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1、第第5章章 持有至到期投资持有至到期投资 及长期股权投资及长期股权投资5.1 持有至到期投资持有至到期投资5.2 长期股权投资长期股权投资1投资（投资（Investment）的概念）的概念广广义义的的投投资资：企企业业对对资资金金的的投投向向及及运运用用。包包括括权权益性投资、债权性投资、固定资产投资等。益性投资、债权性投资、固定资产投资等。狭狭义义的的投投资资：指指公公司司在在其其经经营营的的主主要要业业务务之之外外，以以资资金金投投放放于于有有价价证证券券或或其其他他财财产产。（对对外外投投资资）准则所指的投资仅指狭义的投资准则所指的投资仅指狭义的投资对外投资。对外投资。我我国国投投资资准
2、准则则将将投投资资定定义义为为：企企业业为为通通过过分分配配来来增增加加财财富富，或或为为谋谋求求其其他他经经济济利利益益，而而将将资资产产让渡给其他单位所获得的另一项资产。让渡给其他单位所获得的另一项资产。25.1 持有至到期投资持有至到期投资5.1.1 持有至到期投资的性质与主要会计问题持有至到期投资的性质与主要会计问题5.1.2 持有至到期投资的取得持有至到期投资的取得 5.1.3 持有至到期投资的摊余成本持有至到期投资的摊余成本 与投资收益的确定与投资收益的确定5.1.4 持有至到期投资的到期兑现持有至到期投资的到期兑现5.1.5 持有至到期投资的减值持有至到期投资的减值35.1.1
3、持有至到期投资概述的性质及主持有至到期投资概述的性质及主要会计问题要会计问题1、性质、性质 持有至到期投资是指企业购入的持有至到期投资是指企业购入的到期日固定到期日固定、回收金额固定或可确定回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。确认为持有至到期投资的债券，按债券还本付确认为持有至到期投资的债券，按债券还本付息情况，一般分为：息情况，一般分为：（1）到期一次还本分期付息；）到期一次还本分期付息；（2）到期一次还本付息。）到期一次还本付息。45.1.1 持有至到期投资概述的性质及主持有
4、至到期投资概述的性质及主要会计问题要会计问题2、主要会计问题、主要会计问题入账价值与取得时的账务处理入账价值与取得时的账务处理投资收益的取得与账务处理投资收益的取得与账务处理到期兑现的账务处理到期兑现的账务处理期末计价的相关账务处理期末计价的相关账务处理55.1.1 持有至到期投资概述的性质及主持有至到期投资概述的性质及主要会计问题要会计问题3、科目设置：、科目设置：为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，可以设置置等情况，可以设置“持有至到期投资持有至到期投资”科目，科目，并设置并设置“债券面值债券面值”、“利息调整利息调整”、“应计利应
5、计利息息”等明细科目。等明细科目。说明：说明：新准则规定设置新准则规定设置“成本成本”、“利息调整利息调整”、“应计利息应计利息”明细科目。明细科目。“成本成本”明细科明细科目仅反映债券面值，名不副实。本教材使目仅反映债券面值，名不副实。本教材使用用“债券面值债券面值”明细科目明细科目。65.1.2 持有至到期投资的取得持有至到期投资的取得1、债券溢折价的原因及其差额的含义、债券溢折价的原因及其差额的含义2、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）3、投资取得的账务处理、投资取得的账务处理7债券的溢价、折价，主要是债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利
6、由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的率与债券票面利率不一致造成的。购入债券方式购入债券方式：面值购入面值购入 票面利率等于市场利率票面利率等于市场利率 溢价购入溢价购入 票面利率高于市场利率票面利率高于市场利率 折价购入折价购入 票面利率低于市场利率票面利率低于市场利率1、债券溢折价的原因及其差额的含义、债券溢折价的原因及其差额的含义8当债券票面利率当债券票面利率高于高于金融市场利率时，债券发行金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券可能会导致债券溢价溢价。这部分。这部分溢价差额溢价差额，属于债，属于债券购
7、买者由于日后多获利息而给予债券发行者的券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还利息返还。当债券票面利率当债券票面利率低于低于金融市场利率时，债券发行金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券可能会导致债券折价折价。这部分。这部分折价差额折价差额，属于债，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿利息补偿。92、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款持有至到期投资，应按
8、购入时实际支付的价款作为初始入账价值，实际支付的价款作为初始入账价值，实际支付的价款包括支付的债券包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用实际买价以及手续费、佣金等交易费用。但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间息日至购买日之间分期付息利息分期付息利息，按照重要性原则，按照重要性原则，应作为一项短期债权处理，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始入账价不计入债券的初始入账价值值。103、投资取得的账务处理、投资取得的账务处理企业购入债券时的取得成本与债券的面值之间存在着企业购入债券时的取得成本与债券的面值之间存在着差额。差额。
9、将初始入账价值分为三个部分：将初始入账价值分为三个部分：债券面值；债券面值；一次付息债券的应计利息；一次付息债券的应计利息；利息调整（初始入账价值扣除前二者的差额）利息调整（初始入账价值扣除前二者的差额）利息调整部分是债券存续期间的利息总额（未折利息调整部分是债券存续期间的利息总额（未折现的金额）的一部分，是全部投资成本的一部分，现的金额）的一部分，是全部投资成本的一部分，是对投资者获取的利息总额的抵减。是对投资者获取的利息总额的抵减。11利息调整分为利息调整分为“借差借差”和和“贷差贷差”：金额为金额为（买价（买价+初始直接交易费用初始直接交易费用-面值）面值）或或（买价（买价-面值面值+初
10、始直接投资费用）初始直接投资费用）利息调整借差：利息调整借差：（1）溢价与初始直接交易费用之和）溢价与初始直接交易费用之和 （2）初始直接交易费用大于折价的差额）初始直接交易费用大于折价的差额利息调整贷差：利息调整贷差：折价大于初始直接交易费用的差额折价大于初始直接交易费用的差额12利息调整借差：利息调整借差：（1）溢价与初始直接交易费用之和）溢价与初始直接交易费用之和 （2）初始直接交易费用大于折价的差额）初始直接交易费用大于折价的差额如书如书P118例例5-2：债券面值为债券面值为800 000元，购买价格为元，购买价格为825 617元，元，交易费用为交易费用为10 000元。元。则溢价
11、为则溢价为825 617-800 000=25 617元，再加上元，再加上交易费用交易费用10 000元，则借差为元，则借差为35 617元。元。如购买价格为如购买价格为795617元，则差额为多少？元，则差额为多少？13利息调整贷差：利息调整贷差：折价大于初始直接交易费用的差额折价大于初始直接交易费用的差额如书如书P117例例5-1：债券面值为债券面值为800 000元，购买价格为元，购买价格为754 302元，元，交易费用为交易费用为12 000元。元。则折价为则折价为800 000-754 302=45 698元，再扣除元，再扣除交易费用交易费用12 000元，则借差为元，则借差为33
12、698元。元。借差或贷差也可理解为实付价款和面值间的差借差或贷差也可理解为实付价款和面值间的差额，大于则为借差，小于则为贷差。其本质均为债额，大于则为借差，小于则为贷差。其本质均为债券投资成本的组成部分。券投资成本的组成部分。14 企业企业在发行日或付息日在发行日或付息日购入债券时，实际支付购入债券时，实际支付的价款中不含有利息。的价款中不含有利息。应按照购入债券的面值，借记应按照购入债券的面值，借记“持有至到期投资持有至到期投资债券面值债券面值”科目；按照实际支付的全部价款扣除面科目；按照实际支付的全部价款扣除面值以后的差额，借记或贷记值以后的差额，借记或贷记“持有至到期投资持有至到期投资利
13、利息调整息调整”科目；按实际支付的全部价款，贷记科目；按实际支付的全部价款，贷记“银行银行存款存款”等科目。等科目。15如实付价款超过面值，则为借差如实付价款超过面值，则为借差 借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：银行存款贷：银行存款如实付价款低于面值，则为贷差如实付价款低于面值，则为贷差 借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值 贷：银行存款贷：银行存款 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整16企业企业在发行日后或两个付息日之间在发行日后或两个付息日之间购入债券时，购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日
14、或付息日至购入实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行处理。处理。到期一次付息到期一次付息债券的利息由于不能在债券的利息由于不能在1年以内年以内收回，应计入投资成本，借记收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息”科目；科目；分期付息分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应应收利息收利息”科目。科目。17说明：说明：会计准则规定会计准则规定：购买日，实际支付价款中包
15、含的已到期尚未支取购买日，实际支付价款中包含的已到期尚未支取的利息，借记的利息，借记“应收利息应收利息”科目；未到期的利息，科目；未到期的利息，借记借记“持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息”科目。科目。资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，借记收利息，借记“应收利息应收利息”科目；一次付息的应科目；一次付息的应收利息，借记收利息，借记“持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息”科目。科目。18问题：前后处理的口径不同。问题：前后处理的口径不同。本教材：本教材：按照可比性原则处理。按照可比性原则处理。分期付息的利息分期付息的利息
16、均作为均作为“应收利息应收利息”处理，处理，不不计计入摊余成本；入摊余成本；一次付息的利息一次付息的利息均作为均作为“持有至到期投资持有至到期投资应应计利息计利息”处理，处理，计入摊余成本。计入摊余成本。195.1.3 持有至到期投资的摊余成本与持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定投资收益的确定 摊余成本：摊余成本：摊余成本摊余成本是指初始投资成本调整应计利息、利息调是指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。整摊销以及减值准备以后的余额。如果未发生减值，则账面余额即为摊余成本：如果未发生减值，则账面余额即为摊余成本：摊余成本摊余成本=初始投资成本应计利息利息调整借初
17、始投资成本应计利息利息调整借 差摊销（或：利息调整贷差摊销）差摊销（或：利息调整贷差摊销）205.1.3 持有至到期投资的摊余成本与持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定投资收益的确定企业持有至到期的投资收益，可以分为企业持有至到期的投资收益，可以分为票面利息收票面利息收入入和和利息调整摊销利息调整摊销两部分。两部分。利息调整部分应在利息调整部分应在持有期间持有期间进行分摊，以调整票面进行分摊，以调整票面利息。利息。按照利息调整的摊销方法划分，可以分为按照利息调整的摊销方法划分，可以分为直线法直线法和和实际利率法实际利率法。215.1.3 持有至到期投资的摊余成本与持有至到期投资的摊余成本与
18、投资收益的确定投资收益的确定1 1、直线法、直线法定义定义：是将利息调整在债券存续期内平均摊销。：是将利息调整在债券存续期内平均摊销。特点特点：各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，：各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着利息调整的摊销，债券摊余成本在不断由于随着利息调整的摊销，债券摊余成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。变化，因而各期的投资收益率也在变化。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。经营业绩。22计算公式计算公式：每期摊销额每
19、期摊销额=利息调整总额利息调整总额/还款期限或付息期数还款期限或付息期数 每期利息调整的每期利息调整的摊销数额相等摊销数额相等。并使债券的账。并使债券的账面价值逐期减少或增加，债券到期时，利息调整摊销面价值逐期减少或增加，债券到期时，利息调整摊销完毕。完毕。投资收益投资收益=票面利息利息调整借差摊销票面利息利息调整借差摊销 或或=票面利息利息调整贷差摊销票面利息利息调整贷差摊销23采用采用直线法直线法摊销分期付息债券利息调整贷差，即摊销分期付息债券利息调整贷差，即在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收
20、益时，应按票面利息，借记借记“应应收利息收利息”科目科目；按利息调整贷差摊销额，按利息调整贷差摊销额，借记借记“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”科目；科目；按票面利按票面利息与利息调整贷差摊销额之和息与利息调整贷差摊销额之和，贷记贷记“投资收益投资收益”科目。科目。借：应收利息借：应收利息/银行存款银行存款（票面利息）（票面利息）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（分摊贷差）（分摊贷差）贷：投资收益贷：投资收益24例例5-4:5-4:承例承例5-15-1资料，资料，甲公司于甲公司于20X120X1年年1 1月月1 1日以日以754302754302元的价格购买了乙公司于
21、当日发元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为行的总面值为800000800000元、票面利率为元、票面利率为50%50%、5 5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年在每年1212月月3131日支付。甲公司还以银行存款日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用支付了购买该债券发生的交易费用1200012000元。元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。至到期投资的摊余成本。该债券的初始入账金额为该债券的初始入账金额为766302766302元，利息调元，利息调整贷差为整贷差
22、为3369833698元。元。25每年摊销利息调整贷差每年摊销利息调整贷差每年每年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）收到利息。）收到利息。借：银行存款借：银行存款 40000 贷：投资收益贷：投资收益 40000（2）摊销利息调整。）摊销利息调整。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 6739.6 贷贷:投资收益投资收益 6739.6在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:26采用采用直线法直线法摊销分期付息债券利息调整借差，即摊销分期付息债券利息调整借差，即在债券存续期内将债券利息调整借差平
23、均摊销。在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收益时，应按票面利息，借记借记“应应收利息收利息”科目科目；按利息调整借差摊销额，按利息调整借差摊销额，贷记贷记“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”科目科目；按票面利按票面利息与利息调整借差摊销额的差额息与利息调整借差摊销额的差额，贷记贷记“投资收投资收益益”科目。科目。借：应收利息借：应收利息/银行存款银行存款（票面利息）（票面利息）贷：投资收益贷：投资收益 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（分摊借差）（分摊借差）27例例5-5:5-5:承例承例5-25-2资料，资料，甲公
24、司于甲公司于20X120X1年年1 1月月1 1日日以以825617825617元的价格购买了乙公司于当日发行元的价格购买了乙公司于当日发行的面值为的面值为800 000800 000元、票面利率为元、票面利率为50%50%、5 5年期年期的债券的债券.作为持有至到期投资。债券利息在每作为持有至到期投资。债券利息在每年年1212月月3131日支付。甲公司还以银行存款支付日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用发生的交易费了购买该债券发生的交易费用发生的交易费用用1000010000元。元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊
25、余成本。至到期投资的摊余成本。该债券的初始入账金额为该债券的初始入账金额为835617835617元，利息调元，利息调整借差为整借差为3561735617元。元。28每年摊销利息调整借差每年摊销利息调整借差每年每年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）收到利息。）收到利息。借：银行存款借：银行存款 40 000 贷：投资收益贷：投资收益 40 000（2）摊销利息调整。）摊销利息调整。借：投资收益借：投资收益 7 123.4 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 7 123.4 在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为在直线法下，甲公司每年确认的持有
26、至到期投资的投资收益为:29采用采用直线法直线法摊销一次付息债券利息调整贷差，即摊销一次付息债券利息调整贷差，即在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收益时，应按票面利息，借记借记“持持有至到期投资有至到期投资应计利息应计利息”科目科目；按利息调整按利息调整贷差摊销额，贷差摊销额，借记借记“持有至到期投资持有至到期投资利息调利息调整整”科目科目；按票面利息与利息调整贷差摊销额之按票面利息与利息调整贷差摊销额之和和，贷记贷记“投资收益投资收益”科目。科目。借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利
27、息（票面利息）（票面利息）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（分摊贷差）（分摊贷差）贷：投资收益贷：投资收益30例例5-65-6：承例：承例5-35-3资料，资料，P P公司于公司于20X320X3年年1 1月月1 1日以银日以银行存款行存款737260737260元购买了元购买了S S公司于当日发行的总面值公司于当日发行的总面值为为800000800000元、票面利率为元、票面利率为50%50%、5 5年期的到期一次付年期的到期一次付息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。算，于债券到期时一次支付。P P公司
28、还以银行存款公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用支付了购买该债券发生的交易费用1000010000元。元。假定假定P P公司购买债券后采用直线法确定持有至到期公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。投资的摊余成本。该债券的初始入账金额为该债券的初始入账金额为747260747260元，利息调整借差元，利息调整借差为为5274052740元。元。31每年摊销利息调整贷差每年摊销利息调整贷差P公司每年公司每年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）确认应收利息。）确认应收利息。借借:持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息 40000 贷贷:投资收益投资收益
29、 40000（2）摊销利息调整。）摊销利息调整。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 10548 贷贷:投资收益投资收益 10548在直线法下，在直线法下，P公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:32采用采用直线法直线法摊销一次付息债券利息调整借差，即摊销一次付息债券利息调整借差，即在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收益时，应按票面利息，借记借记“持持有至到期投资有至到期投资应计利息应计利息”科目；科目；按利息调整按利息调整借差摊销额，借差摊
30、销额，贷记贷记“持有至到期投资持有至到期投资利息调利息调整整”科目；科目；按票面利息与利息调整借差摊销额的按票面利息与利息调整借差摊销额的差额差额，贷记贷记“投资收益投资收益”科目。科目。借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息（票面利息）（票面利息）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整（分摊借差）（分摊借差）投资收益投资收益332 2、实际利率法、实际利率法实际利率法实际利率法是按照摊余成本和实际利率确认投资是按照摊余成本和实际利率确认投资收益，将票面利息收入与投资收益的差额作为利收益，将票面利息收入与投资收益的差额作为利息调整的摊销额。息调整的摊销额。特点是特点
31、是：各期的投资收益率保持不变，但是，由：各期的投资收益率保持不变，但是，由于债券摊余成本在不断变化，使得各期的投资收于债券摊余成本在不断变化，使得各期的投资收益也在不断变化；实际利率法下，债券利息调整益也在不断变化；实际利率法下，债券利息调整摊销额是票面利息与投资收益（即实际利息）的摊销额是票面利息与投资收益（即实际利息）的差额，在票面利息不变而投资收益变化的情况下，差额，在票面利息不变而投资收益变化的情况下，摊销额也是在不断变化的。摊销额也是在不断变化的。34采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工收益率相
32、同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。作较为复杂。期末持有至到期投资按未来现金流量的现值计算；期末持有至到期投资按未来现金流量的现值计算；以期初债券的账面价值乘以取得时的实际利率据以期初债券的账面价值乘以取得时的实际利率据以确定当期应确认的投资收益。以确定当期应确认的投资收益。我国现行会计准则规定，应采用我国现行会计准则规定，应采用实际利率法实际利率法确认确认投资收益和利息调整摊销，并在此基础上确认债投资收益和利息调整摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。券的摊余成本。35实际利率的确定：实际利率的确定：实际利率即使所购买债券的未来现金流量实际利率即使所购买债券的未来现金流量的现值等于
33、该债券的入账金额的折现率。的现值等于该债券的入账金额的折现率。（1）分期付息情况下实际利率的确定：）分期付息情况下实际利率的确定：初始投资成本初始投资成本=债券面值债券面值复利现值系数复利现值系数 各期票面利息各期票面利息年金现值系数年金现值系数 采用插值法计算实际利率。采用插值法计算实际利率。“插值法插值法”见财务管理课程相关内容。见财务管理课程相关内容。36实际利率的确定实际利率的确定（编辑公式）（编辑公式）（2）一次付息情况下实际利率的确定：）一次付息情况下实际利率的确定：初始投资成本初始投资成本=（债券面值各期票面利息）（债券面值各期票面利息）复利复利现值系数现值系数 采用插值法计算实
34、际利率。采用插值法计算实际利率。或：或：37说明：说明：采用实际利率法确认投资收益，由于以摊采用实际利率法确认投资收益，由于以摊余成本为基础确认投资收益，在未发生减余成本为基础确认投资收益，在未发生减值的情况下，摊余成本由债券面值、利息值的情况下，摊余成本由债券面值、利息调整和应计利息三部分构成，可以将其视调整和应计利息三部分构成，可以将其视为一个整体，不必进行划分。为一个整体，不必进行划分。因此，因此，“持有至到期投资持有至到期投资”科目下，可以科目下，可以只设只设“投资成本投资成本”明细科目，不再分别设明细科目，不再分别设置置“面值面值”、“利息调整利息调整”和和“应计利息应计利息”明细科
35、目。明细科目。38 实际利率法下：实际利率法下：投资收益投资收益=摊余成本摊余成本实际利率实际利率利息调整借差摊销利息调整借差摊销=票面利息投资收益票面利息投资收益利息调整贷差摊销利息调整贷差摊销=投资收益票面利息投资收益票面利息39分期付息的账务处理：分期付息的账务处理：结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收益时，应按票面利息，借记借记“应收应收利息利息”科目；科目；按确认的投资收益，按确认的投资收益，贷记贷记“投资收益投资收益”科目；科目；按票面利息与投资收益的差额，按票面利息与投资收益的差额，借记或贷借记或贷记记“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”科目。科目。借：应
36、收利息借：应收利息/银行存款银行存款（票面利息）（票面利息）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（或在贷方）（或在贷方）贷：投资收益贷：投资收益40例例5-75-7：承例：承例5-15-1资料，资料，甲公司于甲公司于20X120X1年年1 1月月1 1日以日以754302754302元的价格购买了乙公司于当日元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为发行的总面值为800000800000元、票面利率为元、票面利率为50%50%、5 5年期的债券作为持有至到期投资。债券利年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年息在每年1212月月3131日支付。甲公司还以银行日支付。甲公司还以银行存款
37、支付了购买该债券发生的交易费用存款支付了购买该债券发生的交易费用1200012000元。元。假定甲公司购买债券后采用实际利率法确假定甲公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。定持有至到期投资的摊余成本。41根据前面的计算结果可知，实际利率为根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见表整贷差摊销表，详见表5一一1。4220X1年年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）收到利息。）收到利息。借借:银行存款银行存款 贷贷:投资收益投资收益（2）摊销利
38、息调整。）摊销利息调整。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷贷:投资收益投资收益40000 400005978.12 5978.12同理，第同理，第5年年(20X5年年)12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）收到利息。）收到利息。借借:银行存款银行存款 贷贷:投资收益投资收益（2）摊销利息调整。）摊销利息调整。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷贷:投资收益投资收益40000 400007546.01 7546.0143一次付息的账务处理：一次付息的账务处理：结转各期投资收益时，应按票面利息，结转各期投资收益时，应按票面利息，借记借记“持有至到
39、期投资持有至到期投资应计利息应计利息”科目；科目；按按确认的投资收益，确认的投资收益，贷记贷记“投资收益投资收益”科目；科目；按票面利息与投资收益的差额，按票面利息与投资收益的差额，借记或贷记借记或贷记“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”科目。科目。如果如果“持有至到期投资持有至到期投资”科目不设明细科目，科目不设明细科目，则可以直接根据确认的投资收益，借记则可以直接根据确认的投资收益，借记“持持有至到期投资有至到期投资”科目，贷记科目，贷记“投资收益投资收益”科科目。目。44例例5-95-9：承例：承例5-25-2资料，资料，P P公司于公司于20X320X3年年1 1月月1 1
40、日以银日以银行存款行存款737260737260元购买了元购买了S S公司于当日发行的总面公司于当日发行的总面值为值为800000800000元、票面利率为元、票面利率为50%50%、5 5年期的到期年期的到期一次付息债券一次付息债券.作为持有至到期投资。债券利息作为持有至到期投资。债券利息按单利计算按单利计算.于债券到期时一次支付。于债券到期时一次支付。P P公司还公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用1000010000元。元。假定假定P P公司购买债券后采用实际利率法确定持有公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。至到期投
41、资的摊余成本。45 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。投资利息调整贷差摊销表，详见下表。46P公司公司20X3年年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:（1）确认应收利息。）确认应收利息。借借:持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息 贷贷:投资收益投资收益（2）摊销利息调整贷差。）摊销利息调整贷差。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷贷:投资收益投资收益40000 400004835.6 4835.6同理，第同理，第5年年(20X7年年)12月月31日的账务处理如下日的账务处理如
42、下:（1）确认应收利巳。）确认应收利巳。借借:持有至到期投资持有至到期投资应收利息应收利息 贷贷:投资收益投资收益（2）摊销利息调整贷差。）摊销利息调整贷差。借借:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷贷:投资收益投资收益16601.46 16601.4640000 4000047补充：例补充：例1 1甲公司甲公司201201年年1 1月月1 1日购入乙公司当天发行日购入乙公司当天发行的的4 4年期到期一次还本付息债券，面值为年期到期一次还本付息债券，面值为100000100000元，票面利率为元，票面利率为5%5%，实际支付价款，实际支付价款103000103000元（含直接交易费
43、用）。元（含直接交易费用）。48设明细科目的会计处理为：设明细科目的会计处理为：201.01.01 借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值 100000 利息调整利息调整 3000 贷：银行存款贷：银行存款 103000201.12.31 投资收益投资收益=1030003.9%=4017 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 983 投资收益投资收益 4017摊余成本摊余成本=103000=1030004017=1070174017=10701749202.12.31 投资收益投资收益=1070173
44、.9%=4174 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 826 投资收益投资收益 4174摊余成本摊余成本=107017=1070174174=1111914174=111191203.12.31 投资收益投资收益=1111913.9%=4336 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 664 投资收益投资收益 4336摊余成本摊余成本=111191=1111914336=1155274336=11552750204.12.31 投资收益
45、投资收益=120000115527=4473（含尾差调整）（含尾差调整）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 527 投资收益投资收益 4473摊余成本摊余成本=115527=1155274473=1200004473=120000205.01.01（到期）（到期）借：银行存款借：银行存款 120000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资应计利息应计利息 20000 债券面值债券面值 10000051补充：例补充：例 2 2甲公司甲公司201201年年1 1月月1 1日按照面值购入乙公司日按照面值购入乙公司当天发
46、行的当天发行的4 4年期到期一次还本付息债券，年期到期一次还本付息债券，面值为面值为100000100000元，票面利率为元，票面利率为5%5%，实际支，实际支付价款付价款100000100000元（未发生直接交易费用）。元（未发生直接交易费用）。52会计处理为：会计处理为：201.01.01 借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值 100000 贷：银行存款贷：银行存款 100000201.12.31 投资收益投资收益=1000004.7%=4700 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 300 投
47、资收益投资收益 4700摊余成本摊余成本=100000=1000004700=1047004700=10470053202.12.31 投资收益投资收益=1047004.7%=4921 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 79 投资收益投资收益 4921摊余成本摊余成本=104700=1047004921=1096214921=109621203.12.31 投资收益投资收益=1096214.7%=5152 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 利息调整利息调整 152 贷：投资收益贷：
48、投资收益 5152摊余成本摊余成本=109621=1096215152=1147735152=11477354204.12.31 投资收益投资收益=120000114773=5227（含尾差调整）（含尾差调整）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 5000 利息调整利息调整 227 贷：投资收益贷：投资收益 5227摊余成本摊余成本=114773=1147735227=1200005227=120000205.01.01 借：银行存款借：银行存款 120000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资应计利息应计利息 20000 债券面值债券面值 100000555.1.4 持有至
49、到期投资的到期兑现持有至到期投资的到期兑现 持有至到期投资的到期兑现，是指到期收回投资。持有至到期投资的到期兑现，是指到期收回投资。如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。企业可以收回债券面值。在持有至到期投资在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经摊到期时，利息调整金额已经摊销完毕，销完毕，“持有至到期投资持有至到期投资”科目的余额均为债科目的余额均为债券面值和应计利息。券面值和应计利息。565.1.4 持有至到期投资的到期兑现持有至到期投资的
50、到期兑现 分期付息的债券收回面值时分期付息的债券收回面值时 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资面值面值一次付息的债券收回面值及利息时一次付息的债券收回面值及利息时 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资面值面值 应计利息应计利息575.1.5 持有至到期投资的减值持有至到期投资的减值 企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。生减值的，应当计提减值准备。持有至到期投资发生减值时，应当将该持有