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1、翁奋电氏学术年第期风险导向内部审计背景分析与框架建构严晖厦门大学管理学院福建厦门摘要 风险导向 内部审计是内部 审计领域的最新发展,西方 国家对其基本理论研究才刚刚开始,本文在论述内部审计历史演进规律的基础上,首先对风险导向 内部审计产生的背景进行分析,然后 构筑风险导向 内部审计基本理论框架,并对其基本理论问题展开叙述。本文的研究将对风险导向内部审计这一前沿问题进行系统化和结构化的探索。关键词内部审计风险基本理论内部审计由产生至今经历着从简单到复杂、粗浅到深化、不成熟到成熟的过程。人类社会进入了又一个千年,它带来的是更为多变和复杂的环境,内部审计理论与实践同样也孕育着又一次变革。目前西方内部
2、审计理论与实践已进人了风险导向内部审计阶段。事物在其发展变化的过程中,总会显示出它的规律性。风险导向内部审计也是遵循着内部审计演进的基本规律而产生和发展的。本文首先分析风险导向内部审计的产生及其背景,其次构建风险导向内部审计理论框架对其基本理论进行归纳和概述。一、风险导向内部审计的产生要深层次把握内部审计历史发展的规律,必须从内部审计的本质出发。内部审计的本质是确保受托责任履行的管理控制机制,因此内部审计一的演进深深刻上了管理理论与实践发展的烙印。内部审计的发展经历了萌芽状态一财务导向内部审计升业务导向内部审计斗管理导向内部审计一风险导向内部审计,无一不体现着此规律。分权和分工是管理学科产生前
3、所萌生的原始管理思想的两朵奇葩。由于分权带来的互相牵制以及随之而至的受托责任的作界,需要有人来监督承担不同职权的人的工作,因此内部审计活动就产生 了。中世纪,分权与分工有了很大发展,出现了庄园内部审计、银行内部审计、行会内部审计、寺院内部审计等不同形式,出现了独立的内部审计人员。这是一个承上启下的阶段,一方面继承了奴隶社会内部审计的思想,而且为近代内部审计,奠定了较为坚实的基础。这就是萌芽状态的内部审计。随着分权和分工的进一步发展,近代资本主义社会经历了工业革命和股份公司制度的建立,企业规模扩大,集团化和跨国化经营给管理带来了监督不到位的难题。因此在组织内部独立的内部审计部门便得以产生,其目的
4、是对其他部门、分公司的受托责任履行情况进行监督,而且监督的内蓉大多在于受托财务责任以及受托责任履行的合法性,内部审计由此进人了财务导向阶段。世纪初,以科学管理理论为标志的管理学科诞生后,内部审计界开始关注管理活动,以泰勒科学管理理论提出的效率至上以及法约尔一般管理理论提出的管理控制要素为核心,将审计重点从财务账簿转向了业务活动和管理控制。内部审计从财务导向发展到了业务导向阶段。年代后,管理理论及实践有了新的变化,主要体现在三方面一是外部环境对企业的影响是企业管理不可回避的问题,系统论、信息论、控制论、耗散结构论、协同论以及突变论的科学思维方法成为现代管理理论的方法论基础。二是公司治理作为连接企
5、业内外部的桥梁,其理论研究及实务操作开始全面展开。三是企业内部强调决策在管理中的核心地位,强调自上而下的目标一致性,目标管理、决策管理理论成为主流管理理论。由于这三方面的综合作用,内部审计在企业中的地位得以提高,关注点从具体的业务和管理控制转移到更高层面的管理决策,从“为管理”而进行的业务导向内部审计阶段发展到“对管理”而进行的管理导向阶段。从年代到年代,战略管理理论成为管理理论的主流,战略是决定企业成败的重要因素。风险是战略中的关键因素,对风险的正确把握意味着增强了企业目标实现的自信。而年代企业再造的管理理论颠覆了传统的理念,要求重新构建组织,摒弃无法创作者简介严 晖一,女,福建厦门人,博士
6、,厦门大学管理学院教师 1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:/严 晖风险导向内部审计 背景分析与框架建构造价值的部门。于是,以风险的理念贯穿整个内部审计过程并能为组织提供增值服务,内部审计由管理导向迈向风险导向阶段。二、风险导向内部审计产生的背景分析从上述论述中我们知道,内部审计的产生及发展与管理理论的影响是分不开的。世纪末,现代信息技术的进步伴随的是管理的创新。为适应环境变化的需要,出现了以托马斯彼得斯为代表的适应变化的管理思想,有了科特的企业管理的新规则。
7、为最大程度满足顾客的需要,戴明与朱兰提出了全面质量管理理论,不仅提供给顾客精益的产品,而且给企业管理带来了新的理念和工作动力。从企业自身出发考虑组织问题的代表是威廉大内的理论等企业文化研究,彼得圣吉的学习型组织理论提出了新的组织管理模式。这些都对内部审计理论与实践产生了影响。而对风险导向内部审计影响较为深远的则是以迈克尔波特为代表的战略管理理论以及迈克尔哈默及詹姆斯钱皮的企业再造理论。一战略管理理论战略管理理论产生于世纪年代,发展于到年代,曾一度由于无法应对现实问题而陷人困境。然而,随着该理论的不断修正与丰富,世纪年代企业战略管理再度兴起,管理学家约翰伯恩认为,战略管理是当今最为重要的管理问题
8、,而且在今后五年中也仍将如此。世纪年代的战略管理理论有以下特点第一,战略管理趋向于动态战略和战略弹性。没有任何一个战略能单独形成永久的竞争优势,企业必须不断分析可能的机遇,消除可能的风险,不断改变其战略、资源及能力以便适应环境的千变万化。第二,创造价值是战略管理的主要核心和最终目的。第三,强调制定战略过程的参与性,采用高包容性的战略制定方法,这样能加强员工对企业的责任感,激发创造力,促使企业成员支持必要的变革。二企业再造理论年代以来,经济环境的变化、科技的进步、社会的发展等都给企业带来了挑战,传统的企业运行机制和组织体制难以适应市场环境变化,出现了“大企业病”现象 效率低下、组织僵化、机构臃肿
9、、缺乏柔性、忽视顾客满意度等。在这种背景下,迈克尔哈默及詹姆斯钱皮提出了“企业再造理论”,并得到了实务中的迅速推广 由咨询管理公司进行的抽样调查显示,北美家的,欧洲家的已经进行了一个或多个的再造项目,剩下的公司一半也在考虑这样的项目美国信用卡公司爪一通过再造,每年减少费用超过亿美元。企业再造是针对企业业务流程的基本问题进行反思,并对它进行彻底的重新设计。企业再造理论的基本观点包括第一,企业再造的目标是为了再造企业的核心竞争力,这种能力支撑了企业的特别优势,支撑了企业能够提供更快更好,更令顾客满意的产品或服务第二,企业再造的对象是流程,流程强调的是工作如何进行而不是工作是什么,从而打破了传统的以
10、职能为依据的劳动分工框架。以流程为中心使企业富有弹性并且能够直接针对客户需求。第三,企业再造的实施办法是以顾客的中长期需要为目标,通过最大限度减少对产品增值无实质作用的环节和过程,建立科学的组织结构和业务流程。三管理理论对风险导向内部审计的影响乔尔罗斯和迈克尔卡米说过没有战略的企业就像一艘没有舵的航船一样只会在原地打转,它又像个流浪汉一样无家可归。战略是连接企业的愿景与实现愿景的具体步骤的桥梁,战略管理围绕创造价值的核心,可以使企业更主动地塑造 自己的未来。企业再造是以顾客为导向对企业进行根本性的变革,摒弃无法增加价值的运营模式和方法,构建充满弹性的组织机构。两种理论都是为了适应多变性和多样化
11、的环境,分别从战略层面和业务层面重新审视现有的管理实践,提出面向未来,着眼于创造价值的观点。管理导向内部审计的关注点是高层次的管理决策与活动,这种模式在快速变迁的环境下存在以下问题一是内部审计所进行的仅仅是事后的评价和反馈。虽然历史记录可以用以预测未来,但是在快速变迁的过程中,以史为鉴只是隔靴搔痒,甚至是南辕北辙。二是内部审计在评价管理活动时的着眼点在于管理决策、经营活动以及内部控制本身,没有将这些对象与企业目标相联系。尽管管理导向内部审计目标也在于促进组织目标的实现,但是如何促进却存在疑惑。三是内部审计无法证明自己是企业价值链上不可缺少的一个环节。传统的观点认为,企业各种活动经过繁文缉节的内
12、部控制作用后,是能够降低错弊发生的可能性,但同时也限制了企业发展的速度,而内部审计正是内部控制的一部分,因此内部审计也无法创造价值。面对上述三个问题,内部审计应该进行变革,而风险是变革中很重要的因素。风险意味着对未来的预先考虑,风险成为起过渡作用的桥梁,使内部审计能够将审计对象与企业目标直接联系,并将事后评价反馈延伸到事前和事中。风险导向内部审计关注于企业风险,帮助企业识别、评估各种内、外部风险,为企业构筑利用机会或减轻威胁的战略,使内部审计成为创造企业价值链条中的必要环节。三、风险导向内部审计基本理论框架从世纪年代中后期开始,西方学者开始对风险导向内部审计理论进行研究,他们的研究虽已获得一定
13、成果,但还有许多课题巫待展开或深入。我们对风险导向内部审计基本理论问题的论述是在一个框架结构中展开,而这一结构借鉴 了审计理论结构的研究成果。审计理论结构的研究在西方审计学界起步于世纪年代,主要几种代表性观点参见表。我们在此基础上考虑了内部审计 自身的特点,构筑风险导向内部审计理论结构框架,见图。该结构采纳了“本质一假设一目标一概念一职业规范”的模式。考虑到风险导向内部审计对象范围随着反映内部审计本质受托责任的变化而扩大,因此将审计对象纳人第一层次,与本质并同探讨。职能是事物本质的功能,应属于第一层次的基本理论,但考虑到在风险导向阶段,内部审计职能的变动充分体现了内部审计目标的影响,因此把职能
14、与目标放在一起分析,作为假设后一层次的内容。由于专门针对内部审计进行假设研究非常少见,我们在综述风险导向内部审计理论时没有涉及该框架中的内部审计假设。1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:/时奋透孤学术年第期表模式名称莫式模式尚氏模式安氏模式李氏模式弗氏模式蔡春模式审计理论结构的代表性观点模式 内容哲学基础一假设一概念一规则一实际应用假设与 定理一结 构一原 则一标准目标一标准一概念一假设一技术一方法一过程本质与目标一假设一概念本质与目标一假设一概念一标准环境一
15、本质一假设一目标一规范与信息一控制一环境代表人物及提出时间莫茨和夏拉夫,尚德尔,安德森,汤姆李,弗林特,蔡春,资料来源根据蔡春审计理论结构研究,东北财经 大学出版社年版队险导向内部 审计的本质卜一一州风险导向内部审计的对象风险导向内部审计假设风风险导向内部审计职能能风险导向内部审计概念风险导向 内部审计职业规范图风险导向内部审计理论框架一风险导向内部审计的本质风险导向内部审计以风险为关注的核心,要研究其本质首先要分析风险的含义。、风险的含义。长时间以来,人们看到的都是风险的负面,即从可能带来的损失 出发去理解风险。美国学者海尼斯认为,风险意味着损失的可能性。哈迪将风险定义为“风险是费用、损失或
16、与损害相关的不确定性”。这些都是狭义的风险定义。这种风险观认为,风险是消极的,是不能为企业增加价值做出贡献的,必须采取措施尽可能地减少风险。因此企业倾向于通过内部控制来增强企业内部的稳定和有序,而忽视了环境的细微变动,往往直到环境发生剧烈变动时才进行反应,这种风险观是无法适应快速变化的世纪的。国际内部审计协会将风险定义为可能对目标的实现产生影响的事件发生的不确定性,并指出风险的衡量标准是后果与可能性。加拿大的整合风险管理框架中指出,对风险的各种不同的定义都提到了结果的不确定性,它们的区别在于如何定义结果。虽然负面的结果是非常重要的,但是不能否认的是,在评估和管理风险时,我们必须意识到风险能够导
17、致变革和机会。因此,广义的风险观认为,风险既包括正面的风险,即机会,也包括负面风险,即狭义风险。风险导向内部审计所关注的风险就是广义的风险。机会与负面的风险虽然代表着两种不同的结果,但是二者是相关联的。麦克宁认为二者之间存在以下关系 首先,机会和负面风险是广义风险这个连续变量的一部分,二者所产生的结果都是无法事先确定的。其次,风险的两个方面是随着时间而变化的。从短期来看,由于错误、忽略、拖延或者舞弊等作用风险的负面因素会产生较大影响。随着时间的延长,风险的正面因素将逐渐累积并产生效应,机会的数量和价值将逐渐增大。如果仅着眼于短期,人们就将通过建立复杂而高成本的控制系统来减少短期负面因素的影响,
18、而如果将眼光放得更远些,则会有更大的可能性以利用机会,有更多时间调整控制,以寻求利用机会与减少负面风险之间的平衡。、风险导向内部审计的本质。内部审计的本质是确保受托责任履行的管理控制机制。在风险导向阶段,受托责任关系以及管理控制发生了一些变化,与风险结合起来,使风险导向内部审计成为确保受托责任有效履行的能动管理控制机制。受托责任关系的变化首先在于委托人的广泛性所带来的外部受托责任多样化,与强调股东利益的狭义委托受托关系相比,现阶段更加强调各种利益相关者的利益,包括顾客、员工甚至社会等。其次,由于股权的分散,企业规模的扩大,企业内部管理层次的增多,导致内部受托责任的多层性。因此,企业必须将更广泛
19、的外部受托责任关系分解到多层次的经营管理之中,促进内外受托责任的统一,以实现增加价值的目标。由于受托责任内容和层次的丰富,内部审计必须紧密结合增值目标,全面看待和分析风险,以确定所要重点控制的受托责任内容。另外,由于持有的是广义的风险观,风险导向内部审计更看重的是受托责任履行的效果,而非其履行的遵循性。管理控制是确保多级化受托责任目标一致的控制系统。维纳认为反馈是控制系统的灵魂,而内部审计在管理控制系统中发挥的就是反馈作用。自动控制系统必须具备一定的灵活性和适应性,而反馈的功能也在不断调整变化之中,从事后的反馈走向实时的反馈甚至是事前的反馈,只有这样才能适应瞬息万变的环境。由于风险是面向未来的
20、,是直接与目标及战略相关联的,因此以风险为核心及出发点的内部审计,能够将事后的反馈延伸到事前以及事中,从而实现更高效率的控制。于是,传统的被动式内部审计被主动式及预期式的风险导向内部审计所取代,1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:/严 晖风险导向内部审计 背景分析与框架建构二风险导向 内部审计的对象内部审计对象是内部审计的客体,与内部审计本质有密切关系。由于受托责任关系范围的扩大、日标层次的提高导致了内部审计对象的扩展。财务导向、业务导向、管理导向内部审计阶段
21、,主要的审计类型分别是财务审计、业务审计、管理审计风险异向内部审计阶段的主要审计类型是融风险管理、公司治理和内部控制审查于一体的综合审计。这种综合审计相对管理导向内部审计阶段而言,更强调关注公司治理框架中风险发现与风险管理,关注管理者及其经营管理行为可能出现的风险,关注组织在整个治理过程中的决策风险与经营风险。风险作为一种核心理念,贯穿在整个内部审计过程中。风险对公司治理及内部控制的理论与实务也产生很大影响。就前者而言,麦克宁认为,公司治理是企业对风险的战略反应。广义的公司治理已将关注点转向了科学决策,因此风险是必须考虑的因素。就后者而言,委员会的企业风险管理框架报告认为,是在年颁布的内部控制
22、整体架构一基础上发展的,一是包含在中的一体化的部分,扩大了内部控制的范围,提高了内部控制的层次,是一个更关注风险的强大的概念体系。因此,在风险理念的作用下,企业内部控制已扩展为企业风险管理框架。所述风险导向内部审计的三个对象风险管理、控制以及治理程序实质上表现为广义公司治理以及现代内部控制即已扩展为企业风险管理框架的内部控制,而此二者间的融合愈发紧密,双险导向内部审计在此二者组成的整合系统中发挥作用,更好地促进 了它们之间的整合三风险导向内部审计目标及职 能内部审计目标随着环境变化而变化,随着受托责任关系及管理控制的变化而调整,但是不能超越内部审计职能所涉及的范围同时,目标也会反作用于职能,内
23、部审计职能会随着人们认识的变化而不断发展与充实。从财务导向到管理导向,内部审计标经历了防弊、低层次兴利以及高层次兴利的过程。从管理导向发展到风险导向,内部审计更注重与企业目标的直接关联,在创造价值的企业 目标作用下,风险导向内部审计目标由高层次兴利转向了增值。麦克宁关于内部审计新旧范式路线图反映了风险导向内部审计目标与企业目标的契合,如图所示。控控制制图新旧内部审计范式路线图资料来源一叨】丁习二,一传统内部审计通常采用从右到左的路线,即直接测试内部控制,考虑内部控制是否充分有效,而风险的大小仅用于表明控制的薄弱与健全环节,从而实现防弊或兴利的目标。这种范式使内部审计被埋藏于反映过去的细节之中,
24、其结果是不断加强、补充、完善控制,在一层控制基础上再叠上一层控制,长期下来会拖累企业发展的速度。尽管有着防弊与兴利的审计目标,但是无法与企业 目标相关联导致内部审计无法证明其价值所在。风险导向内部审计采取的路线是从左到右,首先确认企业目标或某项交易的目标,然后分析对这些目标产生影响的风险以及能够管理这些风险的控制,最后测试实际的控制考虑其能否切实管理这些风险。内部审计人员关注的并非控制的充分性和遵循性,而是风险是否得到适当管理和控制。这样,内部审计人员通过风险与企业目标的实现直接联系起来,其服务对公司治理层及管理层而言非常有价值。切曼及安德森认为,将风险导向内部审计目标定位为增值能够开启咨询、
25、风险管理以及治理程序等新领域,为组织做出贡献提供新机会。在风险导向阶段,内部审计职能有了很大的发展空间,从传统的监督、评价发展为确证及咨询,这两项职能都是紧密结合内部审计的增值目标而发展起来的。现代企业的经营趋势是以顾客为中心,判断企业内部各种流程和职能是否属于价值链上的环节是以顾客需求的满足及价值的增加为出发点的。内部审计是否能实现增值的 目标,首先就要考虑其服务对象的需求。早期的审计服务是高度结构化的,与多数使用者有关。因此传统的内部审计对经营活动和内部控制进行评价,发表审计意见和建议,对不同顾客的服务统一于单一的产品中、而确证服务更为客户化和 目标化,是专门针对决策制定者改善信息质量或信
26、息内涵的独立的专业服务,没有特定的报告形式,是针对不同顾客提供不同方面的确证服务。咨询服务从传统单一内部审计产品中分立出来,目的是为了直接为顾客提供专、仁建议,改善顾客的状况。因此,两种服务都十分强调顾客需求,根据不同顾客调整内部审计服务内容,从而实现增值目标。四风险导向 内部审计相关概念审计概念体系是审计理论与实务间建立的促进二者交流与共享的框架结构,是相对稳定和动态发展相统一的开放结构。英国汤姆李在企业审计理论中将审计一概念分为两类一类是有关行为方面的概念,包括胜任能力、独立性以及合理的职业谨慎性 另一类是有关技术方面的概念,包括公允表达与审计证据概念。内部审计概念有许多与独立审计类似,但
27、也有独特的一面,例如胜任能力与独立性、客观性等。、风险导向内部审计人员胜任能力。由于内部审计提供的服务不同于独立审计与政府审计,对内部审计人员胜任能力的要求自然也大相径庭。风险导向内部审计与以往各阶段相比,对内部审计一人员的要求更高。年度主席约翰逊认为,在风险导向阶段,内部审计人员必须具备以下品质第一,具有广博的知识。了解组织、行业与竞争情况、特定职能、流程与整个组织的关系,善用科技手段分析有关资料第二,化被动为主动,主动确认,分析风险,寻找问题所在,寻找服务机会 第二,年度审计计划应关注现在及未来,具有前瞻性和弹性第四,表达意见必须做到公平性第五,具有强烈的求知欲,培养多元化的一专业技能,做
28、到训练有素第六,与组织内部各单位及各阶层管理者应建立良好的合作关系第一七,必须保持良好的一一作心态,包括积极进 1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:/时奋透弧学术年第期取、追求卓越、有紧迫感、换位思考、相信并鼓励他人、更具活力、积极表达意见并与管理当局讨论重要问题、决心做出非凡成就等。年发布了“内部审计人员胜任能力框架”的研究报告哪公,简称,认为,风险导向内部审计的关注点发生了变化,直接影响了对内部审计人员胜任能力的要求,内部审计人员应当具备两方面的素质知识技
29、能和行为技能。风险导向内部审计特别强调内部审计人员行为及心理方面的能力及特征。莫勒和维特列示了十四项内部审计人员所需要的行为技能 基本的公平和诚实对组织利益的贡献合理的谦逊 职业性的稳重热情角色的一贯性 好奇心决定性的态度警觉坚持活力 自信勇气以及做出明智判断的能力等。综合这些研究成果,风险导向内部审计对内部审计人员的要求主要体现在以下三个方面 一是要具备广博的知识和多元化的技能。广博的知识和多元化的技能包括行业、市场、产品竞争、企业内部各职能和流程的全貌等。二是要有面向未来的积极态度及服务理念。内部审计不再是对过去的评价,应该洞察风险、评估风险、寻找机会,成为增值业务的推进器。三是要求内部审
30、计人员必须具备处理人际关系的能力和技巧。以顾客为中心是内部审计的服务理念,为此特别强调内部审计人员特定的职业心理及行为特征的培养。、风险导向内部审计的独立性与客观性。独立性概念是审计的本质特征,是审计得以存在的根本。不论是政府审计、独立审计或内部审计,独立性都是整个职业界从古到今格守的基本原则之一。内部审计的独立性相对于独立审计而言,由于是单向独立,因此存在固有的局限性。即使是审计委员会制度建立后,将内部审计转由其管理,也无法从根本上实现独立审计所具备的“超然独立”。长期以来,内部审计在“独立性”宗旨的作用下,将其主要职能范围限定在监督和评价,把应管理层要求提供建议和咨询视为破坏独立性的行为。
31、随着企业增值目标的确立,内部审计如果再继续固守原本的认识,就将作为无法增值的职能在企业再造中被抛弃。因此,在风险导向阶段,必须重新看待内部审计的独立性问题。年颁发的内部审计新定义中用“独立、客观”取代了此前六十年所有定义中都没有改变的“独立”。对独立性与客观性进行了区分要求独立的是内部审计活动,而内部审计人员个人的首要 目标是客观性,前者指内部审计机构的独立性,后者指内部审计人员个人的客观性。机构的独立性要求内部审计机构在报告结果时必须独立,在确定审计范围、实施审计程序、报告审计结果时不受干扰。个人的客观性要求内部审计人员必须有公正的态度,不偏不倚,避免利益冲突。独立于管理部门通常被认为是内部
32、审计人员最为重要的属性,但是对该属性的强调会导致内部审计人员与企业管理层之间的敌对关系,造成内部审计人员与任何经营管理活动都要“划清界限”。而新定义反映出内部审计人员不再固执地保持独立性,而更为强调机构上的独立性。在环境飞速变化,而资源有限的现实社会中,管理部门需要内部审计为新产品、程序和系统中控制的设计提供建议,作为专家顾问积极支持经营管理活动。在审计过程中,与管理部门建立密切的伙伴关系会产生更好的审计成果。因此,强调个人的客观性能够帮助内部审计人员更容易地处理与被审计单位之间的关系,客观性不会限制内部审计人员对管理事项的关注,在融人企业经营并为其增加价值的同时是能够提供客观意见的。的研究报
33、告“独立性与客观性内部审计人员的框架”指出,客观性是和评估、判断以及决策质量有关的,是保持一种不偏不倚的精神状态,反映的是内部审计机构和个体的特征。独立性是和服务发生的环境有关的,是指环境中不存在任何破坏客观性的利益冲突,反映的是审计机构和个体所处的环境,包括个人环境和总体环境。独立性的价值在于它创造了使内部审计人员保持最大客观性的环境。五风险导向内部审计职业规范审计职业规范在理论结构中是最接近审计实践的层次,它吸收了前几个理论层次的精髓,并以规范的形式直接指导实践,将理论应用到实践中。内部审计职业规范是内部审计职业界自身制定并获得从业人员所公认的,用以指导内部审计机构及人员执业的标准。内部审
34、计职业规范的发展与内部审计理论与实践的发展息息相关,纵观整个过程,可以分为三个阶段第一阶段,以内部审计职责说明书为主要内容的时期,这个阶段从成立开始到世纪年代。第二阶段,形成了、内部审计实务准则、准则说明书以及内部审计职业道德规范并存的体系,这一阶段从世纪年代开始一直到年代末。第三阶段,年颁发了内部审计实务标准框架,提出了一个更广泛、全面、系统的实务规范框架,如图所示内部审计定义实实确确职业道德规范范实咨咨施施证证证证证证证证证施询询标标服服属性标准准标服服准准务务务务务务务务务准务务工工工作标准准准实实务公告告发发展与实务支持持内部审计定义图内部审计职业实务标准框架资料来源吐在过去二十年中,
35、颁布的内部审计职业规范相对零散,没有形成一个体系和框架。而在年颁布的这一实务标准框架中,内部审计定义贯穿于整个框架,是各个层次的出发点和基础。职业道德规范也是实务标准框架的重要组成部分之一,这体现了实务标准框架的系统性和完整性。属性标准、工作标准及实施标准所构成的内部审计职业实务准则是整个实务标准框架的核心和主要内容。属性标准和工作标准从总体上说明了内部审计服务的特点。前者说明了开展内部审计活动的机构及人员的特点后者描述了 1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:
36、/严晖风险导向内部审计背景分析与框架建构内部审计活动的性质并提出了衡量内部审计活动开展的质量准绳。实施标准是属性标准和工作标准在特定类型的审计活动中的具体体现。实务公告是属性标准、工作标准和实施标准的具体化,它代表了所认可的最佳实务,对内部审计人员有直接的指导作用。发展与实务支持是实务准则框架中最多样化的部分,包括研讨会的讨论、研究报告、相关专业文章等,提供内部审计人员深人理解内部审计理论与实务的参考。由此可见,已为风险导向阶段内部审计活动的展开做出了充分的准备,新标准框架内容全面、层次分明、富有逻辑性,并充分体现了风险的核心理念。为内部审计适应新的环境、成为企业中不可或缺的增值职能创造了条件
37、。本文是教育部人文社会科学重点研究基地一仍年度重大项目刀的研究成果之一。参考文献 郭咸刚西方管理学说史,中国经济出版社年版。【弗雷德戴维著,李克宁译战略管理第八版,经济科学出版社年版。石爱中,胡继荣主编审计研究,经济科学出版社。年版。王光远内向型管理审计从控制导向到风险导向,财会月刊年第期。斯图尔特克雷纳著,年琼等译管理百年世纪管理思想与实践的批判性回顾,海南出版社年版。【严晖风险导向内部审计若干问题研究,厦门大学年博士学位论文。李海风编译面向信息时代的内部审计,地震出版社年版。【文硕世界审计 史,企业管理出版社年版。花飞郎切、即,它例、,长皿七七八山山卯拟们。臣,八几川矛,一叮叱一仁一砂伴一编挥程瑞川上接第页吕,叮,五刁略叮编拜欧阳万萍 1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http:/