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1、第八章财产清查方法及其应用一、学习内容导读1 .财产清查方法及其在会计记录方法体系中的地位。本章所探讨的内容仍然属于会 计方法的具体内容，即财产清查方法。与成本计算方法一样，财产清查方法也不同于账 户设置、复式记账、会计凭证和账簿登记方法，这种方法并不是直接用于对发生的交易 或事项进行记录，而是保证账簿登记的质量，并为保证会计信息质量提供有力支持的一 种专门方法。2 .财产清查的相关概念及基本内容。在本章中，学习者将会了解财产清查方法的基 本概念，领悟财产清查的重要意义，了解财产清查的具体内容和对各类财产进行清查时 所采用的基本方法。所谓财产清查，是指企业对各项财产进行实地盘点和核对，查明财
2、产物资、货币资金和结算款项的实有数额，确定账面结存数额和实际结存数额是否一致, 以保证账实相符的一种会计专门方法。企业的财产清查包括对货币资金、存货、固定资 产和往来款项所进行的清查。财产清查方法也可适用于其他单位或个人。例如，假定某 人想知道自己目前有多少资产，这些资产是否安全完整，是否能够正常使用，也可以一 项一项地数一数“家珍”。当然，如果个人的资产原来有记录，那就更好了，可以将个 人财产的清查结果与原来的记录逐一核对。这个过程实际上也就是进行财产清查的过 程。3 .财产清查结果的账务处理方法。财产清查结果就是指在财产清查过程中发现的问 题，比如通过清查个人财产可能发现某些东西不见了（比
3、应有数减少），也有可能发现 本来不属于自己的东西（比应有数增多）。在实务中，对这些财产清查的结果都应采用 学过的会计方法进行相应处理。财产清查结果的账务处理，除了要用到学习者已经比较 熟悉的账户外，还要用到学习者原来没有接触过的两个新账户：“待处理财产损溢”和 “坏账准备”。这些账户都属于结构比较特殊的账户，需要学习者很好地加以理解和把 握。二、重点内容点拨1 .财产清查结果的含义。财产清查结果一般是指在财产清查过程中发现的盘盈和盘 亏。盘盈中的“盈”是“多”的意思，一般是指在对货币资金和各种实物资产（原材料、 库存商品和固定资产等）进行实地盘点后，发现现存数多于账面数的情况；而盘亏中的 “亏
4、”则是“少”的意思，与“盈”的情况正好相反。不过应当注意，将财产清查的结 果仅仅理解为盘盈和盘亏是不够的。因为财产清查也包括对往来款项，即应收账款和应 付账款等的清查。其中，应收款项的清查结果是指在清查过程中发现的确实无法收回的 款项，即企业发生的坏账损失；而应付款项的清查结果是指在清查过程中发现的确实无 法支付给对方的款项，属于企业可不再偿还的款项。这些既不属于盘盈，也不属于盘亏, 但也属于财产清查的结果。2 .财产清查的种类。财产清查是企业内部牵制制度的一个组成部分，其目的在于定 期确定内部牵制制度执行是否有效。在企业日常工作中，在考虑成本、效益的前提下， 可进行范围大小适宜、时机恰当的财
5、产清查。可按照财产清查实施的范围、时间间隔等, 对财产清查进行分类。其中，按照清查范围的不同，可将财产清查分为全部清查和局部 清查；按照清查时间的不同，可将财产清查分为定期清查和不定期清查；按照清查执行 单位的不同，可将财产清查分为内部清查和外部清查。3,存货盘存制度的定义。顾名思义，存货盘存制度主要是应用于存货清查的制度。 存货主要包括原材料、在产品和库存商品等；盘存是通过实地盘点确定其实际结存数量; 制度可理解为办法、做法。联系起来看，可以将存货盘存制度理解为：通过实地盘点确 定原材料、在产品和库存商品等实际结存数量的方法。存货盘存制度的具体做法主要有 两种：永续盘存制和实地盘存制。其中，
6、永续盘存制是企业进行存货盘存所采用的主要 方法，也是在学习过程中应重点掌握的内容。4 .未达账项。在企业对货币资金中的银行存款进行清查过程中，往往会发现未达账 项。在实务中，企业的货币资金除留一小部分在财会部门供日常支出，其余绝大部分应 存放于开户银行，同个人将暂不需要的钱存入银行的道理是一样的。这样，企业和银行 双方都需要设立账户，共同反映企业存款的存入和支取等。如个人在银行开户后，银行 会给客户一份存折（相当于你个人的账户），而银行还要专门为客户开设一个账户。每 当客户存入或支取款项时，银行一方面要在客户手中的存折上记录，同时还要在为客户 开设的账户中进行记录。企业存款的存取并不像个人存款
7、的存取处理那样简单，双方的 记录需要对方所提供的相应凭据。在有些情况下，虽然同一事项都需要企业和银行双方 在各自所设的账户中加以记录，但其中一方已经获取了相关凭据并已登记入账，而另一 方可能因暂时尚未获取对方提供的相关凭据而暂未登记入账。例如，企业购买设备，开 出一份转账支票给供应商支付设备款，但供应商在拿到支票后，暂时还没有去银行办理 转账手续。这时，企业可依据转账支票存根填制记账凭证并登记其设立的银行存款账户； 而银行因尚未接到企业开具的转账支票，还未登记其为企业在银行开设的账户，这种情 况就属于银行的未达账项。未达账项共有四种情况，应在学习过程中全面掌握。5 .有关会计理论和方法的综合应
8、用。本章虽然是重点探讨财产清查方法，但应当清 醒地看到，对这种方法的研讨并不是孤立进行的，相关的会计理论和方法在其中得到了 综合应用。财产清查的基本目的是保证账实相符，体现了会计信息质量要求中的客观性 要求；对企业某些可能发生的损失（如坏账损失）采取相应的措施（如提取坏账准备）， 体现了会计信息质量要求中的谨慎性要求等。从实现财务会计目标的角度看，这两项要 求也是企业对外报告信息质量的重要要求。此外，财产清查结果的账务处理仍然要用到 账户设置、复式记账、会计凭证和账簿登记等记录方法。同时也要用到在上一章中介绍 的发出存货计价方法，即先进先出法、加权平均法和个别计价法。只有将对财产清查方 法及其
9、应用的探讨建立在这些理论和方法的基础上，才能加深对这种方法重要地位的理 解，才能有效地熟练运用这种方法。三、难点内容诠释1 .存货盘存制度的具体做法。永续盘存制和实地盘存制虽然都属于存货盘存方法， 但在具体做法上却有很大的差别，主要体现在对存货结存数量的确定方法上。为通俗地 理解两种方法下存货结存数量的确定方法，先来看一个简单的例子。假定某个喜欢吃苹 果的人在某月初有40个苹果（可视为增加的存货），可供其在本月享用（可视为减少 的存货），但本月并没有全部吃完（可视为结存的存货）。那么，要想知道这个人在月 末时还有几个苹果，可以采用哪些方法呢？你可能会马上想到：数一数不就知道胜利几 个苹果了吗？
10、对，这是最简洁的一种方法，从存货盘存制度的角度来看，这种做法就属 于实地盘存制的做法。第二种方法是通过随时记录解决，即平时每当吃掉一个苹果就做 一次记录，使吃掉的苹果数有一个连续、完整的记录。这样，到月末时从40个苹果中 减去已经吃掉的苹果数，就可以求得剩余的苹果数量（即结存数量）了。从存货盘存制 度的角度来看，这种做法就属于永续盘存制的做法，即利用账户记录可随时确定存货结 存数量的做法。在这种做法下，也可以在月末时可以极为容易地确定存货结存数量。2 .不同存货盘存制度下的账户记录方法。在两种存货盘存制度下，都需要设立和登 记存货的明细分类账户，但记录的方法却大不相同。在永续盘存制下，对于存货
11、的增加 数和减少数都要进行全面记录，正因为如此，通过明细分类账户可以随时计算出存货的 结存数。而在实地盘存制下，对于存货的增加数在平时是随时记录的（这一点同永续盘 存制），但对于存货的减少数在平时却不做记录。而是在月末时，先将经过实地盘点以 后得到的结存数登记入账，之后再根据本月增加数与该结存数之间的关系推算出减少 数，并登记入账。由此可见，在实地盘存制下是不能够通过明细分类账户随时计算出存 货结存数的。在实地盘存制下之所以这样进行账户记录，是由于在采用实地盘存制时， 平时对存货发出（减少）一般是无须办理任何手续的。例如，建筑工地使用的用于搅拌 水泥的黄沙，其体积大，价值低，且领用频繁，就没有
12、必要对每日的使用数（领用数） 进行详细记录，而可以在月末时根据其剩余情况大体估计一下结余数量，之后再倒推出 本月领用的数量（即减少数）。实地盘存制这种做法不够严密，因而大大限制了这种方 法的适用范围。3 .“待处理财产损溢”账户和“坏账准备”账户。这两个账户是进行财产清查结果 的账务处理时要用到的主要账户，也是比较难以把握的账户，难点在于其结构的特殊性。 学习者会注意到“待处理财产损溢”账户名称中的“损溢”二字，这里的“损”不是指 亏损或损失，从财产清查结果的角度看，应是指“盘亏”；“溢”也不是指收益或盈余, 应是指“盘盈”。也就是说，在“待处理财产损溢”账户中，其核算内容具有盘盈和盘 亏两种不同性质，从在一个账户中反映性质不同的两类内容的角度看，该账户有些类似 于前面学习过的“投资收益”账户（既核算收益，也核算损失）。因而，这种结构的账 户被称为双重性质账户。“坏账准备”账户的理解难点也在于其结构。因为从该账户所 反映的经济内容来看属于资产要素，但其结构却与绝大多数资产类账户截然相反，即用 贷方登记增加额，用借方登记减少额（以上登记方法与“累计折旧”账户等相同），并 且余额具有方向上的不确定性。这种账户结构的安排是在会计上处理某些交易或事项的 特殊需要，在应用这些账户时应特别注意。