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1、第二章成本分类与成本性态分析第二章成本分类与成本性态分析 本章的学习目的和要求：本章的学习目的和要求：第一，了解并熟悉成本的各种分类方法。第一，了解并熟悉成本的各种分类方法。第第二二，灵灵活活运运用用各各种种方方法法对对混混合合成成本本进进行行分分解解并并掌掌握这些方法的特点与运用范围。握这些方法的特点与运用范围。本章内容：本章内容：第一节成本的分类第一节成本的分类第二节成本性态分析第二节成本性态分析第一节成本的分类第一节成本的分类成本是衡量企业经营管理水平高低和经济效益好坏的一个重成本是衡量企业经营管理水平高低和经济效益好坏的一个重要指标。不同的会计领域对成本概念的理解不尽相同。要指标。不同
2、的会计领域对成本概念的理解不尽相同。财财务务会会计计中中的的成成本本定定义义：在在一一定定条条件件下下，企企业业为为生生产产一一定定种类产品所发生的各种资材耗费的货币表现。种类产品所发生的各种资材耗费的货币表现。管管理理会会计计中中的的成成本本定定义义：企企业业在在生生产产经经营营过过程程中中对对象象化化的的、以以货货币币表表现现的的、为为达达到到一一定定经经济济目目的的而而应应当当或或可可能能发发生生的的各各种种经济资源的价值牺牲或付出的代价。经济资源的价值牺牲或付出的代价。几点区别几点区别：1 1、成本计算和归集的对象不同、成本计算和归集的对象不同 2 2、目的不同、目的不同 3 3、时态
3、不同、时态不同一、成本按经济用途分类一、成本按经济用途分类 成本按经济用途分是财务会计的传统分类方法。成本按经济用途分是财务会计的传统分类方法。在制造业（工业企业），成本按经济用途可分为在制造业（工业企业），成本按经济用途可分为两大类两大类：v生产成本：生产成本：v非生产成本：非生产成本：1.1.生产成本生产成本 生生产产成成本本（制制造造成成本本）:指指在在产产品品生生产产（制制造造）过过程程中中发发生的各项耗费，包括直接材料、直接人工和制造费用。生的各项耗费，包括直接材料、直接人工和制造费用。（1 1）直直接接材材料料：指指用用以以形形成成产产品品实实体体或或构构成成产产品品主主要要部部分
4、分的的材料成本。材料成本。（2 2）直直接接人人工工：指指在在产产品品生生产产中中发发生生的的直直接接改改变变原原材材料料的的性性质或形态所耗用的人工成本。质或形态所耗用的人工成本。（3 3）制制造造费费用用：指指在在产产品品生生产产过过程程中中发发生生的的，除除直直接接材材料料、直接人工以外的其他全部耗费。直接人工以外的其他全部耗费。制制造造费费用用可可进进一一步步划划分分为为间间接接材材料料、间间接接人人工工和和其其他他间间接费用三部分。接费用三部分。制造费用制造费用：(1)(1)间间接接材材料料。生生产产中中耗耗费费，不不易易归归入入某某一一特特定定产产品品的的材材料料成本，如物料用品，
5、各种工具。成本，如物料用品，各种工具。(2)(2)间间接接人人工工。为为生生产产服服务务而而不不直直接接进进行行产产品品加加工工的的人人工工成成本，如维修、清洁、警卫人员的工资。本，如维修、清洁、警卫人员的工资。(3)(3)其其他他制制造造费费用用。除除上上述述两两项项以以外外的的其其他他各各类类间间接接费费用用。如固定资产折旧、保险、不动产税金等。如固定资产折旧、保险、不动产税金等。2.2.非生产成本（非制造成本）非生产成本（非制造成本）非生产成本（非制造成本）非生产成本（非制造成本）:又称期间成本或期间费用。又称期间成本或期间费用。指指企企业业在在行行政政管管理理、资资金金筹筹集集和和在在
6、产产品品推推销销过过程程中中发发生生的各项耗费，包括管理费用、财务费用和销售费用。的各项耗费，包括管理费用、财务费用和销售费用。（1 1）管管理理费费用用：为为保保证证企企业业日日常常行行政政管管理理工工作作的的正正常常进进行行而而发发生的各项耗费。如办公费、邮电费、管理人员的工资等。生的各项耗费。如办公费、邮电费、管理人员的工资等。（2 2）财财务务费费用用：指指企企业业筹筹集集生生产产经经营营所所需需资资金金而而发发生生的的费费用用。如如利利息息支支出出、汇汇总总损损失失、金金融融机机构构手手续续费费用用以以及及筹筹集集生生产产经经营资金发生的其他费用等。营资金发生的其他费用等。（3 3）
7、销销售售费费用用：为为推推销销产产品品而而发发生生的的各各项项耗耗费费。如如广广告告费费、展展览费、销售佣金、销售人员的工资、补贴等览费、销售佣金、销售人员的工资、补贴等成本按经济用途分类的成本按经济用途分类的优缺点：优缺点：（1 1）优点：）优点：v能能够够清清楚楚的的反反映映产产品品成成本本结结构构，便便于于将将企企业业或或组组织织的的实实际际成成本本与与历历史史成成本本、同同行行业业成成本本以以及及计计划划目标进行比较；目标进行比较；v便于贯彻会计的配比原则；便于贯彻会计的配比原则；v有有利利于于按按照照“谁谁受受益益、谁谁负负担担”的的原原则则将将总总成成本本划分为直接成本与间接成本；
8、划分为直接成本与间接成本；（2 2）缺点：）缺点：v未与企业的生产能力挂钩，从而不利于进行事前未与企业的生产能力挂钩，从而不利于进行事前成本控制，也不利于进一步挖掘企业的潜力；成本控制，也不利于进一步挖掘企业的潜力；v需要将间接成本进行多次集合分配，产量与成本需要将间接成本进行多次集合分配，产量与成本的关系不清；的关系不清；v成本与业务量的关系不明。成本与业务量的关系不明。二、成本按性态分类二、成本按性态分类 成成本本性性态态：也也称称成成本本习习性性，指指成成本本发发生生总总额额与与业业务量务量之间的依存关系。之间的依存关系。业业务务量量：可可以以是是产产量量、销销量量，也也可可以以是是直直
9、接接人人工工时、机器工作小时等。工工时、机器工作小时等。成本按成本性态可划分为三类：成本按成本性态可划分为三类：变动成本变动成本 成本成本 固定成本固定成本 混合成本混合成本 （一）固定成本（一）固定成本1.1.含义：含义：指指在在相相关关范范围围内内成成本本发发生生总总额额不不随随业业务务量量变变动动而而变动的成本。变动的成本。如如房房屋屋设设备备租租金金、保保险险费费、按按直直线线法法计计提提的的固固定定资产折旧费、管理人员工资等。资产折旧费、管理人员工资等。2 2.特点特点：固定成本总额：固定成本总额不变不变 单位固定成本与业务量之间单位固定成本与业务量之间成反比成反比简例：简例：某企业
10、制造冷冻食品，冷冻设备琉钛床采用经营租赁方某企业制造冷冻食品，冷冻设备琉钛床采用经营租赁方式取得，具体成本如下表所示：式取得，具体成本如下表所示：生产量生产量(kg)(kg)租金成本租金成本(元元)单位产量的租金成本单位产量的租金成本(元元/kg)/kg)1000100020 00020 00020202000200020 00020 00010103000300020 00020 0006.676.67固定成本总额固定成本总额习性模型图习性模型图 单位固定成本单位固定成本习性模型图习性模型图3.3.固定成本的分类固定成本的分类（1 1）约束性固定成本）约束性固定成本（2 2）酌量性固定成本酌
11、量性固定成本（1 1）约束性固定成本）约束性固定成本含含义义：指指管管理理当当局局的的决决策策无无法法改改变变其其支支出出额额的的固固定成本。定成本。内内容容：提提供供和和维维持持生生产产经经营营所所需需设设施施、机机构构而而支支出出的的成成本本。如如：固固定定资资产产折折旧旧费费、财财产产保保险险、管管理人员工资、取暖、照明费等。理人员工资、取暖、照明费等。（2 2）酌量性固定成本）酌量性固定成本含含义义：指指管管理理当当局局的的决决策策可可以以改改变变其其支支出出额额的的固固定成本，如通过预算进行控制。定成本，如通过预算进行控制。内内容容：为为完完成成特特定定活活动动而而支支出出的的成成本
12、本，如如广广告告费费、培训费、研究与开发费用等。培训费、研究与开发费用等。（二）变动成本（二）变动成本1.1.含含义义：在在相相关关范范围围内内，成成本本发发生生总总额额随随业业务务量量的的变变动动而而成成正正比比例例变变动动的的成成本本。如如直直接接材材料料、直接人工、外部加工费等。直接人工、外部加工费等。2.2.特点特点:单位变动成本单位变动成本不变不变 变动成本总额与业务量之间变动成本总额与业务量之间成正比成正比3.3.简例（见下页）简例（见下页）补充v变动成本：指在特定的产量范围内其总额随产量变动而正比例变动的成本。变动成本：指在特定的产量范围内其总额随产量变动而正比例变动的成本。v这
13、类成本这类成本直接受产量的影响直接受产量的影响，两者保持正比例关系，比例系数稳定。，两者保持正比例关系，比例系数稳定。v单位成本单位成本的的稳定性是有条件的稳定性是有条件的，即产量变动的范围是有限的。，即产量变动的范围是有限的。v一般来说，变动成本的发生有两种情况：一般来说，变动成本的发生有两种情况：（1 1）一种是由技术或实物关系决定的，这种与产量有明确的技术或实物关系的变动）一种是由技术或实物关系决定的，这种与产量有明确的技术或实物关系的变动成本，成本，称为称为技术变动成本。技术变动成本。这类成本是利用生产能力所必须发生的成本。而固定成本给企业带来生产能力，这类成本是利用生产能力所必须发生
14、的成本。而固定成本给企业带来生产能力，如果说不加以利用，不生产产品，则不会发生技术变动成本。生产能力利用得越如果说不加以利用，不生产产品，则不会发生技术变动成本。生产能力利用得越充分，则这种成本发生得越多。充分，则这种成本发生得越多。这就如同买一架照相机，支出了固定成本，获得了照相的能力，但没有得到这就如同买一架照相机，支出了固定成本，获得了照相的能力，但没有得到照片。照相机利用得越充分，支出的胶卷和洗印费等变动成本越多，得到的照片照片。照相机利用得越充分，支出的胶卷和洗印费等变动成本越多，得到的照片也就越多。也就越多。（2 2）另一种单位成本的发生额是由经理人员决定的，这种可以通过管理决策行
15、动改另一种单位成本的发生额是由经理人员决定的，这种可以通过管理决策行动改变的变动成本，变的变动成本，称为称为酌量性变动成本。酌量性变动成本。（2 2）另一种单位成本的发生额是由经理人员决定的，这种可另一种单位成本的发生额是由经理人员决定的，这种可以通过管理决策行动改变的变动成本，以通过管理决策行动改变的变动成本，称为称为酌量性变动成本。酌量性变动成本。例如，按销售额一定的百分比开支的销售佣金、新产品研制例如，按销售额一定的百分比开支的销售佣金、新产品研制费、技术转让费，以及按人的意愿投入的辅料等。这咱可能费、技术转让费，以及按人的意愿投入的辅料等。这咱可能通过管理决策行动改变的变动成本，称为通
16、过管理决策行动改变的变动成本，称为酌量性变动成本。酌量性变动成本。这种成本的效用主要是提高竞争能力或改善企业形象，这种成本的效用主要是提高竞争能力或改善企业形象，其最佳的合理支出难以计算，通常要依靠经理人员的综合判其最佳的合理支出难以计算，通常要依靠经理人员的综合判断来决定。经理人员的决策一经作出，其支出额将随业务理断来决定。经理人员的决策一经作出，其支出额将随业务理呈正比例变动，具有技术变动成本的同样特征。呈正比例变动，具有技术变动成本的同样特征。续上例续上例：变动成本总额变动成本总额习性模型图习性模型图 单位变动成本单位变动成本习性模型图习性模型图（三）混合成本（三）混合成本（三）混合成本
17、（三）混合成本1.1.定义定义 指那些指那些“混合混合”了固定成本和变动成本两种不了固定成本和变动成本两种不同性质的成本。同性质的成本。2.2.特点特点 成本项目发生额的高低虽然直接受业务量大小成本项目发生额的高低虽然直接受业务量大小的影响，但的影响，但不存在严格的比例关系不存在严格的比例关系。3.3.类型类型 根据其不同的表现形态又可以分为：根据其不同的表现形态又可以分为：半变动成本半变动成本(标准式混合成本标准式混合成本)半固定成本半固定成本(阶梯成本或步增成本阶梯成本或步增成本)延期变动成本延期变动成本(低坡式混合成本低坡式混合成本)曲线变动成本曲线变动成本半变动成本半变动成本FV业务量
18、业务量基数基数半固定成本半固定成本延期变动成本延期变动成本曲线变动成本曲线变动成本初始量初始量业务量业务量曲线变动成本曲线变动成本（四）成本按性态分类的前提条件（四）成本按性态分类的前提条件 相相关关范范围围：使使固固定定成成本本和和变变动动成成本本的的性性态态保保持持不不变变的的有有关关期期间间和和业业务务量量的的特特定定范范围围。相相关关范范围围的的存存在，使成本性态的划分具有相对性。在，使成本性态的划分具有相对性。见下页图见下页图相关范围的存在说明：相关范围的存在说明：v暂时性暂时性v相对性相对性v可转化性可转化性总结总结成本成本分类分类特点特点固定固定成本成本约束性固定成本约束性固定成
19、本提供和维持生产经营所需设施、机构而支出的成本，它不能通提供和维持生产经营所需设施、机构而支出的成本，它不能通过当前的管理决策行动加以改变的固定成本，它给企业带来的过当前的管理决策行动加以改变的固定成本，它给企业带来的是持续一定期间的生产经营能力，它是生产经营能力成本。是持续一定期间的生产经营能力，它是生产经营能力成本。酌量性固定成本酌量性固定成本根据管理决策行动而改变数额的固定成本。根据管理决策行动而改变数额的固定成本。变动变动成本成本技术性变动成本技术性变动成本与产量有明确的的技术或实物关系的变动成本与产量有明确的的技术或实物关系的变动成本，称为技术性变，称为技术性变动成本。它是动成本。它
20、是利用生产能力所发生的成本。利用生产能力所发生的成本。酌量性变动成本酌量性变动成本可以通过管理决策行动改变的变动成本，称为酌量性变动成本。可以通过管理决策行动改变的变动成本，称为酌量性变动成本。混合混合成本成本半变动成本半变动成本指在初始基数的基础上随产量正比例增长的成本。指在初始基数的基础上随产量正比例增长的成本。半固定成本半固定成本指成本总额随产量呈阶梯式增长的成本。也称步增成本或阶梯式成本。指成本总额随产量呈阶梯式增长的成本。也称步增成本或阶梯式成本。延期变动成本延期变动成本指在一定产量范围内保持稳定，超过特定产量则开始随产量比例增长指在一定产量范围内保持稳定，超过特定产量则开始随产量比
21、例增长的成本。的成本。曲线成本曲线成本指成本总额随产量增长呈曲线增长的成本，包括变化率递减和变化率指成本总额随产量增长呈曲线增长的成本，包括变化率递减和变化率递增的曲线成本。递增的曲线成本。第二节第二节 混合成本的分解方法混合成本的分解方法 一、技术估算法一、技术估算法指根据投入与产出的关系，测定各种材料、燃料、指根据投入与产出的关系，测定各种材料、燃料、动力、工时等方面的消耗量标准，然后确定其中的动力、工时等方面的消耗量标准，然后确定其中的变动成本和固定成本数额的一种方法。变动成本和固定成本数额的一种方法。例：某企业铸造车间燃料成本的有关资料如下：例：某企业铸造车间燃料成本的有关资料如下：每
22、日生产准备：消耗木炭每日生产准备：消耗木炭 0.50.5吨吨 计计200200元元 消耗煤炭消耗煤炭 1 1吨吨 计计200200元元每吨铸件每吨铸件 消耗煤消耗煤 0.40.4吨吨 计计8080元元要求要求:确定该车间燃料成本中的变动成本和固定成本确定该车间燃料成本中的变动成本和固定成本?例：某企业铸造车间燃料成本的有关资料如下：例：某企业铸造车间燃料成本的有关资料如下：每日生产准备：消耗木炭每日生产准备：消耗木炭 0.50.5吨吨 计计200200元元 消耗煤炭消耗煤炭 1 1吨吨 计计200200元元 每吨铸件每吨铸件 消耗煤消耗煤 0.40.4吨吨 计计8080元元 要求要求:确定该车
23、间燃料成本中的变动成本和固定成本确定该车间燃料成本中的变动成本和固定成本?解解:月固定成本月固定成本=日生产准备消耗燃料日生产准备消耗燃料月生产天数月生产天数(按按2525天数天数)=(200+200)25 =(200+200)25 =10 000(=10 000(元元)月变动成本月变动成本=吨铸件消耗燃料吨铸件消耗燃料月产量月产量()=80 =80 月燃料总成本月燃料总成本=10 000+8010 000+80二、直接估计法二、直接估计法v就是根据混合成本各成本项目的性质，把总体上与业务量变就是根据混合成本各成本项目的性质，把总体上与业务量变化关系较为紧密的成本项目直接作为变动成本处理，而将
24、总化关系较为紧密的成本项目直接作为变动成本处理，而将总体上较为稳定且与业务量的变化无密切联系的这些成本项目体上较为稳定且与业务量的变化无密切联系的这些成本项目看作固定成本。看作固定成本。三、合同认定法三、合同认定法vv直接根据企业所签订的合同、既定的管理制度、核算制度和直接根据企业所签订的合同、既定的管理制度、核算制度和直接根据企业所签订的合同、既定的管理制度、核算制度和直接根据企业所签订的合同、既定的管理制度、核算制度和支付费用的规定来测算固定成本部分和变动成本部分的一种支付费用的规定来测算固定成本部分和变动成本部分的一种支付费用的规定来测算固定成本部分和变动成本部分的一种支付费用的规定来测
25、算固定成本部分和变动成本部分的一种方法。方法。方法。方法。例：v如某企业租用一台机器进行生产，租约规定按两种标准计算、如某企业租用一台机器进行生产，租约规定按两种标准计算、支付租金。按年支付租金支付租金。按年支付租金25002500元，同时，机器每运转一小时元，同时，机器每运转一小时支付租金支付租金0.10.1元。元。v则：则：年固定成本年固定成本 25002500元元 年变动成本年变动成本 0.10.1v所以年支付租金总额所以年支付租金总额=2500+0.1=2500+0.1四、历史资料分析法四、历史资料分析法v根根据据提提供供的的历历史史数数据据，运运用用一一定定技技术术手手段段来来划划分
26、分固固定定成成本本与与变动成本的一种方法。变动成本的一种方法。（假定成本与产量之间存在线性关系）（假定成本与产量之间存在线性关系）v历史成本分析法因采用技术手段的不同具体又分为：历史成本分析法因采用技术手段的不同具体又分为：高低点法高低点法高低点法高低点法 散布图法散布图法散布图法散布图法 回归分析法回归分析法回归分析法回归分析法1 1、高低点法、高低点法特点：特点：先计算出单位变动成本先计算出单位变动成本，然后据以分解出混合成本中的，然后据以分解出混合成本中的 变动部分和固定部分各占多少。变动部分和固定部分各占多少。原理：原理：因为各个混合成本项目中都包含了变动成本与固定成本因为各个混合成本
27、项目中都包含了变动成本与固定成本 两种因素，它的数学模型实际上和总成本的数学模型相两种因素，它的数学模型实际上和总成本的数学模型相 似，亦可有直线方程似，亦可有直线方程y=a+bxy=a+bx来表示。来表示。注意：注意：注意：注意：高低点的选择以高低点的选择以高低点的选择以高低点的选择以业务量业务量业务量业务量的大小来决定，而不是以成的大小来决定，而不是以成的大小来决定，而不是以成的大小来决定，而不是以成 本本本本(y)(y)(y)(y)作为选择标准。作为选择标准。作为选择标准。作为选择标准。高点混合成本低点混合成本高点混合成本低点混合成本高点业务量低点业务量高点业务量低点业务量单位变动成本单
28、位变动成本=例例:某工厂的产量和成本资料如下某工厂的产量和成本资料如下 可看出，高点为可看出，高点为(6,7)(6,7)，低点为，低点为(3,5)(3,5)则则:b=:b=（7-57-5）/（6-36-3）=0.67=0.67 a=y a=y高高 bx bx高高 =7-0.67*6=3(=7-0.67*6=3(千元千元)成本函数为成本函数为 y=3+0.67xy=3+0.67x高低点法的高低点法的优缺点优缺点:v优点：优点：计算比较简便。计算比较简便。v缺点：缺点：当成本变化较大时，误差也较大。当成本变化较大时，误差也较大。v适用：适用：成本消耗较稳定的企业。成本消耗较稳定的企业。2 2、散点
29、图法、散点图法方方法法：将将若若干干期期业业务务量量和和成成本本的的历历史史资资料料标标注注在在坐坐标标图图上上，绘绘出出各各期期成成本本的的散散点点图图，根根据据目目测测在在各各点点之之间间画画一一条条反反映映成成本本变变动动趋趋势势的的直直线线，与与纵纵轴轴的的交交点点即即截截距距为为固固定定成成本本，再再求求取取单位变动成本。单位变动成本。步步骤骤：绘绘散散点点图图-目目测测作作趋趋势势线线-确确定定固固定定成成本本-计计算算单位变动成本。单位变动成本。优点：优点：方便直观；排除了高低两点带来偶然性；相对较难准确方便直观；排除了高低两点带来偶然性；相对较难准确缺点：缺点：主观随意性强，结
30、果因人而异主观随意性强，结果因人而异适用：适用：对混合成本的分解精确度要求不很高的情况。对混合成本的分解精确度要求不很高的情况。3.回归直线法注意：做习题时要求按下表格式列表计算 续上例则则a=12000,a=12000,b=30000/5000=6 b=30000/5000=6 总成本函数：总成本函数：y=12000+6xy=12000+6x第三节第三节 成本按性态分析在管理会计中的地位成本按性态分析在管理会计中的地位v成本按性态分类，最终可把全部成本分为固定成本和变动成成本按性态分类，最终可把全部成本分为固定成本和变动成本两大类。这一分类在管理会计中有着十分重要的作用，它本两大类。这一分类
31、在管理会计中有着十分重要的作用，它贯穿于管理会计的基本内容，是管理会计中一系列计算、分贯穿于管理会计的基本内容，是管理会计中一系列计算、分析方法的基础。析方法的基础。一、成本按性态分类一、成本按性态分类一、成本按性态分类一、成本按性态分类是实行变动成本法的前提是实行变动成本法的前提是实行变动成本法的前提是实行变动成本法的前提二、成本按性态分类二、成本按性态分类二、成本按性态分类二、成本按性态分类是开展本量利分析的基础是开展本量利分析的基础是开展本量利分析的基础是开展本量利分析的基础三、成本按性态分类三、成本按性态分类三、成本按性态分类三、成本按性态分类可为决策分析提供有用信息可为决策分析提供有用信息可为决策分析提供有用信息可为决策分析提供有用信息四、成本按性态分类四、成本按性态分类四、成本按性态分类四、成本按性态分类有利于实行弹性预算和进行成本控制有利于实行弹性预算和进行成本控制有利于实行弹性预算和进行成本控制有利于实行弹性预算和进行成本控制