报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的会计报表。我国合并会计报表的合并范围n(一)母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业应纳入合并范围。（直接、间接、直接和间接方式拥有）n（二）被母公司控制的其他被投资企业应纳入合并范围。n（1）通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该
2、被投资企业半数以上表决权。n（2）根据章程或协议有权控制企业的财务和经营政策。（3）有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。（4）在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。不纳入合并会计报表合并范围的子公司n 1.已准备关停并转的子公司。n 2.按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。n 3.已宣告破产的子公司。n 4.准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司。n 5.非持续经营的所有者权益为负数的子公司。n 6.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。合并报表编制的前期准备事项 n 1、统一母子公司会计报表决算日及会计期间；n 2、统一母子公司会计政
3、策；n 3、对子公司股权投资采用权益法核算；n 4、对子公司外汇币表示的会计报表进行折算。10.2 合并会计报表的编制合并会计报表的编制原则n 1、以个别会计报表为基础编制，即按母公司和子公司编制的各自会计报表为编制依据。n 2、一体性原则，即将母公司和所有子公司视为一个会计主体。n 3、重要性原则，即从整个企业集团角度判断会计报表项目的重要程度，进行取舍。合并会计报表编制程序n 1编制合并工作底稿；n 2将合并范围内母、子公司的的资产负债表和利润及利润分配表过入到工作底稿中，计算出合计数；n 3编制抵销分录，将其过录到工作底稿中，这是编制工作的关键；n 4计算合并数；n 5填列合并会计报表。
4、合并工作底稿的基本格式合并会计报表的抵销项目n 1、母公司对子公司权益性资本项目与子公司所有者权益项目的抵销，分为全资子公司和非全资子公司两种情况。n 2、母公司与子公司之间、子公司与子公司之间发生的内部债权与债务项目的抵销。如应收账款与应付账款，应付债券与债券投资等项目 n 3、存货、固定资产及无形资产所包含的未来实现内部销售利润的抵销。n 1.投资性内部事项的抵销 n 2.往来性内部事项的抵销n 3.内部交易事项的抵销n 假设2004年12月31日母公司（甲公司）对其子公司（乙公司）长期股权投资的数额为30000元，拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者权益总额为35000元，其中实收资
5、本为20000元，资本公积为8000元，盈余公积为1000元，未分配利润为6000元。则在2004年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：n 借：实收资本 20000 资本公积 8000 盈余公积 1000 未分配利润 6000 合并价差 2000 贷：长 期 股 权 投 资 30000 少数股东权益（35000*20%）70001.1 将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销1.2 将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销 n 母公司（甲公司）拥有子公司（乙公司）80%的股权，子公司2004年实现净利润8000元，母公司对子公司本期投资收益6400元，子公司少数股东本期收益为1600元；
6、子公司期初未分配利润3000元，子公司本期提取盈余公积600元，分出利润4000元，未分配利润6400元。则2004年12月31日编制抵销分录如下：n 借：投资收益（8000*80%）6400n 少数股东收益（8000*20%）1600n 年 初 未 分 配 利 润 2600 n 贷：提取盈余公积 600n 应 付 利 润 4000n 未 分 配 利 润 6000 1.3 盈余公积的抵销（即恢复）n 盈余公积是根据国家的法定要求提取的，并不会因为编制合并报表而消失；但在上述第例1抵销分录中，已将子公司的盈余公积抵销，因此，必须将被抵销的盈余公积再抵销，即予以恢复（相当于负负得正）。本笔抵销分录
7、与其说是抵销，不如说是恢复，其实质是盈余公积的恢复。n 2004年12月31日母公司（甲公司）拥有子公司（乙公司）80%的股权，该子公司个别资产负债表中盈余公积项目的金额为1000元，该盈余公积本年提取600元，以前年度形成400元。则2004年年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：n 借：年初未分配利润（400*80%）320n 提取盈余公积（600*80%）480n 贷：盈余公积（1000*80%）8002.往来性内部事项的抵销n（1）在编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：应收账款与应付账款；应收票据与应付票据；预付账款与预收账款；长期债券投资与应付债券；应收股
8、利与应付股利；其他应收款与其他应付款。n（2）内部应收账款计提的坏账准备的抵销n 假设2004年12月31日母公司（甲公司）个别资产负债表中应收账款5000元中有3000元为子公司（乙公司）应付账款；预收账款2000元中有1000元为子公司预付账款；应收票据8000元中有4000元为子公司应付票据；子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有。则在2004年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：n 借：应付账款 3000 贷：应收账款 3000n 借：预收账款 1000 贷：预付账款 1000n 借：应付票据 4000 贷：应收票据 4000n 借：应付债券 2000 贷：长期债权投资
9、2000 n 内部债权债务在抵销时，借方是债务，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。n 假设母公司2004年12月31日个别资产负债表中应收账款50000元全部为内部应收账款，其应收账款按余额的5计提坏账准备，本年坏账准备余额为250元。子公司2004年年末个别资产负债表中应付账款50000元全部为对母公司应付账款。则2004年12月31日编制合并抵销分录如下：n（1）借：应付账款 50000n 贷：应收账款 50000 n（2）借：坏账准备 250n 贷：管理费用 250 n 假设2005年12月31日母公司个别资产负债表中对子公司内部应收账款为66000元（增加16000元）
10、，坏账准备的数额为330元（补提了80元）。则在2005年12月31日编制抵销分录如下：n（1）将年末内部应收账款和内部应付账款抵销n 借：应付账款 66000n 贷：应收账款 66000n（2）将上年内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，调整年初未分配利润的数额 n 借：坏账准备 250n 贷：年初未分配利润 250n（3）将本年虚提的坏账准备抵销n 借：坏账准备 80n 贷：管理费用 80 3内部交易事项的抵销n（1）存货内部交易的抵销n（2）固定资产内部交易的抵销n（3）内部购入债券的抵销存货内部交易当年的抵销n 2003年12月10日，母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）货物一批，取得
11、收入20000元，增值税额3400元，本批货物的成本为14000元，款项已经支付。n（1）母公司12月10日销售时n 借：银行存款 23400n 贷：主 营 业 务 收 入 20000n 应交税金应交增值税（销项税额）3400n 借：主营业务成本 14000n 贷：库存商品 14000n（2）子公司购入时n 借：库存商品 20000n 应交税金应交增值税（进项税额）3400n 贷：银 行 存 款 23400（3）2003年12月31日，合并抵销分录的编制n 假设子公司内部购入存货全部未销，则抵销分录如下：n 借：主营业务收入 20000n 贷：主营业务成本 14000n 存货（20000*30
12、%）6000 n 假设内部购入的存货全部已销 n 2003年12月20日，子公司将购入货物全部外销，取得收入30000元，货款已经收到。n 子公司销售时：n 借：银行存款 35100n 贷：主营业务收入 30000n 应交税金应交增值税（销项税额）5100n 借：主营业务成本 20000n 贷：库存商品 20000n 则2003年12月31日，编制合并抵销分录如下：n 借：主营业务收入 20000n 贷：主营业务成本 20000部分已销，部分未销n 2003年12月20日，子公司购入的货物对外销售60%，取得收入18000元，货款已收到，余下40%形成子公司年末存货。n 子公司12月20日销售
13、时：n 借：银行存款 21060n 贷：主营业务收入 18000n 应交税金应交增值税（销项税额）3060n 借：主营业务成本 12000 n 贷：库存商品（20000*60%）12000 n 则2003年12月31日，合并抵销分录，可有3种方法：n 第一种方法，将购入的货物分解为全部已销和全部未销两部分，已销部分的抵销：n 借：主营业务收入（20000*60%）12000n 贷：主营业务成本 12000n 未销部分的抵销：n 借：主营业务收入（20000*40%）8000n 贷：主营业务成本（14000*40%）5600n 存货（8000*30%）2400n 第二种方法，将上述两部分合二为一
14、n 借：主营业务收入 20000n 贷：主营业务成本（12000+5600）17600n 存货（8000*30%）2400第三种方法，分两个步骤n 首先假设全部销售n 借：主营业务收入 20000n 贷：主营业务成本 20000n 其次将未实现的内部销售利润抵销n 借：主营业务成本 2400n 贷：存货（8000*30%）2400连续编制时，内部购进商品的抵销 n 母公司2004年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。则2004年12月31日母公司编制抵销分录如下：n 借：主营业务收入 10000n 贷：主营业务成本 1000
15、0n 借：主营业务成本 2000n 贷：存货 2000n 假设母公司2005年又向该子公司销售产品15000元，销售成本为12000元。子公司2005年实现对外销售收入为18000元，销售成本为12600元；年末存货为12400元，存货中包含的未实现内部销售利润为2480元（12400*20%）。则2005年12月31日母公司编制抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 2000n 贷：主营业务成本(存货)2000n 借：主营业务收入 15000n 贷：主营业务成本 15000n 借：主营业务成本 2480n 贷：存货（12400*20%）2480 初次编制合并报表时，存货跌价准备的抵销n 母公司
16、2004年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至9200元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备800元。n 在2004年12月31日编制合并抵销分录如下：n 借：主营业务收入 10000n 贷：主营业务成本 10000n 借：主营业务成本 2000n 贷：存货 2000 n 借：存货跌价准备 800n 贷：管理费用 800连续编制合并报表时，存货跌价准备的抵销n 例10母公司2004年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售
17、而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至9200元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备800元。n 2005年子公司又从母公司购进存货15000元，母公司销售该商品的销售成本为12000元。子公司2004年从母公司购进存货本期全部售出，销售价格为13000元；2005年从母公司购进存货销售40%，销售价格为7500元，另60%形成期末存货（其取得成本为9000元）。2005年12月31日该内部购进存货的可变现净值为8000元，2005年末计提存货跌价准备200元。2005年12月31日编制合并抵销分录如下：n（1）借：存货跌价准备 800n 贷：期初未分配利润（管
18、理费用）800n（2）借：期初未分配利润（主营业务成本）2000n 贷：主营业务成本（存货）2000 n（3）借：主营业务收入 15000n 贷：主营业务成本 15000n（4）借：主营业务成本 1800n 贷：存货（9000*20%）1800n（5）借：存货跌价准备 200n 贷：管理费用 200内部固定资产交易当年抵销 n 例12假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司，2001年1月1日A公司以500000元的价格将其生产的产品销售给B公司，其销售成本为300000元，该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元。B公司购入后作为管理用固定资产，按50万元的原价入账并在其个别资产负债
19、表中列示。假设B公司对该固定资产按5年计提折旧，预计净残值为零，并假设本年按12个月计提折旧。n（1）2001年12月31日（交易当年）编制合并抵销分录如下：n 将固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润的抵销：n 借：主营业务收入 500000n 贷：主营业务成本 300000n 固定资产原价 200000n 将固定资产本年虚提的折旧抵销：n 借：累计折旧 40000n 贷：管理费用 40000n 正常使用年度的抵销n 2002年年末编制合并抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200000n 贷：固定资产原价 200000n（上年第一笔分录使本年初的未分配利润减
20、少200000）n 借：累计折旧 40000n 贷：年初未分配利润 40000n（上年第二笔分录使本年初的未分配利润增加40000）n 借：累计折旧 40000n 贷：管理费用 40000n 2003年年末编制合并抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200000n 贷：固定资产原价 200000n（将第三年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销）n 借：累计折旧 80000n 贷：年初未分配利润 80000n（前两年此笔分录使本年初的未分配利润增加80000）n 借：累计折旧 40000n 贷：管理费用 40000n 2004年年末编制合并抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200
21、000n 贷：固定资产原价 200000n（将第四年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销）n 借：累计折旧 120000n 贷：年初未分配利润 120000n（前三年此笔分录使本年初的未分配利润增加120000）n 借：累计折旧 40000n 贷：管理费用 40000清理年度的抵销n 正常清理时的抵销n 2005年年末编制合并报表时的抵销分录(2005年12月31日报废，清理收益计入营业外收入)n 借：年初未分配利润 200000n 贷：营业外收入 200000n（第五年末固定资产已被清理，固定资产原价减少，改为营业外收入，因为固定资产价值在清理时都最终体现在营业外收支中。）n 借：
22、营业外收入 160000n 贷：年初未分配利润 160000n（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）n 借：营业外收入 40000n 贷：管理费用 40000n（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）n 超期清理时的抵销n 如果2005年年末未报废清理，则2005年12月31日编制合并抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200000n 贷：固定资产原价 200000 n 借：累计折旧 160000n 贷：年初未分配利润 160000 n 借：累计折旧 40000n 贷：管理费
23、用 40000n 如果2006年年末未报废清理，则2006年12月31日编制合并抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200000n 贷：固定资产原价 200000 n 借：累计折旧 200000n 贷：年初未分配利润 200000 n 如果2007年7月1日报废清理，在年末编制合并报表时，不需要进行抵销处理。提前清理时的抵销n 如果2004年12月31日提前进行了清理，则2004年12月31日编制抵销分录如下：n 借：年初未分配利润 200000n 贷：营业外收入 200000 n 借：营业外收入 120000n 贷：年初未分配利润 120000n 借：营业外收入 40000n 贷：管理费用
24、 40000内部购入债券的抵销n 例132004年1月1日母公司（甲公司）发行100元二年期债券，年利率10%，全部为子公司（乙公司）购入，相关会计处理如下：n 母公司的账务处理：n 2004年1月1日发行时n 借：银行存款 100n 贷：应付债券面值 100n 2004年年末利息处理 n 借：财务费用 10（假设用于生产经营）n 贷：应付债券应计利息 10n 子公司的账务处理：n 2004年1月1日购入时 n 借：长期债权投资债券投资（面值）100n 贷：银行存款 100n 2004年年末利息处理 n 借：长期债权投资债券投资（应计利息）10n 贷：投资收益 10n 2004年12月31日编制合并抵销分录如下：n 借：应付债券 110n 贷：长期债权投资 110n 借：投资收益 10n 贷：财务费用 10