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1、第六章第六章金融资产金融资产本章学习目标本章学习目标n1 1掌握金融资产的分类及各类金融资产的概掌握金融资产的分类及各类金融资产的概念；念；n2 2掌握各类金融资产的会计处理；掌握各类金融资产的会计处理；n3 3掌握实际利率确认金融资产摊余成本的方掌握实际利率确认金融资产摊余成本的方法；法；n4 4掌握金融资产减值损失的会计处理。掌握金融资产减值损失的会计处理。第一节第一节 以公允价以公允价值计量且其变动值计量且其变动计入当期损益的计入当期损益的金融资产金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产益的金融资产 n以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融
2、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产资产（Financial assets at fair value Financial assets at fair value through profit or lossthrough profit or loss），分为：），分为：q1 1、交易性金融资产交易性金融资产（Financial assets held for Financial assets held for tradingtrading）：取得的目的是为近期内出售的金融资）：取得的目的是为近期内出售的金融资产（债券投资、股票投资、基金投资等）产（债券投资、股票投资、基金投资等）q
3、2 2、指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产，如为风险管理的需要而确定的资产组，如为风险管理的需要而确定的资产组合。合。会计处理会计处理 n以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在初始确认时，应按照公允价值进行计量，资产在初始确认时，应按照公允价值进行计量，相关交易费用直接计入当期损益相关交易费用直接计入当期损益。n会计上设置会计上设置“交易性金融资产交易性金融资产”总帐，按类别总帐，按类别和品种，分别和品种，分别“成本成本”、“公允价值变动公允价值变动”等等进行明晰核算。进行明晰核算
4、。实例实例6-1：n汇金公司于汇金公司于20082008年年5 5月月2222日购入华天公司股票日购入华天公司股票10 00010 000股，按当时每股市价股，按当时每股市价5.85.8元以银行存款元以银行存款支付支付58 00058 000元，交易费用元，交易费用500500元。该项股票投元。该项股票投资属于交易性投资，以公允价值计量。会计分资属于交易性投资，以公允价值计量。会计分录如下：录如下：n 借记：交易性金融资产借记：交易性金融资产成本成本 58 000 58 000 投资收益投资收益 500500n 贷记：银行存款贷记：银行存款 58 500 58 500 实例实例6-2 n承例承
5、例6-16-1，假设，假设20082008年年6 6月月3030日华天公司股票市日华天公司股票市价为每股价为每股6 6元，该项股票投资属于交易性投资，元，该项股票投资属于交易性投资，每股公允价值上涨每股公允价值上涨0.20.2元，合计元，合计2 0002 000元。会计元。会计分录如下：分录如下：n借记：交易性金融资产借记：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 2 000 2 000 贷记：公允价值变动损益贷记：公允价值变动损益 2 0002 000如果上述投资于如果上述投资于20082008年年1010月月1010日以每股日以每股5.95.9元出元出售，收取现金售，收取现金59 00059
6、 000元。元。n借记：银行存款借记：银行存款 59 00059 000n 投资收益投资收益 1 0001 000n 贷记：交易性金融资产贷记：交易性金融资产成本成本 58 00058 000n 交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 n 2 0002 000n借记：公允价值变动损益借记：公允价值变动损益 2 0002 000n 贷记：投资收益贷记：投资收益 2 0002 000第二节第二节持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资概述持有至到期投资概述 n持有至到期投资持有至到期投资（held-to maturity held-to maturity investmentsi
7、nvestments），是指到期日固定、回收金额），是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。一般来讲，能够划至到期的非衍生金融资产。一般来讲，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是指债分为持有至到期投资的金融资产，主要是指债权性投资，如从二级市场上购入的固定利率国权性投资，如从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率金融债券等。债、浮动利率金融债券等。持有至到期投资的特点持有至到期投资的特点 n1.1.到期日固定、回收金额固定或可确定到期日固定、回收金额固定或可确定n2.2.企业有明确意图持有至到期企业有
8、明确意图持有至到期n3.3.企业有能力持有至到期企业有能力持有至到期持有至到期投资的会计处理持有至到期投资的会计处理 n企业在进行持有至到期投资的会计处理时，主企业在进行持有至到期投资的会计处理时，主要应解决该项金融资产的初始计量、实际利率要应解决该项金融资产的初始计量、实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认，以及处置该金融资产时的损益处理等问题。认，以及处置该金融资产时的损益处理等问题。n会计上设置会计上设置“持有至到期投资持有至到期投资”总帐科目，按总帐科目，按类别和种类，分别类别和种类，分别“成本成本”、“利息调整利息调整”、“应计利息
9、应计利息”等进行明晰帐核算。等进行明晰帐核算。持有至到期投资的初始计量持有至到期投资的初始计量 n持有至到期投资初始确认时，按照持有至到期投资初始确认时，按照公允价值公允价值和和相关交易费用相关交易费用之和作为初始入账金额。实际支之和作为初始入账金额。实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息。券利息，应单独确认为应收利息。持有至到期投资的后续计量持有至到期投资的后续计量n企业采用实际利率法，按摊余成本对持有到期企业采用实际利率法，按摊余成本对持有到期投资进行后续计量。投资进行后续计量。n实际利率法实际利率法（Effect
10、ive Interest MethodEffective Interest Method），），是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入的方法。其摊余成本及各期利息收入的方法。持有至到期投资转换持有至到期投资转换 n企业因持有至到期投资部分出售或重新分类的金额较企业因持有至到期投资部分出售或重新分类的金额较大，且不属于准则规定的例外情况，使该投资的剩余大，且不属于准则规定的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资剩余部分重新分类为可供出售金融资产。该
11、投资剩余部分重新分类为可供出售金融资产。n持有至到期投资采用持有至到期投资采用实际利息法实际利息法以摊余成本计量，而以摊余成本计量，而可供出售金融资产则是以公允价值计量。因此，企业可供出售金融资产则是以公允价值计量。因此，企业需由原摊余成本改变为公允价值计量。摊余成本与公需由原摊余成本改变为公允价值计量。摊余成本与公允价值之间的差额计入所有者权益，待该金融资产发允价值之间的差额计入所有者权益，待该金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。生减值或终止确认时转出，计入当期损益。第三节第三节贷款和应收款项贷款和应收款项 贷款和应收款项概述贷款和应收款项概述 n贷款和应收款项贷款和应收款项（l
12、oans and receivablesloans and receivables），），是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。如金融企业发放的可确定的非衍生金融资产。如金融企业发放的贷款和其他债权，以及非金融企业销售商品或贷款和其他债权，以及非金融企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等。提供劳务形成的应收款项等。贷款和应收款项的会计处理贷款和应收款项的会计处理 n1.1.金融企业按照当前市场条件发放的贷款，依金融企业按照当前市场条件发放的贷款，依据本金和相关交易费用之和作为初始金额。据本金和相关交易费用之和作为初始金额。n2.
13、2.贷款持有期间所确认的利息收入，应按照实贷款持有期间所确认的利息收入，应按照实际利率来计算，实际利率在取得贷款时确定，际利率来计算，实际利率在取得贷款时确定，并且在贷款存续期间保持不变。并且在贷款存续期间保持不变。n3.3.企业回收或处置贷款和应收款项时，应将取企业回收或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。差额计入当期损益。第四节第四节可供出售金融资可供出售金融资产产 可供出售金融资产概述可供出售金融资产概述 n可供出售金融资产可供出售金融资产（available-for-sale available-
14、for-sale financial assetsfinancial assets），是指初始确认时即被指），是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项；各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项；持有至到期投资；以公允价值计量且变动计入持有至到期投资；以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。当期损益的金融资产。可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产的会计处理 n会计上设置会计上设置“可供出售金融资产可供出售金融资产”总帐，按类总帐，按类别和品种，分别别和品种，分别“成本成本”、“利息调整利息调
15、整”、“应计利息应计利息”、“公允价值变动公允价值变动”等进行明晰核等进行明晰核算。算。与以公允价值计量且变动计入当期损与以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产的会计处理的比较益的金融资产的会计处理的比较n1.初始确认时，都按照公允价值计量，但对于初始确认时，都按照公允价值计量，但对于可供出售金融资产，相关费用计入初始入账金可供出售金融资产，相关费用计入初始入账金额；额；n2.2.资产负债表日，都按照公允价值计量，但对资产负债表日，都按照公允价值计量，但对于可供出售金融资产，公允价值变动不是计入于可供出售金融资产，公允价值变动不是计入当期损益，而是计入所有者权益。当期损益，而是计入所有者权
16、益。可供出售金融资产会计处理应关注的可供出售金融资产会计处理应关注的问题问题n1.1.企业取得可供出售金融资产支付的价款中包企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，有哪个单独确认为告但尚未发放的现金股利，有哪个单独确认为应收项目。应收项目。n2.2.可供出售金融资产发生的减值损失，应计入可供出售金融资产发生的减值损失，应计入当期损益。当期损益。n3.3.处置可供出售金融资产时，应将取得的价款处置可供出售金融资产时，应将取得的价款和该金融资产账面价值之间的差额，计入投资和该金融资产账面价值之间的
17、差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计金额对应处置部分的金额转出，价值变动累计金额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。计入投资损益。第五节第五节金融资产减值金融资产减值 金融资产减值损失的确认金融资产减值损失的确认n企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。融资产发生减值的，应当计提减值准备。金
18、融资产减值的会计处理金融资产减值的会计处理 n（一）以摊余成本计量的金融资产减值的会计（一）以摊余成本计量的金融资产减值的会计处理处理q以摊余成本计量的金融资产发生减值，将其账面价以摊余成本计量的金融资产发生减值，将其账面价值减记至值减记至未来现金流量现值未来现金流量现值，未来现金流量现值按，未来现金流量现值按原实际利率折现。短期应收帐款的预计未来现金流原实际利率折现。短期应收帐款的预计未来现金流量与其现值相差较小的，在确定相关减值损失时，量与其现值相差较小的，在确定相关减值损失时，可不必对其未来现金流进行折现。可不必对其未来现金流进行折现。金融资产减值的会计处理金融资产减值的会计处理n（二）
19、以公允价值计量的可出售金融资产减值（二）以公允价值计量的可出售金融资产减值的会计处理的会计处理q以公允价值计量的可出售金融资产发生减值，即使以公允价值计量的可出售金融资产发生减值，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应从所有者权的因公允价值下降形成的累计损失，应从所有者权益中转出，计入当期损益。益中转出，计入当期损益。q对于已确认减值的可供出售的债务工具在随后的会对于已确认减值的可供出售的债务工具在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认减值损失的计期间公允价值已上升且客观上与确认减值损失的后发生的事项有
20、关的，原确认的减值损失应当予以后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回。可供出售的权益性投资减值损失不得通过损转回。可供出售的权益性投资减值损失不得通过损益转回益转回。第六节第六节金融资产转移金融资产转移 金融资产转移的定义金融资产转移的定义 n金融资产转移金融资产转移（transfer of financial transfer of financial assetasset）是指企业（转出方）将金融资产让与）是指企业（转出方）将金融资产让与或交付该金融资产发行方以外的另一方（转入或交付该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。例如，建设银行将信贷资产信托给受托方）。例如，建设银行将信
21、贷资产信托给受托机构进行资产证券化，华发公司将销售商品形机构进行资产证券化，华发公司将销售商品形成的应收账款采用附追索权出售方式卖给商业成的应收账款采用附追索权出售方式卖给商业银行等，都属于金融资产转移。银行等，都属于金融资产转移。金融资产转移的分类金融资产转移的分类n金融资产转移可分为金融资产转移可分为整体转移整体转移和和部分转移部分转移两大两大类。部分转移又包括以下三种情形：类。部分转移又包括以下三种情形：q将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组贷款（性质类似）的应收利息转移，如企业将一组贷款（性质类似）的应收利息转移等；移
22、等；q将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组贷款（性质类似）的本金和应收利息如企业将一组贷款（性质类似）的本金和应收利息合计的一定比例转移等；合计的一定比例转移等；q将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如企业将一组贷款（性质类似）的一定比例转移，如企业将一组贷款（性质类似）的应收利息的一定比例转移等。应收利息的一定比例转移等。金融资产转移的终止确认标准金融资产转移的终止确认标准n企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给转
23、入方的，应当终止确认该金融资产，酬转移给转入方的，应当终止确认该金融资产，将该金融资产从其账户和资产负债表内予以转将该金融资产从其账户和资产负债表内予以转销。企业保留了金融资产所有权上几乎所有风销。企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，不应终止确认该金融资产。险和报酬的，不应终止确认该金融资产。n企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当判断是否放弃了几乎所有风险和报酬的，应当判断是否放弃了对所转移金融资产控制，分情况进行处理对所转移金融资产控制，分情况进行处理 。符合终止确认条件的金融资产转移的符合终止确认条件的金融资
24、产转移的会计处理会计处理 n（一）金融资产完整转移时的会计处理（一）金融资产完整转移时的会计处理n因转移收到的对价n加：原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额（利得为加项，损失为减项）n减：所转移金融资产的账面价值n=金融资产整体转移的损益符合终止确认条件的金融资产转移的符合终止确认条件的金融资产转移的会计处理会计处理n（二）金融资产部分转移时的会计处理（二）金融资产部分转移时的会计处理q金融资产部分转移符合终止确认条件的，企业应当金融资产部分转移符合终止确认条件的，企业应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分之间，按各自
25、的相对公允价值分和未终止确认部分之间，按各自的相对公允价值进行分摊，并将以下两项金额的差额确认为当期损进行分摊，并将以下两项金额的差额确认为当期损益：终止确认部分的账面价值；终止确认部分的对益：终止确认部分的账面价值；终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额（涉及转移的金融资额中对应终止确认部分的金额（涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形）之和。产为可供出售金融资产的情形）之和。不符合终止确认条件时的金融资产转不符合终止确认条件时的金融资产转移移n企业仍保留所转移金融资产所有权上的几乎所企业仍保留所转移金融资产所有权上的几乎所有风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资有风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价单独确认为一项金融产整体，并将收到的对价单独确认为一项金融负债。负债。第六章结束第六章结束