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1、 一、长期股权投资初始计量原则一、长期股权投资初始计量原则 长期股权投资在取得时，应按长期股权投资在取得时，应按初始投资成初始投资成本入账本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分长期股权投资的初始投资成本，应分别别企业合并企业合并和和非企业合非企业合并两种情况确定。并两种情况确定。二、企业合并形成的长期股权投资二、企业合并形成的长期股权投资 企业合并的两种合并基础：企业合并的两种合并基础：同一控制下控股合并同一控制下控股合并 非同一控制下控股合并非同一控制下控股合并第1页/共83页 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项
2、。企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企企业业合合并并的的分分类类以企业合并方式以企业合并方式以是否同一控制以是否同一控制控股合并控股合并吸收合并吸收合并新设合并新设合并 参考参考P.116-117P.116-117同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并非同一控制的企业合并非同一控制的企业合并第2页/共83页（一）（一）同一控制下企业合并同一控制下企业合并取得的长期股权投资取得的长期股权投资 特征：同一控制下的企业合并，是在特征：同一控制下的企业合并，是在同一企业集团同一企业集团内部内部企业之间的合并。企业之间的合并。1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式合并方以支付现金、转让
3、非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方按照取得被合并方所有者权所有者权益账面价值的份额益账面价值的份额作为长期股权投资的作为长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本，借记借记“长期股权投资长期股权投资成本成本”科目科目；按支付现金、转让非现金资按支付现金、转让非现金资产或承担债务的账面价值，贷记产或承担债务的账面价值，贷记“银行存款银行存款”等科目。等科目。长期股权投资的初始投资成本与长期股权投资的初始投资成本与支付的现金支付的现金、转让的、转让的非非现金资产现金资产及所及所承担债务账面价值承担债务账面价值之间的之间的差额差额，应当调整
4、资本，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。第3页/共83页 2合并方以合并方以发行权益性证券发行权益性证券作为合并对价作为合并对价的，的，应当在合并日应当在合并日按照取得被合并方按照取得被合并方所有者权益所有者权益账面价值的份额账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成作为长期股权投资的初始投资成本本，借记借记“长期股权投资长期股权投资成本成本”科目。科目。按发行按发行股份的股份的面值面值总额作为股本，贷记总额作为股本，贷记“股本股本”科目
5、，科目，按其按其差额差额，贷记贷记“资本公积资本公积-资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价”）科目；如为借方差额，借记）科目；如为借方差额，借记“资本公积资本公积-资本资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价”科目，资本公积科目，资本公积不足冲减的，不足冲减的，借记借记“盈余公积盈余公积”、“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”科目。科目。第4页/共83页 3.购买方为进行企业合并购买方为进行企业合并发生的各项直接相发生的各项直接相关费用关费用包括审计、评估等包括审计、评估等计入计入当期损益当期损益，借记，借记“管理费用管理费用”，贷记贷记“银行存款银行存款”等科目。等科目。发发行权益性证券等方式由
6、券商收取佣金属于发行行权益性证券等方式由券商收取佣金属于发行证券的成本，应从溢价收入中冲减，溢价收入证券的成本，应从溢价收入中冲减，溢价收入不够冲减的，冲减留成收益。不够冲减的，冲减留成收益。4.实际支付对价中包含的实际支付对价中包含的已宣告但尚未发已宣告但尚未发放的现金股利或利润放的现金股利或利润，应作为应作为应收项目应收项目处理。处理。第5页/共83页 账务处理：账务处理：同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记的份额，借记“长期股权投资长期股权投资成本成
7、本”科目科目，按按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记利润，借记“应收股利应收股利科目科目”，按支付合并对价，按支付合并对价的账面价值，贷记的账面价值，贷记有关资产有关资产或借记或借记有关负债有关负债科目，科目，按其差额，贷记按其差额，贷记“资本公积资本公积-资本溢价或股本溢资本溢价或股本溢”；如为借方差额，应借记；如为借方差额，应借记“资本公积资本公积-资本溢资本溢价或股本溢价或股本溢”，资本公不够冲减的，借记，资本公不够冲减的，借记“盈余盈余公积公积”，“利润分配利润分配-未分配利润未分配利润”科目。科目。第6页/共83页同一控制下
8、企业合并核算表同一控制下企业合并核算表项目项目借借 方科目方科目贷贷 方科目方科目备备 注注初始初始计量计量取得被合并方取得被合并方所有者权益账所有者权益账面价值的份额面价值的份额支付现金、支付现金、转让非现金转让非现金资产以及所资产以及所承担债务账承担债务账面价值、发面价值、发行的权益性行的权益性证券的面值证券的面值 差额计入差额计入资本公积资本公积资本溢价，资本溢价，不足时冲减不足时冲减留存收益留存收益第7页/共83页【例例5-1】2006年年6月月30日，甲公司向同一集团内日，甲公司向同一集团内S公司的公司的原股东定向增发原股东定向增发1 500万股普通股（每股面值为万股普通股（每股面值
9、为1元，市元，市价为价为13.02元），取得元），取得S公司公司100%的股权，并于当日起能的股权，并于当日起能够对够对S公司实施控制。合并后公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，合并日，S公司的账面价值所有者权益总额为公司的账面价值所有者权益总额为6606万元。万元。合并后合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营，合并公司仍维持其独立法人资格继续经营，合并日甲公司在其账簿及个别财务报表中应确认对日甲公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长公司的长期股权
10、投资期股权投资第8页/共83页甲公司在合并日的账务处理如下：甲公司在合并日的账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 成本成本 66 060 000 贷：股本贷：股本 15 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 51 060 000 【例例5-2】甲企业为甲企业为A 公司和公司和B公司的母公司，公司的母公司，2007年年1月月1日将持有日将持有B公司公司60的股权转让给的股权转让给A公司，经双方协商，公司，经双方协商，确定的价格确定的价格9 000 000元，以货币资金支付。合并日元，以货币资金支付。合并日B公司公司所有者权益的账面价值所有者权益的账面价值14 000 000
11、元；元；A公司资本公积余额公司资本公积余额为为2 000 000元，根据以上资料，元，根据以上资料，A公司做如下处理：公司做如下处理：借：长期股权投资借：长期股权投资-成本成本 8 400 000 资本公积资本公积 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 9 000 000第9页/共83页（二）（二）非非同一控制下企业合并同一控制下企业合并取得取得的长期股权投资的长期股权投资 非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日
12、，购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。非同一控制下非同一控制下的的企业合并，购买方应当按照确定的企业合并，购买方应当按照确定的企业合企业合并成本并成本作为长期股权投资的作为长期股权投资的初始投资成本初始投资成本。企业合并成本：企业合并成本：包括购买方包括购买方付出的资产、发生或承担的负付出的资产、发生或承担的负债债、发行的权益性证券的公允价值发行的权益性证券的公允价值之和。之和。实实际际支支付付对对价价中中包包含含的的已已宣宣告告但但尚尚未未发发放放的的现现金金股股利利或或利利润润，应作为，应作为应收项目应收项目处理。处理。第10页/共8
13、3页账务处理：账务处理：非非同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，应形成的长期股权投资，应在购买日按在购买日按企业合并成本企业合并成本作为初始投资成本，借记作为初始投资成本，借记“长长期股权投资期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记放的现金股利或利润，借记“应收股利应收股利”科目，按科目，按支付支付合并对价合并对价的账面价值，贷记的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债有关资产或借记有关负债科科目，按发生的直接相关费用，贷记目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款银行存款”科目，科目，按其差额，贷记按其差
14、额，贷记“营业外收入营业外收入”或借记或借记“营业外支出营业外支出”科目；按发生的直接相关费用，借记科目；按发生的直接相关费用，借记“管理费用管理费用”贷记贷记“银行存款银行存款”科目。科目。涉及涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记公允价值，贷记“主营业务收入主营业务收入”“其他业务收入其他业务收入”科科目，并同时结转相关成本，涉及增值税的还应进行相应目，并同时结转相关成本，涉及增值税的还应进行相应处理。处理。第11页/共83页项项 目目账面价值账面价值公允价值公允价值土地使用权土地使用权2 0003 200专专 利利 技技 术
15、术800 1 000 银银 行行 存存 款款800800 合合 计计3 6005 000 【例例5-3】A、B公司不存在关联关系。公司不存在关联关系。A公司于公司于 2006年年3月月31日取得了日取得了B公司公司70的股权。的股权。A公司支付公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如下表的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。在合并中另发生咨询费用所示。在合并中另发生咨询费用100万元万元。单位：万元单位：万元第12页/共83页 假假定定A、B公公司司不不存存在在任任何何关关联联关关系系，A公公司司合合并并对对价价的的土土地地和和专专利利技技术术原原价价3600万万元元，
16、自自企企业合并时已发生累计摊销业合并时已发生累计摊销800万元。万元。A公司在合并日的账务处理如下：公司在合并日的账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 50 000 000 管理费用管理费用 1 000 000 累计摊销累计摊销 8 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 9 000 000 无形资产无形资产 36 000 000 营业外收入营业外收入 14 000 000 （5 000万万-3 600万万=1 400万）万）财教财教11-7-411-7-4第13页/共83页 三、非企业合并方式取得的长期股权投资三、非企业合并方式取得的长期股权投资 （一）以（一）以支付现金支付现金
17、取得的长期股权投资，按取得的长期股权投资，按照照实际支付的购买价款实际支付的购买价款作为初始投资成本，作为初始投资成本，初始投资成本初始投资成本包括与取得长期股权投资直接包括与取得长期股权投资直接相关的相关的税费税费及其及其他必要支出他必要支出。所支付价款中。所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金现金股利股利或或利润利润应作为应作为应收项目应收项目处理，不构成取处理，不构成取得长期投资的成本。得长期投资的成本。第14页/共83页 【例例5-4】甲公司于甲公司于2006年年2月月10日，从公开市场中日，从公开市场中买入乙公司买入乙公司20的股份，实际
18、支付价款的股份，实际支付价款8 000万元万元，乙，乙公司已宣告但尚未发放现金股利，甲公司按比例计算公司已宣告但尚未发放现金股利，甲公司按比例计算可分得可分得30万元，另外在购买过程中支付手续费等相关万元，另外在购买过程中支付手续费等相关费用费用200万元万元。甲公司能够对乙公司的生产经营决策施。甲公司能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。加重大影响。甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 81 700 000 应收股利应收股利 300 000 贷：银行存款贷：银行存款 82 000 000第15页/共83页 （二）以发行二）以发行权益性证券权益性证券取
19、得的长期股权取得的长期股权投资，投资，按照按照发行权益性证券的发行权益性证券的公允价值公允价值作为初作为初始始投资成本投资成本。为发行权益性证券支付给有关证券承销机为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的构等的手续费手续费、佣金佣金等与权益性证券发行直接等与权益性证券发行直接相关的费用相关的费用，不构成不构成取得取得长期股权投资的成本长期股权投资的成本，应从应从权益性证券的权益性证券的溢价发行收入中扣除溢价发行收入中扣除，权益，权益性证券的溢价收入性证券的溢价收入不足冲减不足冲减的，应的，应冲减盈余公冲减盈余公积积和未分配利润。和未分配利润。第16页/共83页 【例例5-5】2008年年3月
20、月A公司通过增发公司通过增发9 000万股本公司普万股本公司普通股通股每股面值每股面值1元，取得元，取得B公司公司20的股权，按照增发的股权，按照增发前后平均股价计算，该前后平均股价计算，该9 000万股股份的公允价值为万股股份的公允价值为15 600万元。为增发该部分股份，万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构支公司向证券承销机构支付了付了600万元的佣金和手续费。假定万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股公司取得该部分股权后能够对权后能够对B公司生产经营施加重大影响。公司生产经营施加重大影响。A公司以发行股份的公允价值作为长期股权投资成公司以发行股份的公允价值作为长期股权投资成本
21、，发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，冲减本，发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，冲减溢价发行收入溢价发行收入：借：长期股权投资借：长期股权投资 156 000 000 贷：股本贷：股本 90 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 60 000 000 银行存款银行存款 6 000 000第17页/共83页 （三）投资者（三）投资者投入的长期股权投资投入的长期股权投资，应当按照投资合同应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的但合同或协议约定的价值不公允的除外。价值不公允的除外。【例例5-6】A公司成立时其主要出资
22、方甲公司以其持有的公司成立时其主要出资方甲公司以其持有的B公公司的长期股权投资作为出资投入司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6 000万元，该万元，该作价是按照作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司的注册资本为公司的注册资本为24 000万元，甲公司出资占万元，甲公司出资占A公司注册资公司注册资本本20，取得该项投资后，取得该项投资后，甲甲公司根据其持股比例，能够派公司根据其持股比例，能够派人参与人参与A公司的财
23、务和生产经营决策。公司的财务和生产经营决策。第18页/共83页A公司账务处理为：公司账务处理为：借：借：长期股权投资长期股权投资 60 000 000 贷：实收资本贷：实收资本 48 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 12 000 000（四）以债务重组、非货币性资产交换等方式取（四）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应按照得的长期股权投资，其初始投资成本应按照“债债务重组务重组”准则和准则和“非货币性资产交换非货币性资产交换”有关规定有关规定处理处理。第19页/共83页一、长期股权投资的成本法一、长期股权投资的成本法 成本法：成本法：是指企业
24、取得长期股权投资按成本计价，是指企业取得长期股权投资按成本计价，投资的账面价值不受被投资企业权益变动影响会计投资的账面价值不受被投资企业权益变动影响会计的方法。的方法。（一）成本法的适用范围（一）成本法的适用范围 1.投资企业对被投资单位实施控制（子公司）的投资企业对被投资单位实施控制（子公司）的长期股权投资。长期股权投资。第二节第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量 第20页/共83页控控制制：是是指指有有权权决决定定一一个个企企业业的的财财务务和和经经营营政政策策，并并能能据据此此从从该该企企业业的的经经营营活活动动中中获获取取利利益益。控制包括：控制包括：（1)投投资资企企
25、业业直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位50以以上上的的表决权资本。表决权资本。(2)投投资资企企业业虽虽然然仅仅直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位50或以下的表决权资本，或以下的表决权资本，但具有实质控制权。但具有实质控制权。第21页/共83页 投资企业对被投资企业是否具有实质控制权可投资企业对被投资企业是否具有实质控制权可按以下情形来判定按以下情形来判定：通过与其他投资者协议，投资企业拥有被投通过与其他投资者协议，投资企业拥有被投资单位资单位50以上表决权资本的控制权。以上表决权资本的控制权。根据章程协议，投资企业有权控制被投资单根据章程协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营位的财
26、务和经营政政策。策。有权任免被投资单位董事会等类似权力机构有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。的多数成员。在被投资单位董事会或类似权力机构会议上在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。有半数以上投票权。第22页/共83页 2.投投资资企企业业对对被被投投资资单单位位不不具具有有共共同同控控制制且且无无重重大大影影响响，且且在在在在活活跃跃市市场场中中没没有有报报价价、公公允允价价值不能可靠计量的长期股权投资。值不能可靠计量的长期股权投资。共共同同控控制制：是是指指按按合合同同约约定定对对共共同同控控制制实实体体所所共共有有的的控控制制。共共同同控控制制实实体体是是
27、指指由由两两个个或或多多个个企企业业共共同同投投资资建建立立的的实实体体，该该被被投投资资单单位位的的财财务务和和经经营营政政策策必必须须由由投投资资双双方方或若干方共同决定。或若干方共同决定。重重大大影影响响：是是指指能能对对一一个个企企业业的的财财务务和和经经营营决决策策有有参参与与权权力力，但但并并不不能能够够独独立立决决定定被被投投资资企企业业的的财财务务和和经经营营政政策策（直直接接或或间间接接拥拥有有被被投投资资单单位位20以以上上50以以下下表表决决权权时，一般认为对被投资单位有重大影响）时，一般认为对被投资单位有重大影响）。第23页/共83页无共同控制且无重大影响无共同控制且无
28、重大影响 两种典型类型：两种典型类型：1、投资企业拥有被投资企业的股权比例小于、投资企业拥有被投资企业的股权比例小于20，不存在其他施加重大影响的途径。，不存在其他施加重大影响的途径。2、虽然拥有被投资企业、虽然拥有被投资企业20以上的表决权资以上的表决权资本，但并不拥有实质上施加重大影响的任何权力本，但并不拥有实质上施加重大影响的任何权力或自愿放弃该权力。或自愿放弃该权力。第24页/共83页 （二）成本法的核算（二）成本法的核算 在成本法下，长期股权投资应当按照在成本法下，长期股权投资应当按照初始投初始投资成本资成本计量。计量。追加或收回投资时应当调整追加或收回投资时应当调整长期股长期股权投
29、资的权投资的初始投资成本初始投资成本。除取得投资时实际支付的价款或对价中已包除取得投资时实际支付的价款或对价中已包含但未实际发放的现金股利或利润外，投资企业含但未实际发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润，确认投资收益，利润，确认投资收益，而不管有关利润分配是属而不管有关利润分配是属于取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净于取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配。利润的分配。第25页/共83页1、取得长期股权投资的核算、取得长期股权投资的核算企业取得长期股权投资时，应当按照企业取得长期股权投资时，应
30、当按照初始初始投资成本计价。投资成本计价。除企业合并形成的长期股权投除企业合并形成的长期股权投资以外，资以外，应按应按实际支付价款实际支付价款借记借记“长期股权投长期股权投资资”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”等；如果实际支等；如果实际支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，通过或利润，通过“应收股利应收股利”科目核算。科目核算。第26页/共83页【例例5-7】甲甲公公司司用用银银行行存存款款购购买买远远通通公公司司发发行行的的股股票票40 000股股准准备备长长期期持持有有，从从而而拥拥有有远远通通公公司司5%的的股股份份。每每股股买
31、买入入价价为为25元元，发发生生相相关关税税费费7 500元元。款款项已用银行存款支付。项已用银行存款支付。初始投资成本初始投资成本=40 000257 500 1 007 500（元）（元）借：长期股权投资借：长期股权投资 1 007 500 贷：银行存款贷：银行存款 1 007 500 第27页/共83页 2、长长期期股股权权投投资资持持有有期期间间被被投投资资单单位位宣宣告告发发放放的现金股利或利润的现金股利或利润 长长期期股股权权投投资资持持有有期期间间被被投投资资单单位位宣宣告告现现金金股股利利或或利利润润时时，企企业业按按应应享享有有的的份份额额确确认认为为投投资资收收益益。借借记
32、记“应应收收股股利利”科科目目，贷贷记记“投投资资收收益益”科目。科目。第28页/共83页【例例5-8】甲甲公公司司2007年年3月月2日日以以每每股股10元元的的价价格格购购买买建建川川公公司司的的股股票票100 000股股作作为为长长期期投投资资，投投资资后后甲甲公公司司对对建建川川公公司司无无共共同同控控制制且且无无重重大大影影响响。5月月5日建川公司宣告每日建川公司宣告每10股发放现金股利股发放现金股利2元元。（1）取得投资时：）取得投资时：借：长期股权投资借：长期股权投资 1 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 000 （2）建川公司宣告发放现金股利时：建川公司宣告
33、发放现金股利时：借：应收股利借：应收股利 20 000 贷：投资收益贷：投资收益 20 000第29页/共83页（3）假假定定甲甲公公司司2007年年6月月20日日收收到到建建川川公公司司分分来的购买该股票已宣告分派现金股利来的购买该股票已宣告分派现金股利20 000元。元。借：银行存款借：银行存款 20 000 贷：应收股利贷：应收股利 20 000第30页/共83页 成本法的优点：成本法的优点：第一，成本法是将投资企业与被投资企业视为两个独第一，成本法是将投资企业与被投资企业视为两个独立的法人，两个会计主体，这与法律上企业法人的概念相立的法人，两个会计主体，这与法律上企业法人的概念相符；符
34、；第二，投资账户只能反映投资成本，核算比较稳健，第二，投资账户只能反映投资成本，核算比较稳健，而投资收益只反映实际获得的利润或现金股利，核算简便；而投资收益只反映实际获得的利润或现金股利，核算简便；第三，能反映企业实际获得利润或现金股利的情况，第三，能反映企业实际获得利润或现金股利的情况，而且获得的利润或现金股利与其流入的现金在时间上基本而且获得的利润或现金股利与其流入的现金在时间上基本相符；相符；第四，成本法确认的投资收益，与我国税法确认应纳第四，成本法确认的投资收益，与我国税法确认应纳税所得额时对投资收益的确认时间是一致的，不存在会计税所得额时对投资收益的确认时间是一致的，不存在会计核算时
35、间上与税法不一致的问题。核算时间上与税法不一致的问题。第31页/共83页 成本法的缺点：成本法的缺点：第一，长期股权投资账户只停留在初始成本或第一，长期股权投资账户只停留在初始成本或追加投资时的投资成本上，追加投资时的投资成本上，不能反映不能反映投资企业在投资企业在被投资企业的被投资企业的真正权益真正权益；第二，当投资企业能够控制被投资单位或对被第二，当投资企业能够控制被投资单位或对被投资单位施加重大影响的情况下，投资企业能够投资单位施加重大影响的情况下，投资企业能够支配被投资单位的利润分配政策，或对被投资单支配被投资单位的利润分配政策，或对被投资单位的利润分配政策施加重大影响，投资企业可以位
36、的利润分配政策施加重大影响，投资企业可以凭借其控制力和影响力，凭借其控制力和影响力，操纵被投资单位的利润操纵被投资单位的利润或股利分配或股利分配，为操纵利润提供了条件，其投资收，为操纵利润提供了条件，其投资收益不能真正反映应当获得的投资收益。益不能真正反映应当获得的投资收益。财本财本11-8-411-8-4第32页/共83页二、长期股权投资的权益法二、长期股权投资的权益法（一）权益法的概念（一）权益法的概念 权权益益法法，是是指指投投资资以以初初始始投投资资成成本本计计量量后后，在在投投资资持持有有期期间间根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位所所有有者者权权益益份额的变动，对投
37、资的账面价值进行调整的方法份额的变动，对投资的账面价值进行调整的方法。权益法的权益法的核心核心是：股权代表的是股东应享有（承是：股权代表的是股东应享有（承担）的被投资企业所有者权益金额增加担）的被投资企业所有者权益金额增加(或减少或减少)。投。投资企业应该资企业应该按照持股比例按照持股比例反映其长期股权投资随着反映其长期股权投资随着被被投资企业所有者权益金额变动而变动投资企业所有者权益金额变动而变动的部分的部分。第33页/共83页净利润净利润净亏损净亏损 被被投投资资企企业业所所有有者者权权益益的的变变动动金额变动金额变动内部结构变动内部结构变动但金额不变但金额不变股票股利股票股利提取盈余公积
38、等提取盈余公积等资本公积转增资本等资本公积转增资本等被投资企业实现的净利润被投资企业实现的净利润除净损益之外所有者权益金除净损益之外所有者权益金额的变动额的变动被投资企业接受捐赠被投资企业接受捐赠被投资企业资产评估等被投资企业资产评估等第34页/共83页投资企业对被投资企业具有投资企业对被投资企业具有共同控制共同控制或或重大影响重大影响的长期股的长期股权投资，权投资，即对合营企业投资及联营企业投资，应采用权益即对合营企业投资及联营企业投资，应采用权益法核算。法核算。当投资企业对被投资企业不再具有当投资企业对被投资企业不再具有共同控制共同控制或或重大影响重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权
39、投资应时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应终止采用权终止采用权益法益法，改按成本法核算。，改按成本法核算。（二）权益法核算的账务处理（二）权益法核算的账务处理1、会计科目设置、会计科目设置 采用权益法对长期股权投资进行核算，可以在采用权益法对长期股权投资进行核算，可以在“长期长期股权投资股权投资”科目下设置科目下设置“投资成本投资成本”、“损益调整损益调整”、“其他权益变动其他权益变动”等明细科目。权益法下等明细科目。权益法下“长期股权投资长期股权投资”科目余额，反映全部科目余额，反映全部投资成本投资成本。其中。其中“投资成本投资成本”反映购反映购入股权时在被投资入股权时在被投资企业按公允
40、企业按公允权益法适用范围：权益法适用范围：第35页/共83页价值确定的所有者权益中所占份额；价值确定的所有者权益中所占份额；“损益调整损益调整”反映购入反映购入股权以后随着被投资企业留成收益的增减变动而享有份额的股权以后随着被投资企业留成收益的增减变动而享有份额的调整数调整数；“其他权益变动其他权益变动”反映购入股权后随着被投资企业反映购入股权后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的资本公积的增减变动而享有份额的调整数。调整数。2、权益法下长期股权投资的核算、权益法下长期股权投资的核算（1）初始投资成本的调整）初始投资成本的调整 取得长期股权投资，长期股权投资的取得长期股权投资，长期股权
41、投资的初始投资成本初始投资成本大于大于取得投资时应享有被投资单位取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产可辨认净资产公允价值份额公允价值份额的，的，不调整长期股权投资的初始投资成本；不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的长期股权投资的初始投资成本初始投资成本小于小于取得投资时应享有被取得投资时应享有被投资单位投资单位可辨认净资产可辨认净资产公允价值份额的公允价值份额的，其差额应当计入当，其差额应当计入当期期营业外收入营业外收入，同时调增长期股权投资的账面价值。，同时调增长期股权投资的账面价值。注：注：可辨认净资产，可辨认净资产，指被投资企业可辨认资产公允价值减去指被投资企业可辨认资产公
42、允价值减去负债负债及及或有负债或有负债公允价值后的余额公允价值后的余额。第36页/共83页 【例【例5-10】A企业于企业于2006年年1月取得月取得B公司公司30的股权，的股权，支付价款支付价款9 000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为值为 22 500万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。的公允价值与其账面价值相同）。A企业在取得企业在取得B公司的股权后，派人参与了公司的股权后，派人参与了B公司的生产公司的生产经营决策，因能够对经营决策，因能够对B公司施加重大影响。取得投
43、资时，公司施加重大影响。取得投资时，A企业账务处理如下企业账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 90 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 90 000 000第37页/共83页 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为价值为22 500万元万元，A企业按持股比例企业按持股比例30%应享应享有有 6 750万元万元，则长期股权投资的成本，则长期股权投资的成本9 000万元万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产的公允价值份额的公允价值份额，不对其账面价值进行调整。不对其账面价值进行调
44、整。第38页/共83页 假定取得投资时点上的被投资单位可辨认净资假定取得投资时点上的被投资单位可辨认净资产的公允价值产的公允价值36 000万元万元，A企业按持股比例企业按持股比例30%应应享有享有10 800万元，则初始投资成本与应享有被投资单万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产的公允价值份额之间位可辨认净资产的公允价值份额之间 的差额的差额1 800万万元元应计入取得投资当期的损益（营业外收入），账应计入取得投资当期的损益（营业外收入），账务处理如下务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 108 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 90 000 000 营
45、业外收入营业外收入 18 000 000第39页/共83页 （2）投资损益的确认）投资损益的确认 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现净利润或发生净亏损有或应分担的被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额，的份额，确认确认为为当期投资损益当期投资损益，并，并调整调整长期股权投长期股权投资的资的账面价值账面价值。根据被投资单位实现的净利润计算应享有的份根据被投资单位实现的净利润计算应享有的份额，借记额，借记“长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整”科目，贷记科目，贷记“投资收益投资收益”科目。被投资单位发生科目。被投资单位发生
46、净亏损净亏损作相反作相反的会计分录。在被投资单位宣告分派利润或现金股的会计分录。在被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按照计算应分得的部分，相应减少利时，投资企业按照计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值，借记长期股权投资的账面价值，借记“应收股利应收股利”科目，科目，贷记贷记“长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整”科目。科目。第40页/共83页 在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资企业账面净利润的基础上，考虑亏损时，在被投资企业账面净利润的基础上，考虑以下因素影响进行适当调整：以下因素影响进行适当调整：被投
47、资单位采用会计政策与会计期间与投资被投资单位采用会计政策与会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业会计政策及会计期间企业不一致的，应按投资企业会计政策及会计期间对被投资企业的财务报表进行调整，并确认对被投资企业的财务报表进行调整，并确认投资收投资收益益。投资企业在确认被投资单位实现的净利润或投资企业在确认被投资单位实现的净利润或净亏损时，应以取得投资时被投资单位净亏损时，应以取得投资时被投资单位各项可辨认各项可辨认资产的公允价值资产的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进为基础，对被投资单位的净利润进行调整。行调整。第41页/共83页 投资企业在确认投资收益时，对联营企业与合营企业投资企业在确
48、认投资收益时，对联营企业与合营企业之间发生的为实现内部交易应予抵消（包括顺流交易和逆之间发生的为实现内部交易应予抵消（包括顺流交易和逆流交易）。流交易）。【例例5-11】2007年东方股份有限公司实现净利润年东方股份有限公司实现净利润1 000万元。甲公司按持股比例确认投资收益万元。甲公司按持股比例确认投资收益300万元。万元。2008年年5月月15日，东方股份有限公司已宣告发放现金股利，每日，东方股份有限公司已宣告发放现金股利，每10股股派派3元，甲企业按持股比例应分得现金股利元，甲企业按持股比例应分得现金股利150万元。万元。2008年年6月月15日，甲公司收到东方股份有限公司分派的现金股
49、日，甲公司收到东方股份有限公司分派的现金股利。甲公司账务处理如下：利。甲公司账务处理如下：(1)确认东方股份有限公司实现的投资收益时：确认东方股份有限公司实现的投资收益时：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整 3 000 000 贷：投资收益贷：投资收益 3 000 000第42页/共83页(2)东方股份有限公司宣告发放现金股利时：东方股份有限公司宣告发放现金股利时：借：应收股利借：应收股利 1 500 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整 1 500 000(3)收到东方股份有限公司发放现金股利时：收到东方股份有限公司发放现金股利时：借：银行存款借：银行存款
50、1 500 000 贷：应收股利贷：应收股利 1 500 000 第43页/共83页 【例例 5-12】甲公司于甲公司于 2007年年1月月10日购入乙公司日购入乙公司 30的的股份，购买价款为股份，购买价款为3 300万元万元，并自取得投资之日起派人参与，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为产公允价值为 9 000万元万元，除下表所列项目外，乙公司其他，除下表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。资产、负债的公允价值与账面价值相同。财教财教11-8-211-8-2 表