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1、第九章第九章 风险应对风险应对 o学习目的学习目的：掌握针对财务报表层次重大错报风掌握针对财务报表层次重大错报风险的总体措施；掌握进一步审计程序的含义、险的总体措施；掌握进一步审计程序的含义、进一步审计程序的性质、时间及范围的含义；进一步审计程序的性质、时间及范围的含义；掌握控制测试的概念、内容和前提；熟悉注册掌握控制测试的概念、内容和前提；熟悉注册会计师确定控制测试的性质、时间和范围时所会计师确定控制测试的性质、时间和范围时所考虑的因素；掌握实质性程序的概念和内容；考虑的因素；掌握实质性程序的概念和内容；熟悉注册会计师确定实质性程序的性质、时间熟悉注册会计师确定实质性程序的性质、时间和范围时
2、所考虑的因素。和范围时所考虑的因素。一、针对财务报表层次重大错报的风险的总一、针对财务报表层次重大错报的风险的总体应对措施体应对措施二、针对认定层次重大错报风险的进一步审二、针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序计程序三、控制测试三、控制测试四、实质性程序四、实质性程序五、进一步审计程序举例五、进一步审计程序举例 注册会计师在了解被审计单位及其环境并评估重大注册会计师在了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险后，应该采取相应的风险应对措施，以错报风险后，应该采取相应的风险应对措施，以将审计风险降低到可接受的低水平。措施包括将审计风险降低到可接受的低水平。措施包括：针对评估的针对评估的财务报表
3、层次财务报表层次的重大错报风险确定的重大错报风险确定总总体应对措施体应对措施，针对评估的针对评估的认定层次认定层次的重大错报风险设计和实施的重大错报风险设计和实施进一步审计程序进一步审计程序，一、针对财务报表层次重大错报的风险的总体应对一、针对财务报表层次重大错报的风险的总体应对措施措施（一）财务报表层次重大错报风险与总体应对措施（一）财务报表层次重大错报风险与总体应对措施五条措施五条措施1.1.向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性。怀疑态度的必要性。2.2.分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专分派更有经验或具有
4、特殊技能的审计人员，或利用专家的工作。家的工作。3.3.提供更多的督导。提供更多的督导。4.4.在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解。管理层预见或事先了解。5.5.对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出总体总体修改。修改。在实务中，注册会计师可以通过以下方式提高审计在实务中，注册会计师可以通过以下方式提高审计程序的程序的不可预见性不可预见性：（1 1）对某些未测试过的低于设定的重要性水平或风）对某些未测试过的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；险较小的账户
5、余额和认定实施实质性程序；(关注关注以前未曾关注过的以前未曾关注过的审计领域审计领域，尽管这些领域可能，尽管这些领域可能重要程度比较低重要程度比较低)（2 2）调整实施审计程序的）调整实施审计程序的时间时间，使被审计单位不可，使被审计单位不可预期；预期；（3 3）采取不同的审计）采取不同的审计抽样方法抽样方法，使当期抽取的测试，使当期抽取的测试样本与以前有所不同；样本与以前有所不同；（4 4）选取不同的）选取不同的地点地点实施审计程序，或预先不告知实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。被审计单位所选定的测试地点。P304P304表表14-114-1举例举例如果如果控制环境控制环
6、境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出计程序的性质、时间和范围做出总体总体修改时应当修改时应当考虑：（增加审计证据的可信赖程度和充分性）考虑：（增加审计证据的可信赖程度和充分性）（1 1）在）在期末期末而非期中实施更多的审计程序。而非期中实施更多的审计程序。（2 2）主要依赖）主要依赖实质性程序实质性程序获取审计证据。获取审计证据。（3 3）修改审计程序的性质，获取）修改审计程序的性质，获取更具说服力的审计更具说服力的审计证据证据。（4 4）扩大审计程序的）扩大审计程序的范围范围。（二）总体应对措施对拟实施的进一步审计程序总（二）总体应对
7、措施对拟实施的进一步审计程序总体方案的影响体方案的影响 1 1、拟实施进一步审计程序的总体方案包括实质性、拟实施进一步审计程序的总体方案包括实质性方案和综合性方案。方案和综合性方案。其中，其中，实质性方案实质性方案是指注册会计师实施的进一步审是指注册会计师实施的进一步审计程序计程序以实质性程序为主以实质性程序为主；综合性方案综合性方案是指注册会计师在实施进一步审是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将计程序时，将控制测试与实质性程序结合使用控制测试与实质性程序结合使用。2 2、通常情况下，注册会计师出于成本效益原则的考、通常情况下，注册会计师出于成本效益原则的考虑可以采用综合性方案设计进一步审
8、计程序；虑可以采用综合性方案设计进一步审计程序；但在有些情况下（如但在有些情况下（如仅通过实质性程序无法应对重仅通过实质性程序无法应对重大错报风险大错报风险），注册会计师必须通过控制测试，），注册会计师必须通过控制测试，才可能有效应对某一认定层次的重大错报风险；才可能有效应对某一认定层次的重大错报风险；在另一些情况下（如在另一些情况下（如注册会计师未能识别出于认定注册会计师未能识别出于认定相关的任何控制，或认为控制测试不符合成本效相关的任何控制，或认为控制测试不符合成本效益原则益原则），注册会计师可能认为仅实施实质性程），注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的。序就是适当的。3 3、当评
9、估的财务报表层次重大错报风险、当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险属于高风险水平水平（并相应采取更强调审计程序不可预见性、（并相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于往往更倾向于实质性方案实质性方案。二、针对认定层次重大错报风险的进一步审二、针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序计程序（一）进一步审计程序的含义（一）进一步审计程序的含义进一步审计程序相对于风险评估程序而言，是指进一步审计程序相对于风险评估程序而言，
10、是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报报认定层次重大错报风险实施的审计程序认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括，包括控制测试控制测试和和实质性程序实质性程序。注册会计师设计和实施的进一步审计程序，包括注册会计师设计和实施的进一步审计程序，包括进一步审计程序的进一步审计程序的性质、时间、和范围性质、时间、和范围。其中进一步审计程序的性质是最重要的。其中进一步审计程序的性质是最重要的。（二）进一步审计程序的性质、时间和范围（二）进一步审计程序的性质、时间和范围1 1、进一步审计程序的性质、进一步审计程序的性质 是指进一步审计程序的是指进一步审
11、计程序的目的和类型目的和类型。进一步审计程序的目的进一步审计程序的目的包括通过实施控制测试以确包括通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报；以发现认定层次的重大错报；进一步审计程序的类型进一步审计程序的类型包括包括检查检查、观察观察、询问询问、函函证证、重新计算重新计算、重新执行重新执行和和分析程序分析程序。（七大审（七大审计程序都包括）计程序都包括）2 2、进一步审计程序的时间、进一步审计程序的时间 是指注册会计师何时实施进一步审计程序，是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。或
12、审计证据适用的期间或时点。第一个层面第一个层面，注册会计师选择在，注册会计师选择在何时实施进一步审何时实施进一步审计程序计程序问题主要集中在如何权衡期中与期末实施审计程序问题主要集中在如何权衡期中与期末实施审计程序的关系；的关系；第二个层面第二个层面，注册会计师选择，注册会计师选择获取什么期间或时点获取什么期间或时点的审计证据的审计证据问题分别集中在如何权衡期中审计证据与期末审计问题分别集中在如何权衡期中审计证据与期末审计证据的关系、如何权衡以前审计获取的审计证据证据的关系、如何权衡以前审计获取的审计证据与本期审计获取的审计证据的关系与本期审计获取的审计证据的关系。3 3、进一步审计程序的范围
13、、进一步审计程序的范围 是指实施进一步审计程序的数量，是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数样本量，对某项控制活动的观察次数等。等。确定的重要性水平越低、评估的重大错报风险越高、确定的重要性水平越低、评估的重大错报风险越高、计划获取的保证程度越高，注册会计师实施的进计划获取的保证程度越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广。一步审计程序的范围也越广。三、控制测试三、控制测试（一）控制测试的含义和内容一）控制测试的含义和内容1 1、含义、含义控制测试指的是为确定内部控制运行的有效性控制测试指的是为确定内部控制运行的有效性而实施的进一步审计程序。
14、而实施的进一步审计程序。控制执行的失效或不当，习惯称为控制执行的失效或不当，习惯称为“偏差偏差”、“偶偶发事件发事件”或或“例外例外”2 2、控制测试的内容、控制测试的内容（1 1）控制在所审计期间的不同时点是如何运行的；）控制在所审计期间的不同时点是如何运行的；（2 2）控制是否得到一贯执行；）控制是否得到一贯执行；（3 3）控制由谁执行；）控制由谁执行；（4 4）控制以何种方式运行（如人工控制或自动化控）控制以何种方式运行（如人工控制或自动化控制）。制）。从这四个方面来看，控制运行有效性强调的是从这四个方面来看，控制运行有效性强调的是控制控制能够在各个不同时点按照既定设计得以一贯执行。能够
15、在各个不同时点按照既定设计得以一贯执行。测试控制运行的有效性测试控制运行的有效性（风险应对阶段）与（风险应对阶段）与确定确定控制是否得到执行控制是否得到执行（风险评估阶段）所需获取的（风险评估阶段）所需获取的审计证据是不同的。审计证据是不同的。了解控制是否得到执行时，注册会计师只需要抽了解控制是否得到执行时，注册会计师只需要抽取取少量少量的交易进行检查或观察的交易进行检查或观察某几个时点某几个时点。在控制测试时，注册会计师需要抽取在控制测试时，注册会计师需要抽取足够数量足够数量的的交易进行检查或对交易进行检查或对多个不同时点多个不同时点进行观察。进行观察。注册会计师可以考虑在评价控制设计和获取
16、其得注册会计师可以考虑在评价控制设计和获取其得到执行的审计证据的到执行的审计证据的同时同时测试控制运行有效性，测试控制运行有效性，以提高审计效率。以提高审计效率。（二）实施控制测试的前提（二）实施控制测试的前提当存在下列两种情形之一时，注册会计师应当实施当存在下列两种情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：控制测试：（1 1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；运行是有效的；只有认为控制设计合理、能够防止或发现和纠只有认为控制设计合理、能够防止或发现和纠正认定层次的重大错报，注册会计师才有必要正认定层次的重大错报，注册会计师才有必要对
17、控制运行的有效性实施测试。对控制运行的有效性实施测试。出于成本效益考虑，注册会计师拟信赖内部控出于成本效益考虑，注册会计师拟信赖内部控制以减少实质性程序。制以减少实质性程序。（2 2）仅仅实施实质性程序实施实质性程序不足以不足以提供认定层次充分、提供认定层次充分、适当的审计证据。适当的审计证据。当审计证据是否充分和适当取决于自动化信息系统当审计证据是否充分和适当取决于自动化信息系统相关控制的有效性时，仅通过实质性程序不足以相关控制的有效性时，仅通过实质性程序不足以获得充分、适当的审计证据，必须实施控制测试，获得充分、适当的审计证据，必须实施控制测试，这时控制测试已不单纯出自于成本效益考虑。这时
18、控制测试已不单纯出自于成本效益考虑。（三）控制测试的性质（三）控制测试的性质1、控制测试的性质的含义、控制测试的性质的含义 控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的类型及其组合类型及其组合。P311P311（1）询问）询问（2）观察）观察（3）检查）检查（4）重新执行。）重新执行。（5）穿行测试。）穿行测试。穿行测试穿行测试是通过追踪交易在财务报是通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，来证实注册会计师对告信息系统中的处理过程，来证实注册会计师对控制的了解、评价控制控制的了解、评价控制设计设计的有效性以及确定控的有效性以及确定控制是否得到执行
19、。制是否得到执行。穿行测试更多地在穿行测试更多地在了解内部控制时运用了解内部控制时运用。但在执行。但在执行穿行测试时，注册会计师可能获取部分控制运行穿行测试时，注册会计师可能获取部分控制运行有效性的审计证据。有效性的审计证据。2、实施控制测试时对双重目的的实现、实施控制测试时对双重目的的实现控制测试的目的是评价控制是否有效运行；细节控制测试的目的是评价控制是否有效运行；细节测试的目的是发现认定层次的重大错报。测试的目的是发现认定层次的重大错报。注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制控制测试测试和和细节测试细节测试，以实现双重目的。，以实现双重目的。（四
20、）控制测试的时间（四）控制测试的时间1、控制测试的时间的含义、控制测试的时间的含义包含两层含义：一是何时实施控制测试；二是测试包含两层含义：一是何时实施控制测试；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。所针对的控制适用的时点或期间。确定控制测试的时间时，如果仅需要测试控制在特确定控制测试的时间时，如果仅需要测试控制在特定时点的运行有效，注册会计师只需要获取该时定时点的运行有效，注册会计师只需要获取该时点的审计证据。点的审计证据。如果需要获取控制在某一期间有效运行的审计证据，如果需要获取控制在某一期间有效运行的审计证据，注册会计师应当辅以其他控制测试，包括测试注册会计师应当辅以其他控制测试，包括测
21、试被被审计单位对控制的监督审计单位对控制的监督。2、如何考虑期中审计证据、如何考虑期中审计证据即使注册会计师已获取有关控制在期中运行有效即使注册会计师已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，仍然需要考虑如何能够将控制在性的审计证据，仍然需要考虑如何能够将控制在期中运行有效性的审计证据合理延伸至期末，即期中运行有效性的审计证据合理延伸至期末，即要对期中至期末这段剩余期间获取充分、适当的要对期中至期末这段剩余期间获取充分、适当的审计证据。审计证据。如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，并拟利用该证据，注册会计师应当实施下列审计并拟利用该证据，
22、注册会计师应当实施下列审计程序：程序：（1）获取这些控制在）获取这些控制在剩余期间变化情况剩余期间变化情况的审计证据；的审计证据；（2）确定针对剩余期间还需要获取的）确定针对剩余期间还需要获取的补充审计证据。补充审计证据。在执行该项程序时应当考虑下列因素：在执行该项程序时应当考虑下列因素：p313p3133、如何考虑以前审计获取的审计证据、如何考虑以前审计获取的审计证据（1 1）基本思路基本思路：考虑拟信赖的以前审计中测试的控：考虑拟信赖的以前审计中测试的控制在本期是否发生变化。制在本期是否发生变化。（2 2）如果控制在本期发生变化如果控制在本期发生变化，注册会计师应当考，注册会计师应当考虑以
23、前审计获取的有关控制运行有效性的审计证虑以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据是否与本期审计相关。据是否与本期审计相关。（3 3）如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化，如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化，且不属于旨在减轻特别风险的控制且不属于旨在减轻特别风险的控制，注册会计师，注册会计师应当运用职业判断确定是否在本期审计中测试其应当运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性，以及本次测试与上次测试的时间间运行有效性，以及本次测试与上次测试的时间间隔，但两次测试的时间间隔不得超过隔，但两次测试的时间间隔不得超过两年（每三两年（每三年至少测试一次）年至少测试一次）。如果拟信赖以前审
24、计获取的某些控制运行有效性的如果拟信赖以前审计获取的某些控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当在每次审计时从中选审计证据，注册会计师应当在每次审计时从中选取取足够数量足够数量的控制，测试其运行有效性；的控制，测试其运行有效性；不应将不应将所有拟信赖控制的测试集中于某一次审计，而在所有拟信赖控制的测试集中于某一次审计，而在之后的两次审计中不进行任何测试。之后的两次审计中不进行任何测试。（4）不得依赖以前审计所获取证据的情形。）不得依赖以前审计所获取证据的情形。鉴于特别风险的特殊性，对于鉴于特别风险的特殊性，对于旨在减轻特别风险的旨在减轻特别风险的控制控制，不论不论该控制在本期该控制在本期是否发
25、生变化是否发生变化，注册会，注册会计师计师都不应依赖都不应依赖以前审计获取的证据。以前审计获取的证据。如果注册会计师拟信赖针对特别风险的控制，所有如果注册会计师拟信赖针对特别风险的控制，所有关于该控制运行有效性的审计证据必须来自关于该控制运行有效性的审计证据必须来自当年当年的控制测试，即在每次审计中都测试这类控制。的控制测试，即在每次审计中都测试这类控制。p316图图14-1概括了注册会计师是否需要在本概括了注册会计师是否需要在本期测试某项控制的决策过程。期测试某项控制的决策过程。（五）控制测试的范围（五）控制测试的范围1、含义、含义控制测试的范围，是指某项控制活动的控制测试的范围，是指某项控
26、制活动的测试次数测试次数。2、确定控制测试范围的考虑因素、确定控制测试范围的考虑因素注册会计师在确定某项控制的测试范围时通常考虑注册会计师在确定某项控制的测试范围时通常考虑下列因素：下列因素：p316p316四、实质性程序四、实质性程序（一）实质性程序的含义（一）实质性程序的含义实质性程序实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的险实施的直接用以直接用以发现认定层次重大错报的审计发现认定层次重大错报的审计程序，包括对各类交易、账户余额、列报的程序，包括对各类交易、账户余额、列报的细节细节测试测试以及以及实质性分析程序实质性分析程序。无论评估的重大错报
27、风险结果如何，注册会计师无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列都应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序。报实施实质性程序。（二）实质性程序的性质（二）实质性程序的性质1、含义、含义实质性程序的性质，是指实质性程序的类型及其组实质性程序的性质，是指实质性程序的类型及其组合，包括合，包括细节测试细节测试和和实质性分析程序实质性分析程序。细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。否存在错报。实质性
28、分析程序从技术特征上讲仍然是分析程序，实质性分析程序从技术特征上讲仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。账户余额、列报及相关认定是否存在错报。2、细节测试和实质性分析程序的适用性、细节测试和实质性分析程序的适用性细细节节测测试试适适用用于于对对各各类类交交易易、账账户户余余额额、列列报报认认定定的的测测试试，尤尤其其是是对对 存存在在或或发发生生、计计价价认认定定 的的测测试试对对在在一一段段时时期期 内内存
29、存在在可可预预期期关关系系 的的大大量量交交易易，注注册册会会 计计 师师 可可 以以 考考 虑虑 实实 施施 实实 质质 性性 分分 析析 程程 序序。（三）实质性程序的时间（三）实质性程序的时间期中实施控制测试是一种期中实施控制测试是一种“常态常态”；期中实施实期中实施实质性程序时更需要考虑成本效益；质性程序时更需要考虑成本效益；本期控制测试中拟信赖以前审计获取的有关控制本期控制测试中拟信赖以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据受到很大限制；运行有效性的审计证据受到很大限制；对于以前对于以前审计中通过实质性程序获取的审计证据，则采取审计中通过实质性程序获取的审计证据，则采取了更加慎重的
30、态度和更严格的限制。了更加慎重的态度和更严格的限制。1、如何考虑是否在期中实施实质性程序、如何考虑是否在期中实施实质性程序考虑因素：考虑因素：p3212、如何考虑、如何考虑期中期中审计证据（如果期中实施了实质性审计证据（如果期中实施了实质性程序，如何信赖其结果）程序，如何信赖其结果）如果在期中实施了实质性程序，注册会计师如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针应当针对剩余期间实施进一步的实质性程序对剩余期间实施进一步的实质性程序，或将实质，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。的结论合理延伸至期末。如果已识别出如果
31、已识别出由于舞弊导致的重大错报风险由于舞弊导致的重大错报风险，为将，为将期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通常是无效的，注册会计师常是无效的，注册会计师应当考虑在期末或者接应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。近期末实施实质性程序。3、如何考虑、如何考虑以前以前审计获取的审计证据审计获取的审计证据在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，通在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，通常对本期常对本期只有很弱的证据效力只有很弱的证据效力或或没有证据效力没有证据效力，不足以应对本期的重大错报风险。不足以应对本期的重大错报风险。只有当以前获取的审计
32、证据及其相关事项未发生重只有当以前获取的审计证据及其相关事项未发生重大变动时，才可能用作本期的有效审计证据。大变动时，才可能用作本期的有效审计证据。（如在本期没有任何进展的未决诉讼）（如在本期没有任何进展的未决诉讼）如果拟利用以前审计中实施实质性程序获取的审计如果拟利用以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，注册会计师应当在本期实施审计程序，以证据，注册会计师应当在本期实施审计程序，以确定这些审计证据是否具有持续相关性。确定这些审计证据是否具有持续相关性。（五）实质性程序的范围（五）实质性程序的范围是指细节测试的样本量和选样方法的选择。是指细节测试的样本量和选样方法的选择。注册会计师评估的认定
33、层次的重大错报风险越高，注册会计师评估的认定层次的重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广。需要实施实质性程序的范围越广。如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩大实质性程序的范围。虑扩大实质性程序的范围。五、进一步审计程序举例五、进一步审计程序举例 本章思考题本章思考题1 1、针对财务报表层次的重大错报风险的总体应对措、针对财务报表层次的重大错报风险的总体应对措施是什么？施是什么？2 2、什么是控制测试？控制测试采用的审计程序有哪、什么是控制测试？控制测试采用的审计程序有哪些？实施控制测试的前提是什么？些？实施控制测试的前提是什么？3 3、什么是实质性程序？包括哪些内容？、什么是实质性程序？包括哪些内容？4 4、什么是控制测试的性质、时间和范围，什么是实、什么是控制测试的性质、时间和范围，什么是实质性程序的性质、时间和范围？质性程序的性质、时间和范围？5 5、在实施控制测试和实质性程序时，如何考虑期中、在实施控制测试和实质性程序时，如何考虑期中审计证据和以前审计获得的审计证据？审计证据和以前审计获得的审计证据？