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1、融资租赁合同的的会计处理方方法裘 企 阳一、 概 述 融资租赁赁合同的会计计处理，包括括出租人的会会计处理和承承租人的会计计处理两个方方面。融资租赁合同的的当事人是我我国境内机构构时，其全部部经营活动所所应遵循的财财务会计原则则和规范，是是财政部发布布的、自19993年7月月1日起施行行的企业财财务通则；其执行的会会计制度所应应遵循的准则则，是财政部部发布的、自自1993年年7月1日起起施行的企企业会计准则则。具体到到对融资租赁赁合同的会计计处理，则是是财政部发布布的、自20001年1月月1日起施行行的企业会会计准则租租赁，其财财务报表科目目的设置及会会计核算方法法，应根据财财政部和中国国人民
2、银行针针对该类企业业制定的会计计制度的规定定设计和执行行。二、 出租人人的会计处理理对出租人来说，无无论其是否具具备金融机构构法人资格，只只要是其营业业执照所记载载的经营范围围包括融资租租赁业务的，就就其所经营的的融资租赁业业务而言，其其财务报表科科目的设置及及会计核算方方法，首先应应遵循我国财财政部制订的的、自20001年1月11日起执行的的企业会计计准则租赁赁，同时应应根据财政部部和中国人民民银行制定的的、自19993年7月11日起执行的的金融企业业会计制度，特特别是其中的的第四章金金融性公司会会计科目及使使用说明的的规定，并结结合其自身业业务特点而设设计，并需经经其董事会确确认。 作为经
3、经营融资租赁赁的机构，无无论该出租人人是否是经中中国人民银行行批准设立的的非银行金融融机构，其对对融资租赁合合同的会计处处理，都是对对融资租赁这这种特殊的带带有或兼有金金融业务性质质的业务的会会计处理。经经营融资租赁赁业务的机构构的会计报表表科目设置及及会计核算方方法，首先具具有针对金融融业务的性质质，同时它又又具有不同于于其它类别的的金融业务（例例如信托业务务或证券业务务）的特点。又又由于融资租租赁本身是一一种新的、正正在发展的金金融业务，因因此，各出租租人的会计处处理方法，又又在严格遵循循上述法规的的前提下，各各有其自身的的特点。 出租人人的财务活动动，至少包括括三个方面：筹资活动、租租赁
4、融资活动动和日常开支支。因此就有有对各种形式式的筹资业务务的会计处理理、对租赁业业务的会计处处理和对营业业费用的会计计处理这三大大类业务。其其中，对各种种形式筹资业业务和对营业业费用的会计计处理，同其其它类别的金金融性公司并并无差别，对对租赁业务的的会计处理，则则是其特殊的的业务。本节专就出租人人针对各融资资租赁合同项项下的业务的的会计科目设设置及会计处处理方法，作作一说明。不不当之处，请请予指正。一、 会计科目的设置置及其含义一） 融资租赁合同所所涉及的资产产负债表会计计科目如下：（一） 银行存款其在融资租赁合合同项下的贷贷记总额是出出租人为租赁赁物的购置所所直接支付或或因购汇而支支付的金额
5、、在租赁赁物购置环节节中为承租人人垫付的金额额、向保险人人支付的租赁赁物财产保险险费以及/或或者还有向承承租人返还的的租赁保证金金本息之和；其借记总额额是出租人从从承租人那里里收到的金额额、租赁物变变现收入以及及/或者各类类佣金收入；其借方余额额，是出租人人涉及该合同同的“租赁收益”、“手续费收入入”、“其它营业收收入”的贷记金额额之和。（二） 租赁资产（特特设科目）在融资租赁交易易中，必定要要有出租人根根据承租人的的要求购买租租赁物的事项项。一旦购买买，出租人就就拥有了租赁赁物这种资源源，它就可以以通过把租赁赁物的使用权权让渡给承租租人并收取租租金的方式，来来获得经济效效益。因此，有有必要设
6、置“租赁资产”这个科目。本本科目的含义义是，该实物物资产不同于于该企业的其其它实物资产产，它不仅是是专门为出租租而购置的，尤尤其是，随附附于该资产的的风险和报酬酬，必将是向向既定的承租租人企业实质质性地转移的的。该科目的的借记金额是是出租人企业业为取得该资资产所有权所所各次发生的的支付，其可可靠性由相关关的支付凭证证验证，与之之相关的会计计行动，是银银行存款的各各次等额贷记记。在合同约约定租赁物由由出租人企业业投保的情况况下，各年支支付保险费时时，也应借记记本科目。对于“租赁资产产”科目，还需需说明以下几几点：1）本科目的的借方合计额额并非一定就就是租赁会计计准则所说的的最低租赁付付款额的现值
7、值。因为，存存在着租金的的计算并不以以摊提出租人人企业所承担担的租赁物购购置成本的全全额为基础、而而是“留有无担保保余值”的交易方式式；2）本科目的的借记项目并并非一定就是是出租人企业业为购置该租租赁物所已经经实际支付的的项目，而是是还可能包括括根据买卖合合同或其它相相关合同所必必将支付的项项目，例如，应应于租赁物试试车成功时支支付的尾金之之类。这时，与与之相关的会会计行动，是是在“应付账款”科目中作等等额贷记；33）凡是由并并非出租人企企业的第三人人承担的租赁赁物购置成本本，而且由此此带来的经济济效益归于第第三人的，则则这部分购置置成本不确认认为“租赁资产”的价值。这这种情况存在在于“杠杆租
8、赁”或“委托租赁”的交易方式之之中；4）融资租赁赁合同终止时时，无论租赁赁物将如何处处分，租赁资资产消灭。因因此，应以其其借方合计额额贷记本科目目，予以转销销。 （三）待待转租赁资产产（特设科目目） 本科目目是“租赁资产”的备抵科目目，其用途是是据以确认应应付租赁款中中应由出租人人企业收回的的租赁物购置置成本。换句句话说，也就就是确认会给给出租人企业业带来经济效效益的租金的的计算基础。正正因此，本科科目的首次记记录时间应是是融资租赁合合同约定的起起租日，相关关的会计行动动是下面将要要讨论的对“应收租赁款”科目的等额额借记。之所所以说“首次”，是因为，在在特定的合同同条件下，还还可能有需要要逐次
9、确认的的情况。例如如，如上所述述，如果合同同约定租赁物物由出租人企企业投保，则则在以各次支支付的保险费费借记“租赁资产“的同时，还还要以该金额额贷记本科目目。显然，如如果租赁物的的购置成本全全部是由出租租人企业自己己承担的，以以及如果融资资租赁合同未未约定留有无无担保余值，则则本科目的贷贷方合计额应应等于“租赁资产”科目的借方方合计额。反反之，如果是是杠杆租赁或或委托租赁交交易，则由第第三人承担的的租赁物购置置成本不在本本科目确认。其其确认及记录录方法将在下下面讨论。如如果融资租赁赁合同约定“留有无担保余余值”，则该余值值也不在本科科目确认。这这时，该余值值就是“租赁资产”借方合计额额同本科目
10、贷贷方合计额之之差。另外，在在融资租赁合合同终止时，无无论租赁物将将如何处分，都都应以其贷方方合计额借记记本科目，予予以转销。从以上说明可见见，这样的会会计处理的结结果是，一旦旦同承租人确确定了据以计计算租金的成成本之后，融融资租赁交易易中的租赁物物，就其价值值形态而言，就就不构成或基基本上不构成成出租人企业业的总资产的的一部分了。而而这一点，同同租赁会计准准则中关于融融资租赁合同同项下的租赁赁物应由承租租人企业资本本化的原则性性规定是吻合合的。 值得注注意的是，11）由于借记记“租赁资产”的租赁物购购置成本金额额中或许含有有出租人为承承租人垫付的的其它费用，在在贷记“待转租赁资资产”时又可能
11、留留有无担保余余值，再加上上未考虑租赁赁物的自然折折旧、社会贬贬值或通货膨膨胀，因此，该该金额并非就就是租赁物在在包括起租日日在内的任何何时点的市值值；2）由于于出租人在该该合同项下的的租赁债权因因承租人的履履行而变动，例例如，因其偿偿付而减小，或或因其违约而而增大，因此此，该金额并并非就是出租租人在该合同同项下的任何何时点的租赁赁债权；3）由由于在合同结结束时，其在在出租人账面面上的“待转租赁资资产”的贷方余额额为零，因此此，在任何时时点的出租人人账面上诸融融资租赁合同同的“待转租赁资资产”贷方金额合合计值，并不不能反映出租租人在某个期期间的租赁融融资（即，投投放）的规模模。 （四）应应收租
12、赁债权权（或称“应收租赁款款”）（特设科科目）本科目所确认的的，是因融资资租赁合同的的生效和履行行所形成的出出租人企业对对承租人企业业的租赁债权权。这种债权权将以收取租租金的方式实实现，因此是是金钱债权。应应收租赁款的的币种、支付付间隔期（因因而在起租日日一旦确定时时的各次应付付日）、成本本核算方法和和摊收方式、费费率以及是否否含有有担保保余值等，由由融资租赁合合同约定。该该约定本身并并非会计行为为。涉及本科科目的会计行行为，是依据据约定以及实实际履行情况况予以确认、计计量、记录和和报告。本科目的确认和和记录，包括括两项内容：一是对应收收租赁款中所所含租赁物购购置成本余额额的确认和记记录；二是
13、对对其中所含未未实现租赁收收益的确认和和记录。为此此，需要同时时使用下面要要讨论的备抵抵科目“未实现租赁赁收益”。本科目在在起租日所借借记的，应是是“待转租赁资资产”的贷记额同同“未实现租赁赁收益”的贷记额之之和。随后，在在融资租赁合合同存续期间间，各次所借借记的，应是是“待转租赁资资产”各次的贷记记额和“未实现租赁赁收益”各次的贷记记额之和。而而各次所贷记记的，则应是是，1）各次实收收的、其金额额等于“银行存款”借记额的租租金；2）在无论因因何原因而使使某租金确定定地不再能收收回的情况下下的损失金额额。这时，如如果有坏账准准备金，则等等额借记该科科目。否则，应应等额借记“营业费用坏账损失”。
14、一旦某融融资租赁合同同终止，则其其本科目的借借方余额必定定为零。 （五）未未实现租赁收收益本科目是“应收收租赁款”的备抵科目目。本科目的的根本含义有有二，一是用用以确认出租租人企业在该该融资租赁合合同项下通过过租金及由担担保余值的收收取将可得到到的预期效益益；二是以备备抵科目的形形式使得该预预期收益不计计入出租人企企业的总资产产，从而同出出租人企业为为占用租赁物物购置成本而而在未来将发发生的利息支支出不计入出出租人企业的的负债的会计计处理方法相相匹配。对本科目的确认认，可以因各各出租人企业业的会计政策策的不同，而而有各种不同同的作法。就就记录项目而而言，1）所说的“未实现租赁赁收益”，是仅指已
15、已经可以有确确定的计量值值的收益，还还是也包括其其计量值暂时时未能确定的的收益。例如如，在各次租租金计算时的的所用费率浮浮动的情况下下，就可能或或者是只确认认已知其金额额的收益，或或者是同时确确认用假设费费率计算出来来的收益。如如果是前者，则则在各次租金金的费率可以以确定之时，需需逐次贷记本本科目；如果果是后者，则则在各次租金金的费率可以以确定之时，需需逐次以贷记记或借记的方方式调整本科科目；2）所说的“未实现租赁赁收益”中，是否包包括因承租人人未按时支付付租金所发生生的延迟利息息或罚息。如如果不包括，则则延迟利息或或罚息的发生生，同本科目目无关。一旦旦收到，就直直接计入损益益表的“租赁收益”
16、。而如果包包括，则又可可能有是随时时（逐月）确确认，还是只只确认到此前前的某一时点点（例如，截截至上年末）的的不同。收到到承租人支付付的租金以及及/或者延迟利利息或罚息时时的本科目会会计处理，其其程序较为复复杂：1）首先要区区分哪些是租租金或有担保保余值，哪些些是延迟利息息或罚息。对对于确认为延延迟利息或罚罚息的部分，则则根据上面说说的区别情况况，以其金额额借记本科目目或者不涉及及本科目；22）对于确认认为租金或有有担保余值的的部分，则又又必须根据合合同约定的条条件，特别是是成本摊收的的方式，来区区分其中哪些些是应回收的的成本，哪些些是租赁收益益。例如，某某融资租赁合合同，成本是是1,0000
17、,000.00元，五五年十期各期期末等额付租租，各次租金金是129,504.557元。则，足足额收到第11期租金时，在在贷记“应收租赁款款” 129,504.557元的同时时，应借记本本科目50,000.000元。也就就是说，所回回收的成本是是79,5004.57元元；而在足额额收到第6期租金时，在在贷记“应收租赁款款” 129,504.557元的同时时，应借记本本科目28,034.335元。也就就是说，所回回收的成本是是101,4470.222元。而如果果该合同约定定的是等额还还本，则如果果足额收到的的第1期租金是1440,9377.50元，在在贷记“应收租赁款款”140,9937.500元
18、的同时，应应借记本科目目40,9337.50.00元。也也就是说，所所回收的成本本是100,000.000元。又如如，若另一融融资租赁合同同，成本是55,000.00元，租租赁期限为330个月，每每月初等额付付租一次，月月利率是1.0029556%，各次次租金是135元，期期末留有有担担保余值2,000.000元。则，足足额收到第22期租金时，在在贷记“应收租赁款款” 135.000元的同时时，应借记本本科目33.92元。也也就是说，所所回收的成本本是101.08元；而而在足额收到到第10期租租金时，在贷贷记“应收租赁款款” 135.000元的同时时，应借记本本科目25.52元。也也就是说，所
19、所回收的成本本是109.48元；在在足额收到第第30期租金金时，在贷记记“应收租赁款款” 135.000元的同时时，应借记本本科目1.334元。也就就是说，所回回收的成本是是133.666元；在足足额收到有担担保余值时，在在贷记“应收租赁款款” 2,0000.00元元的同时，应应借记本科目目517.446元。也就就是说，所回回收的成本是是1,4822.54元；3）如果所收收到的某期租租金并不足额额，则又有是是优先回收成成本，还是按按比例摊收成成本和租赁收收益的不同。仍仍以上述等额额后付租金合合同为例。如如果某次收到到的第6期租金是1220,0000.00元，则则在先摊收成成本的情况下下，本科目
20、的的借记额是118,5299.78元；如果是按比比例分摊，则则本科目的借借记额是255,976.86元，也也就是说，所所收回的成本本是94,0023.144元。可用的的计算公式是是，未实现租租赁收益本次次借记额255,976.86元实实收租金1220,0000.00元 该期租金中中所含租赁收收益28,0034.355元该期应收租金金129,5504.577元。 （六）坏坏账准备金（特特设科目） 这也是是“应收租赁款款”的备抵科目目。其各年可可提取（贷记记）的金额以以及累计最高高额（贷方余余额）按财政政部相关的规规定执行。各各次贷记时，等等额计入减损损益表的“营业费用”。在实际发发生坏账损失失时
21、，先以损损失额借记本本科目，不足足以冲抵的，再再作当期损失失处理。 （七）应收租租赁收益（特特设科目）本科目的设置，是是为了按照权权责发生制原原则确认当期期租赁收益，使使之与负债栏栏的“应付利息”科目匹配。所所谓“当期”，在这里是是指报表月份份。方法是在在各月将融资资租赁合同的的各期租金以以及有担保余余值内所含的的租赁收益按按在该月所占占的期间（日日历天数）摊摊提（借记）。与与之相关的会会计处理，则则是同时等额额贷记损益表表内的“租赁收益”。在收到出出租人企业实实付的租金以以及有担保余余值时，则在在收到日以其其中所含的租租赁收益贷记记本科目。因因此，本科目目的含义是，已已经计入出租租人企业的利
22、利润但尚未实实现的部分。对于该科目的确确认，租赁会会计准则的第第24条有十分分重要的、体体现稳健性原原则的规定。即即“超过一个租租金支付期未未收到的租金金，应当停止止确认融资收收入，其已确确认的融资收收入，应予冲冲回，转作表表外核算。在在实际收到租租金时，将租租金中所含融融资收入确认认为当期收入入。”现仍以上述述固定利率合合同为例说明明。如果该合合同的起租日日是20000.03.118，则第1期租金应付付日是20000.09.18。第1期租金中所所含租赁收益益是50,0000.000元。20000年3月至9月各月的本本科目借记额额依次是3,804.335，8,1522.17，8,4233.91
23、，8152.17，8,4233.91，8,4233.91和4,6199.58元，借借方余额是550,0000.00元。自自2000.09.188至2001.03.188如果实收租租金，则以其其中所含的租租赁收益贷记记本科目。而而如果至20001.033.18仍未未收到该期租租金，则应于于2001.03.199以-50,0000.000借记本科目目，同时借记记租赁收益550,0000.00。（八）应收账款款 代XXXX公司收租金金 应付付XXX公司租租金 本科目目的上列特设设账户在杠杆杆租赁或委托托租赁的情况况下使用。就“代XXX公公司收租金”这一账户而而言，XXXX公司是指杠杠杆租赁或委委托租
24、赁中的的资金提供者者。在起租日日所应借记的的是该公司所所提供的资金金全额以及已已知租金中的的租赁收益。此此后在各次租租金的金额得得以确定时，以以其中所含的的租赁收益借借记本科目。在在收到租金时时，以其中所所含成本及租租赁收益分别别贷记本科目目。就“应付XXXX公司租金”这一账户而而言，在起租租日所应贷记记的是该公司司所提供的资资金全额以及及已知租金中中的租赁收益益。此后在各各次租金的金金额得以确定定时，以其中中所含的租赁赁收益贷记本本科目。在收收到租金时，以以其中所含成成本及租赁收收益分别借记记本科目。 从以上上的说明可见见，“代XXX公司收收租金”和“应付XXX公司租租金”这两个账户户的借方
25、余额额之和始终为为零。也就是是说，在由第第三人提供资资金并承担风风险及享有收收益所订立的的融资租赁合合同项下，其其应收租赁款款称“应收账款”，而且不构构成本公司的的资产。 （九） 应付账款其贷方余额，是是出租人尚未未实付、但已已借记租赁资资产的金额（如如买卖合同项项下的尾金之类）。（十） 应付利息就融资租赁合同同（而不是其其它筹资活动动）而言，在在预收承租人人的租赁保证证金并且退还时需计息的的情况下，其其贷记额是已已经借记损益益表内的“利息支出”但尚未实际际支付的金额额。（十一） 租赁保证金（特特设科目） 本科目在融融资租赁合同同有收取租赁赁保证金并在在一定条件下下退还的约定定的情况下使使用。
26、在收到到租赁保证金金时，在借记记银行存款的的同时，以其其金额贷记本本科目。在退退还时，以退退还额借记本本科目。二）融资租赁合合同所涉及的的损益表会计计科目如下：（一） 租赁赁收益（特设设科目） 其数额是是该融资租赁赁合同项下当当期借记的“应收租赁收收益”金额和当期期借记的“未实现租赁赁收益”中的延迟利利息或罚息。 （二） 手续费收入入其数额是当期实实际收到的租租赁手续费金金额。 （三） 其它营业收收入就融资租赁合同同而言，其数数额是当期该该项融资租赁赁业务中以除除租赁手续费费外的任何其它名目收取的的金额。（四） 营业费用 就融资租租赁合同而言言，专指其坏坏账损失。（五） 利息支出 就融资租赁赁
27、合同而言，专专指或有的向向承租人的退退息。 二、 会计处理理方法 一）某一一融资租赁合合同订立后，各各次（依买卖卖合同等）向向出卖人、承承运人、保险险人汇付或向向开证行申请请开证或承兑兑、或（依委委托代理协议议）向代理人人汇付、或实实际支付其它它（合同约定定计入融资租租赁合同成本本的）费用时时，贷记“银行存款”，借记“租赁资产”。 二）在（该该融资租赁合合同约定的）起起租日后一定定期限（例如如，30日）内内向承租人书书面通知应付付租金日期、各各期租金期初初日融资租赁赁合同成本余余额、（利率率固定时的）各各期等额租金金或（利率浮浮动时的）第第一期租金时时，（一） 若出租人在买卖卖合同或委托托协议
28、项下的的支付责任已已全部履行，则则以租金中所含租赁赁收益贷记“未实现租赁赁收益”，与之同时，A、 以“租赁资产”借方余额贷贷记“待转租赁资资产”；以所贷记记的“待转租赁资产”额与与所贷记的“未实现租赁赁收益”额之和，借借记“应收租赁债债权”。 B、若租租金计算的基基础不是购置置成本全额，而而是留有余值值并有担保时时，会计处理理方法同上。 C、若租租金计算的基基础不是购置置成本全额，而而是留有无担担保余值，则则以“租赁资产”借方余额减减去合同约定定的余值的至至起租日的折折现值后的金金额贷记“待转租赁资资产”；以所贷记记的“待转租赁资资产”额与所贷记记的“未实现租赁赁收益”额之和，借借记“应收租赁
29、债债权”。 （二）若出出租人在买卖卖合同或委托托协议项下的的支付责任，尚尚未履行完毕毕，则以依买买卖合同或委委托协议应付付未付的金额额（如，尾金金）借记“租赁资产”，贷记“应付账款”。在该项支支付实际发生生时，则借记记“应付账款”，贷记“银行存款”。其余处理理同上。 三）自起起租日起，逐逐月以本期租租金所含的租租赁收益的应应在本月内摊摊计的金额借借记“应收租赁收收益”，贷记损益益表内的“租赁收益”。在有担保保余值的情况况下，还应同同时逐月以担担保余值中所所含的租赁收收益的应在本本月内摊计的的金额借记“应收租赁收收益”，贷记损益表表内的“租赁收益”。 这里所说的的“本期租金”，在租金后后付的合同
30、中中，是以该期期租金的应付付日为期末日日的那期租金金；在租金先先付的合同中中，是以该期期租金的应付付日为期初日日的那期租金金。 各期租金中中所含租赁收收益该期期期初日合同成成本（而不是是会计成本）余余 额额 该期合同同年利率 该期日历历天数 360 各期租金中中所含租赁收收益各月借记记额该期租租金中所含租租赁收益该期在 该该月内的天数数 该期日历历天数 四）延迟迟利息或罚息息，是出租人人因承租人对对应付租金及及费用的到期期未付或未足足额支付所形形成的派生的的租赁债权。由由于一旦发生生租金和费用用的欠付，就就必定会有延延迟利息或罚罚息的发生，而而且，对于承承租人来说，延延迟利息或罚罚息是一旦发发
31、生就应立即即支付的租赁赁债务。因此此，只要有应应付延迟利息息或罚息的事事由出现，该该延迟利息或或罚息就表现现为欠付，对对于出租人来来说，是一种种不含在租金金内的派生的的未实现租赁赁收益。对于于欠收的延迟迟利息或罚息息，可以自欠欠收日所在的的月份起，逐逐月以新发生生的欠收延迟迟利息或罚息息贷记“未实现租赁赁收益”， 借记“应收租赁债债权”，也可以自自第一期租金金日所在的年年份的次年起起，直至合同同结束时止，每每年一月份，以以上年新增的的欠收延迟利利息借记“应收租赁债债权，贷记记“未实现租赁赁收益”。从最保守守的角度出发发，也可以不不作上述会计计处理，而是是在实际收到到时再处理。在在实际收到延延迟
32、利息或罚罚息时，以实实收额借记“银行存款”，就其中此此前未作会计计处理的部分分贷记“未实现租赁赁收益”，借记“应收租赁债债权”，借记“未实现租赁赁收益”，贷记“应收租赁债债权”，贷记损益益表内的“租赁收益”。 五）就等等额还本或不不规则还本的的合同（即我我们习惯上所所说的“浮动利率合合同”）而言，在在下期利率已已知时，以下下期租金中的的租赁收益额额贷记“未实现租赁赁收益”，借记“应收租赁债债权”。 六）凡是是不计入会计计成本的、随随租金收取的的财产保险费费，在出租人人实际向保险险人支付时，以以实付额贷记记“银行存款”，借记“租赁资产”，贷记“待转租赁资资产”，借记“应收租赁债债权”。凡是合同同
33、约定，不是是按出租人的的实付额，而而是按某个约约定费率，向向承租人随各各次租金收取取财产保险费费时，则以实实付额贷记“待转租赁资资产”，以计算额额借记“应收租赁债权权”，以计算额额同实付额之之差贷记“未实现租赁赁收益”。 七）实收收时的会计处处理：（一） 任何实收，均以以实收额借记记“银行存款”，与之同时时，（二） 实收租赁手续费费时，以实收收额贷记损益益表内的“手续费收入入”。（三） 实收租赁保证金金时，以实收收额贷记“租赁保证金金”。如果合同同约定租赁保证金退还时应应计息，则逐逐期按该期应应摊付的利息息额贷记“应付利息”，借记损益益表内的“利息支出”。（四） 实收该项融资租租赁业务项下下诸
34、合同约定定的任何名目目的其它费用用时，以实收额贷记损益表表内的“其它营业收收入“。（五） 实收不计入租金金的财产保险险费时，以实实收额贷记“应收租赁债权权”。 （六六） 实收租租金时，均以以实收额贷记记“应收租赁债债权”，与之同时时，根据不同同情况作以下下不同的处理理： ）收到的金金额等于或大大于该期租金金应收额，迄迄至该时点不不欠延迟利息息或罚息，则则以该期租金金中所含的租租赁收益借记记“未实现租赁赁收益”，贷记“应收租赁收收益”。 ）收到的金金额少于该期期租金应收额额，迄至该时时点不欠延迟迟利息或罚息息，则以实收收额中所含租租赁收益借记记“未实现租赁赁收益”，贷记“应收租赁收收益”。 实收
35、额中所含含租赁收益实收额 该期应收收租金该期租金中中所含租赁收收益 C）实收时时，若有迄至至该时点结欠欠的、算到约约定时点的延延迟利息或罚罚息，则按以以下顺序处理理： （）以实收额额中所含的账账龄最长的那那期租金中所所含的租赁收收益借记“未实现租赁赁收益”，贷记损益益表内的“租赁收益”； （）以该实收收额扣除该期期结欠租金及及上述未实现现租赁收益后后的余额，去去冲减迄至该该时点结欠的的、算到约定定时点的诸延延迟利息或罚罚息中账龄最最长的那期延延迟利息或罚罚息。以所冲冲减的延迟利利息额或罚息息额借记“未实现租赁赁收益”，贷记损益益表内的“租赁收益”； （）依上述顺顺序，按账龄龄长短，以先先长后短
36、的原原则处理。 DD）当所冲减减的是约定时时点之后新欠欠的延迟利息息或罚息时，则则，先以所冲冲减的延迟利利息或罚息额额，贷记“未实现租赁赁收益”，借记“应收租赁债债权”，然后，以以该额借记“未实现租赁赁收益”，贷记“应收租赁债权权”，贷记损益益表内的“租赁收益”。 EE）实收时，若若所冲减的是是此前未曾借借记过其“应收租赁收益益”的那期租金金，则，先以以实收额中所所含租赁收益益借记“应收租赁收收益”，再贷记“应收租赁收收益”和损益表内内的“租赁收益”。其它处理理同上。 八） 实实收有担保余余值时，以实实收额贷记“应收租赁债债权”，以其中所所含的租赁收收益借记“未实现租赁赁收益”，贷记“应收租赁
37、收收益”。 九）合同同结束时，以以“待转租赁资资产”的贷方余额额，借记“待转租赁资资产”，贷记“租赁资产”，与之同时时，（一） 若合同约定由承承租人以名义义价格留购租租赁物，则在在收到该价款款时借计“银行存款”，贷记损益益表内的“其它营业收收入”。 （二） 若合同约约定租金计算算的基础是留留有无担保余余值，合同结结束时租赁物物由出租人收收回。则在合合同结束时，“租赁资产”的借方余额是该余值。这时，若出租人变现处置该租赁物，则以处置收入借记“银行存款”，以“租赁资产”借方余额贷记“租赁资产”。处置收入同“租赁资产”借方余额之差，计为损益表的“其它营业收入”或“其它营业支出”。 （三） 若合同约约
38、定租金计算算的基础是留留有无担保余余值，合同结结束时租赁物物由承租人续续租，续租时时租金的计算算以该余值为为基础，则在在合同结束时时，以该余值值贷记“租赁资产”。与之同时时，以该余值值的数额借记记另一接续的的融资租赁合合同的“租赁资产”。 这里所说的的“合同结束”，包括以下下情况：1） 承租人已经完全全履行其合同同责任；2)本合同的担担保人在承租租人不能履行行的情况下，已已经完全履行行其代偿责任任；3)本合同双方方的债权债务务关系因诉讼讼或仲裁的终终结，因承租租人的破产清清算程序完毕等原因因，而法定终终止，或者，本本合同因承租租人的原因和和请求而协议议提前终止； 4）在在法定终止和和协议终止的
39、的情况下，都都有可能发生生使出租人的的租赁债权和和租赁物余值值的减损或减减让的情况。这这时，出租人人除了对实收收额按上述方方法处理外，还还应以该减损损或减让额借借记“待转租赁资资产”，贷记“应收租赁债债权”，借记“未实现租赁收收益”，贷记“应收租赁收收益”和借记“坏账准备金金”或损益表内内的“营业费用”。 显然，在许许多情况下，合合同约定的租租赁期限的届届满，并不意意味着合同的的结束。 九）当租租赁物的购置置成本并非仅仅仅由出租人人一家提供，而而是同时由一一个或多个第第三人提供，提提供资金的各各方并且约定定，它们按出出资比例分享享融资租赁合合同中出租人人的收益和分分担其风险时时，这种交易易形式
40、是杠杆杆租赁。在杠杠杆租赁中，可可选择的会计计处理方法是是，“租赁资产”的借记金额额仅限于租赁赁物购置成本本中出租人所所承担的那一一部分，其余余部分则借记记“应收账款代其它出资资人收租赁款款”，贷记“应收账款应付其它出出资人租赁款款”。在已知本本合同的未实实现租赁收益益时，所贷记记“未实现租赁赁收益”、借记“应收租赁债债权”、逐期借记记“应收租赁收收益”和贷记损益益表内的“租赁收益”的金额，仅仅限于因出租租人的出资所所形成的那部部分金额，其其余部分则借借记“应收账款代其它出资资人收租赁款款”和贷记“应收账款应付其它出出资人租赁款款”。承租人各各次实付时，其其实付额按出出租人同其它它出资人各自自
41、的出资比例例分别处理。对对于其它出资资人而言，则则以其应分摊摊的金额贷记记“应收账款其它出资人人应收租赁款款”和借记“应收账款应付其它出出资人租赁款款”。 当当租赁物的购购置成本并非非由出租人提提供，而是它它方提供，提提供资金的它它方享有融资资租赁合同中中出租人的收收益和承担其其风险时，这这种交易形式式是委托租赁赁。在委托租租赁中，其会会计处理方法法同于杠杆租租赁中对其它它出资人出资资的会计处理理。二、 会计处理示例一 ）不留余值和没没有随机租金金的案例 承租人人：ABC公公司 融资租赁合合同号：XYYZ123 合同条条件：XYZZ123号融融资租赁合同同订立日是11990年88月2日，租租赁
42、期限是336个月，起起租日是19991年7月月15日,自自起租日起每每6个月末支支付一次租金金，共应付66次。第1次次租金日是11992年11月15日，末末次租金日（即即，租赁期限限届满日）是是1994年年7月15日日。融资租赁赁合同币种为为美元，合同同利率固定，是是9.68775%，各期期租金等额。买买卖合同币种种为马克，价价格条件是FFOB德国某某港口。下述述出租人实付付项目均已按按发生日汇率率折合为美元元。本案例中中的货币单位位全部为美元元。财务费9932.455美元计入成成本。期初收收租赁手续费费4,7288.84美元元，收租赁保保证金10,000.000美元，合合同结束时（不不计息）
43、退回回。各年财产产保险费单付付，费率约为为租赁物价值值余额的0.17%。合合同结束时承承租人有权以以1美元的名名义价格留购购租赁物。 特别事事项：本合同同应承租人的的请求于19992年111月5日提前前结束。 一）出出租人实付项项目 日 期 项 目 金 额 11991.003.23 定 金 144,549.37 11991.003.28 垫付的的考察费 6155.17 11991.005.11 信用证证金额 2279,7334.52 11991.009.20 境外运运输保险费 44,501.24 11991.112.14 财产保保险费 5228.39 11992.003.15 尾 金 155,
44、327.28 11992.111.05 退租赁赁保证金 110,0000.00 合 计 3255,255.97 上表中中除所退的租租赁保证金外外，其余项目目构成会计成成本，其合计计值是3155,255.97。 二）成成本结算及各各期租金结构构 各期租金金等额，是662,9699.87，其其各期结构及及各期期初日日的合同成本本余额见下表表。 期期次 应付日 含含合同成本 含收收益 期初日合合同成本余额额 11 1992.01.155 447,2288.71 155,741.17 3320,5227.15 22 1992.07.155 449,5488.12 133,421.75 2273,2998.44 33 1993.01.155 551,9811.44 100,988.43 2223,7550.32 44