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1、第十五章第十五章其他行业成本核算其他行业成本核算本章学习要点：本章学习要点：本章学习要点：本章学习要点：通过本章学习，应掌握商品流通企业、交通运通过本章学习，应掌握商品流通企业、交通运输企业、施工企业、房地产开发企业和旅游饮食服输企业、施工企业、房地产开发企业和旅游饮食服务企业成本计算的对象、成本费用发生的归集方法务企业成本计算的对象、成本费用发生的归集方法和所应设置的账户，熟悉各行业成本项目构成，了和所应设置的账户，熟悉各行业成本项目构成，了解有关行业成本核算的异同点。解有关行业成本核算的异同点。重点：商品流通企业商品销售成本的计算方法。重点：商品流通企业商品销售成本的计算方法。难点：库存商
2、品售价核算下已销商品进销差价难点：库存商品售价核算下已销商品进销差价的计算方法。的计算方法。第一节第一节 商品流通企业成本核算商品流通企业成本核算一、商品流通企业的特点和成本核算的内容 （一）商品流通企业的特点商品流通企业是指从事商品流通或以商品流通为主营业务的独立核算的基本经济单位。它包括商业、外贸、烟草、供销合作社等企业单位。与工业企业相比，没有生产过程，其经营业务主要包括购进和销售两个过程。所以，商品流通企业的成本由商品购进成本和销售成本组成。根据2006年财政部制定的企业会计准则应用指南中的规定，商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货(商品)采购成
3、本的费用等进货费用，应当计入存货(商品)采购成本。从而改变了以往将商品进货费用直接计入当期损益的做法，但同时指出也可以将其先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊，对于己售商品的进货费用，计入当期损益(主营业务成本)；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本；对于商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，也可以在发生时直接计入当期损益(销售费用)。（二）商品流通企业成本核算的内容商品流通企业在从事商品买卖的过程中必然要发生一定的费用支出，从而形成商品流通企业的经营成本。商品流通企业的经营成本主要包括商品的采购成本和商品的销售成本，商品的采购成本指购进商品的实际进价，又称商品进价成本，商品
4、进价成本包括商品购进价金额以及应归属于商品采购成本的进货费用；商品销售成本是指已销商品的采购成本，其金额可根据企业采用的存货计价方法确认。商品流通企业在经营过程中发生的销售费用、管理费用、财务费用作为期间费用计人当期损益。二、批发企业和零售企业的成本核算在商品流通企业中，库存商品可以采用进价核算，也可以采用售价进行核算。一般来说，批发销售的商品应该按商品进价成本记账，零售商品则应按商品的销售价格记账。与此相适应，在结转商品的销售成本时，批发商品与零售商品所采取的成本计算方法也存在较大差异。（一）批发企业的成本核算1.批发企业商品采购成本的核算批发企业的主要任务是从生产企业或其他企业购进商品，再
5、销售给其他商业企业继续流通或者销售给其他生产企业进一步加工，其服务的主要对象是生产单位和商品零售企业。批发企业通常经营大宗商品买卖，交易额大，但交易次数没有零售企业频繁；批发企业的商品购销量大，企业规模也较大，为了保证市场供应，一般都具有一定数量的商品储备，因而，库存商品数量较多。为了保证企业资产的安全，批发企业对库存商品严格管理，内部分工较细，有明确的经济责任制度和健全的业务收发手续制度，批发企业的业务特点决定了其商品流转核算的方法，既按照购进商品的进货原价，采用“数量进价金额核算法”，对库存商品从数量和进价金额上严加控制。数量进价金额核算法，是进价核算方法的数量进价金额核算法，是进价核算方
6、法的一种，其具体内容是指在库存商品的明细一种，其具体内容是指在库存商品的明细分类核算中，按库存商品的品名、规格分分类核算中，按库存商品的品名、规格分户，同时运用实物数量和进价全额两种计户，同时运用实物数量和进价全额两种计量标准反映库存商品的收付存情况，库存量标准反映库存商品的收付存情况，库存商品总分类账则按商品的进价金额记账。商品总分类账则按商品的进价金额记账。对于经营品种较多的批发企业，可在库存对于经营品种较多的批发企业，可在库存商品总账和明细账之间，按照商品的类别，商品总账和明细账之间，按照商品的类别，设置库存商品类目账，该类目账一般只记设置库存商品类目账，该类目账一般只记金额，不记数量，
7、反映大类商品的收发、金额，不记数量，反映大类商品的收发、结存情况。结存情况。批发企业的商品入账价格按商品进价成本计价，商品进价成本包括商品购进价金额以及应归属于商品采购成本的进货费用。批发企业购进商品是企业为销售商品或加工后销售，通过款项结算而购进商品的一种交易行为。在会计核算上，一般应以支付货款和收到商品的时间作为核算商品购进的入账时间。为反映批发企业商品的采购成本，应设置“在途物资”(或商品采购)账户，该账户的借方登记按进价计算的商品采购成本，贷方登记按进价计算的验收入库的商品采购成本，期末余额在借方，反映企业已采购但倘未验收入库的在途商品的采购成本。批发企业还应设置“库存商品”账户，反映
8、库存商品的收入、发出和结存情况。该账户的借方登记商品的购进、调入和盘盈等，贷方登记商品的销售、调出和盘亏等，月末借方余额表示库存商品的进价金额。【例10一1】2OO9年8月9日，某批发企业从外地某企业购进甲产品一批，收到的增值税专用发票上注明的价款总额为30 000元，增值税税额为5 100元，运输部门开具的运费发票为500元，可抵扣增值税35元。企业开出商业承兑汇票一张。其会计分录如下:借:在途物资 30 465 应交税费应交增值税(进项税额)5 135 贷:应付票据 35 60012日，该批商品验收入库，根据商品收货单等凭证，作会计分录如下:借:库存商品 35 600 贷:在途物资 35
9、600 2.批发企业商品销售成本的核算批发企业商品销售成本的核算在库存商品按进价核算的情况下，商品销售成本是在库存商品按进价核算的情况下，商品销售成本是指已销售的进价成本。但由于同种商品的时间和指已销售的进价成本。但由于同种商品的时间和地点不同，各批进价也往往不同。因此，在商品地点不同，各批进价也往往不同。因此，在商品销售数量一定时，商品成本单价的确定是计算商销售数量一定时，商品成本单价的确定是计算商品销售成本的关键。按照现行规定，确定已销商品销售成本的关键。按照现行规定，确定已销商品成本的单价有先进先出法、全月一次加权平均品成本的单价有先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价
10、法和毛利率法等法、移动加权平均法、个别计价法和毛利率法等5种方法。采用不同的计价方法，商品销售成本的种方法。采用不同的计价方法，商品销售成本的计算结果会有所不同。计算结果会有所不同。企业可自行选择一种方法。但是方法一经确定，为了保证可比性，不能随意变更。先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法的计算原理和方法与财务会计中原材料存货核算采用的上述方法相同，故不再赘述。这里仅简单介绍毛利率计算法。毛利率计算法是以上季度全部商品或大类商品实际毛利率或本季度计划毛利率为根据计算毛利，再计算商品销售成本的计算方法。它的计算公式如下：本期商品销售毛利=本期商品销售收入上季或本期计划毛利率
11、本期商品销售成本=本期商品销售收入本期商品销售毛利也可以采用下列公式直接计算：本期商品销售成本=本期商品销售收入（1上季实际或本期计划毛利率）【例102】某商品流通企业上季度末商品实际销售毛利率为20%，本季度4月份销售商品2 000 000元，5月份销售商品2 500 000元。则：4月份销售商品成本=2 000 000（120%）=1 600 000（元）5月份销售商品成本=2 500 000（120%）=2 000 000（元）会计分录如下：4月份：借：主营业务成本 1 600 000 贷：库存商品 1 600 000 5月份：借：主营业务成本 2 000 000 贷：库存商品 2 00
12、0 000这种方法计算简便，但由于各季度的商品结构不完全相同，其毛利率也不完全相同，因而按上季度毛利率计算本期商品销售成本造成计算的结果不够准确，所以，只能在每个季度的前两个月采用该方法，最后一个月采用前述的加权平均计算方法或用最后一批商品进货单价进行调整。【例103】仍以上例，假定6月份销售成本按最后进价法计算，该企业商品有A、B两种，季初结存商品金额260 000元，本季购进总额3 740 000元，6月末结存A商品数量200件，最后一次进货单价1 000元，结存B商品100件，最后一次进货单价2 500元。则6月份销售成本计算如下：A商品结存金额=2001 000=200 000（元）B
13、商品结存金额=1002 500=250 000（元）6月份商品销售成本=260 000+3 740 000-200 000-250 000=3 550 000（元）会计分录如下：借：主营业务成本 3 550 000 贷：库存商品 3 550 000毛利率计算法主要适用于经营品种较多，月度计算销售成本有困难的企业。(二)零售企业的成本核算1.零售企业商品采购成本的核算商品零售企业的主要任务是从批发企业或生产单位购进商品，然后销售给个人或集体消费者，是商品流通的最终环节。零售企业的业务经营特点是:网点设置比较分散；一般实行综合经营，经营的商品品种多，规格复杂，进货次数频繁；其销售对象主要是个人消费
14、者，销售数量零星，交易次数多；零售企业在业务经营上实行勤进快销，经营商品的库存数量少，商品的销售和保管可由业务柜组直接进行，能够随时掌握库存商品的数量。零售企业商品采购过程的核算与批发企业基本相同，商品采购成本包括商品购进价金额以及应归属于商品采购成本的进货费用。在购进过程需要设立“在途物资”(商品采购)和“库存商品”账户。但是，由于零售企业经营上的特点，很难像批发企业那样实行数量进价金额核算，而对库存商品一般采用售价金额核算法。售价金额核算法，也称“售价记账、实物负责制”核算法，指不计算商品收发结存的数量，而以售价金额反映商品收发结存情况的一种商品核算方法。其具体内容是指按经营商品的类别、形
15、态或用途及存放地点，划分若干实物负责小组，建立实物负责制；对库存商品总账按照售价金额登记，总括反映库存商品的增减变化及其结果，同时按实物负责人(营业柜组)设置库存商品明细账，用售价金额反映各实物负责人所经管商品的收付存情况，并通过定期实地盘存确定商品实存售价金额。由于“库存商品”账户是按售价金额登记的，库存商品的金额中不但含有商品的实际采购成本，还包括未实现的进销差价。零售企业对库存商品采用售价核算，为反映库存商品实际进价成本与销售价格之间的差额，零售企业还应设置“商品进销差价”账户，在购进商品入库时一方面按零售价在“库存商品”账户借方登记，另一方面按购销差价记入“商品进销差价”账户的贷方。“
16、商品进销差价”账户贷方登记售价大于进价的差额，借方登记售价小于进价的差额及己销售商品实现的差价等，期末余额在贷方，表示“库存商品”的进销差价。“库存商品”账户与“商品进销差价”账户相抵后即为商品的实际采购成本。【例104】2009年8月3日，某零售企业从本地某供货单位购进乙商品 100件，进价每件300元，货款总额为30 000元，增值税税额为5 100元，款项已用转账支票支付。该批商品的每件零售价为520元，其售价总额为52 000元，该批商品进销差价为22 000元。根据有关凭证作会计分录如下:借:在途物资 30 000 应交税费应交增值税(进项税额)5 100 贷:银行存款 35 100
17、借:库存商品 52 000 贷:在途物资 30 000 商品进销差价 22 000售价金额核算法下，商品的购进成本就是库存商品售价与商品进销差价的差额，如上例，商品购进成本为30 000(52 00022 000)。实行售价核算的商品，库存商品是按售价记账，平时商品销售成本也按售价结转，这样商品销售成本就包含了已经实现的商品进销差价即毛利。月末为了正确计算已销商品实际成本，就必须采用一定的方法计算已经实现的商品进销差价金额，并将其从售价成本中结转出来。为了简化核算工作，平时不随商品的销售随时计算和结转已销商品进销差价。每月月末，将全部商品的进销差价在已销商品与结存商品之间分配，计算出已销商品的
18、进销差价，再将商品销售成本由售价调整为进价成本。所以，库存商品采用售价核算企业销售成本，实际上就是计算结转已销商品进销差价。商品销售实际成本、商品销售收入和已销商品实现的进销差价的关系可用以下公式表示：商品销售实际成本=商品销售收入已销商品实现的进销差价由于在售价核算下，平时商品销售成本是按售价反映，实际上就是商品销售收入，所以，上述公式可以改为：商品销售实际成本=商品销售售价成本已销商品实现的进销差价从以上公式可知，要求得商品实际销售成本，关键是计算已销商品实现的进销差价。已销商品应分摊的进销差价计算方法有以下三种：综合差价率计算法。综合差价率计算法按以下公式计算：【例105】红宝商场200
19、9年4月30日有关账户记录情况如下：“库存商品”账户余额为120 000元，“主营业务收入”账户贷方发生额480 000元，期末分摊前“商品进销差价”账户余额210 000元。则：综合差价率210 000（120 000+480 000）l0035 本期已销售商品应分摊的进销差价=480 00035168 000（元）根据计算结果作如下会计分录：借：商品进销差价 168 000 贷：主营业务成本 168 000分类（柜组）差价率计算法。其计算公式和方法与综合差价率计算法相。【例106】黄鹤商场2009年4月30日“库存商品”、“主营业务收入”、“商品进销差价”账户资料见表101。表101 黄鹤
20、商场有关账户资料 单位：元柜组柜组结转前结转前“商品进商品进销差价销差价”账户余额账户余额“库存商品库存商品”账户余额账户余额“主营业务收入主营业务收入”账户账户本月贷方发生额本月贷方发生额服装柜12 00025 000 68 000食品柜35 00045 000180 000鞋帽柜10 00018 000 48 000合计57 00088 000296 000根据上述资料，计算各柜组差价率及各柜组已销商品应分摊的进销差价见表102。表102商品进销差价计算表2009年4月30日 单位：元柜组柜组月末分摊月末分摊前前“商品商品进销差价进销差价”账户余账户余额（额（1）月末月末“库库存商品存商品
21、”账户余额账户余额（2）本月本月“主主营业务收营业务收入入”账户账户本月贷方本月贷方发生额发生额（3）差价率差价率（4）（1）（2）（3）已销商品已销商品进销差价进销差价(5)=(3)(4)库存商品库存商品结存进销结存进销差价（差价（6）（1）（4）服装柜12 00025 00068 00012.908 7723 228食品柜35 00045 000180 00015.5628 0086 992鞋帽柜10 00018 00048 00015.157 2722 728合计57 00088 000296 00044 05212 948根据表102计算结果，编制分录如下：借：商品进销差价服装柜 8
22、772 食品柜 28 008 鞋帽柜 7 272 贷：主营业务成本服装柜 8 772 食品柜 28 008 鞋帽 7 272按进价反映的主营业务成本主营业务收入-已销商品进销差价296 00044 052251 948(元)实际进销差价计算法。该法也称盘存商品进销差价计算法。是指先计算期末库存的进销差价，进而逆算已销售商品的进销差价的一种方法。按照规定，至少每年年终，企业应将各商品的进销差价进行一次核实调整，其目的是为了消除采用前述两种方法计算成本与损溢所产生的偏差。此种方法具体的做法是：期末对商品进行实地盘点，将各种商品的实存数量，分别乘以销售单价和购进单价，汇总计算出全部库存商品的售价总金
23、额和进价总金额，然后再计算出期末库存商品进销价和已销商品进销差价。其计算公式如下：期末库存商品进价总额=（期末各种商品数量各种商品进货单价）期末库存商品售价总额=（期末各种商品数量各种商品销售单价）库存商品应保留进销差价=期末库存商品售价总额期末库存商品进价总额已销商品进销差价=月末商品进销差价账户余额库存商品应保留进销差价 若“已售商品进销差价”是负数，则借记“主营业务成本”账户，贷记“商品进销差价”账户；如果是正数，则借记“商品进销差价”账户，贷记“主营业务成本”账户。【例107】黄鹤商场男装专柜在2009年4月30日对其库存商品进行了实地盘点，其结果如“商品盘存及进销价格计算表”所示(表
24、103)。该拒组年末“商品进销差价”账户余额为415 000元。表103 商品盘存及进销价格计算表柜组：男装 2009年04月30日 单位：元商品品种商品品种单位单位盘存盘存购进价购进价零售价零售价单价金额单价金额男装(001)件8008064 00012096 000男装(002)件60010060 00015090 000男装(003)件40012048 00018072 000男装(004)件750200150 000360270 000男装(005)件500300150 000500250 000合计472 000778 000可根据表103资料计算有关指标：库存商品应保留进销差价77
25、8 000472 000=306 000(元)已销商品应分摊的进销差价415 000306 000109 000(元)会计分录为：借：商品进销差价男装柜 109 000 贷：商品销售成本男装 109 000这种方法比以上两种方法计算结果都准确，但它由于要结合盘点进行，同时又要计算每一种商品进价总额，因而计算工作量大，平时一般不便采用。按现行会计制度规定，一般只在年度终了核实调整商品进销差价时采用。第二节第二节 交通运输企业成本核算交通运输企业成本核算交通运输企业是运用交通工具使旅客或货物发生空间移动的生产经营单位。按照运输方式划分有铁路、公路、水路、航空、管道5种类型的运输企业。其生产经营活动
26、与工业企业有较大的不同。一、交通运输企业的特点和成本核算的特点（一）交通运输企业的特点交通运输业是一个特殊的物质生产部门。它把社会生产、分配、交换和销售等各个环节有机地联系起来，是社会生产过程在流通过程中的继续，是连接社会生产领域和消费领域的桥梁和纽带。交通运输业生产过程具有高度的流动性和分散性，其生产过程即是销售过程，运输产品不可储存，生产的完成便是销售的完成。（二）交通运输企业成本核算的特点交通运输企业由于生产经营活动的特点，决定了其成本核算具有如下不同于工业企业的特点：（1）交通运输企业成本核算对象为运送旅客和货物的各种运输业务，主要分为客货综合运输业务、旅客运输业务、货物运输业务和装卸
27、与堆存业务。其成本还可以按照运输工具的类型或单车、单船、航次作业区等设置成本核算对象。（2）交通运输企业的成本核算单位是旅客或货物的周转量。它既要考虑计算对象的位移距离的大小，还要考虑计算对象的数量，所以运输成本的计算单位一般采用复合单位如吨公里、人公里等来计算单位成本。（3）交通运输企业的运输生产过程和销售过程是统一的，其生产成本和销售成本也是统一在一起的。（4）交通运输企业的成本结构中，由于不创造实物产品，不消耗劳动对象，因而其成本支出中没用构成产品实体的原材料支出，占运输支出比重较大的是运输设备和工具的折旧费、修理费、燃料费等。（5）交通运输企业的成本受自然地理环境、运输距离的长短、空驶
28、运行等的影响较大。二、交通运输营运成本核算的内容及账户设置（一）交通运输营运成本核算的内容按照规定，运输企业在营运生产过程中实际发生的与运输、装卸和其他业务等直接有关的各项支出均可以计入营运成本。具体包括以下三项内容：1、材料费，指企业在营运生产过程中实际耗费的各种燃料、油料、材料、润料、备品配件、航空高价周转件、垫隔材料、轮胎、低值易耗品等支出。2、人工费，指直接从事营运生产活动人员的工资、补贴、奖金、工资性津贴等。3、其他费用，指除材料费和人工费以外的应直接或间接计入营运成本的各项费用，主要包括企业在营运过程中发生的固定资产折旧费、修理费、租赁费、（不包括融资租赁费）、取暖费、水电费、港口
29、费、集装箱费、转口费、水路运输管理费、船舶检验费、灯塔费、运河费、养路费、过路费、公路运输管理费、过桥费、设计制图费、实验检验费、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失和事故净损失等支出。（二）交通运输企业成本核算的账户设置以汽车客货运输业务为例，说明交通运输企业成本核算的账户设置。交通运输企业的营运成本，按企业经营业务方式的不同，分为主营业务成本和其他业务成本。主营业务成本核算账户分别不同主营业务设置，客货运输业务设置“运输支出”账户核算；装卸业务设置“装卸支出”账户核算；对于企业主营业务之外的辅助生产，则对其发生的费用设置“辅助营运费用”账户核算；由主营业务不同成本对象共同发生的费用设置“
30、营运间接费用”账户核算；对于其他业务支出设置“其他业务成本”账户核算。各账户的具体内容如下:1、“运输支出”账户。“运输支出”账户属于损益类账户，核算公路运输企业经营旅客、货物运输业务所发生的各项费用支出。借方登记企业经营运输业务发生的成本费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的运输支出，结转后该账户无余额。该账户按运输工具的类型，分设“货车运输支出”、“客车运输支出”等明细账户，明细账内分别按车辆费用及其具体项目(如工资、职工福利费、燃料、折旧费、养路费等)和营运间接费用进行明细账核算。2、“装卸支出”账户。“装卸支出”账户属于损益类账户，核算公路运输企业因经营装卸业务所发生的费用。借方登记
31、企业经营装卸业务所发生的直接计入和分配计入的各项费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的装卸支出。结转后该账户无余额。3、“营运间接费用”账户。“营运间接费用”账户属于成本类账户，核算企业在营运过程中所发生的不能直接计入成本核算对象的各种间接费用，如车站、车队为组织车辆运营所发生的费用。发生营运间接费用时，借记“营运间接费用”账户，贷记“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”等账户。月终，按一定分配标准转出当月归集的营运间接费用，借记“运输支出”、“装卸支出”等账户，贷记“营运间接费用”账户，该账户分配后期末无余额。该账户可按车站、车队分别设置明细账，进行明细核算。5、“其他业
32、务成本”账户。“其他业务成本”账户属于损益类账户，用来核算企业除营运业务以外的其他业务所发生的各项费用支出。企业经营其他业务所发生的各项支出，应按成本核算对象和规定的成本项目在该账户借方归集，贷方登记期末转入“本年利润”账户的其他业务支出，结转后无余额。该账户按其他业务种类设置明细账，进行明细分类核算。三、汽车运输的成本核算汽车运输企业是在公路上以汽车作为交通工具运送旅客和货物的生产经营单位。汽车运输企业在我国的交通运输企业数目中所占的比重最大。（一）汽车运输企业成本核算的特点1.成本核算对象，汽车运输企业的成本核算对象是客车和货车的运输业务，即按客车运输和货车运输分别汇集核算成本。还可进一步
33、核算各种车型成本，即以车型为成本核算对象。2.成本核算单位，客车运输成本核算单位是元/人公里，货车运输成本核算单位是元/吨公里。如果客车附带捎运货物或货车临时载客，则应将客车附带捎运货物完成的周转量和货车临时载客完成的周转量，按一定的换算比例换算为各自的周转量，并据以核算单位成本。货物周转量和旅客周转量的换算比例为：1吨公里=10人公里。3.成本核算期，汽车运输企业按月、季、年核算成本。4.成本项目，汽车运输成本项目分为车辆费用和营运间接费用。（1）车辆费用是指营运车辆从事运输生产所发生的各项费用。包括司、助人员的工资即福利费、燃料、轮胎、修理费、折旧费、养路费、运输管理费、车辆保险费以及事故
34、损失等。（2）营运间接费用是指在营运过程中发生的不能直接计入成本核算对象的各种费用。包括分公司以及站、队场人员的工资及福利费、办公费、水电费、差旅费、劳动保护费和折旧费等。不包括企业管理部门的管理费用。（二）汽车运输企业的成本核算汽车运输总成本分为客车运输总成本、货车运输总成本和客货车运输综合成本。汽车运输总成本除运输周转量即为汽车运输单位成本。汽车运输成本包括车辆费用和营运间接费用。汽车客货运输企业应分别核算客车、货车运输业务的运输成本，客车、货车营运成本是由与客车、货车运输生产过程发生的各项营运费用所形成的。【例10-8】甲汽车运输公司经营客货综合运输业务。企业2009年6月份营运汽车17
35、0辆，其中客车50辆，货车120辆。本月客车运量为25 000 000人公里，货车运量为2 000 000吨公里。200X年6月份发生有关各项营运费用如下:(1)职工薪酬费用。企业每月发生的人工费支出应先在“应付职工薪酬”账户归集，再分别按人员记入有关成本费用账户之中。2OO9年6月份甲汽车运输企业职工薪酬费用分配表见表10-4。表104 职工薪酬费用分配表 2OO9年6月 单位:元根据表104编制会计分录如下:项项 目目工资总额工资总额职工福利费职工福利费合计合计运输支出客车货车小计营运间接费用辅助营运费用(修理车间)36 00018 00054 0004 5009 9004 0002 00
36、06 0005001 10040 00020 00060 0005 00011 000合计68 4007 60076 000借:运输支出客车 40 000 货车 20 000 营运间接费用 5 000 辅助营运费用修理车间 11 000 贷：应付职工薪酬工资 68 400 职工福利 7 600(2)燃料费用。燃料实际耗用数的计算因企业车存燃料管理方式不同而异。目前有两种管理方法，一是实行满油箱制车存燃料管理。在这种方法下，营运车辆在投入运输生产时，由车队根据油箱容积填制领油凭证到油库加满油箱，作为车存燃料。车存燃料只是燃料保管地的转移，仍属库存燃料的一部分，而不能作为燃料消耗。以后每次加油时加
37、满油箱，车辆当月的加油数就是消耗数。二是实行盘存制车存燃料管理。在这种方法下，车辆投入运输生产前，也需加满油箱，形成车存燃料，日常:根据耗用量进行加油，月底对车存燃料进行盘点，按下列公式确定实际消耗数:本月实际耗用数=月初车存燃料数十本月领用数一月末车存燃料盘存数月末，企业根据燃料领用凭证编制“燃料消耗分配表”，按不同的用途分别记入各个账户。上述甲汽车运输企业2009年6月燃料费用的归集与分配见表105。表105 燃料消耗分配表 2009年6月 单位:元根据表105编制会计分录如下:项项 目目汽油汽油柴油柴油合计合计运输支出客车货车小计营运间接费用辅助营运费用(修理车间)100 00050 0
38、00150 0003 0002 50060 00040 000100 0002 0001 500160 00090 000250 0005 0004 000合计155 500103 500259 000借:运输支出客车 160 000 货车 90 000 营运间接费用 5 000 辅助营运费用修理车间 4 000 贷:燃料 259 000(3)轮胎费用。轮胎是汽车运输企业消耗量最大的一种汽车部件，轮胎分为外胎、内胎和垫带三部分。内胎和垫带视做材料存货，在“原材料”账户内核算，并按实际领用数直接计入成本，领用时借记“运输支出”等账户，贷记“原材料”账户。而外胎费用的核算则通过“轮胎”账户，其费用
39、计入成本，可在领用时一次全部计入运输成本，领用轮胎时，借记“运输支出”等账户，贷记“轮胎”账户。上述甲汽车运输企业轮胎费用的核算，采用一次摊销法，月末企业编制“轮胎费用计算分配表”见表10-6。表106 轮胎费用分配表 2009年6月 单位:元根据表106编制会计分录如下:项项 目目外胎外胎内胎和垫带内胎和垫带运输支出客车货车小计营运间接费用辅助营运费用(修理车间)24 00016 00040 0002 0001 50022 00010 00032 000800600合计43 50033 400借:运输支出客车 24 000 货车 16 000 营运间接费用 2 000 辅助营运费用修理车间
40、1 500 贷:轮胎 43 500 借:运输支出客车 22 000 货车 10 000 营运间接费用 800 辅助营运费用修理车间 600 贷:原材料 33 400(4)固定资产折旧费及其他费用。汽车运输企业运输车辆按工作量计提折旧，即按营运车辆的行驶里程计提折旧。同时，采用一次摊销法的，汽车外胎价值应计入折旧额。其他费用在发生时，直接借记“运输支出”等有关账户，贷记“银行存款”、“原材料”、“低值易耗品”账户等。2009年6月上述甲汽车运输企业折旧费、其他费用分配表见表107。表107 折旧费、其他费用分配表 2009年6月 单位:元项项 目目固定资产折旧固定资产折旧其他费用其他费用运输支出
41、客车货车小计营运间接费用辅助营运费用(修理车间)45 00066 000111 00020 50030 50041 00042 00083 0006 3005 200 合计162 00094 500根据表107编制会计分录如下:借:运输支出客车 45 000 货车 66 000 营运间接费用 20 500 辅助营运费用修理车间 30 500 贷:累计折旧 162 000借:运输支出客车 41 000 货车 42 000 营运间接费用 6 300 辅助营运费用修理车间 5 200 贷:银行存款 94 500(5)辅助营运费用的归集与分配。汽车运输企业的辅助营运费用，主要是指为本企业车辆、装卸机械
42、进行保修作业而设置的保养场或车间在提供劳务和生产产品(如工具、备件的生产)时发生的辅助生产费用。月终，将归集的辅助生产费用按修理耗用工时分配到有关成本计算对象上。上述甲汽车运输企业2009年6月辅助生产部门(修理车间)发生的辅助营运费用合计52800元，当月修理车间的修理工时共计300工时，其中，客车修理耗用200工时，货车修理耗用100工时，辅助营运费用分配表见表108。表108 燃料消耗分配表 2009年6月 单位:元根据表108编制会计分录如下:项项 目目耗用修理工时耗用修理工时分配率分配率辅助营运费用辅助营运费用运输支出客车 货车20010035 20017 600合计30017652
43、 800借:运输支出客车 35 200 货车 17 600 贷:辅助营运费用 52 800(6)营运间接费用的归集与分配。企业应根据有关原始凭证和费用分配表，将发生的各种营运间接费用先归集在“营运间接费用”账户的借方，月终，按实际发生额将归集的营运间接费用按营运车日比例在客车、货车受益对象之间进行分配。上述甲汽车运输企业2OO9年6月份营运间接费用合计39 600元，企业6月份营运汽车170辆，其中客车营运数为50辆，客车营运车日数为1 500车日(50辆30天)，货车营运数为120辆，货车营运车日数为3 600车日(120辆30天)，营运间接费用分配表见表109。表109 营运间接费用分配表
44、 2009年6月 单位:元根据表109编制会计分录如下:借:运输支出客车 11 647 货车 27 953 贷:营运间接费用 39 600项项 目目营运车日营运车日分配率分配率营运间接费用营运间接费用运输支出客车 货车1 5003 60011 64727 953合计5 1007.764739 600(7)计算营运成本。车辆费用、营运间接费用通过归集和分配计入各受益对象，根据“运输支出客车及货车明细账”汇集的各项营运费用总额，编制“汽车运输营运成本计算表”。根据前例，核算甲汽车运输企业2009年6月营运成本见表10-10。表10-10 甲汽车运输营运成本核算表 2009年6月 单位:元注：为了方
45、便合计，将旅客周转量按10人公里=1吨公里折算为货物周转量。项项 目目客车客车货车货车合合 计计一、车辆费用1.工资2.福利费3.燃料4.轮胎5.折旧6.修理费7.其他二、营运间接费用三、营运总成本四、周转量五、单位成本 36 0004 000160 00046 00045 00035 20041 00011 647378 84725 000 000人公里0.015218 0002 00090 00026 00066 00017 60042 00027 953289 5532 000 000吨公里0.144854 0006 000250 00072 000111 00052 80083 000
46、39 600668 4004 500 000换算吨公里0.1485合计第三节第三节 施工企业成本核算施工企业成本核算一、施工企业生产的特点和成本核算的内一、施工企业生产的特点和成本核算的内容容（一）施工企业生产的特点施工企业是指建造房屋及建筑物和进行设备安装的生产单位，其任务主要是建造各种房屋、建筑物和构筑物，安装各种机械设备，以及对原有房屋、建筑物进行修理和改造。施工企业与工业企业相比，在产品生产过程上都具有阶段性与连续性、组织上专门化与协作化但又具有其自身的特点，即产品的单件性及多样性、产品生产周期长、生产的流动程度比较大、产品使用地点的固定性。（二）施工企业成本核算的特点施工企业是指从事
47、建筑、安装工程的生产经营性企业。其成本核算的特点是：1.成本核算对象，一般情况下是以每一独立编制施工图预算的单位工程为成本核算对象。规模大、工期长的单位工程，可以将工程划分为若干个分部工程，以各分部工程作为成本核算对象；同一建设项目、同一单位施工、同一施工地点、同一类型结构且开竣工时间相近的若干单位工程，也可以合并作为一个成本核算对象；改建、扩建的零星工程，可以将开竣工时间接近、同属于一个建设项目的各个单位工程合并为一个成本核算对象。2.成本核算期，只要完成预算定额规定的组成部分工程，就视为“已完工程”进行成本核算；当整个工程竣工时，再对竣工工程进行成本决算。（三）施工企业成本核算的内容施工企
48、业的工程成本可分为直接成本和间接成本。1.直接成本，指施工过程中耗费的构成工程实体或有助于工程实体形成的各项支出，包括人工费、材料费、机械使用费和与设计有关的技术援助费用、施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、场地清理费及其他直接费用。2.间接成本，指施工企业各施工队、工程处、工区等这一级单位为组织管理施工生产活动而发生的支出，类似于工业企业车间一级所发生的制造费用，包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、检验试验费、工程保修费、劳动保护费、排
49、污费及其他费用。（四）施工企业成本核算账户体系为反映施工企业在工程施工过程中发生的各项费用支出，需设“工程施工”、“辅助生产”、“机械作业”等项目。“工程施工”科目反映施工过程中发生的材料费、人工费、机械使用费、其他直接费用及间接费用等。该科目按成本核算对象和成本项目归集费用。“机械作业”科目用了反映企业及其内部独立核算的是施工单位、机械钻和运输队使用自有施工机械和运输设备进行机械作业所发生的各项费用。月末，为本单位承包的工程进行机械化施工和运输作业的，转入“工程施工机械使用费”科目；对外提供机械作业的成本，转入“其他业务成本”科目；从外单位或本企业其他内部独立核算的机械站租入施工机械、按规定
50、的台班费定额支付的机械租赁费，不记入该账户，而是记入“工程施工机械使用费”科目。“辅助生产”科目用来核算企业非独立核算的辅助生产部门为工程施工等提供服务（如设备维修、构件的现场制作、供应水电气等）所发生的费用。月末按受益对象进行分配。二、施工企业成本核算实务（一）材料费用归集和分配材料费是工程成本的重要组成部分，因其耗用量大，用途不一，月末应根据不同情况进行归集和分配。（1）凡领用时能够点清数量，分清用料对象的，直接计入各工程成本。（2）领用时虽然能点清数量，但属于集中配料或统一下料的材料，如油漆、玻璃、木材等，分配计入各工程成本。（3）既不易点清数量，又难分清受益对象的大堆材料，如砂、石、砖