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1、 第二部分第二部分:重点、难点的讲解重点、难点的讲解【知识点知识点1 1】长期股权投资的确认长期股权投资的确认第1页/共101页【结论结论】本章所指长期股权投资，包括：本章所指长期股权投资，包括：（1 1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资权益性投资即对子公司投资；即对子公司投资；（2 2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资资单位实施共同控制的权益性投资即对合营企业即对合营企业投资；投资；（3 3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的
2、权益性投资响的权益性投资即对联营企业投资；即对联营企业投资；（4 4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。能可靠计量的权益性投资。第2页/共101页【知识点知识点2 2】长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量（一）企业合并形成的长期股权投资（子公司）（一）企业合并形成的长期股权投资（子公司）1.1.同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并【提示提示】遵循非市场交易理念，不以公允价值计量，遵循非市场交易理念，不以公允价值计量，不确认损益。
3、不确认损益。（1 1）原则）原则:长期股权投资的初始投资成本为合并日被长期股权投资的初始投资成本为合并日被合并方所有者权益账面价值的份额。合并方所支付的合并方所有者权益账面价值的份额。合并方所支付的合并对价账面价值与初始投资成本之间的差额调整资合并对价账面价值与初始投资成本之间的差额调整资本公积本公积资本溢价；资本公积不足冲减的，调整留存资本溢价；资本公积不足冲减的，调整留存收益。收益。【提示提示】这里调整的是资本公积这里调整的是资本公积(资本溢价或股本溢资本溢价或股本溢价价)，不能调整资本公积（其他资本公积），不能调整资本公积（其他资本公积）第3页/共101页（2 2）具体操作）具体操作借：
4、长期股权投资借：长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值的份额）（被合并方所有者权益账面价值的份额）资本公积资本公积资本溢价（贷方差额）资本溢价（贷方差额）盈余公积等（贷方差额）盈余公积等（贷方差额）贷：银行存款（支付金额）贷：银行存款（支付金额）或非现金资产（账面价值）或非现金资产（账面价值）股本（面值）股本（面值）资本公积资本公积资本溢价（贷方差额）资本溢价（贷方差额）第4页/共101页（3 3）合并方为进行合并发生的有关费用的处理）合并方为进行合并发生的有关费用的处理合并方为进行企业合并发生的有关费用，指合并合并方为进行企业合并发生的有关费用，指合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用
5、，如方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，如为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用。以及有关的法律咨询费用等增量费用。同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化计入当期损益。借相关费用，应于发生时费用化计入当期损益。借记记”管理费用管理费用”等科目，贷记等科目，贷记”银行存款银行存款”等科等科目。目。第5页/共101页但以下两种情况除外但以下两种情况除外:以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手
6、续费等应按照相关的佣金、手续费等应按照企业会计准则第企业会计准则第2222号一金融工具确认和计量号一金融工具确认和计量的规定进行核算。的规定进行核算。该部分费用，虽然与筹集用于企业合并的对价直该部分费用，虽然与筹集用于企业合并的对价直接相关，但其核算应遵照金融工具准则的原则，接相关，但其核算应遵照金融工具准则的原则，有关的费用应计入负债的初始计量金额中。有关的费用应计入负债的初始计量金额中。第6页/共101页发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应按照益性证券相关的佣金、手续费等应按照企业会企业会计准则第计准则第3737号号
7、金融工具列报金融工具列报的规定处理。即的规定处理。即与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。余公积和未分配利润。第7页/共101页【例】某集团内一子公司以账面原值为2000万元、已计提折旧为800万元
8、，计提减值准备200万元，公允价值为1600万元的若干项固定资产作为合并对价，取得同一集团内另外一家企业90%的股权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1 000万元。不考虑其他因素。（1）借：固定资产清理 1000 累计折旧 800 固定资产减值准备 200贷：固定资产2000第8页/共101页（2）借：长期股权投资900（100090%）资本公积资本溢价100贷：固定资产清理 1000 第9页/共101页【例】2010年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权
9、。合并日，乙企业的净资产账面价值为3200万元，公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素。第10页/共101页【解析】借：长期股权投资乙公司1920贷：股本 1000 资本公积股本溢价 920第11页/共101页2.2.非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并【提示提示】遵循市场交易理念，以公允价值计量，遵循市场交易理念，以公允价值计量，可以确认损益。可以确认损益。（1 1）基本原则）基本原则长期股权投资的初始投资成本为合并对价或合长期股权投资的初始投资成本为合并对价或合并成本。合并成本为购买日购买方支付资产、承并成本。合并成本为购买日购买方支付
10、资产、承担债务、发行权益性证券的公允价值。担债务、发行权益性证券的公允价值。第12页/共101页（2 2）非同一控制下的企业合并（包括企业合并以）非同一控制下的企业合并（包括企业合并以外的方式）取得的长期股权投资，投出资产为非货外的方式）取得的长期股权投资，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理：额应分别不同资产进行会计处理：换出资产为存货的换出资产为存货的,应当视同销售处理，根据应当视同销售处理，根据企业会计准则第企业会计准则第1414号号收入收入按照公允价值确按照公允价值确认销售收入，同时结转销售成
11、本。认销售收入，同时结转销售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。或营业外支出。第13页/共101页换出资产为长期股权投资、可供出售金融换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和换出资账面价资产的，换出资产公允价值和换出资账面价值的差额计入投资收益。值的差额计入投资收益。【提示提示】投出资产与出售资产的会计处理相投出资产与出售资产的会计处理相同，即将资产公允价值与其账面价值的差额同，即将资产公允价值与其账面价值的差额的计入
12、当期损益，本规定同样适用于非货币的计入当期损益，本规定同样适用于非货币性资产交换、债务重组章节的内容。性资产交换、债务重组章节的内容。第14页/共101页（3 3）合并方为进行合并发生的有关费用的处理）合并方为进行合并发生的有关费用的处理非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；【注意注意】不管是同一控制下企业合并还是非同一控不管是同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并，购买
13、方作为合并对价发行的权益性制下企业合并，购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额券或债务性证券的初始确认金额第15页/共101页（4 4）具体操作）具体操作 以现金作为合并对价的以现金作为合并对价的借：长期股权投资（购买日的合并成本）借：长期股权投资（购买日的合并成本）应收股利应收股利贷：银行存款贷：银行存款第16页/共101页以固定资产、无形资产等作为合并对价的以固定资产、无形资产等作为合并对价的借：长期股权投资（购买日的合并成本）借：长期股权投资（购买日的合并成本）应收股利应收股利累计
14、摊销累计摊销贷：无形资产（固定资产清理）等贷：无形资产（固定资产清理）等营业外收入（或借：营业外支出）营业外收入（或借：营业外支出）第17页/共101页以存货作为合并对价的以存货作为合并对价的借：长期股权投资（购买日的合并成本）借：长期股权投资（购买日的合并成本）应收股利应收股利贷：主营业务收入、其他业务收入（公允价值）贷：主营业务收入、其他业务收入（公允价值）应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）同时：同时：借：主营业务成本、其他业务成本借：主营业务成本、其他业务成本存货跌价准备存货跌价准备贷：库存商品贷：库存商品第18页/共101页【例题】A公司于209年3月31日取
15、得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表2所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。第19页/共101页209年3月31日单位：万元项目账面价值公允价值土地使用权2000（成本3000，累计摊销1000）3200专利技术800（成本1000，累计摊销200）1000银行存款800800合计36005000第20页/共101页【解析】本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。长期股权投资应
16、按支付对价的公允价值5000万元确定其初始投资成本。账务处理为：借：长期股权投资 5000 管理费用 100累计摊销 1200贷：无形资产 4000银行存款 900营业外收入 1400第21页/共101页（三）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量（三）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量（即对合营企业投资、对联营企业投资、以及企业（即对合营企业投资、对联营企业投资、以及企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资）权益性投资）【提示提示】遵循市场
17、交易理念。遵循市场交易理念。1.支付现金取得的支付现金取得的初始投资成本包括实际支付的价款、直接相关费用、初始投资成本包括实际支付的价款、直接相关费用、税金及其他必要支出。但不包括：应收股利。税金及其他必要支出。但不包括：应收股利。第22页/共101页2.2.发行权益性证券取得的发行权益性证券取得的（1 1）初始投资成本）初始投资成本=发行的权益性证券的公允发行的权益性证券的公允价值价值+直接相关费用。直接相关费用。（2 2）为发行权益性证券支付给有关证券承销机）为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成
18、取得长期股权投资的成本关的费用，不构成取得长期股权投资的成本（该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入（该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润）。冲减盈余公积和未分配利润）。第23页/共101页（3 3）账务处理：）账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 （权益性证券的公允价值）（权益性证券的公允价值）应收股利应收股利 贷：股本贷：股本 （股票面值）（股票面值）资本公积资本公积股本溢价股本溢价 （差额）（差额）发行权益性证券支付的手续费、佣金等：发行权益性证券支付的手续费、佣金等：借：资本
19、公积借：资本公积股本溢价股本溢价贷：银行存款贷：银行存款第24页/共101页3.3.投资者投入投资者投入初始投资成本：投资合同或协议约定的价初始投资成本：投资合同或协议约定的价值，合同或协议约定价不公允的除外。值，合同或协议约定价不公允的除外。会计处理：会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资贷：股本（面值）等贷：股本（面值）等资本公积资本公积资本溢价资本溢价第25页/共101页取得方式取得方式 初始计量初始计量企企业业合合并并同一控制同一控制（非市场（非市场交易理念）交易理念）以被投资单位所有者权益账面价值的份额计量，付以被投资单位所有者权益账面价值的份额计量，付出资产账面价值与享有被投资
20、单位所有者权益账面出资产账面价值与享有被投资单位所有者权益账面价值份额的差额调整资本公积价值份额的差额调整资本公积资本溢价；资本公资本溢价；资本公积不足冲减的，调整留存收益。同一控制下企业合积不足冲减的，调整留存收益。同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化计入当期损益。时费用化计入当期损益。非同一控非同一控制（市场制（市场交易理念）交易理念）以付出资产、发生或承担负债的公允价值或发行权以付出资产、发生或承担负债的公允价值或发行权益性证券的公允价值计量，付出资产公允价值与账益性证券的公允价值计量，付出资产公允价值与账面价值
21、的差额计入当期损益。非同一控制下企业合面价值的差额计入当期损益。非同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用应计入当期并进行过程中发生的各项直接相关费用应计入当期损益。损益。合并以外的方合并以外的方式（市场交易式（市场交易理念）理念）以付出资产、发生或承担负债的公允价值或发行权以付出资产、发生或承担负债的公允价值或发行权益性证券的公允价值计量，付出资产公允价值与账益性证券的公允价值计量，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。面价值的差额计入当期损益。第26页/共101页【知识点知识点3 3】成本法成本法（一）适用范围（一）适用范围1.1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期投
22、资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资（对子公司投资）股权投资（对子公司投资）;2.2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资。不能可靠计量的长期股权投资。第27页/共101页（二）成本法的核算程序（二）成本法的核算程序1 1初始投资或追加投资时，按投资成本增加长初始投资或追加投资时，按投资成本增加长期股权投资的账面价值。期股权投资的账面价值。2 2采用成本法核算的长期股权投资，除取得投采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款
23、或对价中包含的已宣告但尚资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。投资单位实现的净利润。第28页/共101页【要点要点】（1 1）被投资单位不宣告分派现金股利或利润，投）被投资单位不宣告分派现金股利或利润，投资企业不做帐务处理；资企业不做帐务处理；（2 2）被投资单位宣告分派现金股利或利润）被投资单位宣告分派现金股利或利润,
24、投资投资企业即确认投资收益。企业即确认投资收益。（3 3）企业按照上述规定确认自被投资单位应分得）企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。因为如果被投资单位是用投资单位投资发生减值。因为如果被投资单位是用投资单位投资前取得的利润发放现金股利，可能会使得投资成本前取得的利润发放现金股利，可能会使得投资成本虚增，所以是要对长期股权投资进行减值测试。虚增，所以是要对长期股权投资进行减值测试。第29页/共101页 注：在判断该类长期股权投资是否存在减值迹注：在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注
25、长期股权投资的账面价值是否象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照出现类似情况时，企业应当按照企业会计准企业会计准则第则第8 8号号资产减值资产减值对长期股权投资进行减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备的，应当计提减值准备第30页/共101页【知识点知识点4 4】权益法权益法（一）权益法及其适用范围（一）权益法及其适用范围1 1权益法，是指投资以初
26、始投资成本计量后，在权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。【提示提示】权益法是将投资企业与被投资单位作为一权益法是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待。个整体对待。2.2.适用范围适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。长期股权投资，应当采用权益法核算。第31页/共101页3 3类型类型【注注】中级会计实务教材中采用的是完全
27、权益法。中级会计实务教材中采用的是完全权益法。第32页/共101页（二）权益法的会计处理（二）权益法的会计处理【提示提示】核算使用的明细科目：核算使用的明细科目：长期股权投资长期股权投资XXXX公司（成本）公司（成本）XXXX公司公司 （损益调整）（损益调整）XXXX公司（其他权益变动）公司（其他权益变动）第33页/共101页1.1.成本成本（1 1）初始投资成本大于投资时应享有被投资）初始投资成本大于投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期方可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的初始投资成本。股权投资的初始投资成本。（2 2）初始投资成本）初始投资成本 投资时应享
28、有被投资方投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额其差额应当计入可辨认净资产公允价值的份额其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。当期损益，同时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资借：长期股权投资成本（份额）成本（份额）贷：银行存款等贷：银行存款等 营业外收入营业外收入 （差额）（差额）第34页/共101页【提示提示】该初始投资成本的调整仅适用于对联该初始投资成本的调整仅适用于对联营企业和合营企业投资营企业和合营企业投资.对子公司投资采用成对子公司投资采用成本法核算，取得时不需要对初始投资成本进行本法核算，取得时不需要对初始投资成本进行调整（商誉或应计入损益的金额体现在合
29、并报调整（商誉或应计入损益的金额体现在合并报表中）。表中）。第35页/共101页2.2.损益调整损益调整（1 1）核算前提（两个统一）核算前提（两个统一）权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待，作为一个整体其所产生的损益，应当个整体对待，作为一个整体其所产生的损益，应当在一致的会计政策基础上确定，被投资企业采用的在一致的会计政策基础上确定，被投资企业采用的会计政策与投资企业不同的，投资企业应当基于重会计政策与投资企业不同的，投资企业应当基于重要性原则，按照本企业的会计政策对被投资单位的要性原则，按照本企业的会计政策对被投资单位的损益进行调整。
30、另外，投资企业与被投资单位采用损益进行调整。另外，投资企业与被投资单位采用的会计期间不同的，也应进行相关调整。的会计期间不同的，也应进行相关调整。第36页/共101页（2 2）投资收益的确认应以取得投资时被投资单位）投资收益的确认应以取得投资时被投资单位可辨认资产的公允价值为基础，即应按投资时被投可辨认资产的公允价值为基础，即应按投资时被投资单位可辨认资产的公允价值，调整被投资单位净资单位可辨认资产的公允价值，调整被投资单位净利润后，再按权益法确认投资收益。利润后，再按权益法确认投资收益。【提示提示】完全权益法下投资收益代表的是被投资单完全权益法下投资收益代表的是被投资单位资产、负债在公允价值
31、计量的情况下在未来期间位资产、负债在公允价值计量的情况下在未来期间通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。第37页/共101页借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整贷：投资收益（调整后净利润贷：投资收益（调整后净利润投资份额）投资份额）借：投资收益（调整后净亏损借：投资收益（调整后净亏损投资份额）投资份额）贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整 第38页/共101页 涉及的主要调整：涉及的主要调整：固定资产、无形资产的折旧额或摊销额、减值固定资产、无形资产的折旧额或摊销额、减值准备金额准备金额a.a.调整被投资方固定资产、无形资产
32、折旧额或摊调整被投资方固定资产、无形资产折旧额或摊销额销额应按投资时被投资单位该固定资产、无形资产的公应按投资时被投资单位该固定资产、无形资产的公允价值，调整被投资单位净利润后，再按权益法确允价值，调整被投资单位净利润后，再按权益法确认投资收益。认投资收益。第39页/共101页【例例】甲股份有限公司于甲股份有限公司于20102010年年1 1月月1 1日取得对联日取得对联营企业营企业D D公司公司30%30%的股权，取得投资时的股权，取得投资时D D公司的固定公司的固定资产公允价值为资产公允价值为1000 1000 万元，账面价值为万元，账面价值为500 500 万元，万元，固定资产的预计使用
33、年限为固定资产的预计使用年限为1010年，净残值为零，年，净残值为零，按照直线法计提折旧。按照直线法计提折旧。D D公司公司20102010年度利润表中净年度利润表中净利润为利润为600600万元。假定不考虑所得税影响万元。假定不考虑所得税影响要求：计算甲公司要求：计算甲公司20102010年度对年度对D D公司投资应确认的公司投资应确认的投资收益。投资收益。第40页/共101页【答案答案】按照按照D D公司的账面净利润计算确定的投资收益应为公司的账面净利润计算确定的投资收益应为180180（60030%60030%）万元。但按该固定资产的公允价值）万元。但按该固定资产的公允价值应计提的折旧进
34、行调整后的净利润为应计提的折旧进行调整后的净利润为550550（600-50600-50）万元，甲公司按照持股比例计算万元，甲公司按照持股比例计算20102010年度应确认的年度应确认的投资收益应为投资收益应为165165（55030%55030%）万元。）万元。第41页/共101页b.b.调整被投资单位资产减值调整被投资单位资产减值【例例】2010.1.1 A2010.1.1 A公司取得公司取得B B公司公司30%30%股权，取得时，股权，取得时，某资产的账面价值为某资产的账面价值为8080万，万，A A公司确认的公允价值为公司确认的公允价值为120120万，万，2010.12.312010
35、.12.31，该资产的可收回金额为，该资产的可收回金额为6060万，万，B B公司确认了公司确认了2020万减值损失，万减值损失，20102010年年B B公司净利润为公司净利润为500500万。假定不考虑所得税影响万。假定不考虑所得税影响【答案答案】A A公司在确认投资收益时的调整为：公司在确认投资收益时的调整为：公允价值计量情况下应计提的减值为（公允价值计量情况下应计提的减值为（120-60=60120-60=60），），补确认减值补确认减值4040万，调整后的万，调整后的B B公司净利润为公司净利润为500-40=460500-40=460万；应确认的投资收益为：万；应确认的投资收益为：
36、460*30%=138460*30%=138万。万。第42页/共101页c.c.按投资时被投资单位该存货的公允价值调整账面价值确定的存货销售成本，调整被投资单位净利润后，再按投资时被投资单位该存货的公允价值调整账面价值确定的存货销售成本，调整被投资单位净利润后，再按权益法确认投资收益。按权益法确认投资收益。注注:只有销售出去的存货才需要调整。只有销售出去的存货才需要调整。第43页/共101页【提示提示】a.a.无论公允价值高于还是低于账面价值，都需要无论公允价值高于还是低于账面价值，都需要对净损益调整对净损益调整b.b.无论被投资方实现盈利还是出现亏损，且公允无论被投资方实现盈利还是出现亏损，
37、且公允价值和账面价值不同，都需要对净亏损进行调整价值和账面价值不同，都需要对净亏损进行调整c.c.如果投资方无法合理取得被投资方各项可辨认如果投资方无法合理取得被投资方各项可辨认资产等的公允价值，则按照账面净利润确认投资资产等的公允价值，则按照账面净利润确认投资收益。收益。第44页/共101页【例题】甲公司于209年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为2000万元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值6000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：元）。第45页/共101页【答案】甲公司在确定其应享有乙公司209
38、年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）：调整后的净利润6000000（70000005000000）80%（12000000161000000020）（80000008600000010）3750000（元）甲公司应享有份额375000030%1125000（元）借：长期股权投资乙公司损益调整 1125000贷：投资收益 1125000第46页/共101页（3 3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益发生的未实现内部交易损益(有关资产未对外
39、部独有关资产未对外部独立第三方出售立第三方出售)应予以抵销。应予以抵销。【原则原则】无论投资企业卖产品给被投资企业（顺无论投资企业卖产品给被投资企业（顺流的交易），还是被投资企业卖产品给投资企业流的交易），还是被投资企业卖产品给投资企业（逆流的交易），这两方向的交易都会出现未实现（逆流的交易），这两方向的交易都会出现未实现的损益，都要进行抵销；的损益，都要进行抵销；第47页/共101页投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应当按照上述原则抵销，在此基础上确认投资损应当按
40、照上述原则抵销，在此基础上确认投资损益；益；-侧流交易侧流交易投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照按照企业会计准则第企业会计准则第8 8号号资产减值资产减值等规定属等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。于资产减值损失的，应当全额确认。第48页/共101页第一种情形：逆流交易的处理第一种情形：逆流交易的处理 逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。在该交易存在售资产。在该交易存在未实现内部交易损益未实现内部交易损益的情况的情况下，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企下，投资企业在采用权益法计
41、算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响；待以后投资企业出售该资产实现交易损益的影响；待以后投资企业出售该资产实现内部交易损益时，再确认这部分的投资收益。内部交易损益时，再确认这部分的投资收益。第49页/共101页【例题】甲公司于209年1月1日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。209年8月，乙公司将其成本为900万元的某商品以1500万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至209年12月31日，甲公司仍
42、未对外出售该存货。乙公司209年实现净利润4800万元。假定不考虑所得税因素。第50页/共101页甲公司在按照权益法确认应享有乙公司209年净损益=（4800600）20%=840（万元）借：长期股权投资乙公司损益调整 840贷：投资收益840【延伸】假设甲公司取得的商品在209年末有60%对外出售，那么调整的是40%未出售的部分（未实现的内部交易利润）；但公允价值调整的是存货已对外出售的部分，两者需要区分。第51页/共101页甲公司如需要编制合并财务报表（如甲公司有子公司，但乙公司不纳入合并范围），在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在甲公司持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中
43、进行以下调整：借：长期股权投资乙公司损益调整120贷：存货 120【注】在合并财务报表中，上述内部交易影响投资企业的资产是存货，而不是长期股权投资。第52页/共101页第二种情形：顺流交易的处理第二种情形：顺流交易的处理顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。在该交易存在未实现内部交易损益的情出售资产。在该交易存在未实现内部交易损益的情况下，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营况下，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业
44、或合营企部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。待以后被投资企业出业长期股权投资的账面价值。待以后被投资企业出售该资产实现内部交易损益时，再确认这部分的投售该资产实现内部交易损益时，再确认这部分的投资收益。资收益。第53页/共101页【例题】甲公司持有乙公司20%的表决权，能够对乙公司施加重大影响。209年，甲公司将其账面价值为900万元的商品以1500万元的价格出售给乙公司。至209年12月31日，乙公司未将该批商品对外部第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司209年实现净利
45、润3000万元。假定不考虑所得税因素。第54页/共101页甲公司采用权益法计算确认投资损益=（3000600）20%=480（万元）借：长期股权投资乙公司损益调整480 贷：投资收益480甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整：借：营业收入300（150020%）贷：营业成本180（90020%）投资收益 120【提示】在合并财务报表中，上述内部交易应抵销投资企业的营业收入和营业成本，而不是投资收益。第55页/共101页（4 4）被投资单位宣告分派利润或现金股利的处理）被投资单位宣告分派利润或现金股利的处理借：应收股利借：应收股利贷：长期股权投资贷：长
46、期股权投资公司（损益调整）公司（损益调整）长期股权投资长期股权投资公司（成本）公司（成本）第56页/共101页（5 5）超额亏损的处理）超额亏损的处理投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时，应投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：当按照以下顺序进行处理：首先，减记长期股权投资的账面价值。首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，应当以其他实质上构成对被对于未确认的投资损失，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投投资单位净投
47、资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。资损失，冲减长期权益的账面价值。注意：不包括企业与被投资单位之间因销售商品、提注意：不包括企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。供劳务等日常活动所产生的长期债权。第57页/共101页第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。的义务确认预计负债，计入当期投资损失。第四，按上述顺序确认投资损失后仍有未确认第四，按上述顺序确认投资损失后仍有未确认的亏损
48、分担额，应在账外备查登记。的亏损分担额，应在账外备查登记。会计分录：会计分录：借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资损益调整贷：长期股权投资损益调整长期应收款长期应收款预计负债预计负债第58页/共101页被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，即：先冲减原已确认的预计负债；再序处理，即：先冲减原已确认的预计负债；再恢复长期权益的账面价值；最后恢复长期股权恢复长期权益的账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。投资的账面价值。第59页/共101页【例例】A A公司公司20
49、7207年初按投资份额出资年初按投资份额出资180180万元对万元对B B公司进行长期股权投资，占公司进行长期股权投资，占B B公司股权比例的公司股权比例的40%40%，A A公司对公司对B B公司还存在实质上构成净投资的长期公司还存在实质上构成净投资的长期应收款应收款1515万元，但没有承担其他额外义务。当年万元，但没有承担其他额外义务。当年B B公司亏损公司亏损100100万元；万元；208208年年B B公司亏损公司亏损400400万元；万元；209209年年B B公司实现净利润公司实现净利润3030万元。万元。209209年年A A公司公司计入投资收益的金额为多少万元？计入投资收益的金
50、额为多少万元？第60页/共101页【解析解析】初始投资成本为初始投资成本为180180万元。万元。207207年年A A公司应确认的投资损失公司应确认的投资损失=10040%=-40=10040%=-40万元；万元；207207年末长期股权投资的账面余额年末长期股权投资的账面余额=140=140万元；万元；208208年年A A公司应承担的投资亏损金额公司应承担的投资亏损金额=40040%=-160=40040%=-160万元，本期账面应确认的损失金额为万元，本期账面应确认的损失金额为155155万元，万元，207207年末长期股权投资的账面余额年末长期股权投资的账面余额=0=0万元；冲减长期