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1、5采购与付款循环审计采购与付款循环审计采购与付款循环审计采购与付款循环审计审计学：实务与案例审计学：实务与案例学习目标：学习目标：了解该循环内部控制测试和交易了解该循环内部控制测试和交易实质性测试的一般程序，重点掌实质性测试的一般程序，重点掌握握固定资产和应付账款固定资产和应付账款的审计程的审计程序，了解该循环中其它相关账户序，了解该循环中其它相关账户的审计程序。的审计程序。1.1.主要会计报表项目主要会计报表项目主要会计报表项目主要会计报表项目 2.2.主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及其凭证
2、与记录主要业务活动及其凭证与记录主要会计报表项目主要会计报表项目业务循环业务循环资产负债表资产负债表项目项目利润表项目利润表项目采购与付款循采购与付款循环环预预付付账账款款、固固定定资资产产、工工程程物物资资、在在建建工工程程、固固定定资资产产清清理理、无无形形资资产产、开开发发支支出出、商商誉誉、长长期期待待摊摊费费用用、应应付付票票据据、应应付付账账款款、长期应付款长期应付款管理费用管理费用采购与付款循环的主要业务采购与付款循环的主要业务活动活动1.1.请购商品和劳务请购商品和劳务2.2.编制订购单编制订购单3.3.验收商品验收商品4.4.储存已验收的商品存货储存已验收的商品存货5.5.编
3、制付款凭单编制付款凭单6.6.确认与记录负债确认与记录负债7.7.付款付款8.8.记录现金、银行存款支出记录现金、银行存款支出主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动对应的凭证和记录相关主要部门相关的认定重要控制点1.1.请请购购商商品品和劳务和劳务请购单请购单仓仓库库、有有关部门关部门 请请购购单单不不编编号号，但但要要经经过过签签字字批准批准2.2.编编制制订订购购单单订购单订购单采购部门采购部门完整性完整性订订购购单单预预先先编编号号，送送至至供供应应商商及及有有关关部部门门，独立检查处理独立检查处理3.3.验收商品验收商品验验收收单单、订订购购单单验收部
4、门验收部门完整性完整性 、存在或、存在或发生发生 验验收收单单一一式式多多联、预先编号联、预先编号4.4.储储存存已已验验收商品收商品验收单上签收验收单上签收仓库、请仓库、请购部门购部门存在或存在或发生发生保保管管与与采采购购职职责分离责分离主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务活动及对应的凭证和记录主要业务主要业务活动活动对应的凭证对应的凭证和记录和记录相关主相关主要部门要部门相关的相关的认定认定重要控制重要控制点点5.5.编制付款凭单编制付款凭单付款凭单、验收单、付款凭单、验收单、订货单、供应商发订货单、供应商发票票应付凭单部应付凭单部门门存在或发生、存在或发生、估价或分摊、估价或分摊、完
5、整性完整性预先编号，并经预先编号，并经过适当批准过适当批准6.6.确确认认与与记记录录负负债债应付账款明细账、应付账款明细账、应付凭单登记簿、应付凭单登记簿、供应商发票、验收供应商发票、验收单、订货单、卖方单、订货单、卖方对账单、转账凭证对账单、转账凭证应付账款部应付账款部门、会计部门、会计部门门存在或发生、存在或发生、完整性、估完整性、估价或分摊价或分摊 记录现金收支的记录现金收支的人员不得经手现人员不得经手现金、有价证券和金、有价证券和其他资产，独立其他资产，独立检查入账及时性检查入账及时性及金额正确性及金额正确性7.7.支付负债支付负债付款凭单、支票付款凭单、支票应付凭单部应付凭单部门、
6、财务部门、财务部门门存在或发生、存在或发生、完整性、估完整性、估价或分摊价或分摊 支票预先编号，支票预先编号，已签署的支票的已签署的支票的相关凭证要注销相关凭证要注销8.8.记记录录现现金金、银银行存款支出行存款支出现金日记账、银行现金日记账、银行存款日记账、支票、存款日记账、支票、付款凭证付款凭证会计部门会计部门存在或发生、存在或发生、估价或分摊估价或分摊 、完整性、完整性 独立编制银行存独立编制银行存款调节表款调节表1.1.关键内部控制关键内部控制关键内部控制关键内部控制 2.2.控制测试底稿控制测试底稿控制测试底稿控制测试底稿内部控制与控制测试内部控制与控制测试内部控制内部控制目标目标关
7、键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序1、所记录所记录的的采购采购都都已收到物已收到物品或已接品或已接受劳务，受劳务，并符合购并符合购货方的最货方的最大利益大利益（存在）（存在）（管理费（管理费用用/发生、发生、存货存货/固定固定资产资产/应收应收账款账款/存在）存在）请请购购单单、订订货货单单、验验收收单单和和卖卖方方发发票票一一应应俱俱全全，并并附附在付款凭在付款凭单单后后采采购购经经适适当当级别级别批准批准注注销销凭凭证证以以防止重复使用防止重复使用对卖对卖方方发发票、票、验验收收单单、订购订购单单和和请购单请购单作作内部内部核核查查查
8、验付款凭查验付款凭单后是否单后是否附有附有单据单据检查检查批准批准采采购标记购标记检查检查注销注销凭凭证的标记证的标记检查内部检查内部核核查查的标记的标记复核采购明细复核采购明细账、总账及应付账、总账及应付账款明细账，注账款明细账，注意是否有意是否有大额或大额或异常的异常的金额金额检查检查卖方发票卖方发票、验收单、订购单验收单、订购单和请购单的合理和请购单的合理性和真实性性和真实性追查存货的采追查存货的采购至购至存货永续盘存货永续盘存记录存记录检查检查取得的取得的固固定资产定资产采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表1内部控制内部控制目标目标关键内部控
9、制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序2、已发已发生的采生的采购交易购交易均已记均已记录录（管理（管理费用费用/完完整性、整性、存货存货/固固定资产定资产/应收账应收账款款/完整完整性）性）订货单订货单均经均经事先连续编号事先连续编号并将已完成的并将已完成的采购登记入账采购登记入账验收单验收单均经均经事先连续编号事先连续编号并已登记入账并已登记入账应付凭单应付凭单均均经事先连续编经事先连续编号并已登记入号并已登记入账账检查检查订货订货单单连续编号连续编号的完整性的完整性检查检查验收验收单单连续编号连续编号的完整性的完整性检查检查应付应付凭单凭单连续编
10、连续编号的完整性号的完整性从从验收单验收单追查至采购追查至采购明细账明细账从从卖方发卖方发票票追查至采追查至采购明细账购明细账采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表2内部控制内部控制目标目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序3 3所所记记录录 的的 采采购购 交交 易易估估 价价 正正确确（管管 理理费费用用/准准确性、确性、存存货货/固固定定资资产产/应应 收收 账账款款/计计价价和分和分摊摊）对对计算计算准准确性进行内确性进行内部核查部核查采购采购价格价格和和折扣折扣的批的批准准检查内部检查
11、内部核查的标记核查的标记审核批准审核批准采购价格和采购价格和折扣的标记折扣的标记将采购将采购明细明细账账中记录的交中记录的交易易同同卖方发票、卖方发票、验收单和其他验收单和其他证明文件证明文件比较比较复算复算包括折包括折扣和运费在内扣和运费在内的卖方发票填的卖方发票填写的准确性写的准确性采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表3内部控制内部控制目标目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序4采采购交购交易的易的分类分类正确正确（分（分类）类）采用适采用适当的会计当的会计科目表科目表分类的分类的内部核查
12、内部核查检查工作手检查工作手册和会计科目册和会计科目表表检查有关凭检查有关凭证上内部核查证上内部核查的标记的标记参照参照卖方发票卖方发票，比较会计科目比较会计科目表上的分类表上的分类采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表4内部控制内部控制目标目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序5采购采购交易交易按正按正确的确的日期日期记录记录（截（截止）止）要求收到要求收到商品或接受商品或接受劳务后及时劳务后及时记录采购交记录采购交易易内部核查内部核查检查工作手检查工作手册并观察有无册并观察有无未记录的卖方未
13、记录的卖方发票存在发票存在检查内部核检查内部核查的标记查的标记将验收单和将验收单和卖方发票上卖方发票上的的日期日期与采与采购明细账中购明细账中的的日期日期进行进行比较比较采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表5内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制常用的控制测试测试常用的交易实质性程常用的交易实质性程序序6采购交易被正采购交易被正确记入应付账款确记入应付账款和存货等明细账和存货等明细账中，并被正确汇中，并被正确汇总总（管理费用（管理费用/准确准确性、存货性、存货/固定资固定资产产/应收账款应收账款/计价计价和分摊）和分摊）应付账应付
14、账款明细款明细账内容账内容的内部的内部核查核查检查检查内部内部核查核查的标的标记记通过通过加计加计采购采购明细账，追查明细账，追查过入采购总账过入采购总账和应付账款、和应付账款、存货明细账的存货明细账的数额是否正确，数额是否正确，用以测试过账用以测试过账和汇总的正确和汇总的正确性性采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表采购交易的控制目标、内部控制和测试一览表6采购与付款采购与付款关键内部控制关键内部控制1/21/2职责分工：资产的取得、记录、保管、职责分工：资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置等均应明确划分职使用、维修、处置等均应明确划分职责，由专门部门和专人负责。责，由专门部门和专人负
15、责。核对：核对：请购单、请购单、订货单、订货单、验收单、验收单、卖方发票卖方发票核对无误核对无误授权授权:请购单请购单连续编号：订货单、验收单、卖方发票、付款凭单连续编号：订货单、验收单、卖方发票、付款凭单关键内关键内部控制部控制采购与付款采购与付款关键内部控制关键内部控制2/22/2职责分工：资产的取得、记录、保管、职责分工：资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置等均应明确划分职使用、维修、处置等均应明确划分职责，由专门部门和专人负责。责，由专门部门和专人负责。核对：核对：请购单、请购单、订货单、订货单、验收单、验收单、卖方发票卖方发票核对无误核对无误授权授权:请购单请购单连续编号：订货单
16、、验收单、卖方发票、付款凭单连续编号：订货单、验收单、卖方发票、付款凭单关键内关键内关键内关键内部控制部控制部控制部控制预算制度预算制度固定资产的固定资产的维护保养制度维护保养制度固定资产定固定资产定期盘点制度期盘点制度授权批准制度授权批准制度账簿记录制度账簿记录制度固定资产处置制度固定资产处置制度固定资产固定资产的内部控制的内部控制采购与付款循环采购与付款循环控制测试工作底控制测试工作底稿示例稿示例主要业务活动及对应的凭证和账户主要业务活动及对应的凭证和账户 请购单请购单 订购单订购单 验收单验收单 付款凭证付款凭证/应付账款明细表应付账款明细表 支票等支票等 供应商发票供应商发票 付款凭单
17、付款凭单卖方对账单等卖方对账单等 结算单据结算单据 及相关账簿及相关账簿编制编制付款凭单付款凭单请购请购采购采购验收验收仓储仓储确认与记确认与记录负债录负债付款付款记录现金、记录现金、银存支出银存支出付款凭单付款凭单编号：编号：0028部门：应付凭单部门部门：应付凭单部门日期：日期：2002年年12月月9日日主管：张立峰主管：张立峰制单：李晶制单：李晶品名品名 实收数量实收数量 单价单价 金额金额税款税款 应付金额应付金额 付款日期付款日期 25mm钢管钢管 8T4000 320005440 374402002.12.31在途物资在途物资3 20 03 0020 00000采购与付款循环控制测
18、试案例采购与付款循环控制测试案例ABCABC公司产品销售以仓库为交货地点。注册会计师于公司产品销售以仓库为交货地点。注册会计师于20122012年年1010月月2525日至日至1111月月1010日对日对ABCABC公司采购与付款循环的内部公司采购与付款循环的内部控制进行了解、测试，在审计工作底稿中进行如下记录：控制进行了解、测试，在审计工作底稿中进行如下记录：（1 1）对需要购买的已经列入存货清单的项目由）对需要购买的已经列入存货清单的项目由仓库仓库负责负责填写请购单，对未列入存货清单的由相关需求部门填写填写请购单，对未列入存货清单的由相关需求部门填写请购单。每张请购单须由对该类采购支出负责
19、预算的主请购单。每张请购单须由对该类采购支出负责预算的主管人员签字批准。管人员签字批准。（2 2）采购部收到经批准的请购单后，由其职员）采购部收到经批准的请购单后，由其职员E E进行询进行询价并确定供应商价并确定供应商，再由其职员，再由其职员F F负责编制和发出预先连续负责编制和发出预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。（3 3）验收部门验收部门根据订
20、购单上的要求对所采购的材根据订购单上的要求对所采购的材料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。（4 4）应付凭单部门应付凭单部门核对供应商发票、验收单和订核对供应商发票、验收单和订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款凭单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭
21、单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭单连同供应商发票及时送交会计部门，并将未凭单连同供应商发票及时送交会计部门，并将未付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部门收到门收到附有供应商发票的付款凭单附有供应商发票的付款凭单后即应及时编后即应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。簿。【案例分析案例分析】第（第（1 1）项没有缺陷。理由：仓库负责对列入清单的货物）项没有缺陷。理由：仓库负责对列入清单的货物填写请购单，同时如果没有列入存货清单，则可以由其他填写请购单，同时如果没有列入存货清单，则可以
22、由其他部门根据需要填写。但是每张请购单要由经过该类支出负部门根据需要填写。但是每张请购单要由经过该类支出负责预算的主管人员签字批准。责预算的主管人员签字批准。第（第（2 2）项有缺陷：由采购部的职员）项有缺陷：由采购部的职员E E进行询价并确定供应进行询价并确定供应商。理由：商。理由：询价与确定供应商是不相容的岗位。询价与确定供应商是不相容的岗位。第（第（3 3）项没有缺陷。理由：对于验收单应当是一式多联，）项没有缺陷。理由：对于验收单应当是一式多联，而该单位根据实际情况制定三联是正确的。而该单位根据实际情况制定三联是正确的。第（第（4 4）项有缺陷：会计部门根据只附有供应商发票的付）项有缺陷
23、：会计部门根据只附有供应商发票的付款凭单进行账务处理。理由：如果会计部门仅根据付款凭款凭单进行账务处理。理由：如果会计部门仅根据付款凭单和供应商发票记录存货和应付账款，而不需同时核对验单和供应商发票记录存货和应付账款，而不需同时核对验收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。从而可能记录错误的存货数量和金额。从而可能记录错误的存货数量和金额。【改进建议改进建议】第（第（2 2）项建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人）项建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人员来实施。员来实施。第（第（4 4）项建议：）项建议：应付凭单部门应将经批准
24、的付款凭单连应付凭单部门应将经批准的付款凭单连同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供应商发票后记录存货和应付账款。应商发票后记录存货和应付账款。美国巨人零售公司审计案美国巨人零售公司审计案巨人零售公司是美国一家大型的零售折扣商店，也巨人零售公司是美国一家大型的零售折扣商店，也是一家上市公司。由于竞争的压力，该公司在是一家上市公司。由于竞争的压力，该公司在应付应付账款、销售退回以及进价差额的退回账款、销售退回以及进价差额的退回方面，弄虚
25、作方面，弄虚作假，将假，将19711971年发生的年发生的250250万美元的经营损失篡改为万美元的经营损失篡改为150150万美元的收益。而审计该公司的万美元的收益。而审计该公司的塔奇塔奇罗斯会罗斯会计师事务所计师事务所的有关合伙人由于屈服于客户施加的压的有关合伙人由于屈服于客户施加的压力，在该公司的控制下对有关单位进行询证，执行力，在该公司的控制下对有关单位进行询证，执行并无实效的审计程序；对该公司提出的更换审计合并无实效的审计程序；对该公司提出的更换审计合伙人，将某位助理审计人员赶出事务所等无理要求伙人，将某位助理审计人员赶出事务所等无理要求“委曲求全委曲求全”；对审计助理人员发现的公司
26、舞弊嫌；对审计助理人员发现的公司舞弊嫌疑听之任之。疑听之任之。更有甚者，当塔奇更有甚者，当塔奇罗斯会计师事务所在与巨人零罗斯会计师事务所在与巨人零售公司讨论审计中所发现的问题时，巨人零售公司售公司讨论审计中所发现的问题时，巨人零售公司的有关人员是当面计算各种财务指标，以能否达到的有关人员是当面计算各种财务指标，以能否达到预期目标作为是否接受塔奇预期目标作为是否接受塔奇罗斯会计师事务所调罗斯会计师事务所调整意见的原则。整意见的原则。19721972年巨人零售公司向美国证券交易委员会提交了年巨人零售公司向美国证券交易委员会提交了19711971年度财务报表和塔奇年度财务报表和塔奇罗斯会计师事务所出
27、具罗斯会计师事务所出具的的无保留意见无保留意见审计报告，申请并获准发行了审计报告，申请并获准发行了300300万美万美元的普通股，还获取了元的普通股，还获取了12001200万美元的贷款。万美元的贷款。但但19731973年该公司突然宣布：由于存在潜在的会计错年该公司突然宣布：由于存在潜在的会计错误可能会影响误可能会影响19711971年度的报告收益。大约一个月以年度的报告收益。大约一个月以后塔奇后塔奇罗斯会计师事务所撤回了上述无保留意见罗斯会计师事务所撤回了上述无保留意见审计报告。审计报告。19731973年年8 8月巨人零售公司向波士顿法院提交破产申请，月巨人零售公司向波士顿法院提交破产申
28、请，两年后法庭宣布公司破产，该公司的有关人员则被两年后法庭宣布公司破产，该公司的有关人员则被判有罪。判有罪。19791979年年1 1月，美国证券交易委员会在经过长期的调查月，美国证券交易委员会在经过长期的调查后，严厉谴责了塔奇后，严厉谴责了塔奇罗斯会计师事务所，并且在罗斯会计师事务所，并且在联邦法院处理此事前，暂停该所负责巨人零售公司联邦法院处理此事前，暂停该所负责巨人零售公司审计的合伙人执业审计的合伙人执业5 5个月。美国证券交易委员会同时个月。美国证券交易委员会同时要求由独立专家中的一位陪审员，对塔奇要求由独立专家中的一位陪审员，对塔奇罗斯会罗斯会计师事务所的审计程序进行一次大规模的检查
29、，内计师事务所的审计程序进行一次大规模的检查，内容包括了事务所的独立性以及如何接受聘约，保留容包括了事务所的独立性以及如何接受聘约，保留客户等。客户等。常见审计风险常见审计风险采购与付款循环中常见错弊有：采购与付款循环中常见错弊有：1 1物资采购没有严格计划和审批程序，导致物资物资采购没有严格计划和审批程序，导致物资采购出现盲目性，造成存货积压；采购出现盲目性，造成存货积压；2 2物资采购业务决策权过份集中于采购部门和采物资采购业务决策权过份集中于采购部门和采购人员，导致价格过高；购人员，导致价格过高；3 3没有严格验收和入库制度，导致入库物资出现没有严格验收和入库制度，导致入库物资出现数量短
30、缺或质量问题；数量短缺或质量问题；4.4.收受回扣、中饱私囊、虚报损耗、中途转移、收受回扣、中饱私囊、虚报损耗、中途转移、违规结算、资金流失等贪污舞弊行为造成企业资违规结算、资金流失等贪污舞弊行为造成企业资金的损失；金的损失；5.5.混淆采购成本、资本性支出挤占生产成本等行混淆采购成本、资本性支出挤占生产成本等行为，造成成本核算的差错等为，造成成本核算的差错等 常见审计风险常见审计风险6 6已验收入库但发票未到的物资未按暂已验收入库但发票未到的物资未按暂估价入账，导致隐瞒应付账款；估价入账，导致隐瞒应付账款；7 7已验收入库且发票已到的物资故意推已验收入库且发票已到的物资故意推迟或提前入账，故
31、意隐瞒或虚增应付账迟或提前入账，故意隐瞒或虚增应付账款；款；8 8长期未与供货单位就应付账款或预付长期未与供货单位就应付账款或预付账款核对，导致其账面记录不正确；账款核对，导致其账面记录不正确；9.9.多提或少提折旧与减值准备，虚列维多提或少提折旧与减值准备，虚列维修费用支出等。修费用支出等。1.1.1.1.固定资产审计固定资产审计固定资产审计固定资产审计 2.2.2.2.应付账款审计应付账款审计应付账款审计应付账款审计相关账户的实质性审计程序相关账户的实质性审计程序 采购与付款循环所采购与付款循环所涉及科目的审计工涉及科目的审计工作底稿示例作底稿示例1 1、固定资产审计、固定资产审计固定资产
32、的审计目标固定资产的审计目标固定资产固定资产账面余额审计账面余额审计固定资产固定资产累计折旧审计累计折旧审计固定资产固定资产减值准备审计减值准备审计固定资产审计目标固定资产审计目标(1)(1)确定固定资产是否确定固定资产是否存在存在。(2)(2)确定固定资产是否归被审计单位确定固定资产是否归被审计单位所有或控制所有或控制。(3)(3)确定固定资产的确定固定资产的计价方法计价方法是否恰当。是否恰当。(4)(4)确定固定资产的确定固定资产的折旧政策折旧政策是否恰当。是否恰当。(5)(5)确定折旧费用的确定折旧费用的分摊分摊是否合理、一贯。是否合理、一贯。(6)(6)确定固定资产确定固定资产减值准备
33、减值准备的计提是充分、完整，的计提是充分、完整，方法是否恰当。方法是否恰当。(7)(7)确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准备的备的记录是否完整记录是否完整。(8)(8)确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准备的期末备的期末余额是否正确余额是否正确。(9)(9)确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准确定固定资产、累计折旧、固定资产减值准备的备的列报列报是否恰当。是否恰当。固定资产固定资产账面余额实质性测试账面余额实质性测试 1.获取或编制固定资产及其累计折旧分类汇总表获取或编制固定资产及其累计折旧分类汇总表注册会计师
34、应当注意复核固定资产及其累计折旧分类汇注册会计师应当注意复核固定资产及其累计折旧分类汇总表的加计数是否正确，并与明细账合计余额和总账的总表的加计数是否正确，并与明细账合计余额和总账的余额核对相符。余额核对相符。固定固定资产资产和累和累计计折旧分折旧分类汇总类汇总表表年年 月月 日日 编编制人：制人：日期：日期：被被审计单审计单位：位：复核人：复核人：日期：日期：固定固定资产资产固定固定资产资产累累计计折旧折旧类别类别期初期初余余额额本期本期增加增加本期本期减少减少期末期末余余额额折旧折旧方法方法折旧折旧率率期初期初余余额额本期本期增加增加本期本期减少减少期末期末余余额额合合计计2.2.分析性测
35、试分析性测试目的主要在于确定固定资目的主要在于确定固定资产账户可能出现的问题。产账户可能出现的问题。如如:(1)通过计算通过计算固定资产原值固定资产原值与本期产品产量与本期产品产量的比率，的比率，并与以前期间比较，可能并与以前期间比较，可能发现闲置固定资产或已减发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账上注销少固定资产未在账上注销的问题；的问题；(2)通过计算通过计算本期本期计提计提折旧折旧额与固定资产总成本额与固定资产总成本的比的比率，并与上期比较，可能率，并与上期比较，可能发现本期折旧额计算上的发现本期折旧额计算上的错误；错误；q(3)通过计算通过计算累计折旧与固累计折旧与固定资产总成本定资产
36、总成本的比率，将的比率，将此比率同上期比较，以发此比率同上期比较，以发现累计折旧核算上的错误；现累计折旧核算上的错误；q(4)通过比较通过比较本期与以前各本期与以前各期的固定资产增加和减少期的固定资产增加和减少，以判断固定资产增加和减以判断固定资产增加和减少的合理性；少的合理性；3.3.审查固定资产的增加审查固定资产的增加主要应审查主要应审查固定资产增加固定资产增加的合规性、固定资产计价的合规性、固定资产计价的正确性及会计处理的适的正确性及会计处理的适当性。当性。固定资产的增加固定资产的增加有购置、有购置、自制自建、投资者投入、自制自建、投资者投入、更新改造增加、债务人抵更新改造增加、债务人抵
37、债等多种增加方式，不同债等多种增加方式，不同的增加方式，其具体审计的增加方式，其具体审计方法各有不同。方法各有不同。(1)(1)对于对于外购外购固定资产，应检固定资产，应检查：查：检查计价是否正确，授权批检查计价是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理准手续是否齐备，会计处理是否正确。是否正确。通过核对通过核对购货合同、发票、购货合同、发票、保险单、发运凭证保险单、发运凭证等文件，等文件，抽查测试其计价是否正确，抽查测试其计价是否正确，授权批准手续是否齐备，会授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确。计处理是否正确。如果是房屋，还应检查如果是房屋，还应检查契税契税的会计处理是否正确。的会计处理是
38、否正确。对于对于在建工程转入在建工程转入的固的固定资产，应检查：定资产，应检查：竣工决算、验收和移交报竣工决算、验收和移交报告是否正确，与在建工程告是否正确，与在建工程相关的记录是否核对相符，相关的记录是否核对相符，借款费用资本化金额是否借款费用资本化金额是否恰当；恰当；检查暂估入账检查暂估入账对已经在用或已经达到预对已经在用或已经达到预定可使用状态但尚未办理定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，检竣工决算的固定资产，检查其是否已经暂估入账，查其是否已经暂估入账，并按规定计提折旧；竣工并按规定计提折旧；竣工决算完成后，是否及时调决算完成后，是否及时调整。整。对于对于投资者投入投资者投入的固
39、定的固定资产，应检查：资产，应检查：其入账价值与投资合同中其入账价值与投资合同中关于固定资产作价的规定关于固定资产作价的规定是否一致，须经评估确认是否一致，须经评估确认的是否有评估报告并经国的是否有评估报告并经国有资产管理部门等确认；有资产管理部门等确认；固定资产交接手续是否齐固定资产交接手续是否齐全。全。对于因其他原因增加的，对于因其他原因增加的，应检查相关的原始凭证；应检查相关的原始凭证；核对其计价及会计处理是核对其计价及会计处理是否正确，法律手续是否齐否正确，法律手续是否齐全。全。4.4.审计固定资产的减少审计固定资产的减少固定资产的减少主要固定资产的减少主要包括包括出售、向其他单出售、
40、向其他单位投资转出、向债权位投资转出、向债权人抵债转出、报废、人抵债转出、报废、毁损、盘亏等方式。毁损、盘亏等方式。固定资产减少的审计固定资产减少的审计程序主要有程序主要有:审查本年度减少的固审查本年度减少的固定资产定资产是否经授权批是否经授权批准准；q审查已减少的固定资审查已减少的固定资产是否已做适当的产是否已做适当的会会计处理计处理，是否存在账，是否存在账存实亡的现象；存实亡的现象；q审查出售和报废处置审查出售和报废处置固定资产的固定资产的净损益净损益，验证其真实性与准确验证其真实性与准确性，并与银行存款、性，并与银行存款、营业外收支等有关账营业外收支等有关账户相核对。户相核对。5.5.实
41、地观察固定资产实地观察固定资产目的：目的：在于确定所记在于确定所记录的固定资产是否存录的固定资产是否存在或有无未入账的固在或有无未入账的固定资产。定资产。主要有两种程序：主要有两种程序：(1)注册会计师注册会计师从固定资从固定资产明细账或固定资产产明细账或固定资产卡片中抽取一定固定卡片中抽取一定固定资产，进行实地观察资产，进行实地观察，以证明会计记录中所以证明会计记录中所列固定资产是否确实列固定资产是否确实存在存在，并了解其目前，并了解其目前的使用状况；的使用状况；(2)以实地为起点以实地为起点，选取，选取一定的实物追查至固一定的实物追查至固定资产明细分类账，定资产明细分类账，以获取实际存在的
42、固以获取实际存在的固定资产定资产均已入账均已入账的证的证据。据。注册会计师实地观察注册会计师实地观察的的重点是本期新增加重点是本期新增加的重要固定资产的重要固定资产，必，必要时也可以扩大到以要时也可以扩大到以前年度增加的固定资前年度增加的固定资产。产。对购入的固定资产进行实地观察对购入的固定资产进行实地观察（1 1）观察起点）观察起点（2 2）观察重点）观察重点 逆查防高估，顺查逆查防高估，顺查防漏估防漏估本期新增加的本期新增加的重要固定资产重要固定资产7.检查固定资产的检查固定资产的抵押抵押担保担保情况情况注册会计师应结合银注册会计师应结合银行借款等的审计，了行借款等的审计，了解固定资产是否
43、存在解固定资产是否存在重大的抵押、担保情重大的抵押、担保情况，如存在，应作必况，如存在，应作必要的记录，并提请被要的记录，并提请被审计单位作必要的披审计单位作必要的披露。露。6.调查调查未使用和不需未使用和不需用用的固定资产的固定资产注册会计师应获取注册会计师应获取未使用和不需用固未使用和不需用固定资产的相关证明定资产的相关证明文件，并观察其实文件，并观察其实际状况，检查是否际状况，检查是否已按规定计提折旧，已按规定计提折旧，相关的会计处理是相关的会计处理是否正确。否正确。8.8.检查固定资产的所有权检查固定资产的所有权固定资产固定资产所有权凭据所有权凭据外购机器设备外购机器设备采购发票、购货
44、合同采购发票、购货合同房地产房地产合同、产权证、财产税单、保合同、产权证、财产税单、保险单、抵押贷款还款凭据险单、抵押贷款还款凭据融资租入设备融资租入设备租赁合同租赁合同运输设备运输设备运营证件（行驶证、营运执照）运营证件（行驶证、营运执照）受留置权限制固定资受留置权限制固定资产产(担保、抵押等担保、抵押等)有关负债项目有关负债项目(如银行借款、应如银行借款、应付帐款等付帐款等)9.9.检查固定资产的列报检查固定资产的列报注册会计师应当注册会计师应当结合累计折旧、固定资产结合累计折旧、固定资产减值的审计，确定资产负债表上固定资产减值的审计，确定资产负债表上固定资产数据的正确性数据的正确性，并注
45、意固定资产的确认条，并注意固定资产的确认条件、分类、计价方法和折旧方法等是否已件、分类、计价方法和折旧方法等是否已在财务报表附注中作恰当披露。在财务报表附注中作恰当披露。固定资产审计案例固定资产审计案例 注册会计师在注册会计师在20132013年年2 2月月2020日审查日审查20122012年年度度ABCABC公司固定资产时，发现一张公司固定资产时，发现一张转账凭证转账凭证，其会计分录为：其会计分录为：借：营业外支出借：营业外支出非常损失非常损失 600 000600 000 累计折旧累计折旧 100 000100 000 固定资产减值准备固定资产减值准备 100 000100 000 贷：
46、固定资产贷：固定资产 800 000800 000同时，注册会计师注意到，该固定资产报废时同时，注册会计师注意到，该固定资产报废时净额占固定资产原值比例高达净额占固定资产原值比例高达7575，其中可能其中可能有问题，决定进一步审查。有问题，决定进一步审查。于是于是调阅调阅了该固定资产卡片，发现该固定资产了该固定资产卡片，发现该固定资产实际使用寿命只有一年。经多次实际使用寿命只有一年。经多次询问询问ABCABC公司有公司有关人员，得知该固定资产在购入后不久因公司关人员，得知该固定资产在购入后不久因公司转产而被闲置，公司于转产而被闲置，公司于20122012年年1111月月5 5日将其日将其变卖，
47、变卖，变卖价款变卖价款5050万元归入公司万元归入公司“小金库小金库”。【存在问题存在问题】(1)(1)根据企业会计准则，固定资产报废应通过根据企业会计准则，固定资产报废应通过“固定资产清理固定资产清理”科目核算，因此该转账凭证上科目核算，因此该转账凭证上反映的会计处理不合规。反映的会计处理不合规。（2)2)该公司隐瞒固定资产变卖价款，将其归入该公司隐瞒固定资产变卖价款，将其归入公司公司“小金库小金库”，违反了财经法规的规定。，违反了财经法规的规定。【审计建议审计建议】注册会计师应提请注册会计师应提请ABCABC公司收回固公司收回固定资产变卖款，存入公司开户银行，并调整会定资产变卖款，存入公司
48、开户银行，并调整会计处理。计处理。【调整分录调整分录】如固定资产变卖款已存入公司银行账户，则调如固定资产变卖款已存入公司银行账户，则调整分录为：整分录为：借：借：货币资金货币资金银行存款银行存款 500 000500 000 贷：营业外支出贷：营业外支出 500 000500 000同时调整财务报表的其他项目。同时调整财务报表的其他项目。固定资产固定资产累计折旧审计累计折旧审计 实质性测试实质性测试 1.1.获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表 注册会计师应获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。3
49、.3.检查被审计单位制定的折旧政策和方法检查被审计单位制定的折旧政策和方法检查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合企业会计制度的规定，确定其所采用的折旧方法能否在固定资产使用年限内合理分摊其成本，前后期是否一致。2.2.分析性复核分析性复核(1)将应计提折旧的固定资将应计提折旧的固定资产乘以本期的折旧率产乘以本期的折旧率，将，将计算结果和被审计单位的计算结果和被审计单位的折旧总额比较，以判断本折旧总额比较，以判断本期计提折旧的总体合理性。期计提折旧的总体合理性。如果两者相近，且固定资如果两者相近，且固定资产及累计折旧的内部控制产及累计折旧的内部控制较健全时，就可以适当减较健全时，就可以适当减
50、少累计折旧的其他实质性少累计折旧的其他实质性测试工作量。测试工作量。(2)计算计算本期计提折旧额占本期计提折旧额占固定资产原值的比率，固定资产原值的比率，并并与上期比较，分析本期折与上期比较，分析本期折旧计提额的合理性和准确旧计提额的合理性和准确性性.(3)通过计算通过计算累计折旧占固累计折旧占固定资产原值的比率定资产原值的比率，评估，评估固定资产的老化率，并估固定资产的老化率，并估计因闲置、报废等原因可计因闲置、报废等原因可能发生的固定资产损失，能发生的固定资产损失，结合固定资产减值准备，结合固定资产减值准备，分析其合理性。分析其合理性。4.4.检查本期折旧的计提检查本期折旧的计提（1）计算