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1、基于企业角度的的增值税转型型效应分析周瑞 马广奇奇（陕西科技大学学管理学院，陕陕西 西安 7100221）【摘要】我国目目前正处于增增值税转型的的关键时期，本本文在介绍国际上增增值税类型及及我国增值税税演变过程的基础上上，着重从微观企企业的角度，深入分析了增值税税转型可能给企业带带来的影响，分析了增值税转型面临的问题并提出了相关对策。【关键词】增值值税转型、生生产型增值税税、消费型增增值税、企业业经济活动、影影响【作者简介】周周瑞（19883），女女，陕西省咸咸阳人，陕西西科技大学管管理学院会计计学硕士研究究生，研究方方向为财务会会计。马广奇奇（19644），男，陕陕西合阳人，陕陕西科技大学学
2、管理学院教教授、经济学学博士后、校校学术委员会会委员，研究究方向为金融融理论与财务务管理；发表表文章1000余篇，出版版资本市场场博弈论等等著作数部，多多篇文章获奖奖或被转载。【联系】陕西省省西安市未央央区陕西科技技大学管理学学院06研443信箱，邮邮编7100021，电话话1592997322775，电子邮邮箱 06zzhouruui。一、国际上增值值税的类型与特点从国际上看，增增值税按照外外购的资本性性货物（又称称固定资产）所所含的税金是是否可以从进进项税额中扣扣除，可分为为生产型增值值税、收入型型增值税和消消费型增值税税。1、生产型增值值税。是指纳税人人在计算增值值税税额时，不不允许扣除
3、固固定资产所含含的税金，即课征基数数为工资、租租金、利息、利利润和固定资资产折旧数之之和。它之所所以被称为生生产型增值税税，是因为从从国民经济整整体来看，课课征基数相当当于国民生产产总值。生产产型增值税由由于不抵扣固固定资产所含含的税金，因因此课征基数数较大，财政政收入较丰厚厚。从制度设设计来看，该该类型的增值值税不鼓励设设备更新。与与其他两种税制制相比，生产产型增值税最最不彻底，纳纳税人的税负负也最重。我我国现行增值值税立法就采采用这种类型型。2、收入型增值值税。是指纳税人人在计算增值值税税额时，允允许扣除本期期固定资产所所含的税金，即课征基数数为工资、租租金、利息和和利润之和。它它之所以被
4、称称为收入型增增值税，是因因为该类型的的增值税的课课征基数相当当于国民生产产净产值。应应该说这种类类型的增值税税是比较温和和的，因为它它既鼓励了投投资，又可保保证财政收入入。根据宏观观经济学的定定义，一国的的国民生产总总值，减去全全部固定资产产的折旧，等等于国民收入入。从一国范范围看，扣除除固定资产折折旧，对国民民收入征税，这这也正是“收收入型”增值值税得名的原原因。目前实实行这种税制制的国家，主主要有阿根廷廷和摩洛哥。3、消费型增值值税。是指纳税人人在计算增值值税税额时，允允许扣除所有有固定资产所所含的税金。它它之所以被称称为消费型增增值税，是因因为该类型增增值税的课征征基数，从国国民经济的
5、整整体上看相当当于只对消费费资料征税，不不包括生产资资料的价值。消消费型增值税税对于促进投投资的作用是是相当明显的的。目前，全全世界有近1140个国家家和地区实行行增值税，绝绝大多数采用用消费型增值值税。二、我国增值税税的演变与转型型我国自19822 年颁布增增值税暂行办办法后，于19833 年1月1日开始试试行增值税。11984年第第二步利改税税时正式建立立增值税制度度。在随后几几年，为了充充分发挥增值值税在平衡税税负、促进公公平竞争、组组织财政收入入和宏观调控控中的作用，我国不断在在税制改革方方面进行探索索。19877年财政部发发布了关于于完善增值税税征税办法的的若干规定，逐逐步完善了增增
6、值税的计税税方法。19993年底我我国进行了规规模宏大的税税制改革，发发布了增值值税暂行条例例、增值值税实施细则则和增值值税专用发票票使用规定，建建立起了新的的规范化的以以增值税为主主体的流转税税制格局。 19994 年的税税制改革，扩大了增值值税的征收范范围，简化了税率率档次，实行了凭增增值税专用发发票注明税额额抵扣税款的的机制，在税制和管管理的科学化化与国际化方方面有了重大大突破。但在在实施中，无论是税制制模式还是征征收方法，与理想的成成熟型增值税税相比，仍有较大差差距，增值税的优优越性还没有有充分发挥出出来。我国11994年税税制改革实行行的是生产型型增值税，而而没有一步到位位实行消费型
7、型增值税，是是有其历史原原因的。第一一，稳定财政政收入。生产产型增值税在在计算增值税税应纳税额是是不允许扣除除购入的固定定资产已纳的的税额，扩大大了增值税的的税基，在增增值税率一定定的条件下，增增值税收入无无疑可以增加加。第二，我我国生产力水水平较低，综综合国力较弱弱，而且生产产力水平极不不平衡，从我我国当时的产产业布局看，中中小型劳动密密集性产业占占的比重较大大，为了兼顾顾这些企业，同同时为了扩大大社会就业量量，我国在当当时选择了生生产型增值税税。第三，当当时我国宏观观经济态势是是投资过热，国国家宏观调控控的目标是如如何实现经济济的“软着陆”，选择生产产型增值税可可以控制固定定资产的投资资规
8、模，相当当于增加固定定资产的投资资成本，在一一定程度上对对控制固定资资产投资起到到了政策导向向作用。相对对于生产型增增值税存在的的缺陷以及考考虑到新经济济环境下企业业技术进步、技技术创新的迫迫切要求，生生产型增值税税已完成了历历史使命，实实现转型是历历史的必然。2003年中共共十六届三次次会议通过了了中共中央央关于完善社社会主义市场场经济体制若若干问题的决决定，其中第二十条提出了按照简税税制、宽税基、低低税率、严征征管的原则，稳稳步推进税制制改革。20004年财政政部、国家税税务总局发布布东北地区区扩大增值税税抵扣范围若若干问题的规规定，明确确自20044年7月1日日起，黑龙江江省、吉林省省、
9、辽宁省和和大连市从事事装备制造业业、石油化工工业、冶金业业、船舶制造造业、汽车制制造业、农产产品加工业产产品生产为主主的增值税一一般纳税人，购购进固定资产产、用于自制制固定资产的的货物或应税税劳务和为固固定资产所支支付的运输费费用等所含进进项税额，准准予用当年新新增加的增值值税税额抵扣扣（当年没有有新增加的增增值税税额或或新增加的增增值税税额不不足抵扣的，未未抵扣的进项项税额可以结结转以后年度度继续抵扣）。这标志着我国已经实行10 年之久的生产型增值税制度的改革试点工作，已首先在东北地区启动。从2004年7月至2005年4月，东北地区已有总计40980余户企业被纳入扩大增值税抵扣范围的试点之中
10、。从2004年7月到2006年底，东北地区三省一市实现固定资产增值税抵退88亿元。这一政策无疑具有积极的意义，通过扩大增值税的抵扣范围，降低部分重要行业的税收负担，推动作为试点区域的东北地区工业经济的发展，仅实行试点的当年，东北三省的国内生产总值增幅就高于全国平均水平2.8个百分点。 2007年我国又在中部地区进行扩大增值税抵扣范围的试点。从2007年1月1日开始，对中部六省的26个老工业城市12000多户企业进行扩大增值税抵扣范围的试点，到年底共计为这些企业抵退增值税34.5亿元。增值税转型进一步在中部地区的试点，必将推动中部地区经济的发展。从长远来看，消费型增值税制度已成为我国理论界与税收
11、实际部门的共识，并已走向了人们期待的方向。三、向消费型增增值税转型对企业的的影响分析增值税转型的微微观效应表现现在对企业固固定资产成本本的影响、对企业业财务报表的的影响、对企企业投资的影影响、对企业业筹资的影响响、对企业折折旧的影响、对对企业分配的的影响以及对企业竞竞争力的影响响等方面，下下面结合我国国情况作以具具体分析。（一）降低固定定资产成本，减减少企业的税税收负担目前我国增值税税的法定税率率为17%，换换算为消费型型增值税税率率为23%，这这一税率高于于西方国家的的平均水平，企企业的税负明明显过高。一一方面，消费费型增值税允允许企业一次次性全部扣除除固定资产中中所含税款，即厂商外购的生产
12、资料，不算入产品增加值，而只是对消费资料征税，从而降低投资成本，减轻企业负担，提高企业利润。对于同一个企业，生产型增值税的实际税负要大于消费型增值税的税负。另一方面，生产型的增值税，生产单位开票就要交税，甚至，根据增值税的实施规则，发货就要交税。也就是说，生产单位货款并未收到就先垫交了税款。从全国来看，大约平均要三个月后才能收到货款。全国每年按8000亿元增值税款，三月期，年息5.3计，生产企业将承担106亿财务费用（利息）。众所周知，货款总有一部分永远不能收回（呆坏账，储运损失，陈旧报废），据有关方面统计，全国已达3300多亿元。如果以年500亿元估计企业白白多交了约85亿元的增值税。增值税
13、转型之后，以上两项全国企业将年减税约200亿元。（二）企业会计计科目设置和和会计核算发发生变化实行扩大增值税税抵扣范围的的企业，应在在“应交税费”科目下增设设“应抵扣固定定资产增值税税”明细科目，并并在该明细科科目下增设“固定资产进进项税额”、“固定资产进进项税额转出出”、“已抵扣固定定资产进项税额额”等专栏。“固定资产进进项税额”专栏，记录录企业购入固固定资产或应应税劳务等而而支付的、准准予抵扣的增增值税进项税税额。“固定资产进进项税额转出出”专栏，记录录企业购进的的固定资产因因某些原因而而不能抵扣，按按规定转出的的进项税额。“已抵扣固定资产进项税额”专栏，记录企业已抵扣的固定资产增值税进项
14、税额。实行扩大增值税抵扣范围的企业，应在“应交税费应交增值税”科目下增设“新增增值税额抵扣固定资产进项税额”专栏，用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。 转型对企业会计核算的影响集中于会计政策的变化上，主要包括机器设备的计量方法、增值税缴纳方法与折旧政策。企业为了获得最大化的政策益处与经济效益，会对新增设备采用加速折旧的方法，然而具体哪种加速折旧方法的效益最大还没有定论。无论怎样，此次转型为企业会计政策与估计变更提供了刺激与契机。但增值税转型对会计核算的影响远不止此。如转型后，对于税收筹划、财务管理等方面将有更多的新思路。即由于增值税与所得税存在着此消彼长的关系，由于将增值税
15、额纳入抵扣范围，固定资产的入账价值也因此发生变化，从而影响该资产日后的折旧额，进而影响到各期的成本、经营成果以及所得税的核算与数额缴纳，而且增值税抵扣额的变化还会影响到企业的现金流量、财务状况以及资金的时间价值等。（三）对企业财财务报表的影影响1、对资产负债债表的影响转型前后资产负负债表项目的的比较，固定资产是是企业的一项项重要资产，因因此，其价值值变动对企业业总资产的内内部结构将产产生一定的影影响，并引起起资产负债表表内相关项目目的变动。如如固定资产原原价、累计折折旧和固定资资产净值等。按按照消费型增增值税政策，在在当期新增税税额不能完全全抵扣时，转转型后较转型型前，资产和和负债均按照照未抵
16、扣金额额减少，而净净资产的变化化相同。此时时，为企业减减轻流动资金金压力，节约约了货币资金金，同时造成成固定资产价价值降低，这这在一定程度度上提高了流流动资产与非非流动资产的的比例。企业业的经营业绩绩越好、销项项税额越多，则则得以抵扣的的进项税额越越多，当期获获得的政策优优惠就越多。2、对企业利润润表的影响 （1）直直接影响：投资当年，新增固定资资产的增值税税一次性全额额抵扣，导致当年利利润大幅上升升；但以后各各年的利润不不再受增值税税影响。（2）间接影影响：投资当年，由于消费型型增值税对投投资的刺激力力度较大，因此经营收收入可能有所所增长；但同同时固定资产产的增加导致致折旧费用上上升，财务费
17、用也也可能由于贷贷款的增加而而上升，从而抵消了了部分由于增增值税抵扣所所带来的利润润上升好处。而以后各年年的利润状况况则主要取决决于新增固定定资产的投资资回报与折旧旧和财务费用用之间的关系系，对于投资回回收期较长的的项目,其利利润在投资的的最初几年不不见得上升。3、对现金金流量表的影影响 （1）直接接影响：投资当年，经营现金流流由于增值税税支付的大幅幅减少而有所所上升；但以以后各年的现现金流不再受受增值税的直直接影响。 （2）间接接影响：投资当年，经营现金流流除了受增值值税抵扣影响响而大幅上升升外，还可能由于于新增固定资资产的作用而而使净经营现现金流入有所所增加，但当年的投投资现金支出出一般会
18、高于于另两种增值值税，融资现金流流中的利息支支付也会有所所上升。以后各年的的现金流变化化，取决于新增增固定资产对对经营现金流流的增加作用用与利息支付付及债务偿还还所支出的融融资现金流之之差。（四）对企业投投资的影响在增值税转型过过程中，企业业的设备投资资将发生较大大变化：1、企业设备投投资与配套投投资将大幅增增加。因为进进项税额抵扣扣对企业现金金流的影响使使企业的投资资倾向于能够够带来进项税税额抵扣的设设备投资。另另外，转型降降低了设备投投资的回报要要求，企业的的设备投资计计划会有更大大的可能性通通过可行性分分析。从主要要的财务指标标来看，消费费型增值税条条件下的净现现值和内涵报报酬率值会比比
19、在生产型条条件下大幅提提高。2、企业的投资资周期会明显显缩短。国家家已经出台了了许多鼓励企企业进行技术术改造、更新新的政策，这这次国家推出出的转型政策策给企业技术术进步提供了了更加有利的的条件。这样样，企业设备备、技术更新新的加快自然然会带来企业业投资周期的的缩短。3、企业投资行行为会主动跟跟随国家政策策。例如，企企业的投资方方向将以国家家政策推行过过程为依据。国国家的试点行行业及试点地地区将对企业业的投资方向向施以巨大影影响。这也是是政府希望看看到的。但是是，企业也会会做出一些取取巧行为，如如，企业的投投资时间将会会有意选在转转型开始之后后。这些行为为会给转型政政策的推行带带来影响，甚甚至影
20、响转型型政策的效果果。（五）对企业筹筹资的影响增值税转型将间间接增加企业业筹资。企业业投资规模的的增大，必然然刺激企业的的融资活动。设设备投资所需需的资金量巨巨大，企业除除了利用已有有积累及内部部融资来进行行投资外，一一般还需要通通过发行新股股、银行贷款款、发行债券券等外部筹资资活动来筹集集 设备投资资所需要的资资金。（六）对企业竞竞争力的影响响企业的竞争力是是体现在多方方面的，在企企业主要财务务指标方面，税收转型带来企业投资增加可能会使企业当年相关财务指标恶化，如资产负债率等，但是在以后年度，随着投资效果的逐步体现，财务指标可能好转，并给企业带来竞争优势。在市场竞争力方面，税收转型使企业设备
21、投资增加，从而设备更新加快，生产工艺改进，生产规模扩大及经营种类增加等，这很可能引起企业的产品质量、数量提高，加之产品成本降低，使得企业市场竞争力增强，销量提高，最终使利润增加。在转向试点中，试点企业可能抢先享有竞争力优势，但这种优势会在全面推广后变弱。（七）对企业分分配的影响企业增加投资，虽虽然可能会带带来收入与利利润的增加，但但是同时导致致了企业自身身积累的减少少。而企业实实际的利润分分配额度，取取决于现金流流量状况。在在投资当年，由由于转型会减减少企业的纳纳税额，从而而减少了现金金的流出，但但转型刺激企企业增加投资资力度，增加加现金流出，两两者相抵以后后，企业总的的现金净流量量反而会减少
22、少。因此，企业不不会因为转型型而增加企业业的利润分配配。在投资的的以后年度，随随着企业不断断收到投资的的回报，企业业的现金流状状况会大为改改善，此时企企业的利润分分配会有所增增加。（八）对不同行行业的影响由生产型增增值税转为消消费型增值税税后，企业做做出投资决定定所要求的边边界回报率降降低了，从而增加了了可投资项目目。固定资产产耗损越快的的行业，其受税制变变化而新增的的固定资产投投资越多；固固定资产回报报率越低的行行业，受税制变化化的影响越大大；消费型增增值税下受益益最大的行业业。消费型型增值税的实实施将为资本本及技术密集集型企业带来来实惠。在实实行生产型增增值税情况下下，这些行业业为生产设备
23、备等固定资产产支付高达117%的增值值税，增值税税改革后，企企业承受的投投资负担将迅迅速降低。据据估计，仅生产设备备一项，全国国企业将减负负300多亿亿元，从而有有利于这类企业扩大大投资、进行行技术更新和和改造。消费型增值税不不利于劳动密密集型企业的发展。我我国目前产业业相当一部分分属于资本有有机构成低，并且以劳动动密集型为主主，在向资本本有机构成高高、技术密集集型产业的转转化与发展过过程中，无疑会加大大资金需求和和劳动就业的的压力。但应应该看到，将增值税转转型为消费型型增值税以后后，生产型增值值税下税负相相对较低的行行业如加工行行业等，其税负优势势便不复存在在了，而对基础产产业和资本密密集型
24、企业来来说，由于对购进进固定资产进进行抵扣，从而使税负负结构在不同同行业和企业业间发生了一一定程度的变变化，这种变化对对基础产业和和资本密集型型企业更为有有利，因而符合国国家产业政策策导向。四、增值税转型型面临的问题与对策1、实行消费型型增值税，固固定资产存量量问题难以解解决。对于存存量固定资产产税额采取不不予抵扣的方方式，会出现现存量固定资资产与新购进进固定资产在在抵扣上的衔衔接问题，在在新办企业与与老企业之间间存在着不公公平竞争的问问题，不利于于企业兼并等等资产重组的的进行，因为为被兼并企业业原有的固定定资产不能抵抵扣，经营好好的企业在同同等条件下宁宁愿购买新的的固定资产，而而不愿实施兼兼
25、并。否则，企企业可把原有有的固定资产产卖给关联企企业，使原有有固定资产不不能抵扣的税税款得以抵扣扣，使存量固固定资产所对对应的进项税税额不能抵扣扣的政策名存存实亡。2、实行消费费型增值税，对无形资产产的抵扣如何何处理。实行行消费型增值值税对于无形形资产所对应应的税款能否否抵扣？如果不抵扣扣，那么消费费型增值税的的效应将大打折折扣，不仅重重复课税的现现象未完全消消除，而且一一定程度上阻阻碍着高新技技术产业的发发展。如果准准予抵扣，那那么将如何抵抵扣？是否应应维持现行征征收营业税的的税负水平？而且改征增增值税还影响响地方财政收收入，其牵涉涉范围更大、问问题更棘手。同同时，无形资资产的计价也也十分复
26、杂，如如果按现行的的会计制度，外外购无形资产产以购买价进进入成本，自制制无形资产以以自制成本进进入生产成本本的原则抵扣扣，前者所对应的的抵扣税额要要比后者对应的税税额大，这将将削弱企业自自主创新的动动力。3、实行消费型型增值税，不不同行业的企企业面临压力不同。实行增增值税转型，各行各业纳纳税人之间的的税负则将由由于资本有机机构成的高低低不同而发生生此减彼增。基基础工业、高高新技术企业业资本有机构构成高，税负负下降，传统统技术的加工工工业资本有有机构成低，税税负上升。后后者在当前经经济结构调整整中面临困难难比较多，承承受增加税负负的能力弱，有有可能会造成成困难企业户户数增加，欠欠税增多，增增值税
27、运行的的磨擦加大，可可能引起扭曲曲变形。 4、实行消消费型增值税税，可能刺激激外延型扩大再生产产。长期以来来，我国企业业扩大再生产产的方式基本本上以外延型型为主。当前前，经济增长长方式的转变变正在艰难地地启动。消费费型增值税的的实行，将对对外延扩大再再生产有着较较强的刺激作作用，而不利利于内涵扩大大再生产，因因此可能对我我国经济增长长方式的转变变带来负作用用。5、实行消费型型增值税，对对不同规模企企业如何区别别对待。消费性增值税税仅适用于一一般纳税人，而而对于小规模模纳税人而言言，其固定资资产和存货一一样，是不允允许抵扣的，显显然对小规模模纳税人来说说是不利的。因因为一般纳税税人为了能通通过专
28、用发票票进行抵扣，在在取得固定资资产时会尽量避免向小小规模纳税人人购买。所以以，税法应适适当降低一般般纳税人的条条件，以便在在更大的范围围内兼顾公平平。6、实行消费型型增值税，可能引起“畸形”消费，从而而产生一些新新的征管漏洞洞。由于转型型后新增固定定资产可以抵抵扣，一些企企业认为这等等于是固定资资产变相降价价17%，这这样部分企业业可能将有限限的流动资金金用于消费类类而不是生产产类固定资产产，有违改革革的初衷。总之，增值税转转型是一项复复杂的系统工工程，既要遵循国际惯例例，又要立足我国国情情，充分考虑虑其综合效应应并具有可操操作性。国家家税务总局已已将在东北和中部部地区部分城城市继续进行行增值税转型型试点、研究制定在在全国实施的的方案、合理调整增增值税起征点点等列入了20008年全国国税收工作要要点，增值税税改革可望取取得较大进展展。参考文献：1郑备军、夏夏海舟.增值值税的国际比比较与借鉴J.中央央财经大学学学报，20000（9）.2邓远军.增值税转型型中的模糊认认识有待澄清清J.中中国财政，22004（55）.3申嫦娥.增值税转型型对企业财务务管理的考验验J.财财会通讯，22004（66）.4饶立新、陈陈荣秋.中国国增值税转型型试点一周年年情况分析J.当代代财经，20005（100）.5刘蓉.不不同类型增值值税效应及转转型分析JJ.财政与与税务，20001（2）.14