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1、成本管理常用的工具及其作用 摘要：成本管理工具方法主要包括标准成本法、目标成本法、变动成本法、作 业成本法等。科学运用管理会计成本管理工具方法首先应该全方位认识成本 管理。成本管理不仅存在于生产过程，还贯穿于研发、销售领域。就成本管理自 身而言，它由成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本分析和成本考核 等一系列管理活动构成。在全方位认识成本管理的基础上，选用切合企业自身 环境的成本管理工具方法，并实现成本管理工具方法的组合运用，做好成本管 理工具方法与管理会计其他工具方法的整合。关键词：成本管理；工具方法；系统化运用 1 前言 在竞争日趋激烈的新时代，企业必须站在战略的高度，注重运用先进
2、的成本管理技术与方法，改善企业经营管理效果，为企业发展创造新动能，从而更好地实现企业的价值创造与持续发展。成本是主体为完成既定任务而耗费资源的货币表现。对企业而言，成本是以货币计量的、为达到特定目的而消耗的资源。成本的本质是价值牺牲，并要求从销售收入中得到补偿。但是，成本能否从销售收入中得到补偿以及补偿的程度取决于资源耗费的质和量。“质”指的是所消耗的资源能否达到预期的目标，“量”指的是所耗费资源的价值量是否在销售收入的补偿范围内，也就是说是否超出了收入的补偿能力。企业最终的经济效益就是以通过获取的收入与所发生的成本进行配比后的价值剩余。成本管理是企业谋求最大化效益的重要手段，也是管理会计工作
3、的重要内容。科学的成本管理能够在促进企业健康发展、提升企业竞争力的前提下最优化配置企业资源、减少资金耗费、提高资金使用效果。2.战略导向的成本管理 2.1 战略导向的成本管理新思维 沃尔玛基于供应链管理的低成本战略让产品实现“天天平价”；杜邦公司的高质量低成本战略让“女王的丝袜，女仆也可以享用”；宜家从研发设计出发进行全过程、全方位的目标成本控制，使其“不为空气付费”这些典范企业的成功经验告诉我们：现代企业的成本管理已经不再是站在一家企业、一个部门、一个流程等各自独立的视角进行单纯的成本控制或费用节约，而是要基于整体战略视角，根据利益相关者利益最大化原则重新界定企业的业务边界，将视野拓展至企业
4、不同生命周期，力争供应链效益最大化，甚至突破单纯的经济利益，树立战略成本管理新思维，以更长远、更宽广的视野重新审视企业的成本管理，实现成本管理模式从传统的核算型到当前的控制型再到未来的策划型的转变，使企业真正从自身内部产生新的动能，在激烈的市场竞争中能够立稳脚跟，实现持续发展。2.2 战略成本管理的涵义与分析框架 所谓战略成本管理，即从战略角度来进行全链条、全方位、全流程的成本规 划、成本管理与成本控制，使企业最终交付的产品和服务的成本整体降低，而不一定是在每一个环节上都追求成本最低。企业基于战略的视角对成本管理进行预 期、分析、规划和控制，大致可以参照以下思路：首先需要对一个企业的外部经营环
5、境和内部条件进行战略分析，例如：可以运用 PEST 分析方法来分析企业面临的外部环境；运用波特五力模型、关键成功因素（KSF）等方法进行产业环境分析，通过战略群组分析、竞争对手分析、市场需求分析等方法对企业竞争 环境和市场环境进行深入剖析；运用波士顿矩阵、通用矩阵等分析方法对企业内部资源条件、核心竞争力及业务组合进行科学分析和掌控；然后可以通过 SWOT分析法进行企业战略定位分析；最后通过价值链分析与供应链管理、成本动因分析、作业管理等具体方法，实现战略的落地与实施（如图 1）。当然，在具体应用时，更多地还要结合不同行业、不同发展阶段、不同业务类型、不同规模及实力的各企业的具体实践需求，来灵活
6、选用或变通应用相关的思维或方法。经过长期的企业管理实践和经典的理论总结，形成了很多基于战略视角的成本管理方法。根据管理会计的最新实践成果和管理会计前沿理论的最新发展，结合我国的管理会计指引，本文将重点介绍如下几种主要的战略成本管理方法：作业成本管理、基于生命周期的供应链成本管理、目标成本管理、标准成本管理、质量成本管理。3战略成本管理方法及其核心要义 3.1 作业成本管理 作业成本管理的核心是从精细化中寻效益。自20 世纪 80 年代中期以来，为了适应新技术革命和企业精细化管理的要求，作业成本法（Activity-Based Costing）越来越受到各类企业的重视，在制造业、金融业、健康卫生
7、业、商品批发及零售等行业得到越来越广泛的应用。这是因为在高新技术条件下，一方面，很多行业的成本结构中，材料费用、人工费用等直接费用的比例逐渐降低，而间接费用的比例不断上升，且间接费用的构成要素日益复杂化和多样化，传统的单一分配动因的间接费用分配方法将会导致产品成本信息的严重失真；另一方面，先进的信息技术与管理系统为成本可归属性的增强和作业成本核算的高效实施提供了应用基础和技术支持。作业成本管理的核心理念可以概括为“作业消耗资源、产品消耗作业”，作业成为沟通企业资源与企业最终产品之间的桥梁，产品作为企业内部各作业链的最后一环，凝结了各个作业链所形成并最终提供给客户 的价值，作业链的形成过程也就是
8、价值链的形成过程。在这一过程中，企业可以根据不同的资源动因，将不同作业所消耗的资源成本分摊给作业，然后根据不同的作业动因，再将归集到不同作业的成本进一步分摊给耗用相关作业的产品或劳务，从而更精细地体现“谁受益、谁负担”的效果。在作业成本法核算的基础上，通过加强作业管理（Activity-BasedManagement），对一个企业（或组织、部门）的作业进行辨认、描述、评价和改进，并通过作业消除、作业减低、作业分享、作业选择等作业管理手段，消除或减少非增值作业，从而达到降低成本的目的；同时，通过客户盈利性分析，将客户发生的作业成本与客户产生的收益进行比较，从而锁定那些真正能够为企业带来盈利的客户
9、，以更好地实现企业价值最大化。通过我们对长安汽车、北京汽车等企业作业成本管理革新实践的实地调研以及其他相关文献介绍，可以看到，这种基于精细化成本动因分析的成本管理方法，降低了成本分配的扭曲和偏误，切实改善了企业的成本管理质量，提高了盈利预测的准确度，提升了产品的市场竞争力和企业的经济效益。3.2 供应链成本管理 供应链成本管理的核心是从全链条中求共赢。供应链成本管理是基于产品生 命周期成本管理的最重要方法之一。所谓供应链成本管理，是指通过运用管理技术、信息技术和过程控制技术，达到对整个供应链上的信息流、物流、资金流、作业流和价值流的有效规划和控制，将客户、供应商、制造商、销售商和服务商等合作伙
10、伴连成一个完整的网链结构模式，建立起一个共享的信息平台，构建成一个具有强大竞争力和协同化环境的供应链战略联盟，以便最大限度地降低成本，实现供应链整体成本的最优化。供应链成本管理以实现整体供应链成本最优为战略目标，以满足客户需求为目的，视整个供应链为一条作业链，是一种跨企业的成本管理，是对设计、供应、生产及销售领域的系统管理。供应链成本管理一般需要遵循以下基本原则：（1）快速和敏捷地回应顾客需要和期望；（2）看重关系型交换的长期定位；（3）借助高科技能力和互联网实现供应链管理；（4）信息跨组织无缝传递；（5）连续流的库存控制模式；（6）基于整体绩效最优原则进行供应链的组织间协作。根据国际著名咨询
11、公司Mercer 管理公司的咨询报告，有近一半接受调查的公司经理将供应链成本管理作为公司的 10 项大事之首。沃尔玛与供应商之间从合作伙伴到战略联盟的供应链管理的成功经验、丰田模式下的适时制生产与精细化管理、戴尔先卖后造的低成本直销模式等，无一不是基于产品生命周期的供应链管理理念的应用，从其卓越的业绩不难看出，供应链成本管理可以为企业带来巨大的利润空间。3.3 目标成本管理 目标成本管理的核心是从全过程中找方向。目标成本法是由日本丰田汽车 公司于 20 世纪 60 年代首创的。90 年代初期，美国的大批企业经理和学者纷纷到日本企业考察和学习目标成本法。1995 年之后，我国学者对目标成本法也开
12、始给予关注，并有学者认为“邯钢经验”的出现标志着我国也在运用目标成本法。目标成本管理是企业以具有竞争性的市场价格为尺度，扣除目标利润后，倒推出产品的目标成本，并利用目标成本来约束产品生产全过程的成本管理方法。目标成本管理的基本原则包括：（1）价格引导的成本管理；（2）以市场为导向，关注顾客；（3）关注产品与流程设计；（4）跨职能合作；（5）生命周期成本削减；（6）价值链全员参与。为了使目标成本容易达成，一般要把设定的目标成本分解成更小的单位，从而使目标成本分解以后具有明确的落实对象。目标成本的分解可以采用两种方式。其一，按物分解。有的可以按照产品的功能进行分解，有的可以按照产品的基本构造进行分
13、解，也可以按照料、工、费等成本要素进行分解。其二，按人分解。可按部门分解，也可按设计小组或个人分解。按人分解可以把成本目标任务落实到主体，有利于调动人的积极性。通过上述成本分解，可以使目标成本更好地得以落地和控制。宜家家居、东方药业等企业都是成功运用目标成本管理来实现企业盈利的典范。宜家在充分的市场调研基础上，根据消费者需求和企业目标利润，从产品设计环节开始确定目标成本，然后仔细研究和规划用料成本、各环节人工成本以及营销、物流、管理等各项费用，最终实现有效的成本控制。东方药业采用向下逐层分级分解各类指标的办法控制目标成本，并把成本管理与预算管理、业绩考核有机结合，以实现目标成本管理的综合目标。
14、3.4 标准成本管理 标准成本管理的核心是从标准化里控差异。标准成本管理是一种将成本计算 和成本控制相结合的完整管理系统，主要包括制定标准成本、计算和分析成本差异、处理成本差异 3 个环节。标准成本的制定是标准成本管理的基础和前提，也是其中最重要和最困难的环节。标准成本应由会计部门会同采购部门、劳动工资部门、行政管理部门、技术部门以及具体生产经营部门等有关责任部门,在对企业生产经营的历史经验和现实条件进行认真分析研究的基础上共同研究确定，根据不同种类、不同规格的产品，编制标准成本卡，然后通过对比标准成本与实际成本的差异，进一步查明差异形成的原因，以便及时采取措施消除不利差异，为成本控制及业绩考
15、核提供依据。一般来说，成本差异包括价格差异和用量差异，追溯差异的产生原因可以将控制成本的责任落实到相关责任人，例如直接材料价格差异应由采购部门负责；直接材料的用量差异一般应由控制用料的生产部门负责；直接人工工资率差异一般应由劳动人事部门或生产部门负责，人工效率差异基本上应由生产部门负责,但也可能有一部分应由其他部门负责；变动制造费用和固定制造费用的差异分析，应结合具体明细项目，对比预算数逐项分析原因和责任，达到成本管控的目标。目前，很多大规模生产标准产品且便于制定标准成本的企业都在运用标准成本法，例如麦当劳、呷哺呷哺、真功夫等餐饮企业，甚至万科等房地产企业，都运用这种方法来实现成本的标准化管理
16、，并从成本差异中找到改善成本的“痛点”。3.5 质量成本管理 质量成本管理的核心是从高品质中创价值。21 世纪的竞争是产品或服务的质量与品牌的较量。重视质量管理，必须要以精准地预期和控制质量成本为前提。“质量成本”概念最早由美国质量管理专家 A.V.菲根堡姆在 20 世纪 50 年代初提出，他认为质量成本包括控制成本和控制失效成本两部分，前者指预防成本 和鉴定成本，后者指内部损失成本和外部损失成本。美国质量管理专家 J.M.朱兰博士发展了这个概念，将质量成本明确表述为两个截然不同的涵义：一是“由于质量低劣而引起的成本”；二是“为获取较高质量而发生的成本”。在一定的生产条件下，为了兼顾提高产品质
17、量与控制最佳成本，企业将努力寻找最佳质量成本控制区域 根据菲根堡姆模型和朱兰模型，当预防与检验成本等于内、外部失败成本时，质量总成本最低。4 结束语 随着经济的发展和科技的进步，管理创新不断升级，更多、更先进的成本管理方法亦将不断涌现。而任何先进的管理方法都要与企业自身的实际情况结合起来灵活应用，才能发挥最大效用，真正为企业价值创造和持续发展激发新动能 各种成本管理方法应该与全面预算管理密切配合，将目标成本法下的目标成本作为成本预算指标下达，将成本责任落实到成本中心的基础上进一步细化到作业，并运用标准成本法同时反映成本形成过程和成本预算执行情况。参考文献：1 孙茂竹,李华,王艳茹.基于可持续发展的成本动因研究 J.科研管理,2013,34(增刊 1):65-71.2 王满,王越.价值链战略成本管理 J.财务与会计,2015(7):16-18.3 王元明，赵道致，黄健 基于风险传递的供应链质量成本控制模型研究J.科技管理研究，2009(3):155 157 4王培欣，刘桑伟 质量成本控制模型的比较研究J.哈尔滨工业大学学报，2006(5):98 102 5黄梅 论质量成本管理在我国企业的应用现状及发展J.时代金融，2013(9):186 187 6王耕，高忠民，林文雄 改进质量成本管理以提升企业竞争优势以 SK 上海公司为例J.会计与经济研究，2009(1):26 30