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1、背景综述影视从业人员个税合法节税策略 作者：王桦宇 来源：检察风云 2019 年第 3 期 背景综述 在刚刚过去的 2018 年，影视行业明星的逃漏税问题无疑吸引了全民的眼球。在崔永元微博爆出“阴阳合同”三个月之后，税务部门责令范冰冰按期缴纳税款、滞纳金及罚款共计 8.84 亿元，并问责了相关税务机关的负责人，引得众人拍手称快。随之而来的是对影视行业企业和高收入影视从业人员的申报纳税情况进行自查自纠，有业内人士预计后续将有十余位影视明星补税数亿元。“范冰冰事件”折射出我国近些年来影视行业迅猛发展中的跛足之态：一方面影视行业与资本深度融合，使明星片酬一路高歌猛进；另一方面影视行业及相关从业人员利
2、用地方政府的税收优惠政策少纳税、不纳税甚至逃避税款已成为行业潜规则。因此，整治影视明星不合理片酬、规范影视行业税收征管秩序成为我国 2018 年影视行业治理的重要内容。在此过程中，税务部门对影视企业和明星“补税免罚”的规定，也体现出对影视行业及明星逃税漏税问题“一笔勾销”“既往不咎”的态度，而从税收法定的角度来看，该做法的正当性和合法性仍有商榷。2018 年我国对影视行业“天价片酬”“阴阳合同”等问题展开了组合拳式治理，规范了演艺明星不合理片酬，提升了依法纳税意识。“大数据”助推税收管理改革已初显成效，税务部门将建立针对自然人的税收管理机制。对于影视行业而言，还应在税收法律的范围内进行规范，避
3、免运动式监管带来的“负效应”。因此，在新实施的个人所得税法及正在修订的税收征管法中，对影视行业高收入群体需要构建起“又严又全”的税收法律综合体系，形成一个信息化、常态化、法治化的税收环境。在对影视明星的个人所得税征管改革中，既要激发明星个人积极性，也要注重社会整体的分配公平，体现量能课税原则。一方面结合税务部门调查及信息共享机制，明确对于高收入的重点纳税人实行纳税档案动态监管和惩戒机制，对逃漏税的明星形成潜在威慑；另一方面应多渠道满足影视行业明星个性化纳税服务，使明星方便报税、积极纳税，提高影视行业税务精细化水平。（文/孙伯龙）2018 年 10 月 2 日，国家税务总局发布关于进一步规范影视
4、行业税收秩序有关工作的通知（税总发2018153 号，以下简称“153 号文”），指导规范影视行业税收工作，要求各地税务机关按照自查自纠、督促纠正、重点检查、总结完善等步骤，逐步推进规范影视行业税收秩序工作。该项整治工作从 2018 年 10 月开始，一直持续到 2019 年 7 月底结束。影视行业税收问题具有高度的综合性，在税法主体上既包括各类上市公司及非上市公司，也包括自然人以及按照个税征收所得税的工作室和个人独资企业，除了所得税问题外，还涉及增值税事项。那么，影视行业从业人员在个人所得税法修订的语境下，该如何用好用妥个税节税策略呢？影视行业从业人员的税法主体分析 导演|根据国税总局关于影
5、视演职人员个人所得税问题的批复（国税函1997385号）的规定，“对电影制片厂导演、演职人员参加本单位的影视拍摄所取得的报酬，应按工资、薪金所得应税项目计征个人所得税。对电影制片厂为了拍摄影视片而临时聘请非本厂导演、演职人员，其所取得的报酬，应按劳务报酬所得应税项目计征个人所得税。”也即，本单位的导演参加本单位的影视拍摄收入，为工资薪金所得，聘请外单位导演其所得报酬，则为劳务报酬所得。根据该文件规定，创作的影视分镜头剧本，用于拍摄而取得收入，亦按照上述规定办理，但作为文学创作而在书报杂志上出版、发表取得的所得，应按“稿酬所得”计征个税。编剧|编剧作为智力创作者主要工作是撰写影视剧本，除受雇于公
6、司其职务作品按照工资薪金所得申报纳税外，其创作所得通常按照“特许权使用费所得”来进行税务处理。国家税务总局关于剧本使用费征收个人所得税问题的通知（国税发200252 号）规定，“对于剧本作者从电影、电视剧的制作单位取得的剧本使用费，不再区分剧本的使用方是否为其任职单位，统一按特许权使用费所得项目计征个人所得税。”演员|目前，并没有专门针对演员出台具体的规范性文件。实务中，则按照演员的具体工作方式确定其个税税务处理方式。（1）若演员与影视公司或经纪公司签约建立劳动关系，缴纳社保，则其在本公司的收入按照工资薪金所得申报纳税，在其他单位取得的所得按照劳务报酬所得申报纳税。（2）若演员为独立劳务提供者
7、，并不与影视公司或经纪公司签订劳动合同，而只是在具体的影视产品制作中与影视公司或经纪公司进行长期或非长期的合作、提供劳务，则其收入需按照劳务报酬所得申报纳税。其他从业人员|影视行业其他从业人员大体可以区分为独立和非独立劳务人员。非独立劳务人员与影视公司或相关单位签订劳动合同，建立劳动关系，由公司支付薪酬并缴纳社保。该项从公司取得的薪酬按照工资薪金所得申报纳税。独立劳务人员则区分两种情况：一是有固定工作单位的从业人员为其他单位提供劳务，并取得劳务报酬，此种收入按照劳务报酬所得申报纳税；二是并不与影视公司或相关单位建立劳动关系，只在具体的影视作品制作中提供劳务并取得报酬，此种收入亦按照劳务报酬所得
8、申报纳税。从业人员设立经营主体|很多导演、编剧和演员包括其他从业人员会出资设立或参股相关的影视公司，或者设立按照个税进行征管的其他经营主体。（1）影视公司。若在影视公司获取工资收入，则按工资薪金所得申报纳税；如作为股东取得股息红利的，则按照利息、股息、红利所得申报纳税。（2）其他经营主体。主要是指个人工作室，其在法律上的形态主要表现为个体工商户、个人独资企业、合伙企业等。个人工作室的税收形态主要是个税，依据新修订的个人所得税法的规定，该项收入类型属于经营所得，在收入总额扣除成本、费用以及损失后，按照 5%35%的 5 级超额累进税率申报纳税。在征管实务中，也可采取核定征收的方式，即根据具体情况
9、由税务机关确定一个合适的征收率，经营所得乘以征收率即为应纳税额。规范影视行业税收秩序的最新进展情况根据 153 号文件的规定，从 2018 年 10 月开始，到2019 年 7 月底前结束，按照自查自纠（2018.102018.12）、督促纠正（2019.12019.2）、重点检查（2019.32019.6）、总结完善（2019.7）等步骤阶段，逐步推进规范影视行业税收秩序工作。目前，该项工作开展顺利，影视行业税收秩序得以进一步规范。自查自纠 截止到 2018 年年底，该阶段的工作已经基本开展完毕，整个行业个税补缴情况进行顺利，亦无较大的行业内争议或社会舆情产生。自查自纠的主要内容包括：一是历
10、史税收风险。比如核定征收的风险评估、是否存在阴阳合同或不合理的合同拆分等，并相应调整和改善。二是可能争议点的再评估。进一步论证相关交易安排特别是个税节税规划，必要时与税务律师和税务机关沟通。三是存在纳税瑕疵时积极调整和补税。对于 2018 年 12 月月底之前进行自查自纠并补缴税款的可免予行政处罚，不予罚款。在自查自纠阶段，税务机关不开展入户检查。督促纠正 从 2019 年 1 月至 2 月底，税务机关根据纳税人自查自纠等情况，有针对性地督促提醒相关纳税人进一步自我纠正。对经税务机关提醒后自我纠正的纳税人，可依法从轻或减轻行政处罚；对违法情节轻微的，可免予行政处罚。此一阶段需要注意：一是接获税
11、务约谈时的准备。此时需要进一步自查尚未发现的问题，必要时与税务律师及税务机关沟通。二是有效配合税务检查并善于坚持巧于沟通。在积极配合税务机关检查的同时，对于存在重大争议点的地方，要依托税务律师与税务机关针对事实和税法要点进行有效沟通，出具相关的法律意见，准备相应的合同、凭证等相关材料以佐证和锁定相关证据链，争取正当税收权益。重点检查 从 2019 年 3 月至 6 月底，税务机关结合自查自纠、督促纠正等情况，对个别拒不纠正的影视行业企业及从业人员开展重点检查，并依法严肃处理。此一阶段需要注意两点：一是评估税务稽查风险。但是由于税务机关和纳税人立场不同，难免会有不同意见甚至会有较大歧见，若此时按
12、程序进入税务稽查程序，需在准备税法依据和事实证据的同时，积极与税务机关保持必要沟通。二是针对重大争议可采取必要救济方式。对于不属于明显违法但又争议较大的事项，可以申请税务行政复议或诉讼，在涉及税务处罚时还可以依法主张税务事项听证，争取最后的充分沟通。总结完善 2019 年 7 月底前，税务机关需要根据影视行业税收秩序规范工作中发现的突出问题，举一反三，研究完善管理措施，并建立健全影视行业税收管理的长效机制。此一阶段的注意要点有二：一是及时留意相关结论和报告。本阶段并不直接针对纳税人，主要是针对税务机关自身的征管而言，但会出台相应的结论性征管政策或意见。二是积极关注相关后续政策。今年是个人所得税
13、法修订后的第一年，会出台大量的相关配套政策，面向影视行业从业人员的个税口径更值得期待。法律框架下的合法节税指南 随着个人所得税法的全面修订和 2019 年元旦的正式实施，需要我们正确认识影视行业的个税问题，既要注意到影视行业部分从业人员超高收入的局部特征，也要观察到整个影视行业除了知名导演编剧和演艺明星外，还有很多普普通通的导演、编剧、群众演员、影视剧制作辅助人员等从业人员。面向影视行业的个税政策并不是为了刻意调控部分从业人员，而是面向整个行业的总体特征，有效促进行业健康持续稳定发展的举措。一线从业人员重点规划 导演、编剧、演员等一线从业人员需要从以下几个方面进行重点规划：一是参与市场的组织形
14、式。按照“放管服”改革的要求，从业者可以自由在市场上设立各种经营实体，包括作为税法上法人实体的公司以及非法人实体的工作室，也可以以自然人名义提供独立劳务。在新一轮的行业税收政策洗牌后，公司、工作室设立的地域优惠特征不再明显，未来重点是设立于存在行业优惠政策的配套文化产业园区。二是行业存在的交易安排。此轮税务检查的重点在于严控阴阳合同和合同分拆，后续的交易安排应当充分说明商业上的合理性，也即税法上的合理商业目的，“桥归桥，路归路”，既不能“因噎废食”不敢做合理必要的拆分，也不能“滥用拆分”随意拆分以此避税。三是风险防范的有效保障。未来影视行业一线从业人员的合法节税需要转移到由专门的税务律师和会计
15、师来处理，“安全最重要”，应将合法合规置于节税安排的首要位置。其他从业人员分类管理 可以因地制宜，在合法合规的前提下，做必要的节税优化。就非独立劳务人员而言，需要作为扣缴义务人的所在影视公司和经纪公司加强个税方面的整体规划，结合新修订的个人所得税法和相关配套法规和规范性文件，在薪酬结构规划、公务报销和补贴事项、专项附加扣除事项、年终奖处理、福利费安排等方面做出相应的举措。就独立劳务人员而言，需要根据自身的具体情况，协调处理好工作室形式和个人劳务形式之间的合理比例。根据真实交易和客观合理的原则，工作室经营所得依法享受个税核定政策的，可以继续采用；对于个人提供劳务且与工作室无关的业务，则仍需要按照
16、劳务报酬所得申报纳税。系统改善高频违规 一是对阴阳合同与合同拆分的理解。在税法上，如果阴阳合同规避了依据经济实质而需承担的纳税义务，则该项合同内容无效，应根据真实合同确定应税事实，合同拆分也适用同样的税法原理。问题并不出在阴阳合同和合同拆分本身，而是阴阳合同和合同拆分并不符合真实的交易情况。此一高频违规事项，需要彻底改善，应建立起“合同与真实交易、合理商业目的”相关联的合规理念。二是对个人工作室核定征收方式的理解。核定征收方式在包括影视行业在内的各行业被地方上所滥用，其实并非该征收方式本身问题，而是在具体适用掌握上过松过宽。随着国地税改革进程的落实，国税总局也要求各地依法实事求是地掌握口径，目
17、前有望回归到正常征管状态。影视行业个人工作室采取核定征收的方式仍将长期存在，其节税要点在于合理性本身，也即核定额与真实情况之间差异不能太大。充分用足税收优惠 一是用足编剧等部分人员的特定优惠。编剧的工作具有文化传播和智力创造的特殊性，通常按照特许权使用费来掌握其所得类型，对于剧本通过图书、报刊等方式出版形式取得的收益，则按照稿酬所得来申报纳税。编剧也可以同导演、演员等从业人员一样设立个人工作室，对于通过工作室签订合同并依托工作室进行创作的剧本所得，则按照经营所得、具体征收方式和相关税率征收率申报纳税。二是用足行业层面的税收优惠政策。目前，行业层面个税优惠政策规定相对较少。未来预计会出台针对影视行业个税的优惠政策，届时需要特别关注并加以适用。