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1、第八章 无形资资产和投投资性房房地产第一节 无形资资产概述述 一、无无形资产产定义和和特征1、定义义无形资产产，是指指企业拥拥有或者者控制的的没有实实物形态态的可辨辨认非货货币性资资产。2、特征征（1）由由企业拥拥有或者者控制并并能为其其带来未未来经济济利益的的资源。（2）无无形资产产不具有有实物形形态。（3）无无形资产产具有可可辨认性性。 商誉誉从计量上上讲，商商誉是企企业合并并成本大大于合并并中取得得的各项项可辨认认资产、负负债公允允价值份份额的差差额，代代表的是是企业未未来现金金流量大大于每一一单项资资产产生生未来现现金流量量的合计计金额，其其存在无无法与企企业自身身区分开开来，由由于不
2、具具有可辨辨认性，虽虽然商誉誉也是没没有实物物形态的的非货币币性资产产，但不不构成无无形资产产。（4）无无形资产产属于非非货币性性资产。二、无形形资产的的内容 1、专专利权专利权，是是指国家家专利主主管机关关依法授授予发明明创造专专利申请请人，对对其发明明创造在在其法定定期限内内所享有有的专有有权利，包包括发明明专利权权、实用用新型专专利权和和外观设设计专利利权。2、非专专利技术术非专利技技术，也也称专有有技术。它它是指不不为外界界所知、在在生产经经营活动动中已采采用了的的、不享享有法律律保护的的、可以以带来经经济效益益的各种种技术和和诀窍。非专利技技术一般般包括工工业专有有技术、商商业贸易易
3、专有技技术、管管理专有有技术等等。3、商标标权商标是用用来辨认认特定的的商品或或劳务的的标记。商标权，只只专门在在某类指指定的商商品或产产品上使使用特定定的名称称或图案案的权利利。经核准注注册的商商标为注注册商标标，包括括商品商商标、服服务商标标、集体体商标、证证明商标标。4、著作作权著作权，又又称版权权，指作作者对其其创作的的文学、科科学和艺艺术作品品依法享享有的某某些特殊殊权利。著作权包包括作品品署名权权、发表表权、修修改权和和保护作作品完整整权，还还包括复复制权、发发行权、出出租权、展展览权、表表演权、放放映权、广广播权、信信息网络络传播权权、摄制制权、改改编权、翻翻译权、汇汇编权以以及
4、应当当由著作作权人享享有的其其他权利利。5、特许许权特许权，又又称经营营特许权权、专营营权，指指企业在在某一地地区经营营或销售售某种特特定商品品的权利利或是一一家企业业接受另另一家使使用其商商标、商商号、技技术秘密密的权利利。6、土地地使用权权土地使用用权，指指国家准准许某企企业在一一定期间间对国有有土地享享有开发发、利用用、经营营的权利利。根据我国国土地管管理法的的规定，我我国土地地实行公公有制，任任何单位位和个人人不得侵侵占、买买卖或者者以其他他形式非非法转让让。企业取得得土地使使用权的的方式大大致有行行政划拨拨取得、外外购取得得（例如如以缴纳纳土地出出让金方方式取得得）及投投资者投投资取
5、得得几种。通常情况况下，作作为投资资性房地地产或者者作为固固定资产产核算的的土地，按按照投资资性房地地产或者者固定资资产核算算；以缴缴纳土地地出让金金等方式式外购的的土地使使用权、投投资者投投入等方方式取得得的土地地使用权权，作为为无形资资产核算算。第二节 无形资资产的初初始计量量无形资资产通常常按实际际成本计计量，即即以取得得无形资资产并使使之达到到预定用用途而发发生的全全部支出出，作为为无形资资产的成成本。 对于于不同来来源取得得的无形形资产，其其初始成成本构成成也不尽尽相同。（一）外外购的无无形资产产成本 外购购的无形形资产，其其成本包包括购买买价款、相相关税费费以及直直接归属属于使该该
6、项资产产达到预预定用途途所发生生的其他他支出。其其中，直直接归属属于使该该项资产产达到预预定用途途所发生生的其他他支出包包括使无无形资产产达到预预定用途途所发生生的专业业服务费费用、测测试无形形资产是是否能够够正常发发挥作用用的费用用等。 外购购的无形形资产，应应按其取取得成本本进行初初始计量量； 如果果购入购购入的无无形资产产超过正正常信用用条件延延期支付付价款，实实质上具具有融资资性质的的，应按按所取得得无形资资产购买买价款的的现值计计量其成成本，现现值与应应付价款款之间的的差额作作为未确确认的融融资费用用，在付付款期间间内按照照实际利利率法确确认为利利息费用用。例1、（举举例来源源：20
7、010注注册会计计师会会计PP1199）因甲公司司某项生生产活动动需要乙乙公司已已获得的的专利技技术，如如果使用用了该项项专利技技术，甲甲公司预预计其生生产能力力比原先先提高220%，销销售利润润率增长长15%。为此此，甲公公司从乙乙公司购购入该项项专利权权，按照照协议约约定以现现金支付付，实际际支付的的价款为为3000万元，并并支付相相关税费费1万元元和有关关专业服服务费用用5万元元，款项项已通过过银行转转账支付付。 无形形资产初初始计量量的成本本3000153306（万万元） 借：无无形资产产 专利利权 3306 贷：银银行存款款 3306例2、“超过正正常信用用期限”举例。 （见教教材P
8、 2300）(二)投投资者投投入的无无形资产产 投资资者投入入的无形形资产，应应当按照照合同或或协议约约定的价价值确定定无形资资产的取取得成本本。如果果投资合合同或协协议约定定价值不不公允的的，应按按无形资资产的公公允价值值作为无无形资产产初始成成本入账账。 借：无无形资产产 （合合同约定定价，或或公允价价值） 贷：股股本 资本本公积（三）土土地使用用权的处处理 企业业取得的的土地使使用权，通通常应当当按照取取得时所所支付的的价款及及相关税税费确认认为无形形资产。 土地地使用权权用于自自行开发发建造厂厂房等地地上建筑筑物时，土土地使用用权的账账面价值值不与地地上建筑筑物合并并计算成成本，而而仍
9、作为为无形资资产进行行核算，土土地使用用权与地地上建筑筑物分别别进行摊摊销和计计提折旧旧。但下下列情况况除外：1、房地地产开发发企业取取得的土土地使用用权用于于建造对对外出售售的房屋屋建筑物物，相关关的土地地使用权权应当计计入所建建造的房房屋建筑筑物成本本。2、企业业外购的的房屋建建筑物，实实际支付付的价款款中包括括土地以以及建筑筑物的价价值，则则应当对对支付的的价款按按照合理理的方法法（例如如，公允允价值比比例）在在土地和和地上建建筑物之之间进行行分配；如果确确实无法法在地上上建筑物物与土地地使用权权之间进进行合理理分配的的，应当当全部作作为固定定资产，按照固定资产确认和计量的规定进行处理。
10、例：（举举例来源源：20010注注册会计计师会会计PP1211）2077年1月月1日，AA股份有有限公司司购入一一块土地地的使用用权，以以银行存存款转账账支付88 0000万元元，并在在该土地地上自行行建造厂厂房等工工程，发发生材料料支出112 0000万万元，工工资费用用8 0000万万元，其其他相关关费用110 0000万万元等。该该工程已已经完工工并达到到预定可可使用状状态。假假定土地地使用权权的使用用年限为为50年年，该厂厂房使用用年限为为25年年，两者者都没有有净残值值，都采采用直线线法进行行摊销和和计提折折旧。为为简化核核算，不不考虑其其他相关关税费。（1）支支付土地地使用权权转让
11、价价款 借借：无形形资产 土地地使用权权 8 0000 贷贷：银行行存款 8 0000（2）在在土地上上自行建建造厂房房 借借：在建建工程 300 0000 贷：工程物物资 12 0000应付职工工薪酬 8 0000 银银行存款款 110 0000 （3）厂厂房达到到预定可可使用状状态 借：固定资资产 330 0000 贷：在建工工程 300 0000（4）每每年分期期摊销土土地使用用权和对对厂房计计提折旧旧 借：管管理费用用 1 6000 制造造费用 112 0000 贷：累累计摊销销 1 6000 累计计折旧 112 0000（四）企企业合并并中取得得的无形形资产成成本1、同一一控制下下的
12、企业业合并取取得的无无形资产产成本 吸收收合并，按照被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本。 控股股合并，合合并方在在合并日日编制合合并报表表时，应应当按照照被合并并方的账账面价值值作为合合并基础础。2、非同同一控制制下的企企业合并并取得的的无形资资产成本本 购买买方取得得的无形形资产应应以其在在购买日日的公允允价值计计量。第三节 内部研研究开发发费用的的确认和和计量 一、研研究阶段段和开发发阶段的的划分（一）研研究阶段段研究是是指为获获取并理理解新的的科学或或技术而而进行的的独创性性的有计计划调查查。 从研研究活动动的特点点看，其其研究是是否能在在未来形形成成果果，即通通过开发发
13、后是否否会形成成无形资资产均具具有很大大的不确确定性，企企业也无无法证明明其能够够带来未未来经济济利益的的无形资资产的存存在，因因此，研研究阶段段的有关关支出在在发生时时，应当当予以费费用化计计入当期期损益。（二）开开发阶段段开发阶阶段，是是指在进进行商业业性生产产或使用用前，将将研究成成果或其其他知识识应用于于某项计计划或设设计，以以生产出出新的或或具有实实质性改改进的材材料、装装置、产产品等。 相对对于研究究阶段，进进入开发发阶段，则则很大程程度上形形成一项项新产品品或新技技术的基基本条件件已经具具备，此此时如果果企业能能够证明明满足无无形资产产的定义义及相关关确认条条件，所所发生的的开发
14、支支出可资资本化，确确认为无无形资产产成本。二、开发发阶段有有关支出出资本化化的条件件1、完成成该无形形资产以以使其能能够使用用或出售售在技术术上具有有可行性性。2、具有有完成该该无形资资产并使使用或出出售的意意图。3、无形形资产产产生经济济利益的的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。4、有足足够的技技术、财财务资源源和其他他资源支支持，以以完成该该无形资资产的开开发，并并有能力力使用或或出售该该无形资资产。5、归属属于该无无形资产产开发阶阶段的支支出能够够可靠地地计量。三、内部部开发的的无形资资产的计计量内部研研
15、发活动动形成的的无形资资产成本本，由可可直接归归属于该该资产的的创造、生生产并使使该资产产能够以以管理层层预定的的方式运运作的所所有必要要支出组组成。 内部部开发无无形资产产的成本本仅包括括在满足足资本化化条件的的时点至至无形资资产达到到预定用用途前发发生的支支出总和和，对于于同一项项无形资资产在开开发过程程中达到到资本化化条件之之前已经经费用化化计入当当期损益益的支出出不再进进行调整整。四、内部部研究开开发费用用的会计计处理（一）基基本原则则 企业业内部研研究和开开发无形形资产，其其在研究究阶段的的支出全全部费用用化，计计入当期期损益（管管理费用用）；开开发阶段段的支出出符合条条件的资资本化
16、，不不符合资资本化条条件的计计入当期期损益（管管理费用用）。如如果确实实无法区区分研究究阶段的的支出和和开发阶阶段的支支出，应应将其所所发生的的研发支支出全部部费用化化，计入入当期损损益。例：2007年11月1日日，甲公公司经董董事会批批准研发发某项新新产品专专利技术术，该公公司董事事会认为为，研发发该项目目具有可可靠的技技术和财财务等资资源的支支持，并并且一旦旦研发成成功将降降低该公公司生产产产品的的生产成成本。该该公司在在研究开开发过程程中发生生材料费费5 0000万万元、人人工工资资1 0000万万元，以以及其他他费用44 0000万元元，总计计10 0000万元，其其中，符符合资本本化
17、条件件的支出出为6 0000万元。2207年112月331日，该该专利技技术已经经达到预预定用途途。（1） 发生研究究开发支支出： 借：研研发支出出 费用用化支出出 44 0000 资本本化支出出 66 0000 贷：原原材料 55 0000 应付付职工薪薪酬 1 0000 银行行存款 4 0000 （2）专利技术达到预定用途 借：管理费费用 44 0000 无无形资产产 6 0000 贷：研研发支出出 费用用化支出出 44 0000 资本本化支出出 66 0000第四节 无形资资产的后后续计量量无形资资产初始始确认和和计量后后，在其其后使用用该项无无形资产产期间应应以成本本减去累累计摊销销额
18、和累累计减值值损失后后的余额额计量。一、无形形资产使使用寿命命的确定定 （ 见见教材 P2238） 二二、使用用寿命有有限的无无形资产产摊销 使用用寿命有有限的无无形资产产，应在在其预计计的使用用寿命内内采用系系统合理理的方法法进行摊摊销。（一）无无形资产产的应摊摊销金额额和残值值 无形形资产的的应摊销销金额为为其成本本扣除预预计残值值后的金金额。已已计提减减值准备备的无形形资产，还还应扣除除已计提提的无形形资产减减值准备备累计金金额。 无形形资产的的残值一一般为零零。但下下列情况况除外：1、有第第三方承承诺在无无形资产产使用寿寿命结束束时购买买该无形形资产；2、可以以根据活活跃市场场得到预预
19、计残值值信息，并并且该市市场在无无形资产产使用寿寿命结束束时很可可能存在在。 估计计无形资资产的残残值，应应以该无无形资产产处置时时的可收收回金额额为基础础。（二）无无形资产产的摊销销期 无形形资产的的摊销期期，应当当自无形形资产可可供使用用（达到到预定用用途）起起，至终终止确认认时止。当当月增加加的无形形资产，当当月开始始摊销；当月减减少的无无形资产产，当月月不再摊摊销。 所所得税法法实施条条例 ：第六十七七条无无形资产产按照直直线法计计算的摊摊销费用用，准予予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用
20、年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。（三）无无形资产产的摊销销方法1、直线线法；2、生产产总量法法；3、类似似固定资资产的加加速折旧旧方法；（受技技术陈旧旧影响因因素较大大的）4、产量量法；（有有特定产产量限制制的）无法可可靠确定定其预期期实现方方式的，应应当采用用直线法法进行摊摊销。 持有有待售的的无形资资产不进进行摊销销，按照照账面价价值与公公允价值值减去处处置费用用后的净净额熟低低进行计计量。（四）使使用寿命命有限的的无形资资产的账账务处理理例：（举举例来源源：20010注注册会计计师会会计PP1300）2066年1月月日，AA公司从从外单位位购得一一项非专
21、专利技术术，支付付价款5500万万元，款款项已支支付，估估计该项项非专利利技术的的使用寿寿命为110年，该该项非专专利技术术用于产产品生产产；同时时，购入入一项商商标权，支支付价款款3000万元，款款项已支支付，估估计该商商标权的的使用寿寿命为115年。假假定这两两项无形形资产的的净残值值均为零零，并按按直线法法摊销。 （1）取取得无形形资产时时： 借借：无形形资产 非专专利技术术 5 0000 0000 商标标权 3 0000 0000 贷贷：银行行存款 88 0000 0000（2） 按年摊销销时： 借借：制造造费用 5000 0000 管理费费用 2200 0000 贷：累计摊摊销 非专
22、专利技术术 5000 0000 商标标权 2000 0000 三、使使用寿命命不确定定的无形形资产 企业业如果无无法合理理估计某某项无形形资产的的使用寿寿命的，应应作为使使用寿命命不确定定的无形形资产进进行核算算。对于使使用寿命命不确定定的无形形资产，在在持有期期间内不不需要摊摊销，但但应当在在每个会会计期间间进行减减值测试试。如减减值测试试表明已已发生减减值，则则应计提提减值准准备。例：2006年11月1日日，A公公司购入入一项市市场领先先的畅销销产品的的商标的的成本为为6 0000万万元。该该商标按按照法律律规定还还有5年年的使用用寿命，但是在保护期届满时，A公司可每10年以较低的手续费申
23、请延期。此外，有关的调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断，该商标将在不确定的期间内为企业带来先进流量。207年底，A公司对该商标进行减值测试，测试表明该商标已发生减值。207年底，该商标的公允价值为4 000万元。（1）2206年购购入商标标时： 借：无形资资产 商标标权 600 0000 0000 贷：银行存存款 660 0000 0000（2）2207年发发生减值值时： 借：资产减减值损失失 20 0000 0000 贷：无形资资产减值值准备 商标标权 200 0000 0000第五节 无形资资产的处处置 一一、无形形资产的的出售例：A公公司拥有有一项专专利技术术的成本本
24、为5000万元元，已累累计摊销销3500万元，已计提减值准备70万元。A公司将该项专利技术出售给B公司，取得出售收入100万元，应交营业税5万元。 借借：银行行存款 1 0000 0000 累计摊摊销 33 5000 0000 无形资资产减值值准备 7000 0000 贷：无无形资产产 5 0000 0000 应交交税费 营业业税 500 0000 营业业外收入入 处置置非流动动资产利利得 1550 0000二、无形形资产出出租例：20010年年1月11日，CC公司将将一项专专利技术术出租给给D公司司使用。该专利技术账面价值200万元，摊销期限尚有5年。出租合同约定，承租方每销售1件该专利技术
25、生产的产品，应交给出租方30元的专利技术使用费。2010年，承租方共销售该专利技术生产的产品20 000件。年末，C公司收到D公司专利技术使用费60万元，应交的营业税为3万元。A公司会会计处理理：（1）收收到专利利技术使使用费时时： 借借：银行行存款 6000 0000 贷贷：其他他业务收收入 6600 0000 （2）按按年对该该项专利利技术摊摊销并计计算应交交营业税税 借借：其他他业务成成本 4400 0000 贷贷：累计计摊销 4000 0000 借借：营业业税金及及附加 300 0000 贷贷：应交交税费 应交交营业税税 30 0000三、无形形资产的的报废例：F企企业拥有有一项专专利
26、技术术，账面面成本6600万万元，已已累计摊摊销4000万元元，已计计提减值值准备1190万万元。根根据市场场调查，该该专利技技术已被被新技术术所替代代，用其其所产的的产品已已没有市市场，决决定予以以转销。 借：累计摊摊销 44 0000 0000 无无形资产产减值准准备 1 9900 0000 营营业外支支出处置置非流动动资产损损失 1000 0000 贷：无形资资产专利权权 66 0000 0000第六节 投资性性房地产产 一、投投资性房房地产的的定义和和特征（一）定定义投资性房房地产，是是指为赚赚取租金金或资本本增值，或或者两者者兼有而而持有的的房地产产。（二）特特征1、投资资性房地地产
27、是一一种经营营活动。2、投资资性房地地产在用用途、状状态、目目的等方方面区别别于作为为生产经经营场所所的房地地产和用用于销售售的房地地产。3、投资资性房地地产有两两种后续续计量模模式：成成本模式式和公允允价值模模式。 企业业通常应应当采用用成本模模式对投投资性房房地产进进行后续续计量，只只有在满满足特定定条件的的情况下下，即有有确凿证证据表明明其所有有投资性性房地产产的公允允价值能能够持续续可靠取取得的，才才可以采采用公允允价值模模式进行行后续计计量。 同一一企业只只能采用用一种模模式对所所有投资资性房地地产进行行后续计计量，不不得同时时采用两两种计量量模式进进行后续续计量。二、投资资性房地地
28、产的范范围（一）已已出租的的土地使使用权（二）持持有并准准备增值值后转让让的土地地使用权权按照119999闲置置土地处处理办法法等有有关规定定，认定定的闲置置土地，不不属于持持有并准准备增值值后转让让的土地地使用权权，也就就不属于于投资性性房地产产。（三）已已出租的的建筑物物 通常常情况下下，对企企业持有有以备经经营出租租的空置置建筑物物，明确确表明将将其用于于经营出出租且持持有意图图短期内内不再发发生变化化的，即即使尚未未签订租租赁协议议，也应应视为投投资性房房地产。三、 投投资性房房地产的的确认和和计量（一）投投资性房房地产的的确认 （见见教材PP2477）（二）投投资性房房地产的的初始计计量 （见见教材PP2488） （三）投资性房地产的确认和初始计量的会计处理 （见教教材P2248）四、投资资性房地地产的后后续计量量19