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1、第八章第八章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计第八章第八章销售与收款循售与收款循环审计 第九章第九章购货与付款循与付款循环审计第十章第十章生生产与与费用循用循环审计第十一章第十一章筹筹资与投与投资循循环审计第十二章第十二章货币资金金审计v实务篇实务篇第第八八章章 销销售售与与收收款款循循环环审审计计销售与收款循环概述销售与收款循环概述销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试营业收入审计营业收入审计应收账款与坏账准备审计应收账款与坏账准备审计5其他相关账户审计其他相关账户审计分项审计与业务循环审计分项审计与业务循环审计132468 8.1 1 分分项项审审计计与与业业务务循循环环审审
2、计计业务循环审计业务循环审计 1分项审计与业务循环审计的关系分项审计与业务循环审计的关系28.1.18.1.1业务循环审计业务循环审计 v业务循循环审计是指运用是指运用业务循循环原理原理,了解、了解、审查和和评价被价被审计单位内部控制系位内部控制系统及及执行情况行情况,从而从而对财务报表的合法性、公允性表的合法性、公允性进行行审计的方的方法。法。8.1.28.1.2分项审计与业务循环审计的关系分项审计与业务循环审计的关系 v一般而言一般而言,分分项审计与多数被与多数被审计单位的位的账户设置体系及置体系及财务报表格式相吻合表格式相吻合,所以具有操作方所以具有操作方便的便的优点点,但它与按但它与按
3、业务循循环进行的内部控制行的内部控制测试严重脱重脱节,导致控制致控制测试与与实质性性测试相背离相背离,影响影响审计效率和效果效率和效果,所以分所以分项审计逐逐渐被被业务循循环审计所替代。所替代。销售与销售与收款循环收款循环购货与购货与付款循环付款循环生产生产循环循环筹资与投资循环筹资与投资循环货币资金货币资金分项审计与业务循环审计分项审计与业务循环审计8 8.2 2 销销售售与与收收款款循循环环概概述述主要凭证和会计记录主要凭证和会计记录 1涉及的主要业务活动涉及的主要业务活动 28.2.18.2.1主要凭证和会计记录主要凭证和会计记录 典型的典型的销售与收款循售与收款循环所涉及的主要凭所涉及
4、的主要凭证和和会会计记录有以下几种有以下几种:(比较健全企业的凭证资料比较健全企业的凭证资料v(1)顾客客订货单v(2)销售售单v(3)发运凭运凭证v(4)销售售发票票v(5)商品价目表商品价目表(注意给关联方销售时价格的确定注意给关联方销售时价格的确定)v(6)贷项通知通知单(退货时的单据退货时的单据)v(7)应收收账款明款明细账v(8)营业收入明收入明细账v(9)折扣与折折扣与折让明明细账v(10)汇款通知款通知书v(11)现金日金日记账和和银行存款日行存款日记账v(12)现金金盘点表点表v(13)坏坏账审批表批表(注意核销股东的、董事的注意核销股东的、董事的)v(14)顾客月末客月末对账
5、单v(15)转账凭凭证v(16)收款凭收款凭证8.2.28.2.2涉及的主要业务活动涉及的主要业务活动v(1)接受接受顾客客订单v(2)批准批准赊销信用信用(信管部门审核签字信管部门审核签字)v(3)按按销售售单供供货(仓库作为可以发货的依据仓库作为可以发货的依据)v(4)按按销售售单发运运v(5)向向顾客开具客开具账单(根据订货单销货单发运单装根据订货单销货单发运单装运通知单审核以后开立；注意发票的连续编号）运通知单审核以后开立；注意发票的连续编号）v(6)记录销售售(注意确认收入的时点）注意确认收入的时点）v(7)办理和理和记录现金、金、银行存款收入行存款收入v(8)办理和理和记录销货退回
6、、退回、销货折扣与折折扣与折让(注意注意是否属于正常退货）是否属于正常退货）v(9)注注销坏坏账(必须取得合理的证据以此为依据）必须取得合理的证据以此为依据）v(10)提取坏提取坏账准准备（提取比例是否合理）（提取比例是否合理）8 8.3 3 销销售售与与收收款款循循环环的的控控制制测测试试1评估销售与收款循环的重大错报风险评估销售与收款循环的重大错报风险 2销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试 3销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制 8.3.18.3.1销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制v(1)职责分离控制分离控制v(2)授授权审批控制批控制v(3)会会
7、计记录控制控制v(4)定期核定期核对控制控制v(5)寄收寄收对账单控制控制v(6)内部核内部核查程序控制程序控制8.3.28.3.2评估销售与收款循环的重大错报风险评估销售与收款循环的重大错报风险v(1)管理管理层虚虚报销售收入的偏好售收入的偏好v(2)销售收入确售收入确认的复的复杂性性v(3)采用不正确的收入截止采用不正确的收入截止v(4)不正确不正确计提坏提坏账准准备v(5)发生舞弊的生舞弊的风险v(6)发生各种生各种错误的可能性的可能性8.3.38.3.3销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试 v(1)抽取一定数量的抽取一定数量的销售售发票作票作检查。v(2)抽取一定数量的出抽
8、取一定数量的出库单或提或提货单,并与相关的并与相关的销售售发票票进行核行核对,检查已已发出的商品是否均已向出的商品是否均已向顾客开出客开出发票。票。v(3)从从营业收入明收入明细账中抽取一定数量的会中抽取一定数量的会计记录,并与有关的并与有关的记账凭凭证、销售售发票票进行核行核对,以确定以确定是否存在收入高估或低估的情况。是否存在收入高估或低估的情况。v(4)抽取一定数量的抽取一定数量的销售售调整整业务的会的会计凭凭证,检查销售退回、折售退回、折让、折扣的核准与会、折扣的核准与会计核算。核算。v(5)抽取一定数量的抽取一定数量的记账凭凭证、应收收账款明款明细账,作作检查。v(6)观察察员工工获
9、得或接触得或接触资产、凭、凭证和和记录(包括存包括存货、销售通知售通知单、出、出库单、销售售发票、凭票、凭证与与账簿、簿、现金及支票金及支票)的途径的途径,并并观察察员工在工在执行授行授权、发货、开票等、开票等职责时的表的表现,确定被确定被审计单位是否位是否存在必要的存在必要的职务分离、内部控制的分离、内部控制的执行行过程中是程中是否存在弊端。否存在弊端。8 8.4 4营营业业收收入入审审计计 营业收入审计目标营业收入审计目标12营业收入实质性测试程序营业收入实质性测试程序 8.4.18.4.1营业收入审计目标营业收入审计目标 v营业收入收入项目核算企目核算企业在在销售商品、提供售商品、提供劳
10、务及及让渡渡资产使用使用权等日常活等日常活动中所中所产生的收入。其生的收入。其审计目目标一般包括：确定一般包括：确定营业收入的内容、数收入的内容、数额是否合理、正确、完整；确定是否合理、正确、完整；确定对销货退回、退回、销售售折扣与折折扣与折让的的处理是否适当；确定理是否适当；确定营业收入的会收入的会计处理是否正确；确定理是否正确；确定营业收入的披露是否恰当。收入的披露是否恰当。8.4.28.4.2营业收入实质性测试程序营业收入实质性测试程序 v(1)取得或取得或编制制营业收入收入项目明目明细表表,复核加复核加计正确正确,并与并与报表数、表数、总账数和明数和明细账合合计数核数核对相符。相符。v
11、(2)查明明营业收入的确收入的确认原原则、方法、方法,注意是否符合注意是否符合企企业会会计准准则规定的收入定的收入实现条件条件,前后期是否一前后期是否一致。致。(各种方式下）各种方式下）v(3)实施分析程序。（找施分析程序。（找寻差异，差异，对真真实性判断）性判断）v(4)审查售价是否合理。售价是否合理。（与商品价目表对比）（与商品价目表对比）v(5)审查营业收入的会收入的会计处理是否恰当。理是否恰当。v(6)实施施销售的截止售的截止测试。（检查归属期是否正确）（检查归属期是否正确）v(7)查找未找未经认可的大可的大额销售。售。v(8)检查销售折扣、售折扣、销售退回与折售退回与折让业务是否真是
12、否真实,内容是否完整内容是否完整,相关手相关手续是否符合是否符合规定定,折扣与折折扣与折让的的计算和会算和会计处理是否正确。理是否正确。v(9)检查有无特殊的有无特殊的销售行售行为。v(10)确定确定营业收入是否在利收入是否在利润表上恰当披露。表上恰当披露。截止期测试截止期测试v（1 1）以账簿为起点进行审查：抽查结账日前后若干天的）以账簿为起点进行审查：抽查结账日前后若干天的主营业务收入的账面记录并和相关记账凭证、发票、发运主营业务收入的账面记录并和相关记账凭证、发票、发运证件相互核对，以证实已入账的收入是否与已开具的发票证件相互核对，以证实已入账的收入是否与已开具的发票及发运凭证在同一时期
13、，有无多记本期及发运凭证在同一时期，有无多记本期收收入的情况。入的情况。v应特别注意主营业务收入是否存在年终来自一个应特别注意主营业务收入是否存在年终来自一个客户或几个客户销售收入异常增加，而次年有以销售退回客户或几个客户销售收入异常增加，而次年有以销售退回为由，冲销销售收入的虚假销售。为由，冲销销售收入的虚假销售。v审查时，因重点检查审查时，因重点检查结账日后结账日后的销售退回业务，注意的销售退回业务，注意检查双方有关销售退回的往来函件，退货验收报告，重新检查双方有关销售退回的往来函件，退货验收报告，重新入库的入库单，有关主管人员的审批签字等，以确认销售入库的入库单，有关主管人员的审批签字等
14、，以确认销售退回的真实性。退回的真实性。截止期测试截止期测试v（2 2）以销售发票为起点进行审查：抽查结账日前后的若以销售发票为起点进行审查：抽查结账日前后的若干天的销售发票存根，查至相关的发运凭证和主营业务收干天的销售发票存根，查至相关的发运凭证和主营业务收入账面记录，看其日期是否同一日期，有无截止日期不正入账面记录，看其日期是否同一日期，有无截止日期不正确从而少计收入的情况。确从而少计收入的情况。v应特别关注应特别关注结账日前结账日前被审计单位有无开出大量蓝字销售被审计单位有无开出大量蓝字销售发票，而既无收款又未发货既无发货凭证，却作销售收入发票，而既无收款又未发货既无发货凭证，却作销售收
15、入处理的虚假销售。此项审查，还可以结合应收账款函证程处理的虚假销售。此项审查，还可以结合应收账款函证程序证实。或者在序证实。或者在结账日后结账日后的销货发票中发现大量开出日期的销货发票中发现大量开出日期为被审计单位年末的销售发票，很有可能是被审计单位有为被审计单位年末的销售发票，很有可能是被审计单位有意漏记本期销售收入，从而转移收入进行盈余操纵行为。意漏记本期销售收入，从而转移收入进行盈余操纵行为。截止期测试截止期测试v3 3）已发运凭证为起点进行审查：从报表其前后若）已发运凭证为起点进行审查：从报表其前后若干天的发运凭证至发票开具情况与账簿记录进行干天的发运凭证至发票开具情况与账簿记录进行审
16、查，确定主营业务收入是否计入恰当的会计期审查，确定主营业务收入是否计入恰当的会计期间。间。8 8.5 5应应收收账账款款与与坏坏账账准准备备审审计计应收账款的审计目标应收账款的审计目标 1应收账款的实质性测试程序应收账款的实质性测试程序 2坏账准备的实质性测试坏账准备的实质性测试 38.5.18.5.1应收账款的审计目标应收账款的审计目标 v应收收账款的款的审计目目标一般包括一般包括:确定确定应收收账款是否款是否存在；确定存在；确定应收收账款是否款是否归被被审计单位所有；确位所有；确定定应收收账款增减款增减变动的的记录是否完整；确定是否完整；确定应收收账款是否可收回款是否可收回,坏坏账准准备的
17、的计提方法和比例是否提方法和比例是否恰当恰当,坏坏账准准备的的计提是否充分；确定提是否充分；确定应收收账款和款和坏坏账准准备期末余期末余额是否正确；确定是否正确；确定应收收账款和坏款和坏账准准备在在财务报表中的披露是否恰当。表中的披露是否恰当。8.5.28.5.2应收账款的实质性测试程序应收账款的实质性测试程序v(1)获取或取或编制制应收收账款明款明细表表v(2)分析分析应收收账款款账龄(编制账龄分析表）编制账龄分析表）v(3)向向债务人函人函证应收收账款款v1)函函证的范的范围和和对象象v2)函函证的方式的方式v3)函函证时间的的选择v4)函函证的控制的控制v5)函函证结果差异的分析果差异的
18、分析v(4)请被被审计单位位协助助,在在应收收账款明款明细表上表上标出至出至审计时已收回的已收回的应收收账款金款金额v(5)检查未函未函证应收收账款款（抽查相关原始凭证）（抽查相关原始凭证）v(6)检查坏坏账的确的确认和和处理理（检查是否授权批准）检查是否授权批准）v(7)抽抽查有无不属于有无不属于结算算业务的的债权v(8)检查外外币应收收账款的折算款的折算v(9)分析分析应收收账款明款明细账余余额（注意贷方余额）（注意贷方余额）v(10)检查应收收账款在款在资产负债表中是否已恰当披表中是否已恰当披露露（注意附注）（注意附注）8.5.38.5.3坏账准备的实质性测试坏账准备的实质性测试 v(1
19、)审查应收收账款款计提坏提坏账准准备的的类别(单项金金额重大的必重大的必须单独独计提坏提坏账准准备、金、金额不重大的可以不重大的可以组合合计提）提）v(2)审查坏坏账准准备的的计提（提（计提方法一提方法一贯性原性原则、计算是否算是否正确、会正确、会计处理正确与否）理正确与否）v(3)审查坏坏账损失（是否符合失（是否符合处理条件、是否存在事后重新理条件、是否存在事后重新收回款收回款项）v(4)审查长期挂期挂账应收收账款（款（查原始原始单据、是否据、是否处理）理）v(5)检查函函证结果（主要是有争果（主要是有争议的款的款项要作要作审定）定）v(6)执行分析程序（与往年是否有重大行分析程序（与往年是
20、否有重大变化，如比例化，如比例v(7)确定坏确定坏账准准备的披露是否恰当（注意附注的披露是否恰当（注意附注说明）明）8 8.6 6 其其他他相相关关账账户户审审计计预收账款审计预收账款审计 2其他应交款审计其他应交款审计 4营业税金及附加审计营业税金及附加审计 5应收票据审计应收票据审计 1应交税费审计应交税费审计 3销售费用审计销售费用审计 68.6.18.6.1应收票据审计应收票据审计 实质性性测试程序主要包括程序主要包括:（检查票据的种类、是否（检查票据的种类、是否带息、到期日、是否存在贴现、相关利息计算到带息、到期日、是否存在贴现、相关利息计算到期日到期价值是否正确，账务处理是否恰当。
21、）期日到期价值是否正确，账务处理是否恰当。）v(1)获取或取或编制制应收票据明收票据明细表表v(2)监盘库存票据存票据v(3)函函证应收票据收票据v(4)审查应收票据的利息收入收票据的利息收入v(5)审查已已贴现的的应收票据收票据 v(6)确定确定应收票据在收票据在财务报表中的披露是否恰当表中的披露是否恰当8.6.28.6.2预收账款审计预收账款审计实质性性测试程序主要包括程序主要包括:（关注检查销售合同中的（关注检查销售合同中的条款、确认收入的时点是否正确，必要时可以函条款、确认收入的时点是否正确，必要时可以函证）证）v(1)获取或取或编制制预收收账款明款明细表表,复核加复核加计是否正确是否
22、正确,并核并核对其期末余其期末余额合合计数与数与报表数、表数、总账数和明数和明细账合合计数是否相符。数是否相符。v(2)请被被审计单位位协助助,在在预收收账款明款明细表上表上标出截出截至至审计日已日已转销的的预收收账款款,对已已转销金金额较大的大的预收收账款款进行行检查,核核对记账凭凭证、仓库发运凭运凭证、销售售发票等票等,并注意并注意这些凭些凭证发生日期的合理性。生日期的合理性。v v(3)抽抽查与与预收收账款有关的款有关的销售合同、售合同、仓库发运凭运凭证、收款凭、收款凭证,检查已已实现销售的商品是否及售的商品是否及时转销预收收账款款,确保确保预收收账款期末余款期末余额的正确性和合的正确性
23、和合理性。理性。v(4)选择预收收账款的若干重大款的若干重大项目函目函证,根据回函情根据回函情况况编制函制函证结果果汇总表。表。v(5)检查预收收账款是否存在借方余款是否存在借方余额,决定是否建决定是否建议作重分作重分类调整。整。v(6)检查预收收账款款长期挂期挂账的原因的原因,并作出并作出记录,必必要要时提提请被被审计单位予以位予以调整。整。v(7)检查预收收账款是否已在款是否已在资产负债表中作恰当披表中作恰当披露。露。8.6.38.6.3应交税费审计应交税费审计 v实质性性测试程序主要包括程序主要包括:（关注客户的纳税申报（关注客户的纳税申报表、对有关优惠纳税的政策须取得文件以便证实、表、
24、对有关优惠纳税的政策须取得文件以便证实、增值税环节关注有些实物改变用途时其进项税或增值税环节关注有些实物改变用途时其进项税或销项税是否按规定处理）销项税是否按规定处理）v(1)获取或取或编制制应交税交税费明明细表表,复核其加复核其加计数是否数是否正确正确,并核并核对其期末余其期末余额与与报表数、表数、总账数和明数和明细账合合计数是否相符。数是否相符。v(2)检查被被审计单位位纳税的相关税的相关规定定,应获取取纳税通税通知知书及征、免、减税的批准文件及征、免、减税的批准文件,了解被了解被审计单位位适用的税种、适用的税种、计税基税基础、税率、税率,以及征、免、减税以及征、免、减税的范的范围与期限与
25、期限,确确认其在被其在被审计期期间内的内的应纳税的税的内容。内容。v v(3)检查应交增交增值税的税的计算是否正确。算是否正确。v(4)审查企企业应缴的所得税。的所得税。v(5)确定确定应交税交税费是否已在是否已在资产负债表中作恰当披表中作恰当披露。露。8.6.48.6.4其他应交款审计其他应交款审计实质性性测试程序主要包括程序主要包括:v(1)获取或取或编制其他制其他应交款明交款明细表表,复核加复核加计数是否数是否正确正确,并核并核对期末余期末余额合合计数与数与报表数、表数、总账数和数和明明细账合合计数是否相符。数是否相符。v(2)了解被了解被审计单位其他位其他应交款的种交款的种类、计算基算
26、基础与税率与税率,注意其前后期是否一致。注意其前后期是否一致。v(3)结合合营业税金及附加和其他税金及附加和其他业务利利润等等项目目,检查教育教育费附加等的附加等的计算是否正确算是否正确,是否按是否按规定定进行行了会了会计处理。理。v(4)抽抽查上上缴款款项是否与是否与银行付款通知、税行付款通知、税务机关机关缴款款单或收款或收款单位收据相符位收据相符,相关的会相关的会计处理是否理是否正确。正确。v(5)检查其他其他应交款在交款在资产负债表中的披露是否恰表中的披露是否恰当。当。8.6.58.6.5营业税金及附加审计营业税金及附加审计实质性性测试程序主要包括程序主要包括:v(1)取得或取得或编制制
27、营业税金及附加明税金及附加明细表表,复核加复核加计正正确确,并与并与报表数、表数、总账数和明数和明细账合合计数核数核对相符。相符。v(2)确定被确定被审计单位的位的纳税范税范围与税种是否符合国与税种是否符合国家家规定。定。v(3)根据根据审定的当期定的当期应纳营业税的税的营业收入收入,按按规定定的税率分的税率分项计算、复核本期算、复核本期应纳营业税税税税额。v(4)根据根据审定的定的应税消税消费品品销售售额(或数量或数量),按按规定定适用的税率适用的税率,分分项计算、复核本期算、复核本期应纳消消费税税税税额。v(5)根据根据审定的定的应税税资源税源税产品的品的课税数量税数量,按按规定定适用的适
28、用的单位税位税额,计算、复核本期算、复核本期应纳资源税税源税税额。v(6)检查城市城市维护建建设税、教育税、教育费附加等附加等项目的目的计算依据是否与本期算依据是否与本期应纳增增值税、税、营业税、消税、消费税税合合计数一致数一致,并按并按规定适用的税率或定适用的税率或费率率计算、复算、复核本期核本期应纳城建税、教育城建税、教育费附加等。附加等。v(7)复核各复核各项税税费与与应交税交税费、其他、其他应交款等交款等项目目的勾稽关系。的勾稽关系。v(8)确定被确定被审计单位减免税的位减免税的项目是否真目是否真实,理由是理由是否充分否充分,手手续是否完是否完备。v(9)确定确定营业税金及附加是否已在
29、利税金及附加是否已在利润表中作恰当表中作恰当披露。披露。8.6.68.6.6销售费用审计销售费用审计实质性性测试程序主要包括程序主要包括:（关注销售费用开支是否（关注销售费用开支是否符合标准、有无任意调节费用，可采取截止性测符合标准、有无任意调节费用，可采取截止性测试，处理是否得当）试，处理是否得当）(1)获取或取或编制制销售售费用明用明细表表,复核加复核加计正确正确,与与报表数、表数、总账数及明数及明细账合合计数核数核对相符相符,并并检查其其明明细项目的目的设置是否符合置是否符合规定的核算内容与范定的核算内容与范围,是否划清了是否划清了销售售费用和其他用和其他费用的界限。用的界限。v(2)检
30、查销售售费用的用的项目目设置和开支置和开支标准是否符合准是否符合有关有关规定定,查明其明其项目目设置是否划清了置是否划清了销售售费用与用与其他其他费用的界限。有关用的界限。有关费用支出是否按用支出是否按规定定标准准列支。列支。v(3)将本期将本期销售售费用与上期用与上期销售售费用用进行比行比较,并将本期各并将本期各月的月的销售售费用用进行比行比较,如有重大波如有重大波动和异常情况和异常情况应查明原明原因因,并作适当并作适当处理。理。v(4)选择重要或异常的重要或异常的销售售费用用,检查其原始凭其原始凭证是否合法是否合法,会会计处理是否正确理是否正确,必要必要时,对销售售费用用实施截止施截止测试,检查有无跨期入有无跨期入账的的现象象,对于重大跨期于重大跨期项目目应建建议作必要作必要调整。整。v(5)检查销售售费用的用的结转是否正确、合是否正确、合规,查明有无多明有无多转、少少转或不或不转销售售费用用,以及人以及人为调节利利润的情况。的情况。v(6)检查销售售费用是否已在利用是否已在利润表中恰当披露。表中恰当披露。