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1、税收筹划与房产交易清算方式 在市场经济条件下，企业并购的动因有许多，有的是为了实现战略重组，有的是为了开展多元化经营，有的是为了获得某项特别资产。本文旨在通过实际案例对企业汲取合并中房产交易行为涉及到的各项税收政策，特殊是企业所得税进行探讨，通过纳税筹划来确定采纳何种方式使交易成本最小、节税最多、经济效益最大，从而选择最有利于企业的最佳方案。 案例：2022年A公司与B公司进行了重组，其主要目的是在B公司注销的同时将其名下的办公用房转移到A公司。A公司和B公司都是C公司控股的子公司，且C公司持股比例相同。而采纳何种方式交易成本最小、节税最多、经济效益最大，这就须要进行纳税筹划，选择最佳方案。
2、2022年12月31日B公司评估日账上净资产为850万元；房产原值（含装修）500万元，净值375万元，评估价格750万元，已运用五年；公司其他债权债务已清理完毕。 下面分别以两种不同的清算方式来分析房产交易成本： 一、A公司干脆购买的方式： B公司须要缴纳的主要税金有： 营业税金及附加：750*5.5%=41万元 土地增值税：750-500*（1+5%*5）-41=84万元 企业所得税：（750-375-41-84）*25%=63万元 税金合计：41+84+63=188万元 A公司须要缴纳的主要税金有： 契税：750*4%=30万元 二、A公司实行汲取合并的方式： 依据企业会计准则2022第
3、21章规定，同一限制下的企业合并是指参加合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终限制，且该限制并非短暂性的合并。合并方通过企业合并取得被合并方的全部净资产，合并后被合并方被注销法人资格，被合并方原持有的资产、负债在合并后成为合并方的资产、负债。由于A公司和B公司都属于C公司控股的子公司，且控股比例相同，故符合同一限制下的企业汲取合并条件。 主要涉税 在合并过程中，涉及到的主要税收有： （一）流转税 依据2002420号和最新的国税2022年13号公告都规定：“转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不
4、征收增值税。” 依据国税函2002165号和最新的国税2022年51号公告规定：“对企业在合并、兼并过程中发生的土地运用权、不动产全部权的转移行为，不征收营业税。” （二）契税 依据财税2022175号财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知第七条规定：“企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限责任公司之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。” （三）土地增值税 依据财税1101548号财政部国家税务总局关于土地增值税一些详细问题规定的通知第三条规
5、定：“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。” （四）企业所得税 依据财税202259号关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知的规定：同一限制下且不须要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理（特别性税务处理或重组业务处理）。 1、合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定； 2、被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继； 3、可由合并企业弥补被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率； 4、被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股
6、权的计税基础确定。 也可以采纳一般性税务处理（清算处理）： 1、合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础； 2、被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理； 3、被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。 财务处理 从以上政策可以得出A公司假如采纳汲取合并方式的话，除了企业所得税，其他相关税金都可以免征，而企业所得税假如实行不同的税务处理方式也可以达到免税的目的，而选择一般性税务处理或特别性税务处理，对财务处理又有不同的处理方式： 第一，作为投资收回 （1）假如会计上作为投资收回，税法上作为清算或一般重组业务，那么在税法上子公司将以公允价值进行清算，母公司汲取合并的资产、负
7、债也以公允价值作为计税基础。这样的状况下，会计上也应以公允价值计量，并确认相关的投资收益，保持与税法的一样性。否则母公司若以账面价值计量，会计与税法将产生较大的时间性差异，且该差异是否能获得税务机关认可也存在较大不确定性。 （2）假如会计上作为投资收回，税法上作为重组业务，且符合特别性税务处理，那么在税法上以账面价值计量确认，会计上也相宜以子公司账面价值计量。由于重组业务特别性税务处理子公司是不须要计算缴纳企业所得税的，其合并前的相关所得税事项是由母公司承继，故假如会计上作为投资收回，确认了投资收益（或损失），那么母公司投资收益或损失将并入应纳税所得并进行纳税调整。 其次，作为汲取合并 假如会
8、计上作为同一限制下汲取合并，那么税法上作为清算或一般重组业务的可能性就基本不存在了。从目前看，会计上的汲取合并和新设合并，税法上均作为企业合并（包括母子公司干脆汲取合并）。所以会计上若纳入同一限制下汲取合并，税法上作为重组业务，且符合特别性税务处理，那么会计、税法均以账面价值计量确认，双方保持高度一样，会计不确认相关投资收益，而作为资本公积或留存收好处理。 结论 从以上分析可以看出： 1、在拟对合并后资产长期持有的状况下：选择特别性税务处理，合并各方均无需纳税，选择一般性税务处理，被合并方须要缴纳企业所得税；在一般性税务处理下，假如合并方以非股权性资产支付对价且该项资产有评估增值，则合并方需缴
9、纳企业所得税，资产公允价值较计税基础越高，负担的税款越多。 2、在拟将合并后资产再次对外转让的状况下，就集团整体而言，一般性税务处理与特别性税务处理须要缴纳的企业所得税税额一样，只是纳税义务发生时间不同，但选择无评估增值的资产进行支付，适用一般性税务处理，能够使整个交易过程的税负降至最低。 考虑到A公司合并的主要目就是为了房产且打算长期持有，而B公司同时也须要注销， 所以选择股权支付方式以在合并时适用特别性税务处理是最优选择。 基本操作流程是A公司先购买B公司全部股权，使其成为A公司的全资子公司，在完成相关的清算程序后，其全部资产、负债、业务和人员都转入A公司。由于B公司已经两年无经营业务，加
10、上房产每年折旧费用的摊销，账面处于亏损状态，虽然符合同一限制下的合并条件及税务特别性处理要求，但假如根据账面数干脆合并的话， 有一部分亏损可能无法在合并后弥补，其他的债权债务合并以后不仅会增加A公司资产，还会增加A公司的纳税风险，所以B公司先进行清算程序后，账面只留下房产这一项固定资产，其他债权债务都转为清算损益。由于B公司所得税以前年度纳税调整项较多，最终核算下来基本无应纳税所得额，这样就使得A公司合并和产生的无论是投资收益，还是作为资本公积或留存收益都无需再缴纳企业所得税。 房产随后也过户到A公司，并以合并日当时B公司账上的原值和累计折旧作为A公司的账面价值，最终完成B公司的全部注销程序。
11、 从以上分析可以看出，假如A公司干脆购买B公司房产的话，双方须要缴纳218万元的税金，而采纳汲取合并的方式，双方不需缴纳任何税金。同时A公司也削减了因房产按现值重新计提折旧多增的折旧费用及增加的房产税金，加速了资金的周转。 上面仅仅基于企业汲取合并中各项税收政策，特殊是企业所得税的角度来做探讨，而且合并的目的主要在房产上。在实际合并实践中，税收成本只是合并应考虑的一个方面，作为合并各方，在企业合并业务中应结合实际状况，通盘考虑并购对企业经营管理、业务整合、财务状况以及其他重大方面的影响，统筹规划，寻求减轻税负与提高企业整体效益的平衡，最终以对企业发展最为有利的方式实现企业的战略目标。 （作者单位为航天信息股份有限公司） 第7页 共7页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页第 7 页 共 7 页