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1、第五章 对外投资财务会计 明确交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产明确交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产之间的联系和区别。之间的联系和区别。掌握公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产确实认掌握公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产确实认和计量、收益实现、处置的会计处理。和计量、收益实现、处置的会计处理。熟悉持有至到期投资确实认和计量，掌握持有至到期投资的熟悉持有至到期投资确实认和计量，掌握持有至到期投资的取得、收益实现、到期以及计提减值准备的会计处理。取得、收益实现、到期以及计提减值准备的会计处理。熟悉可供出售金融资产确实认和计量，收益实现、公允价值熟悉可供出
2、售金融资产确实认和计量，收益实现、公允价值变动、处置和计提减值准备的会计处理变动、处置和计提减值准备的会计处理掌握长期股权投资取得、本钱法、权益法的核算掌握长期股权投资取得、本钱法、权益法的核算学习目标学习目标 1.以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产当期损益的金融资产 2.持有至到期投资持有至到期投资 3.可供出售金融资产可供出售金融资产 4.长期股权投资长期股权投资 教学重点与难点教学重点与难点第五章第五章 对外投资对外投资第一节第一节 以公允价值计量且其变动计入当期以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产损益的金融资产第二节第二节 持有至到期投资持
3、有至到期投资第三节第三节 可供出售金融资产可供出售金融资产第四节第四节 长期股权投资长期股权投资前言主要学习 企业会计准那么第22号金融工具确认和计量标准的金融资产。 金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 债券 甲公司 股票 债券 乙公司 股票金融负债金融资产金融资产权益工具 金融资产属于企业资产的重要组成局部，主要包括： 库存现金、银行存款、 应收账款、应收票据、其他应收款项、 股权投资、债权投资、衍生金融工具形成的资产等。 本章主要指以下具体的金融资产内容： 交易性金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 持有至到期投资； 可供出售
4、金融资产； 长期股权投资。投资股票债券交易性金融资产长期股权投资可供出售金融资产持有至到期投资可供出售金融资产交易性金融资产贷款和应收款项基金 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产； 持有至到期投资； 可供出售金融资产； 长期股权投资。企业应当结合自身业务特征和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为金融资产的分类与企业金融资产计量密切相关。不同类别的金融资产其初始计量和后续计量采用的根底也不完全相同，因此上述分类一经确定，不应随意变更。第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动
5、计入当期损益 的金融资产概述二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产基于风险管理、战略期损益的金融资产基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。投资需要等所作的指定。一、以公允价值计量且其变动计入一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述当期损益
6、的金融资产概述n某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后交易性金融资产，不能再重分类为其他类别的金融资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。一交易性金融资产一交易性金融资产1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购，比方企业以赚取差价为目的或从二级市场购入的股票、债券或基金等。 活泼市场，是指同时具有以下特征的市场：1市场内交易的对象具有同质性； 2可随时找到自愿交易的买方和卖方；3市场价格信息是公开的。2、属于进行集中管理的可识别金融工具组合的一局部，且有客观证据说明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。 3
7、、属于衍生工具，但是不含有效套期工具。 n(二)指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产n1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量根底不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。n2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已经载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为根底进行管理、评价并向关键人员报告二、以公允价值计量且其变动计入二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理当期损益的金融资产的会计处理 设置“交易性金融资产和“公允价值变动损益账户核算 “交易性金融资产属于资产类账户， 交易性金融资产 本钱 公允价值变动“交易性金融资产科
8、目按照资产类别和品种，分别“本钱、“公允价值变动等进行明细核算。“公允价值变动损益账户属于损益类账户，核算尚未实现的损益n一交易性金融资产的取得一交易性金融资产的取得n初始确认时，应按公允价值计量，相关交初始确认时，应按公允价值计量，相关交易费用应当直接计入当期损益。交易费用易费用应当直接计入当期损益。交易费用是指可直接归属于购置、发行或处置金融是指可直接归属于购置、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、其他必要支出，不包括债券溢价、折价、
9、融资费用、内部管理本钱及其他与交易不融资费用、内部管理本钱及其他与交易不直接相关的费用。直接相关的费用。借：交易性金融资产本钱公允价值 投资收益交易费用 应收利息或应收股利已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利 贷：银行存款实际支付的金额 收到取得金融资产时实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利 借：银行存款 贷：应收利息或应收股利交易性金融资产本钱 投资收益应收股利 应收利息 支付的价款中包含的现金股利 或利息 公允价值 交易费用 n如：某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2830 万元，其中包括已宣告但
10、尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为( )万元。nA.2700 B.2704 C.2830 D.2834 n【答案】 Bn【解析】该项交易性金融资产的入账价值=2830-126=2704(万元)。n如：.A公司于 4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款4元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元)，另支付相关费用3万元，A公司交易性金融资产取得时的入账价值为( )万元。nA.800 B.700 C.803 D.703 n【答案】 Bn二交易性金融资产的现金股利或利息二交易性金融资产的现金股利或利
11、息持有期间被投资单位宣揭发放现金股利，持有期间被投资单位宣揭发放现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券的投资的票面利率计算的利息债券的投资的票面利率计算的利息n n 借：应收利息或应收股利借：应收利息或应收股利n 贷：投资收益贷：投资收益n如：甲公司 7月1日购入乙公司 1月1日发行的债券，支付价款为2100万元(含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元)，另支付交易费用15万元。该债券面值为 万元。票面年利率为4%(票面利率等于实际利率)，每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司 度该项交易性金融资产应确认的投资收益为( )万元。
12、A.25 B.40 C.65 D.80 n【答案】 An【解析】该项交易性金融资产应确认的投资收益=-15+ 4%2=25(万元)。三交易性金融资产的期末计量三交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产的公允价值资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面价值的差额高于其账面价值的差额 借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 公允价值低于帐面价值的差额做相反的公允价值低于帐面价值的差额做相反的会计分录。会计分录。n如：.A公司于 11月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款
13、5元，另支付相关费用20万元， 12月31日，这局部股票的公允价值为1050万元，A公司 12月31日应确认的公允价值变动损益为( )万元。nA.损失50 B.收益50 C.收益30 D.损失30 n.【答案】 Bn【解析】公允价值变动收益=1050-2005=50(万元)。n四交易性金融资产的处置四交易性金融资产的处置n处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。值变动损益。n借：银行存款借：银行存款n 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产本钱本钱n 公允价
14、值变动公允价值变动n 借或贷：投资收益借或贷：投资收益n 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出出n 借或贷：公允价值变动损益借或贷：公允价值变动损益n 贷或借：投资收益贷或借：投资收益n如： A企业 1月24日购入甲公司发行的公司债券，该笔债券于 7月1日发行，面值3000万元，票面利率为4%，债券利息半年支付一次，A公司将其划分为交易性金融资产，支付价款3500万元其中包含已宣揭发放的债券利息60万元以及交易费用40万元， 6月30日该债券的公允价值为3700万元， 12月31日A公司将上述债券以3800万元出售，那么确认的投资收益为( )万元n
15、A 100 B 300 C 400 D 200nn答案：Cn解析：出售的会计分录是：n借：银行存款 3800n贷：交易性金融资产-本钱 3400n -公允价值变动 300n 投资收益 100n同时：n借：公允价值损益 300n贷：投资收益 300n所以投资收益合计：300+100=400万元以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产后续计量公允价值变动 交易性金融资产公允价值变动损益 资产负债表日处置资产时收款金额 交易性金融资产账面余额 投资收益 交易性金融资产公允价值变动 【例】 5月12日，甲公司支付 1 080 000元从二级市场购入乙公司发行的普通股100 000股，每股价格10
16、.8元含已宣告但尚未发放的现金股利0.8元，另支付交易费用10 000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下： 15月26日，收到乙公司发放的现金股利； 26月30日，乙公司股票价格上涨到每股13元； 38月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。 假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下： 15月12日，购入乙公司股票借：交易性金融资产本钱1 000 000 应收股利 80 000 投资收益 10 000 贷：银行存款 1 090 00025月月26日，收到乙公司发放的现金股利日，收到乙公司发放的现金股利 借：银
17、行存款借：银行存款 80 000 贷：应收股利贷：应收股利 80 00036月月30日，确认股票价格变动日，确认股票价格变动 借：交易性金融资产借：交易性金融资产 公允价值变动公允价值变动 300 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 300 000 48月15日，将持有的乙公司股票全部售出 借：银行存款 1 500 000 贷：交易性金融资产 本钱 1 000 000 公允价值变动 300 000 投资收益 200 000 借：公允价值变动损益 300 000 贷：投资收益 300 000 交易性金融资产本钱公允价值变动1银行存款2.公允价值变动损益4银行存款4投资收益3投资收益
18、5公允价值变动损益5投资收益1投资收益应收股利总结 假设企业购置的债券作为交易性金融资产核算时，比较股票作为交易性金融资产，会增加固定利息的核算。 属于企业持有债券期间的利息，计算时 借：应收利息 贷：投资收益第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资一、持有至到期投资概述二、持有至到期投资的会计处理一持有至到期投资一持有至到期投资 持有至到期投资，是指到期日固定、回持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业持有至到期投资，主要是债权性投资。业持有至到期投资
19、，主要是债权性投资。通常具有长期性质。通常具有长期性质。一、持有至到期投资概述 以下非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资： 1初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；交易性金融资产 2初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；可供出售金融资产 3符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。贷款和应收款项 二持有至到期投资的特征 企业持有至到期投资具有以下特征： 1.到期日固定、回收金额固定或可确定； 时间和金额 2.企业有明确意图将该金融资产持有至到期； 主观上 3.企业有能力将该金融资产持有至到期。 客观上二、持有至到期投资的会计处理持有至到期投资本钱 利息调
20、整 应计利息 并按持有至到期投资的类别和品种，分别“本钱、“利息调整、“应计利息等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业持有至到期投资的摊余本钱。 一初始计量取得时的公允价值交易费用实际支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的债券利息应收利息本钱面值利息调整持有至到期投资的初始计量分录持有至到期投资的初始计量分录借：持有至到期投资本钱 投资的面值借：应收利息 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 贷：银行存款等 实际支付的金额借或贷：持有至到期投资利息调整 差额二持有至到期投资的后续计量二持有至到期投资的后续计量 企业应当采用实际利率法按摊余本钱对持有至到期投资进行后续计量。 实际利
21、率法，是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余本钱及各期利息收入或利息费用的方法。 金融资产的摊余本钱，是指该金融资产的初始确认金额经以下调整后的结果： 1.扣除已归还的本金； 2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； 3.扣除已发生的减值损失。 持有至到期投资在持有期间应当按照摊余本钱和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。 实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。 实际利率与票面利率差异较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。n以摊余本钱进行后续计量，如发生减值，
22、将账面价值减计至可收回金额，减值损失计入当期损益资产减值损失。n 处置持有至到期投资，应当将所取得的价款与持有至到期投资账面价值之间的差额，计入当期损益投资收益。持有至到期投资的计量持有至到期投资的计量持有至到期投资持有至到期投资本钱面值本钱面值持有至到期投资持有至到期投资利息调整应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利息投资收益持有至到期投资持有至到期投资利息调整初始计量后续计量资产减值损失持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备持有至到期投资的计息持有至到期投资的计息借：应收利息借：应收利息 分期付息、一次还本债券投资按票分期付息、一次还本债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息面利
23、率计算确定的应收未收利息 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 一次还本付息一次还本付息债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息 贷：投资收益贷：投资收益 按持有至到期投资摊余本钱和按持有至到期投资摊余本钱和实际利率计算确定的利息收入实际利率计算确定的利息收入 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整 差额差额三持有至到期投资重分类三持有至到期投资重分类 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日借：可供出售金融资产 公允价值借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资利息调整 贷：持有至到期投资本钱 应
24、计利息 利息调整 贷或借：资本公积其他资本公积 差额账面余额账面价值n见书93-94页例题n例：例：n 1月月1日甲公司该债券剩余局部的摊余本钱日甲公司该债券剩余局部的摊余本钱234.08万元万元 ，其中面值，其中面值200万元，利息调万元，利息调整整14.08万元，应计利息万元，应计利息20万元，公允价值万元，公允价值240万元万元, 1月月1日甲公司该债券进行重分类，日甲公司该债券进行重分类，并编制重分类为可供出售金融资产的会计并编制重分类为可供出售金融资产的会计分录：分录： n将剩余持有至到期投资重分类为可供出售将剩余持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的账务处理：金融资产的账务处理：
25、n借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产本钱本钱240贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资本钱本钱200应计利息应计利息20利息调整利息调整14.08资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 5.92持有至到期投资持有至到期投资可供出售金融资产可供出售金融资产本钱面值应计利息利息调整利息调整持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 公允价值 借 贷资本公积重分类出售持有至到期投资出售持有至到期投资出售持有至到期投资借：银行存款 实际收到的金额借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资利息调整 贷：持有至到期投资本钱 应计利息 利息调整 贷或借：投资收益 差额
26、账面余额账面价值 【例】 1月1日，大洋公司支付价款 100 000元含交易费用从活泼市场购入甲公司5年期债券，该债券面值125 000元，票面利率4.72%，利息按年支付每年5 900元，本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需为提前赎回支付额外款项。大洋公司在购置该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税、减值损失等因素。 根据上述经济业务公司 所作会计处理如下： 1. 1月1日购入债券 借：持有至到期投资本钱 125 000 贷：银行存款 100 000 持有至到期投资利息调整 25 000 计算确定实际利率 5 900/1+r5 900/1+
27、r25 900/1+r35 900/1+r4125 0005 900/1+r5=100 000。 r=10%公司现金流入应计收利息+面值和实际利息计算如下表所示。年份 年初摊余成本（1） 实际利息（2）=（1）10% 现金流入（3）（应计利息+面值） 利息调整摊销（4）=（2）-（3）中应计利息 年末摊余成本（5）=（1）+（2）-（3） 04100 000 10 000 5 9004 10010410005104 100 10 4105 9004 510108 61006108 610 10 8615 9004 961 113 57107113 571 11 357.15 9005 457.
28、1 119028.108119 028.1 11 871.9 25 900+125 0005 971.9 10合计 54 500 154 500 25 000 2. 12月31日确认利息收入，收到票面利息 借：应收利息 5 900 持有至到期投资利息调整4 100 贷：投资收益 10 000 借：银行存款 5 900 贷：应收利息 5 900 3. 12月31日确认利息收入，收到票面利息同前 借：应收利息 5 900 持有至到期投资利息调整4 510 贷：投资收益 10 410 4. 12月31日确认利息收入，收到票面利息同前 借：应收利息 5 900 持有至到期投资利息调整 4 961 贷：
29、投资收益 10 861 5. 12月31日确认利息收入，收到票面利息同前 借：应收利息 5 900 持有至到期投资利息调整5 457.1 贷：投资收益 11 357.1 6. 12月31日确认利息收入 借：应收利息 5 900 持有至到期投资利息调整 5 971.9 贷：投资收益 11 871.9收回本金收到票面利息 借：银行存款 130 900 贷：持有至到期投资本钱 125 000 应收利息 5 900练习：公司于 1月1日购入中原公司发行的2年期债券，支付价款41 486万元，债券面值40 000万元，每半年付息一次，到期还本。合同约定债券发行方中原公司在遇到特定情况下可以将债券赎回，n
30、且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在购置时预计发行方不会提前赎回，并将其划分为持有至到期投资。该债券票面利率8，实际利率6，采用实际利率法摊销，那么甲公司 6月30日持有至到期投资的摊余本钱为万元。 A40764.50 B41130.58 n C40387.43 D41600 答案解析 1 1月1日： 借：持有至到期投资本钱40 000 持有至到期投资利息调整 1 486 贷：银行存款41 486 6月30日： 借：应收利息160040 0008/2 贷：投资收益1 244.58414866/2 持有至到期投资利息调整355.42 借：银行存款1600 贷：应收利息1600 此时持有至到期投资
31、的摊余本钱=41 486+1 244.58-1 600=41130.58万元 n2 12月31日： 借：应收利息1 60040 0008/2 贷：投资收益1 233.924 1130.586/2 持有至到期投资利息调整366.08 借：银行存款1600 贷：应收利息1600 此时持有至到期投资的摊余本钱=41 130.58+1 233.92-1600=40 764.50万元 3 6月30日： 借：应收利息1 60040 0008/2 贷：投资收益1 222.9340 764.506/2 持有至到期投资利息调整377.07 借：银行存款1600 贷：应收利息1600 此时持有至到期投资的摊余本钱
32、=40 764.50+1 222.93-1600=40 387.43万元 n4 12月31日： 借：应收利息1 60040 0008/2 贷：投资收益1212.57倒挤 持有至到期投资利息调整387.431486-355.42-366.08-377.07 借：银行存款1600 贷：应收利息1600 借：银行存款40000 贷：持有至到期投资本钱40000 四持有至到期投资的减值四持有至到期投资的减值资产负债表日，持有至到期投资发生减值的，按应减记的金额： 借借：资产减值损失 贷贷：持有至到期投资减值准备 已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加
33、的金额： 借借：持有至到期投资减值准备 贷贷：资产减值损失n总结：n1.因为在计算持有至到期投资的实际利率时，需要考虑货币时间价值的问题 n2.持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销，对于投资者而言，债券未来现金流量的现值，即期初摊余本钱 。n3.实际利率法下根据期初摊余本钱乘以实际利率得出的金额即是投资者应该确认的投资收益。持有至到期投资的期末摊余本钱本金期初摊余本钱本金-现金流入即面值票面利率实际利息即期初摊余本钱实际利率，其中“现金流入实际利息可以理解为本期收回的本金 4.企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。 划分为贷款和应收款项的金融资产，与划分为持有至到期
34、投资的金融资产，其主要差异在于前者不是在活泼市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面收到较多限制。如果某债务工具投资在活泼市场上没有报价，那么企业不能将其划分为持有至到期投资。第三节第三节 可供出售金融资产可供出售金融资产一、可供出售金融资产概述二、可供出售金融资产的会计处理 可供出售的金融资产是指初始确认时即被指定可供出售的金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除以下各类资为可供出售的非衍生金融资产，以及除以下各类资产以外的金融资产：产以外的金融资产： 1贷款和应收款项；贷款和应收款项； 2持有至到期投资；持有至到期投资； 3以公允价值计量
35、且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。益的金融资产。一、可供出售金融资产概述一、可供出售金融资产概述二、可供出售金融资产的会计处理二、可供出售金融资产的会计处理n与公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处理有些类似，均采用公允价值进行后续计量。但是，不同的是可供出售金融资产取得时发生的交易费用应当计入入账价值，后续计量时，公允价值变动计入所有者权益。可供出售金融资产本钱 应收股利 支付的价款中包含的现金股利公允价值 交易费用 一可供出售金融资产为股票的计量一可供出售金融资产为股票的计量可供出售金融资产为股票的后续计量公允价值变动 可供出售金融资产公允价值变动 资产
36、负债表日公允价值变动处置资产时收款金额 可供出售金融资产账面余额 投资收益 可供出售金融资产公允价值变动 资本公积 资产负债表日资产减值资产减值损失 公允价值变动 二可供出售金融资产的为债券的计量 初始确认金额取得时的公允价值交易费用实际支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的债券利息应收利息本钱面值利息调整 可供出售金融资产为债券的计量可供出售金融资产为债券的计量可供出售金融资产可供出售金融资产本钱面值本钱面值可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整应收利息 可供出售金融资产可供出售金融资产 应计利息投资收益可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整初始计量后续计量可供出售金融资产为债券的计量可
37、供出售金融资产为债券的计量1.计息2.公允价值变动3.发生资产减值4.出售名义利息实际利息利息调整资本公积资产减值损失收款金额 账面价值投资收益三可供出售金融资产的会计处理 可供出售金融资产本钱 利息调整 应计利息 公允价值变动 企业设置该科目，核算可供出售金融资产的公允价值，并按可供出售金融资产的类别和品种，分别“成本、“利息调整、“应计利息、“公允价值变动等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业可供出售金融资产的公允价值。一可供出售金融资产为股票一可供出售金融资产为股票 1.可供出售金融资产的取得借：可供出售金融资产本钱 公允价值与交易费用之和 借：应收股利 支付的价款中包含的已宣告但
38、尚未发放的现金股利 贷：银行存款 实际支付的金额 2.可供出售金融资产的价值变动 资产负债表日，可供出售的金融资产的公允价值高于高于其账面价值借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 公允价值低于低于其账面价值之间的差额做相反的会计分录。 资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值借：资产减值损失 应减记的金额应减记的金额 贷：资本公积其他资本公积 应从所有者权益中转出原计入资本公积的应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额累计损失金额 贷：可供出售金融资产公允价值变动 差额差额 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与原减值损失
39、事项有关的，应按原确认的减值损失 股票 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 债券 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失 3. 可供出售金融资产的出售 企业出售可供出售金融资产借：银行存款 实际收到的金额 贷：可供出售金融资产本钱 公允价值变动 账面余额借或贷：资本公积其他资本公积 应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额 贷或借：投资收益 差额【例】乙公司 7月13日从二级市场购入丙公司普通股100 000股，每股市价15元，手续费3 000元；初始确认时，企业将该股票划分为可供出售金融资产。 乙公司至 12月31日仍持有该股票，该股票当时的市价为每股16
40、元。 2月1日，乙公司将该股票出售，售价为每股13元，另支付交易费用1 300元，假定不考虑其他因素，乙公司的账务处理如下： 1. 7月13日，购入丙公司的股票 借：可供出售的金融资产本钱 1 503 000 贷：银行存款 1 503 000 2. 12月31日确认公允价值变动借：可供出售的金融资产公允价值变动 97 000 贷：资本公积其他资本公积 97 0003. 2月1日出售股票借：银行存款 1 298 700 投资收益 301 300 贷：可供出售金融资产本钱 1 503 000 公允价值变动 97 000借：资本公积其他资本公积 97 000 贷：投资收益 97 000【例】企业于
41、3月2日从二级市场购入甲公司股票10 000股，每股市价19.6元，发生交易费用4 000元，款项均以银行存款支付，企业将其作为可供出售金融资产进行管理和核算。 6月30日，该股票市价为每股17元。 12月31日，该股票市价为每股15元。 3月10日，企业以每股16.5元的价格将其出售，款项收到存入银行。1 3月2日购入股票借：可供出售金融资产本钱200 000 贷：银行存款 200 0002 6月30日确认公允价值变动借：资本公积其他资本公积 30 000 贷：可供出售金融资产公允价值变动 30 0003 12月31日发生减值借：资产减值损失 50 000 贷：资本公积其他资本公积 30 0
42、00 可供出售金融资产公允价值变动 20 0004 3月10日出售该股票借：银行存款 165 000 可供出售金融资产公允价值变动 50 000 贷：可供出售金融资产本钱 200 000 投资收益 15 000 二可供出售金融资产为债券二可供出售金融资产为债券 1.可供出售金融资产的取得借：可供出售金融资产本钱 债券面值 借：应收利息 支付的价款中包含的已到付息日尚未支取的利息 贷：银行存款 实际支付的金额借或贷：可供出售的金融资产利息调整 差额 2.可供出售金融资产的利息 借：应收利息 分期付息、一次还本债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息 借：可供出售金融资产应计利息 一次还本付息债券
43、投资按票面利率计算确定的应收未收利息 贷：投资收益 按可供出售金融资产摊余本钱和实际利率计算确定的利息收入 借或贷：可供出售金融资产利息调整 差额 3.可供出售金融资产的价值变动 资产负债表日，可供出售的金融资产的公允价值高于高于其账面价值借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 公允价值低于低于其账面价值之间的差额做相反的会计分录。 资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值借：资产减值损失 应减记的金额应减记的金额 贷：资本公积其他资本公积 应从所有者权益中转出原计入资本公积的应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额累计损失金额 贷：可供出售金融资产公允价值变动
44、差额差额 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失 股票 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 债券 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失 持有至到期投资持有至到期投资可供出售金融资产可供出售金融资产本钱面值应计利息利息调整利息调整持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 公允价值 借 贷资本公积4.重分类5.出售可供出售金融资产借：银行存款 实际收到的金额借：可供出售金融资产利息调整 公允价值变动 贷：可供出售金融资产本钱 应计利息 利息调整 公
45、允价值变动 贷或借：投资收益 差额借或贷：资本公积其他资本公积 应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额 贷或借：投资收益 差额 三种金融资产会计处理总结比较类别交易性金融资产可供出售金融资产（股票）持有至到期投持有至到期投资资可供出售金融资产（债券）（债券）子细目成本、公允价值变动成本、公允价值变动成本、利息调整、应计利息成本、利息调整、应计利息公允价值变动取得成本公允价值公允价值公允价值公允价值+交易费用交易费用面值面值面值面值利息调整差额差额 差额差额现金股利应收股利应收股利投资收益投资收益应收股利应收股利投资收益投资收益计息应收利息应收利息投资收益投资收益投资收益、投资收益、利息调整利
46、息调整投资收益投资收益、利息调整利息调整公允价公允价值值变动变动公允价值变公允价值变动损益动损益资本公积资本公积资本公积资本公积类别交易性金融资产可供出售金融资产（股票）持有至到期投持有至到期投资资可供出售金融资产（债券）（债券）子细目成本、公允价值变动成本、公允价值变动成本、利息调整、应计利息成本、利息调整、应计利息公允价值变动资产减值资产减值损失资产减值损失资本公积资本公积公允价值变动公允价值变动资产减值损失资产减值损失持有至到期投持有至到期投资减值准备资减值准备资产减值损失资产减值损失资本公积资本公积公允价值变动公允价值变动资产今后升值公允价值变动公允价值变动资本公积资本公积持有至到期投持有至到期投资减值准备资减值准备资产减值损失资产减值损失公允价值变动公允价值变动资产减值损失资产减值损失重分类成本成本、利息调利息调整整、应计利息应计利息持有至到期投持有至到期投资减值准备资减值准备成本、利息成本、利息调整调整出售投资投资收益投资投资收益投资收益投资收益投资投资收益