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1、附件 2 以风险为导向的物资采购审计在工矿企业应用初探 国投新疆罗布泊钾盐有限责任公司 审计部 张小玲 二一年六月 1 内容摘要 物资采购作为企业生产活动的关键环节之一，在企业生产经营过程中发挥着重要作用，不仅是保障生产与经营管理的重要环节，还是管理的核心内容之一，是提高经济效益不可忽视的增长点。同时，物资采购也是企业最容易出现漏洞的环节，如果企业采购环节监督管理薄弱，不严格加以管控，则会出现材料物资价格不实和材料物资质量低劣等现象，势必会给企业带来巨大浪费和损失，因此，以风险为导向的物资采购审计工作就显得尤为重要。本人结合工作实践，从风险识别入手，重点对物资采购过程中关键环节的风险进行探讨和
2、分析，全面阐述了物资采购风险导向审计的意义、物资采购审计的风险类型、物资采购审计策略以及风险防范措施和建议，从而促进企业加强风险防范和控制。关键字 关键字 风险导向审计 物资采购 探讨 审计转型 2 以风险为导向的物资采购审计在工矿企业应用初探 2001 年内部审计实务标准定义的内部审计是一种独立客观的鉴证和咨询活动，旨在增加组织的价值，它通过系统的、规范的方法评价和改进风险管理、控制和治理过程的有效性，帮助组织实现其目标。风险导向审计是目前国际内审工作推行的一种模式或理念。所谓风险，是指可能对目标的实现产生影响的事件发生的不确定性。风险导向审计是指审计人员在审计中始终以分析和评估被审计单位的
3、重要风险为导向，综合分析和评估影响企业战略目标实现的各种风险因素，对企业风险管理、内部控制及治理程序进行测试和评估，要求审计人员在综合考虑企业内外环境因素并对企业环境和经营活动全面分析的基础上，制定审计策略和采用积极有效的分析性审计程序，规避各领域可能出现的风险。近年来，席卷全球的金融危机对组织重新审视风险、关注风险起到了推动作用，有助于内部审计工作由传统审计向以风险为导向管理审计的转型。现以工矿企业物资采购为例试析以风险导向的物资采购审计：一、物资采购在经济活动中的重要地位 物资采购是指在企业生产经营过程中为满足生产建设3 和经营管理需要而购买原材料、辅助材料、设备、配件及工具等物资的经营活
4、动。马克思的资本循环理论认为，产业资本家不论具体经营的是哪一部门的生产，都必须先筹集一笔货币，用货币购买生产资料和劳动力，投入生产过程制造商品，然后再把商品卖掉收回货币，再继续组织再生产。这种产业资本循环用公式表现为 G-WPW-G，其中 G 代表货币,W代表生产资料,P 代表生产过程,W代表新生产出的商品,G代表收回的货币量。这一循环包含了三个阶段，一是采购阶段，即“G-W”。通过采购活动，将货币转化成生产资料。二是生产阶段，即 WPW。三是销售阶段，即 W-G。在资本循环的三个阶段中，供、产、销，必须紧密衔接，不能间断，三个环节缺一不可，物资采购与生产、销售一样在资本的再生产中发挥着举足轻
5、重的作用。物资采购作为企业主要的成本开支点，不仅是保障生产与经营管理的重要环节，还是管理的核心内容之一，是提高经济效益不可忽视的增长点。如果不严格管控，合理库存，势必会给企业带来浪费，带来损失；如果企业采购环节监督管控薄弱，则会出现材料物资价格不实和材料物资质量低劣等现象。物资采购作为企业供应链的重要环节，是风险的高发领域，因此企业必须要对采购过程和采购物4 资进行严格的控制。加强企业物资采购风险审计，有利于规范采购行为，改善采购质量，降低采购成本，堵塞采购管理漏洞，有效防范和控制经营风险，增加企业价值，实现企业经营管理目标。二、对工矿企业物资采购进行风险导向审计的意义(一)高风险行业的发展需
6、要。近年来，随着经济的快速发展，许多工矿企业整体规模、生产效益在不断扩大，生产、基建、技术改造设备、原材料、备品备件等物资的采购数量、品种急剧增加，采购支出金额巨大，采购环境也日趋复杂多变。在利益的驱动下，采购中暴露的串通抬价、收受贿赂、弄虚作假等舞弊事件在我们身边时有发生，物资采购中存在的众多风险，成为现代企业管理不容忽视的领域。高风险行业的性质，需要审计人员利用风险导向审计查找风险、控制风险，规范采购市场，惩治舞弊行为。(二)有助于提高审计效率、改善审计质量、降低审计风险。审计风险、审计质量和审计效率互相联系、互相影响，片面追求审计效率有可能导致审计风险的增加和审计质量的下降。审计人员追求
7、的理想境界是高效率、高品质和低风险的审计环境，风险导向审计则为达到这样一个目的提供了很好的方法。它不仅将审计资源合理地分配到高风险5 领域，集中力量审计重点领域，提高审计效率，改善审计质量，而且能够充分认识、分析、评估和控制影响审计质量的多种风险因素，降低审计风险，实现审计的理想境界。三、物资采购风险发生的根源及危害(一)市场经济体制强化了个人的利己行为。计划经济时期，国人推崇的是精神，反动利己主义。进入市场经济阶段，市场经济客观上更需要物质利益的激励，以调动人们从事生产生活的积极性，推动社会生产力的发展。人们在组织社会生产活动中更习惯于运用加薪、嘉奖、罚款等物资奖惩手段，精神鼓励在奖励措施中
8、逐步退到从属和次要的位置。这些都在潜移默化中增强了人们追求个人财富最大化的倾向。我国经济学家在分析当前面临的社会腐败现象时，也普遍认为市场经济体制对人的利己行为有着重要影响。“由于我国的对外开放和经济发展，使利益机制在社会上的作用越来越大，人们的价值观、人生观、世界观也随之发生了重大变化，在一些人心中，“一切向钱看”的拜金主义、贪欲主义开始抬头。市场经济诱导一些人把功利看得高于一切，出现了一些人为了追求物质利益不择手段，铤而走险的事例。(二)企业采购形式本身成为诱发个人牟利的客观条件。6 在工矿企业物资采购形式下，购买方是企业，但具体办理采购的都是个人（可能是某几个人），即企业委托个人来负责采
9、购业务。与个人采购形式（即个人即购买方）相比，情况是不一样的。个人采购中个人对其在采购交易中采取的任何行为承担一切后果。行为有效，其有利的采购成果必属于其个人；行为无效，其不利的成果也全归属于个人。但工矿企业不一样，其所有者或经营层希望采购行为能够合理有效，但他们不可能亲自去实施，他们委派的采购人员能否按照质优价廉的目标去努力，则受到管理制度、个人业务素质及个人机会主义等因素的制约。管理制度严密、个人业务素质较高和人品较好的，质优价廉的采购目标就可能实现，反之，采购目标则难以实现。(三)眼花缭乱的促销手段，成为采购人员挡不住的诱惑。现阶段我国经济快速发展，物资极大丰富，从生产资料到消费资料绝大
10、多数供过于求。为完成销售任务，各种名目的促销手段应运而生。这些手段无非是让推销者和采购者个人从中获得好处，而且还不被企业和他人所知，原来经济意义上的商业折扣明正言顺地转化成个人的回扣，销售的艰难使采购环节成为“肥缺”。俗话说“常在河边走，哪能不湿鞋”，各种“糖衣炮弹”使采购者及其他采购相关人员成为难以躲避的目标。7 回扣奏效的结果是交易行为反常，买方决策者可能为了个人私利而放弃企业利益，接受卖方的漫天要价甚至与卖方站在一个立场抬价索取回扣；或是购买产品成本较低、产品品质较差的货物，造成库存物资堆积，企业成本增加，损害企业的利益。四、物资采购审计的风险类型 工矿企业物资采购风险类型不外乎包含外因
11、型和内因型两类。（一）外因型风险 外因风险源于外部环境因素，主要来自于供应商和自身难以避免的风险因素。主要有 1.意外风险。物资采购过程中由于自然、经济政策、价格变动等因素所造成的意外风险。如意外交通事故等。2.价格风险。一是物资采购中由于供应商操纵投标环境，在投标前互相串通，有意抬高价格。二是当企业采购认为价格合理情况下，批量采购，但不久，该种物资又可能出现跌价而引起的风险。3.采购合同欺诈风险。合同诈骗往往具有一定的隐蔽性，有时候很难与正常的合同纠纷相区别。合同欺诈风险主要包括：（1）以虚假的合同主体身份与企业订立合同，以伪造、假冒、作废的票据或其他虚假的产权证明作为合同担保。（2）接受合
12、同当事人给付的货款、预付款或担保8 财产后逃之夭夭。（3）签订空头合同，而供货方本身是“空壳公司”，其将骗来的合同转手倒卖从中谋利，所需的物资无法保证。（4）供应商设置的合同陷阱。如供应商无故中止合同，更改合同条款，违反合同规定等。4.采购质量风险。（1）由于供应商提供的物资质量不符合要求，导致企业所生产的产品性能达不到质量标准，从而给企业带来严重损失，并且可能使企业在经济、技术、人身安全、企业声誉等方面造成损害。（2）因采购的原材料存在质量问题，将会直接影响到企业产品的整体质量和企业经济效益。（二）内因型风险 内因风险源于企业内部环境，主要来自于企业内部物资采购流程中的各个职能部门，这种风险
13、与责任人能力不及或不能认真履行职责有关。主要有 1.采购计划风险。企业物资部门及人员计划管理技术不适当或不科学，导致采购的计划风险，即采购数量、采购目标、采购时间、运输计划、使用计划、质量计划等与目标偏离较大。2.采购合同风险。（1）由于合同订立者未严格按法律规定办事，导致企业蒙受巨大的损失。如情况不明时，盲目签约；违约责任约束简化，口头协议，君子协定；鉴证、公证的合同比例过低等。（2）合同行为不正当。如卖方采9 取不正当手段，对采购人员行贿，套取企业采购标底；给予虚假优惠，或施以好处兜售伪劣产品，导致合同风险。（3）采购合同日常管理混乱。如合同无人具体管理或管理不当，随意摆放，残缺现象时有发
14、生，以致合同履行中找不到合同文件，使企业难以判别合同对方是否违约，同时企业自身也常常因为合同管理混乱造成违约而被对方追究。3.采购验收风险。由于人为因素造成企业采购物资在进入仓库前未按合同及制度要求，对采购物资数量、品种、规格、质量、价格、单据等进行审核和验收引发的风险。如在数量上缺斤少两；在质量上鱼目混珠，以次充好；在品种规格上货不相符，不满足合同规定和使用者要求；在价格上发生变形等。4.采购存量风险。（1）采购量不能及时满足生产需要，导致生产中断而造成缺货损失引发的风险。（2）物资采购过多，造成积压，多数物资因技术进步而导致无形损耗，大量资金沉淀库存，使储存资金失去了机会利润，形成存储损耗
15、风险。（3）物资采购中对市场行情估计不准，盲目进货，引发价格风险。（4）企业“零库存”策略，会因供应商自身干扰，使物资库存无货而使生产中断陷入困境，或因供应商供货不及时造成缺货。5.采购责任风险。企业采购部门、经办人责任心不强或管理水平不高，或一些采购人员假公济私、收受回扣、10 牟取私利而引发合同纠纷。（三）物资采购活动中应关注的风险类型 1.关注采购内控制度建设，关注采购职能部门的职责分工、不相容职务的划分和授权批准程序。2.关注不规范、无效采购，中间商搅乱市场和采购秩序从而增加采购成本的风险。3.关注以采购生产资料为名，内外勾结谋取小团体利益，挤占生产成本的风险。4.关注物资采购内控管理
16、薄弱造成违规操作的风险。5.在物资招投标环节，关注拆解工程项目、规避招标、排斥潜在投标人等违规操作的风险；关注信息不对称造成的恶意竞标、串标、围标或定标失误导致招标实质性失败的操作性风险和投标人在投标有效期内撤回投标文件导致招标失败的风险。6.在对采购合同的审计中，关注合同签订及执行中违反国家法律法规的风险；关注合作方虚假资质及违约的信用风险和重大设计变更、不可抗力、政策性变动、合同变更以及合同争议、纠纷、索赔等中可能出现的风险。7.关注供应商的信用风险，设备和材料的质量风险，不按时交货的进度风险以及采购价格失控的风险。8.关注存货计价不实的风险。五、风险为导向的物资采购审计策略和操作要点 1
17、1 (一)调查和了解物资采购背景信息，研究和选用适当的审计标准 在对工矿企业实施物资采购审计前，审计人员首先要调查和了解被审单位物资采购供求的宏观环境，因为工矿企业经营地通常较偏远，地理位置、工矿环境差异较大,为确保生产经营的正常运行，一些企业会因担心外围市场物资供求不及时等原因，在物资采购和存储方面给予更多考虑，由此也会给企业采购领域带来更多的风险。审计人员在开展以风险为导向的物资采购审计中应充分调查工矿企业周围物资供求环境，了解组织的管理目标，合理选择最佳的审计评价标准，以实现物资采购管理控制目标为目的，查找审计关键控制点，达到改善物资采购质量，降低采购费用，维护公司合法权益，促进公司价值
18、增值及公司经营目标早日实现的目的。(二)评估采购流程风险，始终保持防范潜在风险的意识 目前，在我国物资采购领域中导致企业出现资财流失的，很多都是因为制度缺乏或制度不严密，使一些人利用职务之便钻了空子，造成大量质次价高甚至假冒伪劣的商品流入企业，增加了企业成本，影响了产品质量，削弱了企业的竞争力。工矿企业物资采购风险不仅来自于采购成本失控和采12 购物资质量低劣，同时物资储备过量也会给企业带来物资滞压的存储风险。物资采购和存储成本作为企业成本组成的“重头戏”，审计人员在采购审计中应始终保持防范潜在风险的意识，分析采购活动中可能增加采购成本的管理缺陷，关注可能存在的风险。(三)梳理采购流程，查找关
19、键控制点 要管理好物资采购工作，首先企业要建立健全一套严密、可控的管理制度。该制度体系应囊括物资申购、采购比价、供应商的选择和评价、定点采购、设备备件采购、进料验收、采购物资质量验收、合同管理、采购比价审计检查考核等各个环节，制度的编制要便于操作。审计过程实质上是一个定标准，找实际，比差距的过程。通过确定采购流程目标，在充分理解管理层的管理预期后，在与物资采购风险管理流程相关部门人员访谈、测试、分析性复核等方法后的基础上，将评估值与标准进行比较，找出流程缺口，分析目标不能实现的原因，标明关键控制点。(四)根据风险评估结果确定审计计划和方案，合理分配审计资源。编写审计方案应以流程梳理中发现的重大
20、风险为导向，按照风险评估程序，确定审计重点，细分到总体审计13 计划和具体审计计划两个层次，合理分配审计力量，保证最终审计报告的质量。审计中舞弊风险评估与了解被审计单位及其环境一样，是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于审计过程的始终。在风险评估过程中,不能孤立地看待某一个重大错弊,而应将发现的风险因素有机地联系在一起。如若发现了某个领域存在重大的风险因素,按照谨慎性原则,还应该进一步推测该领域可能还存在的其他重大风险因素或其他领域也存在类似的重大风险。此外,在评估重大风险因素设计和实施情况需采取进一步审计程序时,应考虑要与评估的风险具备明确的对应关系,并根据进一步的审计程序结果
21、修正已评估的内容，注意重新修改下一步审计程序。由此可见,风险评估程序与审计程序之间是一种动态的、有机循环的结构体,重大舞弊风险评估应贯穿于整个审计工作。六、规避物资采购风险的措施和建议(一)全面推进采购比价审计管理机制，充分利用信息化平台，建立价格信息体系。传统采购管理制度在价格确定上缺乏内部控制机制，制度建设相对不严密，存在明显的漏洞。实行采购比价审计的采购管理制度主要增加了三个审计环节，一是采购计14 划正式批准前由审计部门对计划价的合理性进行审计，为审批采购计划提供审计依据。二是在采购部门进行询价、选择供货单位、初步定价后，由审计部门根据掌握的价格信息或测算的价格对其初步定价进行审计，并
22、对初步定价是否可行出具审计意见。三是审计部门对上述审计意见的执行情况进行审计，为财务部门结算付款提供审计依据。实行采购比价审计，审计部门对采购申报价的审计处于采购之前，此时，仅有采购员通过市场询价、比价后的初步定价，需要签订的合同也只是意向阶段，审计部门如发现价格过高等问题，能一审否决。这样的审计安排还对采购员日后的初步定价行为产生有效的约束作用。如在定价中弄虚作假，以权谋私，其水分就会被挤出，公布后就会招致领导、同事等的谴责，甚至受到批评和处分。由此，采购员的机会主义倾向就会弱化，采购定价行为就会更趋向于理性化、规范化。对采购申报价进行审计对于行使审批权的领导也是重要的决策依据。通过专业人士
23、审核把关后的采购价格，无疑是可靠、值得信赖的，即使领导对某些物资的价格行情不了解，也可放心地签字同意。采购申报价审计对一些企图利用审批权从中牟利的领导来说，也是一种有效的风险约束，领导者不可能对审计认为过高的定价批准放行，由此领导者的机会主义倾向也会弱化。15 企业采购比价审计工作要想正常开展，关键在于能否取得可靠的审计依据。市场瞬息万变，价格波动变化无穷，建立物资价格查询体系是采购比价审计工作开展的前提。企业在着手建立物资价格查询系统前，应根据本单位的具体情况统计出所需采购的物资种类、数量、价格等情况，制定出适合本单位特点的价格信息查询体系。采购比价审计工作只有在掌握大量价格信息资源基础上才
24、能有序开展。信息时代的发展，缩短了人和地域之间的距离，目前一个企业建立一个网络、三个系统（即建立计算机信息网络、建立价格咨询系统、建立价格查阅系统、建立情报档案检索系统）的一个完整价格信息查询体系与以前信息化不发达年代相比还是比较容易的。(二)技术条件允许的工矿企业，建议以网上报价平台取代目前传统的传真、电话采购报价方式。现在还有很多工矿企业采购询价是采用传真报价方式，这种方式的弊端表现为工作量大，效率低、采购间接成本较高，人为因素（如泄密、人为选择供应商等）较多，会导致报价过程缺乏公平、公正性，也会给采购人员的采购工作带来危害。在国投系统的企业中，有几家工矿企业实行了物资采购网上报价方式。通
25、过对这些企业网上报价平台运行的了16 解，目前，实践中的网上报价方式不失是一个值得学习和推行的方式。这种方式通过中间环节与 IFS 系统导入网上报价平台，可互相导入数据。物资采购计划经过分类整理后，从 IFS 系统导入网上报价平台，已注册供应商通过INTERET 登录网上报价平台后查看适合报价的物资信息，并在规定的最后期限之前报价完毕确认上传。在规定报价的最后期限前的一段时间内，任何人都看不到报价内容，规定最后期限结束后某时段，管理员才可查看报价内容并导入 IFS 系统审批。规定报价最后期限过后，报价系统自动关闭，再有的报价无效。整个报价平台包含供应商注册、供应商（或用户）登录，网上询价，网上
26、报价，公司简介，产品展示，求购信息，法律协议，公告信息等各个独立模块，各成体系。实行网上报价后，供应商报价的时间控制在一定期限内，报价的保密性得到了保证，减少了人力因素的干预，打消了部分供应商想通过窃取密秘而拿到订单的欲望，提高了采购工作的效率与管理。(三)加强与管理层、被审计对象的沟通。风险导向审计与传统审计一个很大的区别在于审计所指向风险的不确定性。因此开展风险导向审计需要加强与管理层、被审计对象的沟通。在审计之前，审计人员应合理地运用专业判断确定与管理层沟通的内容及方式，并考17 虑沟通事项的重要性和紧迫性，适时、适当地与管理层进行沟通；审计过程中若发现重大舞弊或风险，或审计工作中受到限
27、制与阻碍，要注意加强与有关方面的沟通；审计结束时，对于重大风险提示，审计意见类型及审计报告措辞、拟提出的改进建议及其他需要沟通的事项，均应与被审计对象加强沟通且不失去原则。(四)推动审计软件的运用，力求对采购实施全过程、全方位的监督。近年来国内的审计信息化建设也是成效显著的，在很多领域都有一些成功审计软件运用的案例，这些审计软件的推广很大程度上提高了审计效率，保证了审计质量。全过程的审计指从对计划、审批询价、招标、签约、验收、核算、付款和领用等所有环节的监督。审计重点是对计划制定、签订合同，质量验收和结账付款四个关键控制点的审计监督，以防止舞弊行为。全方位的审计是指内控审计、财务审计、制度考核
28、三管齐下，把审计监督贯穿于采购活动的全过程，是确保采购规范和控制质量风险的第二道防线。科学规范的采购机制，不仅可以降低企业的物资采购价格，提高物资采购质量，还可以保护采购人员和避免外部矛盾。(五)提高物资采购审计队伍素质。提高物资采购中审计人员队伍素质，是实现规避审计18 风险，提高审计工作质量和效率的关键。随着审计领域的不断拓展，审计业务的复杂多变，内部审计必须提高审计队伍的素质，突出多学科、高智能的特点。由于在企业内部，管理人员和审计人员执行同一政策，实现同一目标，审计人员可以渗透到企业管理的各个环节，工作领域的广阔、无界，就必然要求内部审计向多学科方向发展。在物资采购中，涉及合同、计算、
29、管理等多学科的知识，审计人员若不了解这些知识，势必会陷入审计困境。总之，在开展工矿企业物资采购风险审计中，要始终关注风险，侧重于在风险尚未造成损失前及时堵塞漏洞，改进控制措施，完善风险管理和内部控制，企业经营管理的风险的了解和评价要有的放矢的去做。对任何一个行业来说，质量都是它的生命线。而对于审计，更是如此。不论传统审计模式，还是今后转型的风险审计模式，没有可靠的审计质量作保证都是无法保障经济社会健康运行的。因此，在审计工作中，充分借鉴风险导向审计的工作方法，努力提升审计工作质量和水平，以风险导向意识贯穿于任何审计事项中，才能防范风险的发生，充分发挥审计“保健医生”的作用。参考文献 1 曹慧明，2002：采购比价审计M,东北财经大学出版社 19 2 中国内部审计协会，第四版，实施内部审计业务 3 王笑伟，2008-12-28,企业物资采购内部审计初探，财会通讯 4 刘丽霞，物资采购风险审计探索，http:/ 5 佚名，2006-2-23,管理审计防范物资采购风险技术与方法，http:/