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1、YCF正版可修改PPT（本科）审计学原理与实务第二章教学课件审计学原理与实务02我国注册会计师执业准则体系我国注册会计师执业准则体系概述2.1我国注册会计师执业准则2.2注册会计师职业道德守则2.3学习目标了解我国注册会计师执业准则体系的演进；了解我国现代注册会计师执业准则体系的基本内容；掌握我国注册会计师执业准则的基本构成；掌握注册会计师职业道德的基本原则；了解影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素。课前导读各注册会计师职业道德建设“极速前进”为指导注册会计师正确理解并更好地运用职业道德守则解决实务问题，防范执业风险，中国注册会计师协会（以下简称中注协）发布了中国注册会计师职业道德守则问题
2、解答（以下简称问题解答）。新变革下的新挑战 普华永道中国风险及质量管理部合伙人程光伟表示，诚信是注册会计师行业的立足之本，注册会计师的职业道德水平直接影响公众对注册会计师行业的认同度和信任度。随着行业内外部环境的变化，注册会计师的职业道德水平面临新的挑战与要求。从行业内部监管与事务所控制风险的角度来看，财政部、中注协对执业质量监管的力度不断加大。为了符合公众的期望，会计师事务所对职业道德也更加重视。从中注协公开的中国注册会计师协会会计师事务所执业质量检查通告中可以了解到，多数会计师事务所能够较好地执行执业准则，增强了防范系统风险意识，逐步提高了执业质量。由此可以看出，中国注册会计师行业的职业道
3、德水平在不断提高中。课前导读更深刻地理解和践行职业道德 中注协发布的问题解答总结了实务操作中的职业道德实践经验，吸收借鉴了国际职业会计师道德守则，既体现了中国国情，又实现了与国际职业道德守则的趋同。深入强化与落实职业道德守则 注册会计师行业作为“经济警察”，已经成为我国社会主义市场经济监督体系的重要组成部分，是维护国家、企业和社会公众利益的重要力量之一。作为影响注册会计师执业质量的重要因素，职业道德水平的不断提高有利于提升行业的诚信度和公信力，以及推动整个行业的健康发展。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述一、我国注册会计师执业准则体系的演进 制定准则的目的是指导个人和组织的行为，并为其行为
4、提供衡量依据。同样，制定注册会计师执业准则是为了指导注册会计师和会计师事务所的行为，并为其行为提供衡量依据。我国注册会计师执业准则体系主要强调三个方面：一是对审计、鉴证和其他行为的要求，二是对会计师事务所的要求，三是除法律法规之外的注册会计师的个人行为准则。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述一、我国注册会计师执业准则体系的演进图2-1 我国注册会计师执业准则体系第一节 我国注册会计师执业准则体系概述一、我国注册会计师执业准则体系的演进 自2006年以来，我国注册会计师执业准则体系的建立和完善经历了以下两个阶段：（一）注册会计师执业准则体系建立阶段 注册会计师行业于2005年启动执业准则国际
5、趋同战略，于2006年建立起与国际趋同的执业准则体系。2006年，财政部发布了由中注协拟定的中国注册会计师鉴证业务基本准则等22项准则，并对中国注册会计师审计准则第1142号财务报告审计中对法律法规的考虑等26项准则进行了修订和完善。这批准则自2007年1月1日在所有的会计师事务所施行。这标志着我国已经建立起一套适应社会主义市场经济发展要求、顺应国际趋同大势的注册会计师执业准则体系。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述一、我国注册会计师执业准则体系的演进（二）注册会计师执业准则体系完善阶段 2010年以来，我国借鉴国际审计准则明晰项目的最新成果，对中国注册会计师审计准则第1101号注册会计师
6、的总体目标和审计工作的基本要求等38项准则及应用指南进行了全面修订。这批准则与应用指南自2012年1月1日起施行。针对审计报告国际准则的新变化，我国于2015年启动了审计报告相关准则及应用指南的制定（修订）工作。2016年12月23日，财政部印发了由中注协拟定的中国注册会计师审计准则第1504号在审计报告中沟通关键审计事项等12项准则。这批准则也称为新审计报告准则。颁布这批准则的目的是提高注册会计师审计报告的信息质量，满足资本市场改革与发展对高质量会计信息的要求，保持我国审计准则与国际审计准则持续全面趋同。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册
7、会计师业务准则图2-2注册会计师业务准则的框架第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册会计师业务准则1.鉴证业务基本准则 鉴证业务基本准则是规范注册会计师执行鉴证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则适用的鉴证业务类型的准则。鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。鉴证业务的要素包括鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册会计师业务准则表2-1鉴证业务的要素及基本内容第一节 我国注册会
8、计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册会计师业务准则表2-1 鉴证业务的要素及基本内容第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册会计师业务准则2.审计准则 审计准则用来规范注册会计师处理历史财务信息审计业务所应遵守的执业行为。审计准则涉及审计业务的一般原则与责任、风险评估与应对、审计证据、利用其他主体的工作、审计结论与报告，以及特殊领域审计6个方面,共有41项。注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，以积极方式提供结论。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）
9、注册会计师业务准则图2-3 注册会计师审计准则的框架第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（一）注册会计师业务准则4.其他鉴证业务准则 其他鉴证业务准则用来规范注册会计师处理除历史财务信息审计业务或者历史财务信息审阅业务之外的其他鉴证业务所应遵守的执业行为。输入标题3.审阅准则 审阅准则用来规范注册会计师处理历史财务信息审阅业务所应遵守的执业行为。5.相关服务准则 相关服务准则是注册会计师代编财务信息、执行商定程序等其他服务时所应遵守的执业规范。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（二）会计师事务所质量控制准则
10、会计师事务所质量控制准则是分别从会计师事务所层面和执行审计项目的责任人层面进行的规范。制定会计师事务所质量控制准则的目的是合理保证会计师事务所及其人员遵守执业准则和适用的法律法规的规定，合理保证会计师事务所和项目合伙人项目合伙人是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在出具的报告上签字的合伙人。出具适合具体情况的报告。第一节 我国注册会计师执业准则体系概述二、我国注册会计师执业准则体系的基本内容（三）注册会计师职业道德规范 现行注册会计师职业道德规范是中国注册会计师职业道德守则。其内容包括五个部分，分别是职业道德基本原则、职业道德概念框架、提供专业服务的具体要求、审计和审阅业
11、务对独立性的要求以及其他鉴证业务对独立性的要求。该规范自2010年7月1日起施行。第二节 我国注册会计师执业准则一、我国注册会计师执业准则的基本构成 我国注册会计师执业准则包括鉴证业务基本准则、审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则，共计48项。第二节 我国注册会计师执业准则一、我国注册会计师执业准则的基本构成表2-2我国注册会计师执业准则的基本构成第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容（一）注册会计师鉴证业务准则 鉴证业务准则是对不同业务类型做出的规范。根据鉴证业务提供保证的程度和鉴证对象的不同，鉴证业务准则分为审计准则、审阅
12、准则和其他鉴证业务准则。其中，审计准则是整个业务准则体系的核心。第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容（二）会计师事务所质量控制准则 会计师事务所质量控制准则第5101号业务质量控制是为了规范会计师事务所建立并保持有关财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务的质量控制制度。1.会计师事务所质量控制制度的基本要素 质量控制制度是指会计师事务所为确保审计质量符合审计准则的要求，对业务质量承担的领导责任、职业道德要求、客户关系和具体业务的接受与保持、人力资源、业务执行和监控等内容制定和运用的控制政策与程序。审计质量控制是保证审计准则得到遵守和落实的重要手段，是会计师事务
13、所内部控制体系的重要组成部分，是会计师事务所生存和发展的基本条件，也是审计职业赢得社会信任的重要措施。第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容表2-3 会计师事务所质量控制制度的基本要素及要求第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容表2-3会计师事务所质量控制制度的基本要素及要求第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容（二）会计师事务所质量控制准则2.会计师事务所质量控制制度中关于指导、监督和复核的规定 会计师事务所要求项目合伙人负责组织对业务的执行实施指导、监督和复核。在业务开展之前，项目组所有成员都需要了解拟执行
14、工作的目标。项目合伙人通过适当的团队工作和培训对项目组成员进行指导，特别是帮助经验缺乏的项目组成员了解所分派工作的目标。在业务进行过程中，项目合伙人实施必要的监督，检查各成员是否能够顺利完成工作；结合项目组成员的各自的胜任能力和素质进一步提供指导，或者在成员之间进行调整，或者要求成员采取补救措施；遇到重大问题时，运用职业判断对工作程序进行调整；能够识别出需要咨询或其他需要考虑的事项。第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容【例2-1】HUT会计师事务所的质量控制制度部分内容摘录如下：（1）合伙人考核的重要指标依次为业务收入指标的完成情况、参与事务所管理情况、职业道德遵
15、循情况及业务质量评价结果。（2）事务所所有员工必须每年签署遵守相关职业道德要求的书面确认函。对于参与业务的事务所外部专家或其他会计师事务所的注册会计师，由项目组自行决定是否向其获取有关独立性的书面确认函。（3）在执行业务的过程中遇到难以解决的重大问题时，由项目合伙人、项目质量控制人和项目质量控制复核人共同决定是否需要调整工作程序以及如何进行调整。问题：上述内容是否恰当？请简要分析。第二节 我国注册会计师执业准则二、我国注册会计师执业准则的基本内容【解答】（1）不恰当。评价指标排序错误，应将“业务质量评价结果”放在第一位。（2）不恰当。外部专家或其他会计师事务所的注册会计师也应该遵守独立性的约束
16、，事务所也应该每年至少一次向这些人获取书面确认函。（3）不恰当。项目质量控制复核人应该保证其客观性，不能参与对执行业务过程中遇到的难以解决的重大问题的决策。第三节 注册会计师职业道德守则一、注册会计师职业道德守则概况 中注协于1992年9月发布了中国注册会计师职业道德守则（试行），于1996年12月发布了中国注册会计师职业道德基本准则，于2002年发布了中国注册会计师职业道德规范指导意见，在规范和提升注册会计师行业道德诚信方面发挥了积极作用。2009年10月18日，中注协发布了中国注册会计师职业道德守则，标志着我国注册会计师行业诚信建设取得又一重大成果。第三节 注册会计师职业道德守则二、注册会
17、计师职业道德的基本原则基本原则4.专业胜任能力和应有的关注5.保密6.良好的职业行为2.独立性1.诚信3.客观和公正诚信是诚实守信的简称。独立性是指审计人员在执行鉴证业务时，不受外来力量的控制与支配。客观和公正原则要求审计人员公正处事、实事求是。专业胜任能力和应有的关注原则要求审计人员通过教育、培训和执业实践获取与保持专业胜任能力。保密原则要求审计人员应当对在审计过程中获知的涉密信息保密。良好的职业行为要求审计人员应当遵守相关法律法规，避免有损害职业声誉的行为。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形1.专业服务委托（1）接受客户关系。客户存在的问题可能
18、对审计人员遵循诚信原则或良好职业行为原则产生不利影响。（2）承接业务。项目组不具备或者不能获得执行业务所必需的胜任能力，将对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。（3）客户变更委托。审计人员应客户要求或以投标方式接替前任审计人员，可能会对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形2.利益冲突 审计人员与客户存在直接竞争关系或者与客户的主要竞争者存在合资或类似关系，可能会对客观和公正原则产生不利影响。审计人员为两个以上客户提供服务，客户之间存在利益冲突或者对某一事项或交易存在争议的，可能会对客观和公正原则或者保密
19、原则产生不利影响。如果客户不同意审计人员为存在利益冲突的其他客户提供服务，那么审计人员应终止为其中一方或者多方提供服务。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形3.应客户要求提供第二次意见 在某客户运用会计准则对特定交易和事项进行处理，并且已由前任注册会计师发表审计意见的情况下，如果注册会计师应客户的要求提供第二次意见，就可能产生不利影响。如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的相同事实为基础的，或依据的证据不充分，那么可能对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。因此，注册会计师在应客户要求提供第二次意见时，应征得客户同意与前任注册会计师进行沟通，
20、说明自身发表专业意见的局限性，还可以向前任注册会计师提供第二次意见副本。如果客户不允许注册会计师与前任注册会计师沟通，那么注册会计师应在考虑所有情况后决定是否适宜提供第二次意见。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形4.收费 审计收费是以每个专业人员的小时收费标准或者日收费标准为基础的，通常需要考虑专业服务所需要的知识和技能、专业人员的水平和经验、提供服务所需要的时间和责任等。若审计人员在承接业务时报价过低，可能对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。除法律法规允许外，审计人员不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或者多少不得以鉴证结果或者实现特
21、定目的为条件。审计人员不得收取与客户有关的介绍费或者佣金，也不得向客户或者其他方支付业务介绍费。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形5.专业服务营销 审计人员通过广告或其他营销活动招揽业务，可能对职业道德基本原则产生不利影响。因此，审计人员不得夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验，贬低或无根据地比较其他审计人员的工作；不得暗示有能力影响有关主管部门、监管机构或者类似机构；不得做出其他欺骗性的或者可能导致误解的声明。审计人员不得采用强迫、欺诈、利诱或者骚扰等方式招揽业务，也不得对其能力进行广告宣传招揽业务，但是可以利用媒体刊登设立、合并、分立、解
22、散、迁址、名称变更和招聘员工等信息。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形6.礼品和款待 如果客户向审计人员或其近亲属赠送礼品或给予款待，那么将对职业道德基本原则产生不利影响。审计人员不得向客户索取、收受委托合同约定以外的酬金或其他财物，或者利用执行业务之便牟取其他不正当的利益。如果款待超出业务活动中的正常往来标准，那么审计人员应当拒绝接受。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形7.保管客户资产 保管客户资金或其他资产可能对客观和公正原则以及良好的职业行为原则产生不利影响。除非法律法规允许或要求，审计人员不得提
23、供保管客户资金或其他资产的服务。审计人员保管客户资金或其他资产，应当履行相应的法定义务。如果某项业务涉及保管客户资金或其他资产，那么审计人员应当根据有关接受与保持客户关系和具体业务政策的要求，适当询问资产的来源，并考虑应当履行的法定义务。如果客户的资金或其他资产来源于非法活动，那么审计人员不得提供保管服务，并且应当向法律顾问征询进一步的意见。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形8.对客观和公正原则的要求 如果审计人员在客户中拥有经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工存在私人关系或商业关系，那么应当确定是否会对客观和公正原则产生不利影响。注册会计
24、师在提供专业服务时，对客观和公正原则的不利影响及其严重程度取决于业务的具体情形和注册会计师所执行工作的性质。注册会计师在提供鉴证服务时应当在实质上和形式上独立于鉴证客户，客观公正地提出结论，并且从外界看来没有偏见、无利益冲突、不受他人的不当影响。注册会计师在执行审计、审阅及其他鉴证业务时，为了达到保持独立性的要求，应当遵守相应准则的要求。第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形【例2-2】甲公司为一家上市公司，主要从事房地产业务。XYZ公司是HUT会计师事务所的网络事务所。（1）2016年10月，甲公司收购乙公司25%的股权，使乙公司成为甲公司的重要联营
25、公司。审计项目组经理A在收购生效日前一周得知其妻子持有乙公司价值1万元的企业债券。其承诺将在收购生效日之后一个月内出售该债券。（2）2016年12月，审计项目组成员B注册会计师通过银行按揭用500万元购买了甲公司出售的公寓房产一套。（3）甲公司聘请HUT会计师事务所提供税务服务，服务内容为协助整理税务相关资料。HUT会计师事务所委派审计项目组以外人员提供该服务，不承担管理层职责。举个栗子第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形（4）甲公司拟进军新产业，聘请XYZ公司做财务顾问，为其寻找、识别收购对象。双方约定服务费为10万元，该项收费对HUT会计师事务所
26、的影响不重大。（5）甲公司内部审计部门对所有子公司的内部控制进行评价，由于缺人手，所以聘请XYZ公司对其中3家子公司与财务报告相关的内部控制实施测试，并将结果报给甲公司内部审计部门。这3家子公司对甲公司的影响不重大。（6）甲公司的子公司丁公司从事咨询业务。2016年2月，XYZ公司与丁公司合资成立了一家咨询公司。要求：针对上述第（1）项至第（6）项，逐项指出是否可能存在违反中国注册会计师职业道德守则中有关独立性规定的情况，并简要说明理由。举个栗子第三节 注册会计师职业道德守则三、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的情形【解答】：表2-4 有关独立性分析第三节 注册会计师职业道德守则四、影
27、响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（一）自身利益 经济利益是指因持有某一实体的股权、债券、其他证券及其他债务性的工具而拥有的利益，包括为取得这种利益享有的权利和承担的义务。根据受益人能否控制投资工具或者是否具有影响投资决策的能力，经济利益可分为直接经济利益和间接经济利益。其中，直接经济利益是指个人或实体直接拥有并控制的经济利益，或有通过投资工具拥有经济利益并且有能力控制这些投资工具。常见的直接经济利益包括受益人投资股票、债券、期权等获取的经济利益。间接经济利益是指个人或实体通过投资工具拥有的经济利益，但没有能力控制这些投资工具。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原
28、则的不利因素（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益。（2）会计师事务所的收入过分依赖某个客户。（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系。（4）会计师事务所担心可能失去某个重要客户。（5）鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户。（6）会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议。（7）审计人员在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时发现了重大错误。会计师事务所、审计项目组成员与审计客户或其高级管理人员之间可能由于商务关系或共同经济利益而存在密切的商业关系。如果在审计客户中存在上述经济利益或商业关系，那么可能会由于自身利益产生不利影响。具体情形如下：第
29、三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（二）自我评价会计师事务所可能因自我评价产生不利影响。具体情形如下：（5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。（1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告。（2）会计师事务所为客户编制原始数据。这些数据构成鉴证业务的对象。（3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员。（4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（1）会
30、计师事务所推介审计客户的股份。（三）过度推介会计师事务所会因过度推介产生不利影响。具体情形如下：（2）在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，审计人员担任该客户的辩护人。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（四）密切关系 若审计项目组成员与审计客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对客户会计记录或被审计财务报表的编制施加重大影响的员工存在家庭和私人关系，则可能会因密切关系产生不利影响。具体情形如下：第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。（1）审计项目组成员的近亲
31、属担任客户的董事或高级管理人员。（2）审计项目组成员的近亲属是客户的员工。其所处职位能够对业务对象施加重大影响。（3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工最近曾担任会计师事务所的项目合伙人。（4）注册会计师接受客户的礼品或款待。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素（1）会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁。（2）审计客户表示如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，那么不再委托其承办拟议中的非鉴证业务。（3）客户威胁将起诉会计师事务所。（4）会计师事务所因受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围。（5）由于客户的员工对所讨
32、论的事项更具有专长，因而注册会计师面临服从其判断的压力。（6）会计师事务所的合伙人告知审计人员除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响其晋升。（五）外在压力若审计客户的董事、高级管理人员或特定员工曾经是审计项目组的成员或会计师事务所的合伙人，则可能因外在压力产生不利影响。具体情况如下：第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素【例2-3】丙公司是一家上市公司，系HUT会计师事务所的常年审计客户。在对丙公司2016年度财务报表审计中，HUT会计师事务所遇到以下几项与职业道德有关的事项：（1）A注册会计师在20112015年担任丙公司财务报表审计项目经理，并签署
33、了2014年度和2015年度甲公司的审计报告。2016年度，A注册会计师晋升为合伙人，担任丙公司2016年度财务报表审计项目合伙人。（2）丙公司与HUT会计师事务所签订协议，由丙公司向其客户推荐HUT会计师事务所的服务。每次推荐成功后，由HUT会计师事务所向丙公司支付少量的业务介绍费。（3）审计项目组成员B因工作较忙而授权理财顾问管理其股票账户。在B不知情的情况下，理财顾问通过该账户代其购买了少量丙公司股票。截至2016年12月31日，这些股票市值合计为500元。（4）审计项目组成员C为新员工，其妻子曾担任丙公司财务经理，于2016年3月离职。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职
34、业道德基本原则的不利因素（5）经丙公司总经理批准，审计项目组成员可以按成本价购买丙公司的产品，每人限购2 000元。（6）丙公司在海外有一家规模很小的分公司。该家分公司的财务经理突然离职。在新聘的财务经理上任前，从HUT会计师事务所的海外网络事务所借调一名审计部经理临时担任该家分公司的财务经理。借调时间为一周。要求：针对上述第（1）项至第（6）项，逐项指出HUT会计师事务所及丙公司审计项目组成员是否违反了中国注册会计师职业道德守则，并简要说明理由。第三节 注册会计师职业道德守则四、影响注册会计师职业道德基本原则的不利因素【解答】相关分析如下：（1）不违反中国注册会计师职业道德守则。A注册会计师
35、担任丙公司关键审计项目合伙人没有超过五年，不违反有关独立性要求。（2）违反了中国注册会计师职业道德守则。会计师事务所不得向审计客户（丙公司）支付业务介绍费。（3）违反了中国注册会计师职业道德守则。审计项目组成员B授权理财顾问管理的经济利益（股票投资）属于B所拥有的直接经济利益。审计项目组成员不得在其审计客户处拥有直接经济利益，否则对独立性产生严重不利影响。（4）违反了中国注册会计师职业道德守则。审计项目组成员C的妻子曾在2016年财务报表审计涵盖期间担任能对财务报表的编制施加重大影响的职务，会对独立性产生严重不利影响。（5）违反了中国注册会计师职业道德守则。该交易不属于公平交易，将对独立性产生
36、不利影响。（6）违反了中国注册会计师职业道德守则。从会计师事务所短期借调员工担任财务经理，涉及管理层职责，会对独立性产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（一）独立性概念框架 独立性概念框架是指解决独立性问题的思路和方法，用以指导审计人员识别对独立性的不利影响，评价不利影响的严重程度，在必要时采取防范措施消除不利影响或者将其降至可接受的水平。过去强调接受委托的会计师事务所与被审计单位之间的独立，现在则强调接受委托的网络与网络会计师事务所与公众利益实体、关联实体、合并与收购等之间的独立。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求图2-4独立性概念范围
37、的变迁第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（一）独立性概念框架1.网络与网络会计师事务所 网络是指由多个实体组成，旨在通过合作实现下列一个或多个目的的联合体：联合体之间共享收益或分担成本，共享所有权、控制权或管理权，共享统一的质量控制政策和程序，共享同一经营战略，使用同一品牌，共享重要的专业资源。网络会计师事务所是指属于某一网络的会计师事务所或实体。2.公众利益实体 公众利益实体包括上市公司、法律法规界定的公众利益实体，以及法律法规规定按照上市公司审计独立性的要求接受审计的实体。如果其他实体拥有数量众多且分布广泛的利益相关者（包括管理层、股东、顾客、供应商、债权人、利益相关
38、者、政府、特殊利益团体和媒体等），那么审计人员应当考虑将其作为公众利益实体对待。需要考虑的因素包括该实体业务的性质、实体的规模和员工的数量等。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（一）独立性概念框架3.关联实体 关联实体是指与客户存在以下任何一种关系的实体：能够对客户施加直接或者间接控制的实体，并且客户对该实体重要；受到客户直接或者间接控制的实体；在客户内拥有直接经济利益的实体，并且客户对该实体重要；客户拥有其直接经济利益的实体，并且客户能够对该实体施加重大影响，在实体内的经济利益对客户重要；与客户处于同一控制下的实体。4.合并与收购 如果由于合并或者收购，某一实体成为审计
39、客户的关联实体，那么会计师事务所应当识别和评价其余关联实体以往和目前存在的利益或者关系，并且在考虑可能的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或者收购生效日后能否继续执行审计业务。会计师事务所应当在合并或收购生效日前采取必要措施终止目前存在的利益或关系。如果在合并或者收购生效日前不能终止目前存在的利益或关系，那么会计师事务所应当评价产生的不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形1.经济利益（1）在审计客户中拥有直接经济利益或者重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。（2）审计项目组成员的其他近亲属在审计客户中拥有直接经济利益
40、或者重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。（3）审计项目组成员通过会计师事务所的退休金计划在审计客户中拥有直接经济利益或者重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。（4）主要近亲属因受雇于审计客户而产生经济利益。（5）会计师事务所、审计项目组成员及主要近亲属在非审计客户中拥有经济利益也可能因自身利益产生不利影响。（6）会计师事务所、审计项目组成员及主要近亲属作为受托管理人在审计客户中拥有直接经济利益或者重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。（7）会计师事务所合伙人、专业人员或者其主要近亲属，以及与审计项目组成员存在密切私人关系的人员在审计客户中拥有直接经济利益或者重大间接经
41、济利益，可能因自身利益产生不利影响。（8）会计师事务所合伙人或者其主要近亲属、会计师事务所员工或者其主要近亲属通过继承、馈赠或者合并从审计客户获取直接经济利益或者重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形2.贷款和担保（1）会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属从银行或者类似金融机构等审计客户处取得贷款，或者获得贷款担保，可能对独立性产生不利影响。（2）会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属从不属于银行或者类似金融机构等审计客户处取得贷款，或者由审计客户提供贷款担保，可能因自身利益产生不利影
42、响。（3）会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属向审计客户提供贷款或者为其提供担保，可能因自身利益产生不利影响。（4）会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属在银行或者类似金融机构等审计客户开立存款或者交易账户，若账户没能按照正常的商业条件开立，则会对独立性产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形3.商业关系会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属按照协议由会计师事务所销售或者推广客户的产品或服务，或者由客户销售或者推广会计师事务所的产品或服务。会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属按照协议将会计师事务所的产品或服务
43、与客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑销售，可能因自身利益或外在压力产生不利影响。会计师事务所、审计项目组成员或者主要近亲属在与审计客户或其控股股东、董事、高级管理人员共同开办的企业中拥有经济利益，可能因自身利益或外在压力产生不利影响。（1）（3）（2）第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形4.家庭和私人关系关系（1）审计项目组成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工（2）审计项目组成员的主要近亲属在审计客户中所处职位能够对客户的财务状况、经营成果和现金流量施加重大影响（3）审计项目组成员的其他近亲属是审计客户的董事
44、、高级管理人员或特定员工，可能对独立性产生不利影响。（4）审计项目组成员与审计客户的员工存在密切关系，并且该员工是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，也可能对独立性产生不利影响。（5）非审计项目组成员的合伙人或者员工与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间存在家庭或者私人关系，可能会因自身利益、密切关系或者外在压力产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形5.与客户发生人员交流要求（1）与审计客户发生雇佣关系。（2）临时借调员工。（3）最近曾任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工。（4）兼任审计客户的董事或高级管理人员。
45、第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形6.与审计客户存在长期业务关系 会计师事务所长期委派同一名合伙人或高级员工执行某个客户的审计业务，会因密切关系和自身利益产生不利影响。如果审计客户属于公众利益实体，执行其审计业务的关键合伙人任职时间不得超过五年，那么在两年冷却期内，关键审计合伙人不得参与该客户的审计业务，不得为该客户的审计业务实施质量控制复核，也不得就有关技术或行业特定问题、交易或事项向审计项目组或该客户提供咨询。两年的冷却期应为连续的两个完整年度。冷却期结束后再次提供服务时，服务年限应重新计算。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业
46、务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形7.为审计客户提供非鉴证服务 会计师事务所向审计客户提供非鉴证服务，包括编制会计分录和财务报表、评估服务、税务服务、内部审计服务、信息技术系统服务、诉讼支持服务等，可能对独立性产生不利影响。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形7.为审计客户提供非鉴证服务（1）编制会计分录和财务报表（2）评估服务（3）税务服务（4）内部审计服务（6）诉讼支持服务（5）信息技术系统服务（7）法律服务第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（二）避免对独立性产生不利影响的情形 8.收费。（1）
47、收费结构（3）或有收费（2）逾期收费如果会计师事务所从某个审计客户处收取的全部费用占其收费总额的比重很大，或者从某个审计客户处收取的全部费用所占的比重很大，或者连续两年从属于公众利益实体的某一审计客户处收取的全部费用所占比重较大，就会因自身利益或外在压力产生不利影响。如果审计客户长期未能支付应付的审计费用，并且在会计师事务所出具下一年度审计报告前仍未支付，就可能因自身利益产生不利影响。或有收费是指收费与否或收费多少取决于交易的结果或所执行工作的结果如何。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求【例2-4】甲公司计划发行A股并上市，因而聘请HUT会计师事务所审计其2014年度、2
48、015年度及2016年度的财务报表。A注册会计师担任甲公司审计项目的合伙人。HUT会计师事务所在审计过程中遇到以下几个与职业道德有关的事项：（1）A注册会计师和甲公司的董事是同学，两人共同投资开设一家餐厅，各占50%的股份。该投资对双方均不重大。（2）审计业务约定书约定：甲公司如上市成功，将另行奖励HUT会计师事务所，奖励金额按发行股票融资额的01%计算。（3）XYZ公司是HUT会计师事务所的网络事务所。自2016年10月1日起，甲公司将其内部审计职能外包给XYZ公司，包括负责确定内部审计工作范围。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求（4）甲公司是F1赛事中国站的赞助商，送
49、给A注册会计师5张中国站的贵宾票。A注册会计师将票分给了审计项目组成员。（5）2016年3月1日，HUT会计师事务所接受委托，为甲公司编制企业所得税纳税申报表。该表经甲公司财务总监签署后报出。（6）甲公司是上市公司乙公司的重要子公司。乙公司不是HUT会计师事务所的审计客户。审计项目组成员B的妻子因在乙公司担任公关部经理而获得乙公司股票期权。要求：针对上述第（1）项至第（6）项，逐项指出HUT会计师事务所及甲公司审计项目组成员是否违反了中国注册会计师职业道德守则，并简要说明理由。第三节 注册会计师职业道德守则五、审计业务对独立性的要求【解答】相关分析如下：（1）违反了中国注册会计师职业道德守则。
50、A注册会计师与甲公司董事合资办企业，会因自身利益或外在压力严重影响独立性。这是被禁止的商业关系。（2）违反了中国注册会计师职业道德守则。提供审计服务不得采用或有收费，否则会因自身利益严重影响独立性。（3）违反了中国注册会计师职业道德守则。确定内部审计工作范围等内部审计服务涉及承担管理层职责，会严重影响独立性。XYZ公司是HUT会计师事务所的网络事务所，不应为甲公司提供该服务。（4）违反了中国注册会计师职业道德守则。审计人员不得接受审计客户礼品，否则会因自身利益和密切关系严重影响独立性。（5）不违反中国注册会计师职业道德守则。在管理层承担责任的情况下，会计师事务所提供编制企业所得税纳税申报表的服