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1、高级会计学第三章第三章 外币折算外币折算2 第一节第一节 记账本位币的确定记账本位币的确定第二节第二节 外币业务会计处理外币业务会计处理第三节第三节 外币会计报表折算外币会计报表折算重点应掌握以下内容：重点应掌握以下内容：1 1、外币兑换会计处理外币兑换会计处理；2 2、会计期末外币折算会计处理会计期末外币折算会计处理；3 3、握汇兑损益的其他处理方式握汇兑损益的其他处理方式；4 4、我国会计准则对外币财务报表折算处理的要求我国会计准则对外币财务报表折算处理的要求第一章第一章 外币折算外币折算二、记账本位币：二、记账本位币：是指企业经营所处的主要经济是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。环境
2、中的货币。第一节第一节 记账本位币的确定记账本位币的确定一、外币：一、外币：记账本位币以外的货币记账本位币以外的货币 n基本原则：按照我国基本原则：按照我国会计法会计法第十二条的规定，会计核算第十二条的规定，会计核算以人民币为记账本位币。以人民币为记账本位币。n特例：特例：业务收支以人民币以外业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以按规的货币为主的单位，可以按规定选定其中一种货币作为记账定选定其中一种货币作为记账本位币。但编报货币应当为人本位币。但编报货币应当为人民币。民币。境内企业记账本位币的确定n（1 1）境内企业选定记账本位币，应当）境内企业选定记账本位币，应当考虑：考虑：该该货货币币
3、主主要要影影响响商商品品和和劳劳务务的的销销售售价价格格，通通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；该该货货币币主主要要影影响响商商品品和和劳劳务务所所需需人人工工、材材料料和和其其他他费费用用，通通常常以以该该货货币币进进行行上上述述费费用用的的计价和结算；计价和结算；融融资资活活动动获获得得的的货货币币以以及及保保存存从从经经营营活活动动中中收取款项所使用的货币。收取款项所使用的货币。n按照企业会计准则的要求，按照企业会计准则的要求，确定企业是否为境外经营，确定企业是否为境外经营，不是以企业的位置是否在不是以企业的位置是否在境外，而是要看企业选定境外，
4、而是要看企业选定的记账本位币是否与其母的记账本位币是否与其母公司等使用的记账本位币公司等使用的记账本位币相同。相同。境外经营记账本位币的确定n比比如如，企企业业在在境境外外的的子子公公司司、合合营营企企业业、联联营营企企业业、分分支支机机构构等等，一一般般采采用用所所在在国国（地地区区）的的货货币币为为记记账账本本位位币币，这这样样的的单单位位即即为为境外经营单位。境外经营单位。n特特例例：在在境境内内的的子子公公司司、合合营营企企业业、联联营营企企业业、分分支支机机构构，采采用用不不同同于于企企业业记记账账本本位位币币的，也视同境外经营。的，也视同境外经营。（2 2）选定境外经营的记账本位币
5、）选定境外经营的记账本位币,还应当考虑还应当考虑:n境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；主性；n境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；活动中占有较大比重；n境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；业的现金流量、是否可以随时汇回；n境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。现有债务和可预期的债务。n按照上述规定选择的记账本位币按照上述规定选择的记账本位币
6、一经确定，除其经营所处的主要一经确定，除其经营所处的主要经济环境发生变化外，不得随意经济环境发生变化外，不得随意变更。变更。n企业因经营所处的主要经济环境企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用位币的，应当采用变更当日的即变更当日的即期汇率期汇率将所有项目将所有项目折算折算为变更后为变更后的记账本位币。的记账本位币。折算后的金额作折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。为新的记账本位币的历史成本。记账本位币变更的会计处理n1 1、外币交易：、外币交易：是指以外币计价或结算的交易：是指以外币计价或结算的交易：（1 1）买入或卖出以外币
7、计价的商品、劳务或设备买入或卖出以外币计价的商品、劳务或设备等；（等；（2）借入或者借出外币资金以及接受外币投）借入或者借出外币资金以及接受外币投资；（资；（3）货币之间的相互兑换；（）货币之间的相互兑换；（4）在会计期末）在会计期末将以外币计价的交易事项进行期末汇率的折算调整；将以外币计价的交易事项进行期末汇率的折算调整；（5）其他以外币计价或者结算的交易。）其他以外币计价或者结算的交易。2 2、类型、类型:p货币兑换货币兑换p取得或支付外币资金取得或支付外币资金p通过结汇、购汇等方式购销业务通过结汇、购汇等方式购销业务p外币折算外币折算n五、外币交易的概述五、外币交易的概述注意：一般来看，
8、企业外币交易应发生于国注意：一般来看，企业外币交易应发生于国际交往的经济业务中。但是，若本国内企际交往的经济业务中。但是，若本国内企业间的交易约定以某一非记账本位币结算，业间的交易约定以某一非记账本位币结算，其相关的交易活动也属外币业务。其相关的交易活动也属外币业务。n而企业与境外的企业交易按照本企业的记而企业与境外的企业交易按照本企业的记账本位币结算时，则不作为该企业的外币账本位币结算时，则不作为该企业的外币业务。业务。3.1.4 3.1.4 外币交易的相关概念外币交易的相关概念n1.1.按按照照汇汇率率的的制制定定和和使使用用方方式式可分为：市场汇率和法定汇率可分为：市场汇率和法定汇率n2
9、.2.按按照照汇汇率率登登记记入入账账时时间间可可分分为：现行汇率和历史汇率为：现行汇率和历史汇率n3.3.按按照照从从事事外外汇汇经经营营的的银银行行和和经经纪纪人人的的角角度度可可分分为为：买买入入汇汇率和卖出汇率率和卖出汇率n4.4.按按照照外外汇汇交交易易的的交交割割期期限限可可分分为为：即即期期汇汇率率、近近似似汇汇率率和和远期汇率远期汇率汇率的分类n n即即期期汇汇率率：是是指指外外汇汇买买卖卖的的双双方方在在成成交交后后即即期期（原原则则上上不不超超过过两两个个工工作作日日）办办理理交交割割业业务务时时采采用用的的汇汇率率。在在我我国国，通通常常是是指指中中国国人人民银行公布的当
10、日人民币外汇牌价的中间价。民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。n企企业业发发生生的的外外币币兑兑换换业业务务或或涉涉及及外外币币兑兑换换的的交交易易事事项项，应应当当按按照照交交易易实实际际采采用用的的汇汇率率（即银行的买入汇率或卖出汇率）折算。（即银行的买入汇率或卖出汇率）折算。n n近近似似汇汇率率：是是指指按按照照系系统统合合理理的的方方法法确确定定的的、与与交交易易发发生生日日即即期期汇汇率率近近似似的的汇汇率率，通通常常采采用当期平均汇率或加权平均汇率等。用当期平均汇率或加权平均汇率等。n企企业业通通常常应应当当采采用用即即期期汇汇率率进进行行折折算算，汇汇率率变变动动不不大大的
11、的，也也可可以以采采用用即即期期汇汇率率的的近近似似汇汇率进行折算。率进行折算。n n远期汇率远期汇率：是特指外汇买卖双方在成交时：是特指外汇买卖双方在成交时只是订立合同，规定外汇买卖的数额、汇只是订立合同，规定外汇买卖的数额、汇率、期限等条款，到合同约定日再办理外率、期限等条款，到合同约定日再办理外汇实际交割的远期外汇业务所使用的汇率。汇实际交割的远期外汇业务所使用的汇率。即在远期外汇交易订立合同时使用的即在远期外汇交易订立合同时使用的约定约定汇率。汇率。n货币性项目货币性项目：企业拥有的货币：企业拥有的货币和应以货币结算的项目，具体和应以货币结算的项目，具体包括：包括：n货货币币性性资资产
12、产：货货币币资资金金、应应收收账账款款、应应收收票票据据、其其他他应应收收款款、长长期期应应收收款款以以及及有有固固定定利利息息收收入的长期证券投资等。入的长期证券投资等。n货币性负债：货币性负债：短期借款、应付短期借款、应付账款、应付票据、其他应付款、账款、应付票据、其他应付款、应付职工薪酬、长期借款、应应付职工薪酬、长期借款、应付债券、长期应付款等。付债券、长期应付款等。其他相关概念n在外币业务会计中，外币货币性项目还可在外币业务会计中，外币货币性项目还可以进一步划分为短期货币性项目和长期货以进一步划分为短期货币性项目和长期货币性项目。币性项目。n短期货币性项目由于汇率变动而发生的转短期货
13、币性项目由于汇率变动而发生的转换为记账本位币的差额计入本期损益。换为记账本位币的差额计入本期损益。n长期货币性项目由于汇率变动而发生的转长期货币性项目由于汇率变动而发生的转换为记账本位币的差额则可视具体情况而换为记账本位币的差额则可视具体情况而定。定。一、外币交易处理会计准则规定一、外币交易处理会计准则规定第二节第二节 外币交易的会计处理外币交易的会计处理根根据据我我国国企企业业会会计计准准则则第第19号号外外币币折折算算，外币交易的具体会计处理要求如下：，外币交易的具体会计处理要求如下：1.汇汇率率的的选选用用。企企业业发发生生外外币币交交易易，应应当当在在初初始始确确认认时时按按照照交交易
14、易发发生生日日记记账账本本位位币币与与外外币币之之间间的的即即期期汇汇率率将将外外币币交交易易金金额额折折算算为为记记账账本本位位币币金金额额入入账账；汇汇率率变变动动不不大大的的，也也可可以以采采用用即期汇率的近似汇率进行折算。即期汇率的近似汇率进行折算。n2 外外币币货货币币性性项项目目。对对于于外外币币货货币币性性项项目目，应应采采用用资资产产负负债债表表日日的的即即期期汇汇率率折折算算，因因结结算算或或采采用用资资产产负负债债表表日日的的即即期期汇汇率率折折算算而而产产生生的的汇汇兑兑差差额额，计计入入当当期期损损益益，同同时时调调增增或或调调减减外外币币货货币币性性项项目目的的记记账
15、账本本位位币币金额。金额。n例例1 1：n国内甲公司的记账本位币为人民币。国内甲公司的记账本位币为人民币。207207年年1111月月1010日购入价格日购入价格3030万美元的商品一批，万美元的商品一批，货款未付，当日汇率为货款未付，当日汇率为1 1美元美元=7.6=7.6元人民币。元人民币。207207年年1212月月5 5日，甲公司支付所欠货款，日，甲公司支付所欠货款，美元汇率为美元汇率为1 1美元美元=7.65=7.65元人民币。元人民币。1212月月3131日汇率为日汇率为1 1美元美元=7.5=7.5元人民币。则支付货款元人民币。则支付货款时该项应付账款形成财务费用为多少？时该项应
16、付账款形成财务费用为多少？n财务费用财务费用1.51.5n3.外币非货币性项目。以历史成本计量的外外币非货币性项目。以历史成本计量的外币非货币性项目，由于已按交易发生日的即币非货币性项目，由于已按交易发生日的即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。账本位币金额，不产生汇兑差额。n以公允价值计量的外币非货币性项目，如投以公允价值计量的外币非货币性项目，如投资性房地产，采用资性房地产，采用公允价值确定日的即期汇公允价值确定日的即期汇率率折算，折算后的记账本位币金额与原记账折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公
17、允价值变动（含本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。汇率变动）处理，计入当期损益。n例例7 7：n国内甲公司的记账本位币为人民币。国内甲公司的记账本位币为人民币。207207年年1212月月1010日以每股日以每股1.51.5美元的价格购入乙公美元的价格购入乙公司司B B股股10 00010 000股作为交易性金融资产，当日股作为交易性金融资产，当日汇率为汇率为1 1美元美元=7.6=7.6元人民币，款项已付。元人民币，款项已付。207207年年1212月月3131日，由于市价变动，当月购日，由于市价变动，当月购入的乙公司入的乙公司B B股的市价变为每股股的市价变
18、为每股1 1美元，当美元，当日汇率为日汇率为1 1美元美元=7.65=7.65元人民币。假定不考元人民币。假定不考虑相关税费的影响。虑相关税费的影响。n要求：做出要求：做出207207年年1212月月1010日，日，1212月月3131日的日的交易会计处理交易会计处理n例例7 7：，购入交易性金融资产：，购入交易性金融资产：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 （1.510 0007.61.510 0007.6）114 000114 000 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 114 000114 0002007.12.31,2007.12.31,期末汇率变动期末汇率变动:借：公允价值变
19、动损益借：公允价值变动损益37 50037 500 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动37 50037 500n4.外币投入资本。企业收到投资者以外币投外币投入资本。企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用入的资本，应当采用交易发生日即期汇率交易发生日即期汇率折折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。折算差额。n5 实质上构成对境外经营净投资的外币货币实质上构成对境外经营
20、净投资的外币货币性项目，企业编制合并财务报表涉及境外经性项目，企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，应列入所有者权益差额，应列入所有者权益“外币报表折算外币报表折算差额差额”项目；项目；n处置境外经营时，计入处置当期损益。处置境外经营时，计入处置当期损益。1 1发生外币交易时，采用交易日即期汇率或即发生外币交易时，采用交易日即期汇率或即期汇率近似的汇率折算为记账本位币金额。期汇率近似的汇率折算为记账本位币金额。2 2期末，将期末，将外币货币性项目
21、外币货币性项目的外币余额，按照的外币余额，按照资产负债表日即期汇率折算为记账本位币金资产负债表日即期汇率折算为记账本位币金额，差额计入当期损益（汇兑差额）。额，差额计入当期损益（汇兑差额）。3 3结算外币货币性项目时，将外币计算金额按结算外币货币性项目时，将外币计算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额。与照当日即期汇率折算为记账本位币金额。与原记账本位币金额相比较，其差额在原记账本位币金额相比较，其差额在月末月末记记入入“财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额”科目。科目。第二节第二节 外币交易的会计处理外币交易的会计处理二、外币业务会计处理的基本方法二、外币业务会计处理的基本方法n1 1、外币
22、交易初始确认、外币交易初始确认p外币交易应当在初始确认时，采用外币交易应当在初始确认时，采用交易发交易发生日的即期汇率生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用交易发生日即期汇率近币金额；也可以采用交易发生日即期汇率近似的汇率折算似的汇率折算。（一）外币购销业务：以实际交易日的即期（一）外币购销业务：以实际交易日的即期汇率确认交易金额汇率确认交易金额 n 例例1 1：n甲甲股股份份有有限限公公司司属属于于增增值值税税一一般般纳纳税税企企业业，选选择择确确定定的的记记账账本本位位币币为为人人民民币币，20207 7年年3 3月月1212日日，从从美美国国乙乙
23、公公司司购购入入某某种种工工业业原原料料500500吨吨，每每吨吨价价格格为为4 4 000000美美元元，当当日日的的即即期期汇汇率率为为1 1美美元元=7.6=7.6元元人人民民币币，进进口口关关税税为为15200001520000元元人人民民币币，用用银银行行存存款款支支付付进进口口增增值值税税2 2 842 842 400400元元人人民民币币，货货款款尚尚未未支支付付，进进口口关关税税及及增增值税由银行存款支付。值税由银行存款支付。要求：做出企业该项交易的会计处理要求：做出企业该项交易的会计处理 n例例1 1：借：原材料借：原材料 1672000016720000 应交税费应交税费增
24、值税（进项税额）增值税（进项税额）2 842 4002 842 400 贷：应付账款贷：应付账款美元（美元（2000000*7.62000000*7.6）银行存款银行存款 43624004362400 n1 1、外币交易初始确认、外币交易初始确认（二）企业收到投资者以（二）企业收到投资者以外币投入的资本外币投入的资本，应当采用应当采用交易发生日即期汇率交易发生日即期汇率折算，不得采用折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间金额之间不产生外币资本折算差额不
25、产生外币资本折算差额。例例2 2：某某中中外外合合资资经经营营企企业业注注册册资资本本为为400400万万美美元元，合合同同约约定定分分两两次次投投入入，约约定定折折算算汇汇率率为为1 1：8.08.0。中中、外外投投资资者者分分别别于于20102010年年1 1月月1 1日日和和3 3月月1 1日日投投入入300300万万美美元元和和100100万万美美元元。20102010年年1 1月月1 1日日、3 3月月1 1日日、3 3月月3131日日和和1212月月3131日日美美元元对对人人民民币币的的汇汇率率分分别别为为1 1：7.207.20、1 1：7.257.25、l l：7.247.2
26、4和和1 1：7.307.30。假假定定该该企企业业采采用用人人民民币币作作为为记记账账本本位位币币，外币业务采用业务发生日的汇率折算。外币业务采用业务发生日的汇率折算。要要求求：计计算算该该企企业业20102010年年年年末末资资产产负负债债表表中中“实收资本实收资本”项目的报表金额项目的报表金额.例例2 2：借：银行存款借：银行存款美元（美元（3000000*7.23000000*7.2）贷：实收资本贷：实收资本2160000021600000借：银行存款借：银行存款美元（美元（1000000*7.251000000*7.25）贷：实收资本贷：实收资本72500007250000实收资本实
27、收资本=21600000+7250000=28850000=21600000+7250000=288500001 1、外币交易初始确认、外币交易初始确认（三）（三）企业与银行发生外币兑换，兑换所用汇企业与银行发生外币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价或卖出价，而通常记账所用率为银行的买入价或卖出价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由于汇率变动而产生的的即期汇率为中间价，由于汇率变动而产生的汇兑差额计入当期财务费用。汇兑差额计入当期财务费用。注：外币交易在注：外币交易在初始确认初始确认时，只有外币时，只有外币兑换兑换业务业务会产生会产生汇兑差额汇兑差额，其他外币业务不会产生，其他外币业务不会产生
28、汇兑差额，但是后面讲到的在汇兑差额，但是后面讲到的在结算时结算时也会产生也会产生汇兑差额汇兑差额。例例3 3：乙乙股股份份有有限限公公司司以以人人民民币币为为记记账账本本位位币币，对对外外币币交交易易采采用用交交易易日日的的即即期期汇汇率率折折算算。207207年年6 6月月1 1日日，将将50 50 000000美美元元到到银银行行兑兑换换为为人人民民币币，银银行行当当日日的的美美元元买买入入价价为为1 1美美元元=7.55=7.55元元人人民民币币，中中间间价价为为1 1美美元元=7.60=7.60元元人人民币。民币。要求：做出该外币业务的会计处理要求：做出该外币业务的会计处理 例例3 3
29、：借：银行存款借：银行存款人民币人民币 （50000*7.5550000*7.55）财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益25002500 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 （50000*7.650000*7.6）n在实际业务处理中，我们经常遇到这样的问在实际业务处理中，我们经常遇到这样的问题：当企业将持有的外币现汇直接汇到境外题：当企业将持有的外币现汇直接汇到境外企业、单位时，不必再缴纳由于汇率差而形企业、单位时，不必再缴纳由于汇率差而形成的费用；成的费用；n但是，若要将手中持有的外币现钞汇到境外，但是，若要将手中持有的外币现钞汇到境外，则要另外缴纳一笔将外币现钞转换为外币现则要另外缴纳一笔将外币
30、现钞转换为外币现汇的费用。汇的费用。2 2、期末调整或结算、期末调整或结算（一）期末调整会计处理（一）期末调整会计处理首先，区分货币性项目与非货币性项目首先，区分货币性项目与非货币性项目货币性项目，采用资产负债表日货币性项目，采用资产负债表日即期汇率即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益生的汇兑差额，计入当期损益。n 例例11续：续：n甲甲股股份份有有限限公公司司属属于于增增值值税税一一般般纳纳税税企企业业，选选择择确确定定的的记记账账本本位位币币
31、为为人人民民币币，20072007年年3 3月月1212日日，从从美美国国乙乙公公司司购购入入某某种种工工业业原原料料500500吨吨，每每吨吨价价格格为为4 4 000000美美元元，当当日日的的即即期期汇汇率率为为1 1美美元元=7.6=7.6元元人人民民币币，进进口口关关税税为为1 1 520 520 000000元元人人民民币币，支支付付进进口口增增值值税税2 2 842 842 400400元元人人民民币币，货货款款尚尚未未支支付付，进进口口关关税税及及增增值值税税由由银银行行存存款款支支付付。20072007年年3 3月月3131日日，当当日日即即期期汇率为汇率为1 1美元美元=7
32、.15=7.15元人民币。元人民币。要要求求：做做出出企企业业20072007年年3 3月月3131日日的的调调整整会会计计处处理理 n 例例5 5：借：原材料借：原材料 1672000016720000 应交税费应交税费增值税（进项税额）增值税（进项税额）28424002842400 贷：应付账款贷：应付账款美元美元2 2，000000，000*7.6000*7.6 银行存款银行存款 43624004362400借：应付账款借：应付账款美元美元2000000*2000000*（）（）贷：贷：财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益900000900000 2 2、期末调整或结算、期末调整或结算（二二
33、）结结算算外外币币货货币币性性项项目目时时，按按交交易易日日即即期期汇汇率率结结算算，因因汇汇率率波波动动而而形形成成的的汇汇兑兑差差额额也也应应当当记记入入当当期期损损益益，月月末末转转出。出。例例11续：续：甲甲公公司司属属于于增增值值税税一一般般纳纳税税企企业业，选选择择确确定定的的记记账账本本位位币币为为人人民民币币，20072007年年3 3月月1212日日，从从美美国国乙乙公公司司购购入入某某种种一一台台制制造造设设备备20000002000000美美元元，当当日日的的即即期期汇汇率率为为1 1美美元元=7.6=7.6元元人人民民币币，进进口口关关税税为为1 1 520 520 0
34、00000元元人人民民币币，支支付付进进口口增增值值税税2 2 842 842 400400元元人人民民币币，货货款款尚尚未未支支付付，进进口口关关税税及及增增值值税税由由银银行行存存款款支支付付。20072007年年5 5月月2 2日日，甲甲公公司司支支付付乙乙公公司司货货款款，当当日日即即期期汇汇率率为为1 1美美元元=7.3=7.3元人民币元人民币 要求：做出企业要求：做出企业20072007年年5 5月月2 2日的调整会计处理日的调整会计处理 购入固定资产利率为购入固定资产利率为7.67.6借：固定资产借：固定资产 1672000016720000 应交税费应交税费增值税（进项税额）增
35、值税（进项税额）28424002842400 贷：应付账款贷：应付账款美元（美元（2000000*7.62000000*7.6）1520000015200000 银行存款银行存款 43624004362400期末调整利率期末调整利率7.15,7.15,借：应付账款借：应付账款美元美元2000000*2000000*（）（）贷：贷：财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益900000900000结算利率为结算利率为7.37.3借：应付账款借：应付账款美元（美元（2000000*7.32000000*7.3）贷：银行存款贷：银行存款人民币人民币1460000014600000月末，将实际结算利率由月末，将
36、实际结算利率由7.157.15调整为调整为7.37.3借：借：财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益300000300000 贷：应付账款贷：应付账款美元美元2000000*2000000*（）（）2 2、期末调整或结算、期末调整或结算（二）期末调整会计处理（二）期末调整会计处理.非货币性项目，以历史成本计量的外币非非货币性项目，以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用货币性项目，仍采用交易发生日交易发生日的即期汇率折的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。算，不改变其记账本位币金额。2 2、期末调整或结算、期末调整或结算以公允价值计量的外币非货币性项目，以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金
37、融资产（股票、基金等），采如交易性金融资产（股票、基金等），采用用公允价值确定日公允价值确定日的即期汇率折算，折算的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动处理，计入当的差额，作为公允价值变动处理，计入当期损益。期损益。n例例7 7：n国内甲公司的记账本位币为人民币。国内甲公司的记账本位币为人民币。207207年年1212月月1010日以每股日以每股1.51.5美元的价格购入乙公美元的价格购入乙公司司B B股股10 00010 000股作为交易性金融资产，当日股作为交易性金融资产，当日汇率为汇率为1 1美元美元=7.6=
38、7.6元人民币，款项已付。元人民币，款项已付。207207年年1212月月3131日，由于市价变动，当月购日，由于市价变动，当月购入的乙公司入的乙公司B B股的市价变为每股股的市价变为每股1 1美元，当美元，当日汇率为日汇率为1 1美元美元=7.65=7.65元人民币。假定不考元人民币。假定不考虑相关税费的影响。虑相关税费的影响。n要求：做出要求：做出207207年年1212月月1010日，日，1212月月3131日的日的交易会计处理交易会计处理n例例7 7：，购入交易性金融资产：，购入交易性金融资产：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 （1.510 0007.61.510 0007
39、.6）114 000114 000 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 114 000114 0002007.12.31,2007.12.31,期末汇率变动期末汇率变动:借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益37 50037 500 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动37 50037 500n例例3-6 设某公司上一会计期末各设某公司上一会计期末各外币账户的余额如表外币账户的余额如表3-1所示。所示。期末调整综合举例某公司期初的外币账户数额某公司期初的外币账户数额 本期内，企业发生如下经济业务：本期内，企业发生如下经济业务：n该该企企业业本本期期支支付付5000500
40、0美美元元，用用于于物物资资采采购购事事项，支付时汇率为项，支付时汇率为6.986.98；n收回应收账款收回应收账款5000050000美元，收回时汇率美元，收回时汇率6.986.98；n归还了全部短期借款，归还时的汇率归还了全部短期借款，归还时的汇率6.976.97；n应付账款未发生变化。应付账款未发生变化。n会会计计期期末末时时中中国国人人民民银银行行公公布布的的市市场场汇汇率率为为6.966.96。要要求求：在在会会计计期期末末，企企业业编编制制对对外外币币项项目目调调整整的会计分录。的会计分录。n将本期发生外币业务的会计处理列示如下将本期发生外币业务的会计处理列示如下:(1)(1)支付
41、美元，采购物资。支付美元，采购物资。借借:物资采购物资采购 3490034900 贷贷:银行存款银行存款美元美元($50006.98($50006.98)34900)34900(2)(2)收回应收账款收回应收账款$50000$50000。借借:银行存款银行存款美元美元($500006.98)($500006.98)349000349000 贷贷:应收账款应收账款美元美元($500006.98)($500006.98)349000349000 n(3)(3)归还短期借款。归还短期借款。借借:短期借款短期借款美元美元($200006.97)139400($200006.97)139400n 贷贷:
42、银行存款银行存款美元美元($200006.97)139400($200006.97)139400n该企业的外币项目账户发生了如下的数额变化：该企业的外币项目账户发生了如下的数额变化：银行存款银行存款(美元额美元额)=10000-5000+50000-20000)=10000-5000+50000-20000 =35000(=35000(美元美元)n银行存款银行存款(折合额折合额)=100007.01-50006.98)=100007.01-50006.98n =500006.98-200006.97 =500006.98-200006.97n =244800(=244800(元元)即未进行汇率
43、调整之前的外币账户及其形成汇率变即未进行汇率调整之前的外币账户及其形成汇率变动差异的情况如表动差异的情况如表3-23-2所示：所示：表3-2项项 目目期末外期末外账户数账户数额额账面折为账面折为人民币数人民币数额额期末的期末的即期汇即期汇率率按期末汇率按期末汇率计算的折合计算的折合额额汇率变动汇率变动形成的差形成的差异异银行存款银行存款应收账款应收账款应付账款应付账款 短期借款短期借款$35000$35000$10000$10000$30000$30000$0$0￥244800*244800*￥7010070100￥210300210300￥8008006.966.966.966.966.96
44、6.966.966.96￥243600243600￥6960069600￥208800208800￥0 0￥-1200-1200￥-2000-2000￥-1500-1500￥-800-800某公司期末外币账户未调整前的情况某公司期末外币账户未调整前的情况*￥244800-70100-34900+34900-139400n因此，在会计期末，企业应根据市场汇率因此，在会计期末，企业应根据市场汇率编制对外币项目调整的会计分录。编制对外币项目调整的会计分录。（1 1）对外币资产的调整。）对外币资产的调整。n借：财务费用借：财务费用汇兑损益汇兑损益 32003200n 贷：银行存款贷：银行存款 (美元美
45、元)1200)1200n 应收账款应收账款 (美元美元)2000)2000（2 2）对外币负债的调整。）对外币负债的调整。n 借：应付账款借：应付账款 (美元美元)1500)1500n 短期借款短期借款 (美元美元)800)800n 贷：财务费用贷：财务费用汇兑损益汇兑损益 23002300 或或 复合会计分录：复合会计分录：借：应付账款借：应付账款 (美元美元)1500)1500 短期借款短期借款 (美元美元)800)800 财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 900900 贷：银行存款贷：银行存款 (美元美元)1200)1200 应收账款应收账款 (美元美元)2000)2000n这样处理后，
46、企业各外币账户的外币折合额才这样处理后，企业各外币账户的外币折合额才与市场汇率一致。调整后的期末与市场汇率一致。调整后的期末(亦即下月期亦即下月期初初)外币项目账户的数据如表外币项目账户的数据如表3333所示。所示。表表3-3 某公司期末调整后的外币账户数额某公司期末调整后的外币账户数额项项 目目外币期初数额外币期初数额期初汇率期初汇率折合人民币数额折合人民币数额银行存款银行存款应收账款应收账款应付账款应付账款$35000$35000$10000$10000$30000$300006.966.966.966.966.966.96￥243600243600￥6960069600￥20820020
47、8200合计合计$75000$750006.966.96￥5220005220003.2.6 3.2.6 汇兑损益的其他处理方式汇兑损益的其他处理方式n按照我国企业会计准则的一般要求，若发按照我国企业会计准则的一般要求，若发生的汇兑差额属于正常生产经营过程的，生的汇兑差额属于正常生产经营过程的，其汇兑损益计入当期损益。其汇兑损益计入当期损益。n而若与购建固定资产有关，则要按照借款而若与购建固定资产有关，则要按照借款费用资本化的原则进行处理。费用资本化的原则进行处理。n汇兑损益的分配与企业借款费用的处理大汇兑损益的分配与企业借款费用的处理大致相似致相似,不外乎以下几种情况：不外乎以下几种情况：(
48、1)(1)平时生产经营中发生的汇兑损益，记入平时生产经营中发生的汇兑损益，记入“财务费用财务费用”账户；账户；(2)(2)固定资产购建期间发生的汇兑损益，记入固定资产购建期间发生的汇兑损益，记入“在建工程在建工程”账户；账户；(3)(3)企业清算期间发生的汇兑损益，记入企业清算期间发生的汇兑损益，记入“清算费用清算费用”账户。账户。n例例3-7 3-7 某某企企业业本本期期借借入入短短期期借借款款1000010000美美元元用用于于生生产产经经营营，在在月月末末调调整整时时，美美元元对对人人民民币币汇汇率率由由1:6.96 1:6.96 上上升升至至1:6.981:6.98。该该企企业业应应编
49、编制制会会计计分录分录:借借:财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 200200 贷贷:短期借款短期借款美元美元 200 200 平时生产经营中发生汇兑损益的处理n例例3-8 3-8 某某企企业业本本期期借借入入长长期期借借款款1000010000美美元元用用于于固固定定资资产产建建造造，在在月月末末调调整整时时，美美元元对对人人民民 币币 汇汇 率率 由由 1:6.981:6.98下下 降降 至至1:6.961:6.96。该该企企业业应应编编制制会会计计分分录：录：借借:长期借款长期借款美元美元 200200 贷贷:在建工程在建工程 200200固定资产购建期间发生汇兑损益的处理n例例3-9 3
50、-9 某某企企业业本本期期借借入入短短期期借借款款1000010000美美元元用用于于企企业业解解体体清清算算，在在月月末末调调整整时时，美美元元对对人人民民币币汇汇率率由由1:6.961:6.96升升至至1:6.981:6.98。该该企企业业应编制会计分录应编制会计分录:借借:清算费用清算费用 200200 贷贷:长期借款长期借款美元美元200200企业清算期间发生汇兑损益的处理（一）折算方法（一）折算方法1 1资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表中的资产和负债项目，采用资资产负债表日的即期汇率产负债表日的即期汇率折算；所有者权益折算；所有者权益项目项目除除“未分配利润未分配利润”项