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1、合并财务报表（上）2022/10/281学习目标n了解合并财务报表的性质了解合并财务报表的性质n掌握合并财务报表的合并范围掌握合并财务报表的合并范围n掌握控制权取得日合并财务报表的编制掌握控制权取得日合并财务报表的编制2022/10/2822022/10/283第一节 合并财务报表概述n合并财务报表的涵义合并财务报表的涵义q是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表经营成果和现金流量的财务报表n编制合并财务报表的主体编制合并财务报表的主体q母公司母公司n母公司母公司q是指有一个或一个以上子公司的企
2、业是指有一个或一个以上子公司的企业n子公司子公司q是指被母公司控制的企业是指被母公司控制的企业2022/10/284第一节 合并财务报表概述母公司：指对其他企业拥有控制权的企业。子公司：指被另一企业所控制的企业。2022/10/285第一节 合并财务报表概述个别会计报表：是由母公司、子公司分别编制的本单位自身的会计报表。合并会计报表：是由母公司编制的综合反映由母、子公司组成的企业集团的财务状况、经营成果以及现金流量情况的会计报表。特别需要强调的是：合并会计报表是以母、子公司个别会计报表为基础编制的。2022/10/286n合并财务报表的合并范围合并财务报表的合并范围q合并财务报表的合并范围确定
3、的基础合并财务报表的合并范围确定的基础n控制控制q控制控制n是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力q控制的主体是唯一的，不是两方或多方控制的主体是唯一的，不是两方或多方q控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的q控制的目的是为了获取经济利益控制的目的是为了获取经济利益q控制的性质是一种权力
4、，是一种法定权力，也可以是通过公司章程控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力或协议、投资者之间的协议授予的权力第一节 合并财务报表概述2022/10/287n合并财务报表的合并范围合并财务报表的合并范围q确定合并范围应当考虑的因素确定合并范围应当考虑的因素n强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断q被投资单位各个投资者的持股情况被投资单位各个投资者的持股情况q投资者之间的相互关系投资者之间的相互关系q公司治理结构公司治理结构q潜在表决权等潜在表决权等第一节 合并财务报表
5、概述2022/10/288n直接控制直接控制直接与间接控制直接与间接控制 80%P 公司 S 公司 80%30%90%70%30%P公司 S1公司 S2公司S4 公司S3公司第一节 合并财务报表概述2022/10/289纳入合并范围的纳入合并范围的子公司子公司 根据章程或协议，根据章程或协议，根据章程或协议，根据章程或协议，有权控制子公司的有权控制子公司的有权控制子公司的有权控制子公司的财务和经营政策财务和经营政策财务和经营政策财务和经营政策 有权任免董事有权任免董事有权任免董事有权任免董事会等类似权利机会等类似权利机会等类似权利机会等类似权利机构的多数成员构的多数成员构的多数成员构的多数成员
6、 在董事会或类在董事会或类在董事会或类在董事会或类似权利机构会议似权利机构会议似权利机构会议似权利机构会议上有半数以上表上有半数以上表上有半数以上表上有半数以上表决权决权决权决权直接持有直接持有50%以上以上有表决权股份有表决权股份间接持有间接持有50%以上以上有表决权股份有表决权股份 通过与其他投通过与其他投通过与其他投通过与其他投资者之间的协议，资者之间的协议，资者之间的协议，资者之间的协议，而持有半数以上而持有半数以上而持有半数以上而持有半数以上表决权表决权表决权表决权 直接和间接直接和间接合计拥有合计拥有50%以上以上表决权股份表决权股份母公司拥有母公司拥有50%以上以上股份的子公司股
7、份的子公司3母公司拥有实质控制权的子公司42022/10/2810不应纳入合并范围的公司（持股过半也不行）n1、已准备关停并转的子公司。n2、按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。n3、已宣告破产的子公司。n4、准备近期售出而短期持有半数以上有表决权股份的子公司。n5、非持续经营的所有者权益为负数的子公司。n6、受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。第一节 合并财务报表概述2022/10/2811例题1 判断谁是应纳入集团合并范围的子公司？谁不是？2022/10/2812合并报表编制程序 开设合并开设合并会计报表会计报表工作底稿工作底稿计算合并计算合并会计报表会计报表各项
8、目的各项目的合并数合并数过入母、子过入母、子公司数据，公司数据，加合计加合计编制抵销编制抵销与与调整分录调整分录 根据合并根据合并数，编制数，编制 合并会计合并会计报表报表 编制合并会计报表的直接依据，不是账薄记录，而是纳入合并范围的母子公司的个别会计报表，即“以表编表”。它是理解抵销分录的关键。有关的抵销分录，只在工作底稿中编制，不必登入会计账簿。而且合并资产负债表、合并利润表及合并利润分配表的编制均在一张工作底稿中完成。2022/10/2813第一节 合并财务报表概述2022/10/2814n合并财务报表的种类合并财务报表的种类q合并资产负债表合并资产负债表q合并利润表合并利润表q合并现金
9、流量表合并现金流量表q合并所有者权益（或股东权益）变动表合并所有者权益（或股东权益）变动表q附注附注第一节 合并财务报表概述2022/10/2815n合并财务报表的编制原则合并财务报表的编制原则q统一母子公司会计期间统一母子公司会计期间q统一母子公司会计政策统一母子公司会计政策q以母子公司个别财务报表为基础以母子公司个别财务报表为基础q一体性原则一体性原则第一节 合并财务报表概述2022/10/2816n同一控制下控股合并同一控制下控股合并q控制权取得日需要编制的合并财务报表控制权取得日需要编制的合并财务报表n合并资产负债表合并资产负债表n合并利润表合并利润表n合并现金流量表合并现金流量表第二
10、节 控制权取得日报表的编制2022/10/2817q编制合并资产负债表时的抵消分录编制合并资产负债表时的抵消分录n借：股本借：股本/实收资本实收资本（子公司账面）（子公司账面）资本公积资本公积（子公司账面）（子公司账面）盈余公积盈余公积（子公司账面）（子公司账面）未分配利润未分配利润（子公司账面）（子公司账面）贷：长期股权投资贷：长期股权投资（子公司股东权益（子公司股东权益母公司持股比例）母公司持股比例）少数股东权益少数股东权益（子公司股东权益（子公司股东权益少数股权比例）少数股权比例）第二节 控制权取得日报表的编制 它是会计处理的对冲分录它是会计处理的对冲分录。因为从企业集团的角度看，母公因
11、为从企业集团的角度看，母公司对子公司的投资只属于资金的司对子公司的投资只属于资金的内部调拨，不会增加企业集团的内部调拨，不会增加企业集团的投资和所有者权益，所以要将其投资和所有者权益，所以要将其抵销掉。抵销掉。2022/10/2818n例例2：qA公公司司与与B公公司司是是受受C公公司司控控制制的的两两家家子子公公司司。2008年年6月月30日日，A公公司司与与B公公司司达达成成合合并并协协议议，由由A公公司司投投资资700万万元元控控股股合合并并B公公司司。合合并并后后，B公公司司作作为为A公司的全资子公司继续进行经营活动。公司的全资子公司继续进行经营活动。第二节 控制权取得日报表的编制20
12、22/10/2819qA公司在合并日编制的会计分录公司在合并日编制的会计分录n借：长期股权投资借：长期股权投资7000000贷：银行存款贷：银行存款7000000qA、B公司公司2008年年6月月30日的个别资产负债表如下日的个别资产负债表如下：第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2820项目项目个别报表个别报表A公司公司B公司公司流动资产流动资产700200固定资产固定资产1500900长期股权投资长期股权投资7000负债负债1000400股本股本1000400资本公积资本公积380100盈余公积盈余公积20050未分配利润未分配利润220150第二节 控制权取得日报表的编制202
13、2/10/2821qA公司在合并日编制的抵销分录公司在合并日编制的抵销分录n借：股本借：股本400资本公积资本公积100盈余公积盈余公积50未分配利润未分配利润150贷：长期股权投资贷：长期股权投资700qA公司在合并日编制的合并工作底稿公司在合并日编制的合并工作底稿第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2822项目项目个别报表个别报表调整与抵销分录调整与抵销分录合并金额合并金额A公司公司B公司公司借方借方贷方贷方流动资产流动资产700200900固定资产固定资产15009002400长长期期股股权权投投资资7000（1）7000负债负债10004001400股本股本1000400（1
14、）4001000资本公积资本公积380100（1）100380盈余公积盈余公积20050（1）50200未分配利润未分配利润220150（1）150220第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2823n例例3：qA公公司司与与B公公司司是是受受C公公司司控控制制的的两两家家子子公公司司。2008年年6月月30日日，A公公司司与与B公公司司达达成成合合并并协协议议，由由A公公司司投投资资560万万元元控控股股合合并并B公公司司。合合并并后后，A公公司司拥拥有有B公公司司80的的股股权权，B公公司司作作为为A公公司司的的全全资资子子公公司司继继续续进进行行经经营营活活动动。（提提示示：少少
15、数数股股东东权权益益用用账账面价值）面价值）第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2824qA公司在合并日编制的会计分录公司在合并日编制的会计分录n借：长期股权投资借：长期股权投资5600000贷：银行存款贷：银行存款5600000qA、B公司公司2008年年6月月30日的个别资产负债表如下：日的个别资产负债表如下：第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2825项目项目个别报表个别报表A公司公司B公司公司流动资产流动资产700200固定资产固定资产1500900长期股权投资长期股权投资5600负债负债1000400股本股本1000400资本公积资本公积380100盈余公积盈余公
16、积20050未分配利润未分配利润220150第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2826qA公司在合并日编制的抵销分录公司在合并日编制的抵销分录n借：股本借：股本400资本公积资本公积100盈余公积盈余公积50未分配利润未分配利润150贷：长期股权投资贷：长期股权投资 560少数股东权益少数股东权益140qA公司在合并日编制的合并工作底稿公司在合并日编制的合并工作底稿第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2827项目项目个别报表个别报表调整与抵销分录调整与抵销分录合并金额合并金额A公司公司B公司公司借方借方贷方贷方流动资产流动资产700200900固定资产固定资产150090
17、02400长期股权投资长期股权投资5600（1）5600负债负债10004001400股本股本1000400（1）4001000资本公积资本公积380100（1）100380盈余公积盈余公积20050（1）50200未分配利润未分配利润220150（1）150220少数股东权益少数股东权益（1）140140第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2828q合并日合并利润表、合并现金流量表的编制合并日合并利润表、合并现金流量表的编制n因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用
18、、利润纳入当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。合并利润表。n合并日编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表。合并日编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表。例如，同一控制下的企业合并发生于例如，同一控制下的企业合并发生于2008年年6月月30日，合并方当日，合并方当日编制合并利润表、合并现金流量表时，应包括合并方及被合并日编制合并利润表、合并现金流量表时，应包括合并方及被合并方自方自2008年年1月月1日至日至2008年年6月月30日实现的净利润及这一期间的日实现的净利润及这一期间的现金流量现金流量n合并方在合并利润表中的合并方在合并利润表中的“净利
19、润净利润”项下应单列项下应单列“其中：被合并其中：被合并方在合并前实现的净利润方在合并前实现的净利润”项目项目第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2829n非同一控制下控股合并非同一控制下控股合并q购买日需要编制的合并财务报表购买日需要编制的合并财务报表n合并资产负债表合并资产负债表q购买日合并资产负债表编制的要点购买日合并资产负债表编制的要点n被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，应当以公允价值列被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，应当以公允价值列示示n购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额
20、，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）大于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中计量）大于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当确认为商誉所享有的份额的差额，应当确认为商誉第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2830q购买日合并资产负债表编制的要点（续）购买日合并资产负债表编制的要点（续）n购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期
21、股权投资（按合并成本计量）小于母公司在子公司可辨认净资产资（按合并成本计量）小于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当按照下（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当按照下列规定处理：列规定处理：q对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核价值以及合并成本的计量进行复核q经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益(营业外收入营业外
22、收入)第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2831n例例4：q2008年年6月月30日日，P公公司司向向S公公司司的的股股东东定定向向增增发发1000万万股股普普通通股股（每每股股面面值值为为1元元，市市价价为为元元），取取得得了了S公公司司70的的股股权权。当当日日，P公公司司、S公公司司资资产产、负债情况如下表所示：负债情况如下表所示：第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2832项目项目P公司公司S公司公司账面价值账面价值账面价值账面价值公允价值公允价值资产：资产：货币资金货币资金4312.50450450存货存货6200255450应收账款应收账款3000200020
23、00长期股权投资长期股权投资500021503800固定资产固定资产700030005500无形资产无形资产45005001500商誉商誉000资产总计资产总计30012.50835513700负债和所有者权益：负债和所有者权益：短期借款短期借款250022502250应付账款应付账款3750300300其他负债其他负债375300300负债合计负债合计662528502850实收资本（股本）实收资本（股本）75002500资本公积资本公积50001500盈余公积盈余公积5000500未分配利润未分配利润5887.501005所有者权益合计所有者权益合计23387.50550510850负债和
24、所有者权益总计负债和所有者权益总计30012.508355137002022/10/2833qP公司购买日的会计分录公司购买日的会计分录n借：长期股权投资借：长期股权投资87500000贷：股本贷：股本10000000资本公积资本公积股本溢价股本溢价77500000第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2834qP公司编制购买日的合并资产负债表的公司编制购买日的合并资产负债表的调整分录调整分录n借：存货借：存货1950000长期股权投资长期股权投资16500000固定资产固定资产25000000无形资产无形资产10000000贷：资本公积贷：资本公积53450000第二节 控制权取得日
25、报表的编制2022/10/2835qP公司编制购买日的合并资产负债表的抵销分录n借：实收资本25 000 000 资本公积68 450 000 盈余公积 5 000 000 未分配利润10 050 000 商誉11 550 000*贷：长期股权投资 87 500 000 少数股东权益 32 550 000*11 550 000 87 500 000108 500 00070第二节 控制权取得日报表的编制2022/10/2836合并资产负债表合并资产负债表2008年年6月月30日日单位：万元单位：万元项目项目P公司公司S公司公司调整与抵销分录合并金额合并金额借方借方贷方贷方资产：资产：货币资金货
26、币资金4312.50450存货存货6200255应收账款应收账款30002000长期股权投资长期股权投资137502150固定资产固定资产70003000无形资产无形资产4500500商誉商誉00资产总计资产总计38762.508355负债和所有者权益：负债和所有者权益：短期借款短期借款25002250应付账款应付账款3750300其他负债其他负债375300负债合计负债合计66252850实收资本（股本）实收资本（股本）85002500资本公积资本公积127501500盈余公积盈余公积5000500未分配利润未分配利润5887.501005少数股东权益少数股东权益所有者权益合计所有者权益合计
27、32137.505505负债和所有者权益总计负债和所有者权益总计38762.5083552022/10/2837合并资产负债表合并资产负债表2008年年6月月30日日单位：万元单位：万元项目项目P公司公司S公司公司调整与抵销分录合并金额合并金额借方借方贷方贷方资产：资产：货币资金货币资金4312.504504762.50存货存货62002551956650应收账款应收账款300020005000长期股权投资长期股权投资137502150165087508800固定资产固定资产70003000250012500无形资产无形资产450050010006000商誉商誉0011551155资产总计资产
28、总计38762.50835544867.50负债和所有者权益：负债和所有者权益：短期借款短期借款250022504750应付账款应付账款37503004050其他负债其他负债375300675负债合计负债合计662528509475实收资本（股本）实收资本（股本）8500250025008500资本公积资本公积1275015006845534512750盈余公积盈余公积50005005005000未分配利润未分配利润5887.50100510055887.50少数股东权益少数股东权益32553255所有者权益合计所有者权益合计32137.50550535392.50负债和所有者权益总计负债和所有者权益总计38762.50835544867.50