中级财务会计 第12章.ppt

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1、第十二章 借款费用本章学习的主要内容本章学习的主要内容1.借款费用的内容；借款费用的内容；2.在哪些情况下，借款费用可以予以资本化；在哪些情况下，借款费用可以予以资本化；3.借款费用开始资本化的条件；借款费用开始资本化的条件；4.借款费用暂停资本化的条件；借款费用暂停资本化的条件；5.借款费用停止资本化的条件；借款费用停止资本化的条件；6.资本化金额的确定。资本化金额的确定。第一节第一节借款费用的确认借款费用的确认一、借款费用的概念一、借款费用的概念借款费用反映的是企业借入资金所付出借款费用反映的是企业借入资金所付出的代价，是指企业因借款而发生的利息的代价，是指企业因借款而发生的利息及其他相关

2、成本。及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或者溢价借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。生的汇兑差额等。【例题例题1 1】下列项目中，属于借款费用下列项目中，属于借款费用的有的有()()。A A借款手续费用借款手续费用 B B发行公司债券发生的利息发行公司债券发生的利息C C发行公司债券发生的溢价发行公司债券发生的溢价 D D发行公司债券折价的摊销发行公司债券折价的摊销E.E.发行公司股票的佣金发行公司股票的佣金【答案答案】ABDABD 二、允许借款费用资本化的资产范围符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长

3、时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产举例：房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发产品机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备 建造合同无形资产开发支出三、借款费用应予资本化的借款范围由专门借款扩大到一般借款专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的，并通常应当具有标明该用途的借款合同。相对于专门借款而言，一般借款在借入时，其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发

4、生的借款费用应当计入当期损益。【例题2】ABC公司于207年1月1日起，用银行借款开工建设一幢简易厂房，厂房于当月25日完工，达到预定可使用状态。【分析】在本例中，尽管公司借款用于固定资产的购建，但是由于该固定资产建造时间较短，不属于需要经过相当长时间的购建才能达到预定可使用状态的资产，因此，所发生的相关借款费用不应予以资本化计入在建工程成本，而应当根据发生额计入当期财务费用。四、借款费用资本化期间的确定开始资本化开始资本化前前财务费用财务费用停止资本化停止资本化后后财务费用财务费用符合资本化条件符合资本化条件的计入资产成本的计入资产成本借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资

5、本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要前提。（一）借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：1.资产支出已经发生“资产支出”包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。2.借款费用已经发生；3.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。企业只有在上述三个条件同时满足的情况下，有关借款费用才可开始资本化，只要其中有一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。【例题例题3 3】甲上市公司股东大会于甲上市公司股东大会于20072007年

6、年1 1月月4 4日作日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3 3月月5 5日向日向银行专门借款银行专门借款50005000万元，年利率为万元，年利率为6 6，款项于当，款项于当日划入甲公司银行存款账户。日划入甲公司银行存款账户。3 3月月1515日，厂房正式日，厂房正式动工兴建。动工兴建。3 3月月1616日，甲公司购入建造厂房用水泥日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款和钢材一批，价款500500万元，当日用银行存款支付。万元，当日用银行存款支付。3 3月月3131日，计提当月专门借款利息。甲公司在日，计提当月专门借款利息。甲公司在3 3月份月份

7、没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为门借款利息应开始资本化的时间为()()。A A3 3月月5 5日日 B B3 3月月1515日日 C C3 3月月1616日日 D D3 3月月3131日日 【答案答案】C C（二）借款费用暂停资本化时间的确定（二）借款费用暂停资本化时间的确定在购建或生产过程中，发生在购建或生产过程中，发生非正常中断非正常中断、且时、且时间间连续超过连续超过3 3个月个月的，应当暂停资本化。正常的，应当暂停资本化。正常中断期间继续资本化。中断期间继续资本化。非正常中断通常是由于企业管理决策上的

8、原因非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断如质量纠纷、安全事故如质量纠纷、安全事故正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断的情况不可抗力因素导致的中断的情况 质量检验、可以预见的不可抗力质量检验、可以预见的不可抗力【例题4】某企业于207年1月1日利用专门借款开工兴建一幢办公楼，支出已经发生，因

9、此借款费用从当日起开始资本化。工程预计于2008年3月完工。207年5月15日，由于工程施工发生了安全事故，导致工程中断，直到9月10日才复工。【分析】该中断就属于非正常中断，因此，上述专门借款在5月15日至9月10日间所发生的借款费用不应资本化，而应作为财务费用计入当期损益。（三）借款费用停止资本化时间的确定（三）借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所产

10、达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。生额确认为费用，计入当期损益。（三）借款费用停止资本化时间的确定（三）借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：（一）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安（一）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。成。（二）

11、所购建或者生产的符合资本化条件的资产与（二）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。符的地方，也不影响其正常使用或者销售。（三）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件（三）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。【例题5】ABC公司借入一笔款项，于207年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼。208年10月

12、10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1 日办公楼正式投入使用。【分析】在本例中，企业应当将208年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点，作为借款费用停止资本化的时点。（三）借款费用停止资本化时间的确定（三）借款费用停止资本化时间的确定所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分

13、资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。达到了预定可使用或者可销售状态。（三）借款费用停止资本化时间的确定（三）借款费用停止资本化时间的确定如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止

14、借款费用的资本化。应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。在这种情况下，即使各部分资产已经完工，也不能在这种情况下，即使各部分资产已经完工，也不能够认为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销够认为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态，企业只能在所购建固定资产整体完工时，售状态，企业只能在所购建固定资产整体完工时，才能认为资产已经达到了预定可使用或者可销售状才能认为资产已经达到了预定可使用或者可销售状态，借款费用方可停止资本化。态，借款费用方可停止资本化。【例题6】某企业在建设某一涉及数项工程的钢铁冶炼项目时，每个单项工程都是根据各道冶炼工序设计建造的，因此只有在每项工程都建造完毕后

15、，整个冶炼项目才能正式运转，达到生产和设计要求，所以每一个单项工程完工后不应认为资产已经达到了预定可使用状态，企业只有等到整个冶炼项目全部完工，达到预定可使用状态时，才停止借款费用的资本化。【例题7】住宅小区的分期完工和销售【例题例题8 8】下列关于专门借款费用资本化的暂下列关于专门借款费用资本化的暂停或停止的表述中，正确的有（停或停止的表述中，正确的有（）A A购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非连续中断时间累计达连续中断时间累计达3 3个月，应当暂停借款费用资个月，应当暂停借款费用资本化本化B B购建固定资产过程中发生正常中断，并且中断购建固定资

16、产过程中发生正常中断，并且中断时间连续超过时间连续超过3 3个月，应当停止借款费用资本化个月，应当停止借款费用资本化C.C.在所购建固定资产过程中，某部分固定资产已在所购建固定资产过程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立使用，则应停止该部分固定资产的借款费用资本化使用，则应停止该部分固定资产的借款费用资本化D.D.在所购建固定资产过程中，某部分固定资产虽已在所购建固定资产过程中，某部分固定资产虽已达到预定可使用状态，但必须待整体完工后方可使达到预定可使用状态，但必须待整体完工后方可使用，则需待整体完工后停止借款资用资本化用

17、，则需待整体完工后停止借款资用资本化【答案答案】CDCD 第二节第二节 借款费用资本化金额的确定借款费用资本化金额的确定 一、借款利息资本化金额的确定一、借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：（一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。【例题例题9 9】A A公司为建造厂房于公司为建造厂房于20072007年年4 4月月1 1日从银行日从银行借入借入20002000万元

18、专门借款，借款期限为万元专门借款，借款期限为2 2年，年利率年，年利率为为6 6，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款利率为年利率的存款利率为年利率3%3%，20072007年年7 7月月1 1日，日，A A公司采公司采取出包方式委托取出包方式委托B B公司为其建造该厂房，公司为其建造该厂房，并预付了并预付了10001000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故在该工程因发生施工安全事故在20072007年年8 8月月1 1日至日至1111月月3030日中断施工，日中断施工，1212月

19、月1 1日恢复正常施工，至年末工日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在程尚未完工。该项厂房建造工程在20072007年度应予资年度应予资本化的利息金额为本化的利息金额为()万元。万元。A A2020B B4545C C6060D D1515【答案答案】D D【解析解析】由于工程于由于工程于20072007年年8 8月月1 1日至日至1111月月3030日发生日发生停工，这样能够资本化期间时间为停工，这样能够资本化期间时间为2 2个月。个月。20072007年年度应予资本化的利息金额度应予资本化的利息金额=2000=20006%6%2/12-2/12-100010003%3%2/

20、12=152/12=15万元。万元。（二）为购建或者生产符合资本化条件的（二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：平均利率计算确定。有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额累计资产支出超过专门借款部分的资产

21、支出加权平均数所占用一般借款的资本化率累计资产支出加权平均数的确定累计资产支出加权平均数的确定所占用一般借款的资本化率所占用一般借款的资本化率 所占用一般借款加权平均利率所占用一般借款加权平均利率 所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数 所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数 （所占用每笔一般借款本金（所占用每笔一般借款本金每笔一般每笔一般借款在当期所占用的天数借款在当期所占用的天数/当期天数）当期天数）【例题例题1010】华远公司于华远公司于20072007年年1 1月月1 1日动工兴

22、建一办日动工兴建一办公楼，工程采用出包方式，每半年支付公楼，工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于一次工程进度款。工程于20208 8年年6 6月月3030日完工，达到预定可使用状态。日完工，达到预定可使用状态。建造工程资产支出如下：建造工程资产支出如下：20072007年年1 1月月1 1日，支出日，支出15001500万元万元20072007年年7 7月月1 1日，支出日，支出25002500万元，累计万元，累计支出支出40004000万元万元20082008年年1 1月月1 1日，支出日，支出15001500万元，累计万元，累计支出支出55005500万元万元 公司为建造办公

23、楼于公司为建造办公楼于20072007年年1 1月月1 1日专门借日专门借款款20002000万元，借款期限为万元，借款期限为3 3年，年利率为年，年利率为8 8。另外，在。另外，在20072007年年7 7月月1 1日又专门借款日又专门借款40004000万元，借款期限为万元，借款期限为5 5年，年利率为年，年利率为1010。借款利息按年支付。借款利息按年支付。闲置借款资金均用于固定收益债券短期投闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为资，该短期投资月收益率为0.50.5。公司为建造该办公楼的支出金额如下表：公司为建造该办公楼的支出金额如下表：日 期每期资产支出金额资产支

24、出累计金额闲置借款资金用于短期投资金额2007年1月1日1 5001 5005002007年7月1日2 5004 0002 0002008年1月1日1 5005 500500总 计5 5003 000由于ABC公司使用了专门借款建造办公楼，而且办公楼建造支出没有超过专门借款金额，因此公司2007年、2008年为建造办公楼应予资本化的利息金额计算如下：（1）确定借款费用资本化期间为2007年1月1日2008年6月30日。（2）计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额；2007年专门借款发生的利息金额20008+4000106/12360（万元）2008年1月1日6月30日专门借款发生的利息金

25、额200086/12+4000106/12280（万元）（3）计算在资本化期间内利用闲置的专门借款资金进行短期投资的收益：2007年短期投资收益5000.56+20000.5675（万元）2008年1月1日6月30日短期投资收益 5000.5 615（万元）（4）专门借款利息费用的资本化金额为：2007年的利息资本化金额360-75285（万元）2008年的利息资本化金额280-15265（万元）有关账务处理如下：2007年12月31日 借：在建工程 2 850 000 应收利息（或银行存款）750 000 贷：应付利息 3 600 000 2008年6月30日：借：在建工程 2 650 00

26、0 应收利息（或银行存款）150 000 贷：应付利息 2 800 000 2008年12月31日：借：财务费用 2 650 000 应收利息（或银行存款）150 000 贷：应付利息 2 800 000【例题例题1111】公司为建造办公楼于公司为建造办公楼于207年年1月月1日专门借款日专门借款2000万元，借款期限为万元，借款期限为3年，年利年，年利率为率为8。除此之外，无其他专门借款。除此之外，无其他专门借款。办公楼的建造还占用两笔一般借款：办公楼的建造还占用两笔一般借款：A银银行行长长期期贷贷款款2000万万元元，期期限限为为206年年12月月1日日至至209年年12月月1日日，年年利

27、利率率为为6%，按年支付利息。，按年支付利息。发发行行公公司司债债券券1亿亿元元，发发行行日日为为206年年1月月1日日，期期限限为为5年年,年年利利率率为为8%，按按年年支支付付利息。利息。闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月收益率为假定短期投资月收益率为0.5%。假定全年按假定全年按360天计。天计。计算专门借款利息资本化金额计算专门借款利息资本化金额:2007年年专专门门借借款款利利息息资资本本化化金金额额=20008%-5000.5%6=145万元。万元。2008年年 专专 门门 借借 款款 利利 息息 资资 本本 化化 金

28、金 额额=20008%180/360=80万元。万元。q计算一般借款利息资本化金额：计算一般借款利息资本化金额：一一般般借借款款资资本本化化率率（年年）（20006%100008%）/（2000+10000）=7.67%2007年年占占用用了了一一般般借借款款资资金金的的资资产产支支出出加加权权平平均数均数=2000180/360=1000万元。万元。2007年年 一一 般般 借借 款款 利利 息息 资资 本本 化化 金金 额额=10007.67%=76.70万元万元2008年年占占用用了了一一般般借借款款资资金金的的资资产产支支出出加加权权平平均均数数（2000+1500）180/360=1

29、750万万元。元。2008年年 一一 般般 借借 款款 利利 息息 资资 本本 化化 金金 额额=17507.67%=134.23万元。万元。公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：2007年年利利息息资资本本化化金金额额=14576.70=221.70万元。万元。2008年年利利息息资资本本化化金金额额=80+134.23=214.23万元。万元。有关账务处理如下：有关账务处理如下：2007年：年：借：在建工程借：在建工程 2 217 000 应收利息（或银行存款）应收利息（或银行存款）150 000 贷：应付利息贷：应付利息 2 367 000208

30、年：年：借：在建工程借：在建工程 2 142 300 贷：应付利息贷：应付利息 2 142 3002007和和2008年所有与利息费用有关的账务处理如下：年所有与利息费用有关的账务处理如下：2007年专门借款利息费用年专门借款利息费用=20008%=160（万元）（万元）2007年年一一般般借借款款利利息息费费用用=20006%100008%=920（万元）（万元）2007年年 利利 息息 费费 用用 计计 入入 财财 务务 费费 用用 的的 金金 额额=920-76.70=843.3（万元）（万元）2008年年利利息息费费用用计计入入财财务务费费用用的的金金额额=160+920-214.23

31、=865.77（万元）（万元）2007年：年：借：在建工程借：在建工程 2 217 000 应收利息（或银行存款）应收利息（或银行存款）150 000 财务费用财务费用 8 433 000 贷：应付利息贷：应付利息 10 800 000208年：年：借：在建工程借：在建工程 2 142 300 财务费用财务费用 8 657 700 贷：应付利息贷：应付利息 10 800 000【例题12】某企业于2007年1月1日用专门借款开工建造一项固定资产，2007年12月31日该固定资产全部完工并投入使用，该企业为建造该固定资产除专门借款2000万元外，另借入两笔一般借款：第一笔为2007年1月1日借入

32、的800万元，借款年利率为8，期限为2年；第二笔为2007年7月1日借入的500万元，借款年利率为6，期限为3年；该企业2007年为购建固定资产而占用了一般借款所使用的资本化率为（）（计算结果保留小数点后两位小数）。（单选题）A.7.00 B.7.52C.6.80 D.6.89（三）借款存在折价或者溢价的，应当按（三）借款存在折价或者溢价的，应当按照照实际利率法实际利率法确定每一会计期间应摊销的确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一会计期间的利息资本在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际

33、发化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。生的利息金额。【课堂练习课堂练习】MNMN公司拟在厂区内建造一幢新厂房，公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下：有关资料如下：（1 1）20207 7年年1 1月月1 1日向银行专门借款日向银行专门借款5 0005 000万元，万元，期限为期限为3 3年，年利率为年，年利率为6%6%，每年，每年1 1月月1 1日付息。日付息。（2 2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于公司于20206 6年年1212月月1 1日借入的长期借款日借入的长期借款6 0006 000万万元，期限为元，期限为5

34、5年，年利率为年，年利率为8%8%，每年，每年1212月月1 1日付日付息。息。（3 3）由于审批、办手续等原因，厂房于）由于审批、办手续等原因，厂房于20207 7年年4 4月月1 1日才开始动工兴建，当日支付工程款日才开始动工兴建，当日支付工程款2 0002 000万元。工程建设期间的支出情况如下：万元。工程建设期间的支出情况如下：20 207 7年年6 6月月1 1日：日：1 0001 000万元；万元；20207 7年年7 7月月1 1日：日：3 0003 000万元；万元；20208 8年年1 1月月1 1日：日：1 0001 000万元；万元；20208 8年年4 4月月1 1日：

35、日：500500万元；万元；20208 8年年7 7月月1 1日：日：500500万元。万元。工程于工程于20208 8年年9 9月月3030日完工，达到预定可使用日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题工程于状态。其中，由于施工质量问题工程于20207 7年年9 9月月1 1日日1212月月3131日停工日停工4 4个月。个月。（4 4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为利率为0.25%0.25%。假定全年按照。假定全年按照360360天算，每月按照天算，每月按照3030天算。天算。要求：计算每年利息资本化的金额并进行利息费用要

36、求：计算每年利息资本化的金额并进行利息费用的会计账务处理。的会计账务处理。（1 1）计计算算20207 7年年、20208 8年年全全年年发发生生的的专专门门借借款和一般借款利息费用：款和一般借款利息费用：20207 7年年 专专 门门 借借 款款 发发 生生 的的 利利 息息 金金 额额=5=5 0000006%=3006%=300（万元）；（万元）；20207 7年年 一一 般般 借借 款款 发发 生生 的的 利利 息息 金金 额额=6=6 0000008%=4808%=480（万元）；（万元）；20208 8年年 专专 门门 借借 款款 发发 生生 的的 利利 息息 金金 额额=5=5

37、0000006%=3006%=300（万元）；（万元）；20208 8年年 一一 般般 借借 款款 发发 生生 的的 利利 息息 金金 额额=6=6 0000008%=4808%=480（万元）。（万元）。（2 2）在在本本例例中中，尽尽管管专专门门借借款款于于20207 7年年1 1月月1 1日日借借入入，但但是是厂厂房房建建设设于于4 4月月1 1日日方方才才开开工工。因因此此，借借款款利利息息费费用用只只有有在在4 4月月1 1日日起起开开始始资资本本化化（符符合合开开始始资资本本化化的的条条件件），计计入入在在建建工工程程成成本本。同同时时由由于于厂厂房房建建设设在在20207 7年年

38、9 9月月1 1日日1212月月3131日日期期间间发发生生非非正正常常中中断断4 4个个月月，该该期期间间发发生生的的利利息息费用应当暂停资本化，计入当期损益。费用应当暂停资本化，计入当期损益。（3 3）计计算算20207 7年年借借款款利利息息资资本本化化金金额额和和应应计计入入当当期损益金额及其账务处理：期损益金额及其账务处理：计算计算20207 7年专门借款应予资本化的利息金额。年专门借款应予资本化的利息金额。20207 7年年4 4月月1 1日日到到9 9月月1 1日日专专门门借借款款发发生生的的利利息息费费用用=5=5 0000006%6%150150360=125360=125（

39、万元）（万元）20207 7年年专专门门借借款款转转存存入入银银行行取取得得的的利利息息收收入入=5=5 0000000.25%0.25%3+30003+30000.25%0.25%2+20002+20000.25%0.25%1 1=57.5=57.5（万元）。（万元）。其其 中中 在在 资资 本本 化化 期期 间间 内内 取取 得得 的的 利利 息息 收收 入入=3=3 0000000.25%0.25%2+2 0002+2 0000.25%0.25%1=201=20（万元）。（万元）。公公司司在在20207 7年年应应予予资资本本化化的的专专门门借借款款利利息息金金额额=125-20=105

40、=125-20=105（万元）（万元）公公司司在在20207 7年年应应当当计计入入当当期期损损益益（财财务务费费用用）的的专专门借款利息金额门借款利息金额=300-57.5-105=137.5=300-57.5-105=137.5（万元）（万元）计算计算20207 7年一般借款应予资本化的利息金额。年一般借款应予资本化的利息金额。公公司司在在20207 7年年占占用用了了一一般般借借款款资资金金的的资资产产支支出出加加权权平均数平均数=1 000=1 00060/360=166.6760/360=166.67（万元）（万元）公公司司在在20207 7年年一一般般借借款款应应予予资资本本化化的

41、的利利息息金金额额=166.67=166.678%=13.338%=13.33（万元）（万元）公公司司在在20207 7年年应应当当计计入入当当期期损损益益的的一一般般借借款款利利息息金金额额=480-13.33=466.67=480-13.33=466.67（万元）（万元）计计算算20207 7年年应应予予资资本本化化和和应应计计入入当当期期损损益益的的利利息息金额。金额。公公 司司 在在 20207 7年年 应应 予予 资资 本本 化化 的的 借借 款款 利利 息息 金金 额额=105+13.33=118.33=105+13.33=118.33（万元）（万元）公公司司在在20207 7年年

42、应应当当计计入入当当期期损损益益的的借借款款利利息息金金额额：137.5+466.67=604.17137.5+466.67=604.17（万元）（万元）20207 7年有关会计分录如下：年有关会计分录如下：借：在建工程借：在建工程 1 183 3001 183 300财务费用财务费用 6 041 7006 041 700应收利息或银行存款应收利息或银行存款 575 000575 000贷：应付利息贷：应付利息 7 800 0007 800 000（4 4）计算）计算20208 8年借款利息资本化金额和应计入当年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：期损益金额及其账务处理：计算计

43、算20208 8年专门借款应予资本化的利息金额：年专门借款应予资本化的利息金额：计算计算20208 8年应予资本化的专门借款利息金额年应予资本化的专门借款利息金额=5=5 0000006%6%270/360=225270/360=225（万元）（万元）公司在公司在20208 8年应当计入当期损益的专门借款利息金年应当计入当期损益的专门借款利息金额额=300-225=75=300-225=75（万元）（万元）计算计算20208 8年一般借款应予资本化的利息金额：年一般借款应予资本化的利息金额：公司在公司在20208 8年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数：年占用了一般借款资金的资产支出加权平

44、均数：2 0002 000270/360+500270/360+500180/360+500180/360+50090/360=1 87590/360=1 875（万元）（万元）公司在公司在20208 8年一般借款应予资本化的利息金额年一般借款应予资本化的利息金额=1=1 8758758%=1508%=150（万元）（万元）公司在公司在20208 8年应当计入当期损益的一般借款利息金额年应当计入当期损益的一般借款利息金额=480-=480-150=330150=330（万元）（万元）计算计算20208 8年应予资本化和应计入当期损益的利息金额：年应予资本化和应计入当期损益的利息金额：公司在公司

45、在20208 8年应予资本化的借款利息金额年应予资本化的借款利息金额=150+225=375=150+225=375（万（万元）元）公司在公司在20208 8年应当计入当期损益的借款利息金额年应当计入当期损益的借款利息金额=75+330=405=75+330=405（万元）（万元）20208 8年有关会计分录如下：年有关会计分录如下：借：在建工程借：在建工程 3 750 0003 750 000财务费用财务费用 4 050 0004 050 000贷：应付利息贷：应付利息 7 800 0007 800 000二、借款辅助费用资本化金额的确定二、借款辅助费用资本化金额的确定专门借款发生的辅助费用

46、，在所购建或者专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态使用或者可销售状态之前发生之前发生的，应当在的，应当在发生时根据其发生额发生时根据其发生额予以资本化予以资本化，计入符，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态可使用或者可销售状态之后发生之后发生的，应当的，应当在发生时根据其发生额在发生时根据其发生额确认为费用确认为费用，计入，计入当期损益。当期损益。一般借款发生的辅助费用，也

47、应当按照上一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。述原则确定其发生额并进行处理。二、借款辅助费用资本化金额的确定二、借款辅助费用资本化金额的确定 上述资本化或计入当期损益的辅助费用上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额，是根据的发生额，是根据企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量，按照实际利，按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。息费用的调整额。为购建或者生产符合资本化条件的资为购建或者生产符合资本化条件的资产的专门借款或者一般借款，通常都属于产的专门借款或者一般借款

48、，通常都属于除以公允价值计量且其变动计入当期损益除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债之外的其他金融负债。因此对的金融负债之外的其他金融负债。因此对于这些金融负债所发生的辅助费用需要计于这些金融负债所发生的辅助费用需要计入借款的初始确认金额，即抵减相关借款入借款的初始确认金额，即抵减相关借款的初始金额，从而影响以后各期实际利息的初始金额，从而影响以后各期实际利息的计算。的计算。三、因外币借款而发生的汇兑差额资三、因外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定本化金额的确定在资本化期间内，外币专门借款本金在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，及利息的汇兑差额，应当

49、予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。计入符合资本化条件的资产的成本。【例题例题1313】甲公司于甲公司于201年年1月月1日，为建造某工程项日，为建造某工程项目专门以面值发行美元公司债券目专门以面值发行美元公司债券1 000万元，年利率万元，年利率为为8%，期限为，期限为3年，假定不考虑与发行债券有关的年，假定不考虑与发行债券有关的辅助费用、未支出专门借款的利息收入或投资收益。辅助费用、未支出专门借款的利息收入或投资收益。合同约定，每年合同约定，每年1月月1日支付当年利息，到期还本。日支付当年利息，到期还本。工程于工程于201年年1月月1日开始实体建造，日开始实体建造，202年年6月月

50、30日完工，达到预定可使用状态，期间发生的资产日完工，达到预定可使用状态，期间发生的资产支出如下：支出如下：201年年1月月1日，支出日，支出200万美元；万美元；20l年年7月月1日，支出日，支出500万美元；万美元；202年年1月月1日，支出日，支出300万美元。万美元。公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时当日的市场汇率折算。相关汇率如下：业务发生时当日的市场汇率折算。相关汇率如下：201年年1月月1日市场汇率为日市场汇率为1美元美元=7.70元人民币；元人民币；201年年12月月31日，市场汇率为日，市场汇率为1美元美元=7.75