BT项目会计核算.docx

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1、优质文本浅析BT融资模式的会计处理方法2012-11-12 9:7谢立惠【大 中 小】【打印】【我要纠错】摘 要：根据实质重于形式的会计核算原那么，BT融资模式的会计处理应根据业务实质内容分别情况进行处理，适用的会计准那么可以有?企业会计准那么第2号长期股权投资?、?企业会计准那么第15号建造合同?。 关键词：BT融资模式、会计处理方法、会计准那么 一、引言 BT是政府利用非政府资金来承建某些根底设施工程的一种投资方式,是Build(建设)和Transfer(转让)两个英文单词的缩写,直译为建设转让，其含义是:政府通过合同约定,将拟建设的某个根底设施工程授予建筑商,在规定的时间内,由建筑商负责

2、该工程的投融资和建设,合同期满,建筑商将该工程有偿转让给政府。 BT具有以下特点:第一,它是一种工程投资方式；第二,只有政府的根底设施工程才能采用BT方式；第三,政府利用的是非政府资金,即不由政府直接投入而由建筑商自己筹集资金(包括自有资金和出面借取的资金等)；第四,工程的投融资和建设者是建筑商(通常所说的施工单位)；第五,工程在规定的时间建成后(是指按法定建设程序竣工验收备案后)立即有偿转让给政府,收回投资并赚取一定的利润。 在实际操作中，BT融资模式有以下几种： 1、完全BT方式：通过招标确定工程建设方，建设方组建工程公司，由工程公司负责工程的融资、投资和建设，工程建成后由业主回购的形式。

3、 2、BT工程总承包方式：通过招标确定工程建设方，建设方按照合同约定对工程工程的勘察、设计、采购、施工、竣工验收等实行全过程的承包，并承当工程的全部投资，由业主委托指派工程监理，工程建成后由业主回购的形式。 3、BT施工承包方式：通过招标确定工程建设方，建设方按合同约定负责工程施工及投资，工程验收合格后由业主回购的形式。 根据不同的BT模式，应采取不同的会计处理方法。 二、会计处理方法 根据会计核算“实质重于形式的根本原那么，正确进行会计处理，真实客观地反映BT工程经济状况和最终效益，首先应把握BT的实质内容、正确区分BT方式，分别采用不同的会计处理方法。 一完全BT方式下的会计处理方法 在此

4、方式下，会计处理涉及到建设方和工程公司两个会计主体，此外，在回购时具体又有回购股权、回购资产两种形式，会计处理因回购形式不同而有所差异。 1、建设方的会计处理 因建设方是通过组建具有法人治理结构的工程公司进行BT工程，建设方对工程公司只有投资，本身不参与施工建设活动，因此，建设方仅作为投资行为，应遵循?企业会计准那么第2号长期股权投资?的相关规定，按投资方式进行会计核算。例如：建设方A公司组建工程公司B公司时， 借：长期股权投资投资本钱B公司 贷：银行存款 2、工程公司的会计处理 工程公司具体负责BT工程的融资、投资和建设，其会计处理因回购形式不同而应采用不同的方法。 1回购股权形式：BT工程

5、竣工验收后，业主通常以其设立的国有独资公司收购工程公司股权形式到达回购目的。工程公司对BT工程的会计核算应按?国有建设单位会计制度?的相关规定进行处理，按投资建设BT工程的业务内容分别在“建安工程投资和“待摊投资科目下核算，从而利于工程公司股权转让后满足业主的会计核算要求。例如：建设方A公司通过转让工程公司股权收回投资，建设方A公司作如下会计处理： 借：银行存款或其他应收款业主或业主的国有独资公司 贷：长期股权投资投资本钱B公司 投资收益 工程公司B公司仍存续，BT工程仍由B公司核算反映，业主通过持有B公司股权而间接拥有BT工程，B公司在工程竣工验收后从“建安工程投资和“待摊投资科目分别转入“

6、固定资产或“无形资产核算。 2回购资产形式：BT工程竣工验收后，业主以收购BT工程资产方式到达回购目的。工程公司转让的仅是BT工程工程资产，其作为建设方的被投资主体仍然保存，因此工程公司对BT工程的会计核算应遵循?企业会计准那么第15号建造合同?的相关规定进行会计处理。 建造合同自身的特征是先有买主即客户，后有标的即资产，建造资产的造价在签订合同时已经确定，资产的建设期长，所建造的资产体积大，造价高，一般为不可撤销的合同。 根据?企业会计准那么第15号?建造合同?相关规定，建造合同的结果能够可靠估计，即同时具备以下四个条件： 1合同总收入能够可靠地计量； 2与合同相关的经济利益很可能流入企业；

7、 3实际发生的合同本钱能够清楚地区分和可靠地计量； 4合同完工进度和为完成合同尚需发生的本钱能够可靠地确定。 企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。 显然，在完全BT方式的回购资产形式下，工程公司承建BT工程时，均和业主签订合同，约定BT工程的转让价款，工程公司应在BT建设期确认合同收入和合同费用，以利于该BT工程会计信息的真实反映和披露。具体会计处理如下： 工程公司根据实际发生的合同本钱， 借：工程施工合同本钱 贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业、银行存款等 根据已结算的合同价款， 借：应收账款业主 贷：工程结算 在实际收到合同价款时， 借：银行存款 贷：应收账款业主

8、期末，根据完工进度确认当年的合同收入和合同费用时， 借：工程施工合同毛利 主营业务本钱 贷：主营业务收入 在BT工程建设期间，均重复上述会计处理，但同时也应检查建造合同的预计损失情况，当BT工程合同预计总本钱大于合同总收入时，应将预计损失确认为当期费用， 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 BT工程全部完工时，将“合同损失准备相关余额冲减“主营业务本钱，将“工程施工科目的余额与“工程结算科目的余额相对冲 借：存货跌价准备 工程结算 贷：主营业务本钱 工程施工合同本钱 工程施工合同毛利 二BT工程总承包和施工承包的会计处理方法 如上所述，此两种方式都不需要成立工程法人公司，因而不存在发生股权转让

9、行为，最终工程竣工验收后业主回购的是资产，即进行资产转让，完成“建设转让模式。在此两种方式下，BT合同实质为建造合同，建设方对BT工程的会计核算应遵循?企业会计准那么第15号建造合同?的相关规定进行上述会计处理。 三、结论和讨论 在?财政部关于印发企业会计准那么解释第2号的通知?财会201611号文第五个问题“企业采用建设经营移交方式BOT参与公共根底设施建设业务应当如何处理中，对BOT融资模式会计处理做出一些规定，比方，第二条“工程公司未提供实际建造效劳，将根底设施建造发包给其他方的，不应确认建造效劳收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资产，第五条“

10、BOT业务所建造根底设施不应作为工程公司的固定资产。BT和BOT都属于新型融资模式，具有一定共同点，上述规定应该也适用于BT业务，本文中所述几种会计处理方法也有所表达，只是存在第五条的规定与前述第一种BT方式下政府业主回购股权形式的会计处理方法相悖的问题，笔者认为应该具体问题具体分析，这也真正表达了“实质重于形式的会计核算原那么。BTBuild Transfer即建设移交，是根底设施工程建设领域中采用的一种投资建设模式，系指根据工程发起人通过与投资者签订合同，由投资者负责工程的融资、建设，并在规定时限内将竣工后的工程移交工程发起人，工程发起人根据事先签订的回购协议分期向投资者支付工程总投资及确

11、定的回报BT工程的建设期通常为1-3年，回购期通常为3-5年。BT模式特点BT模式作为一种新兴的工程建设管理模式，近年来在国内得到蓬勃开展，较好的解决了因为建设单位资金紧张而不能实施工程的难题，尤其是一些政府牵头开发投资的公益性工程应用较多。BT模式具体是指业主授权BT承包商对工程通过融资建设，建设后整体移交给业主，业主用建设期间以及工程完成以后所募集的资金，以偿付企业的融资本金及利息的一种新型的工程管理模式。一些现金流充足的企业，业绩较好，有一定融资能力的总承包企业就可以采用BT模式，扩大企业的业务量，延伸企业经营的范围，扩大市场占有量。去年在国家为刺激经济增长，投放四万亿重大经济调整政策下

12、，我华建公司立即认识到这是一个壮大开展的好消息，公司制定了打造百亿规模的方案，我们新开辟了山东、湖北、广西等市场，同样审时度势在企业总部所在地江苏扬州积极与政府合作，顺应政府开发的需要，实施BT模式。会计处理中国证监会会计部规定：工程公司同时提供建造效劳的，建造期间，对于所提供的建造效劳按照?企业会计准那么第15号 建造合同?确认相关的收入和本钱，建造合同收入按应收取对价的公允价值计量，同时确认长期应收款；工程公司未提供建造效劳的，应按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，确认长期应收款。其中，长期应收款应采用摊余本钱计量并按期确认利息收入，实际利率在长期应收款存续期间内一般保持不变。上述

13、规定比拟明确，即如果工程方提供建造效劳的作为建造合同确认收入，未提供的建造合同效劳的按投资额作为金融资产，按实际利率法摊销确认收入。在会计科目设置上，需增设“长期应收款“工程施工等科目，按回购款折现后计算出实际利率，按投资额具体计算应计入本期利息收入。其本质可以认为属于工程款递延支付的固定造价建造合同区别于本钱加成合同。企业应当对预计完工将发生的总本钱、预计完工时间等作出合理估计，采用适当的折现率将约定收取的回购款折现到工程预计完工时点，将该折现值作为建造合同的公允价值即不包含BT条件的同类建造合同应向业主收取的价款金额，并在建设期间采用完工百分比法确认建造合同收入，建设期间确认的建造合同收入

14、总额应当等于该折现值，并相应确认应收款项。随后，将完工时点到约定付款日之间的期间作为融资期，在融资期内，对该应收款项按摊余本钱法进行后续计量并确认利息收入。案例：根据某市建设投资公司甲方和某大型建筑集团公司乙方之间的相关合同约定，T工程工程的建设期为：从合同生效之日起至全面验收备案基准日止。合同总价为12亿元，包括：建筑安装工程费、工程建设其他费、预备费、建设期利息、赎回期利息。合同约定时间节点：应于2016年5月31日主体工程完工，2016年12月31日前实现工程工程验收合格并移交使用，应在通车基准日后一年内完成工程的全面验收备案工作；实际全面验收备案日为2011年5月26日取得备案登记证时

15、，验收时间2010年2月29日；合同约定回购日为2011年12月31日；工程实际造价为1 070 920 896.37元。1将建设工程实际发生的工程进度入账款、材料费、人工费及可资本化的银行借款利息等记入“长期应收款科目。借：长期应收款伊伊工程工程款或材料费等贷：银行存款/应付工资/原材料/长期借款2持有至到期投资的初始计量：按合同约定，工程工程于2016年12月31日验收合格并移交使用，2016年12月31日该工程工程已到达预定可使用状态，该时点上建设期间结束而投资期间开始，因此应将长期应收款账面价值转入持有至到期投资，形成持有至到期投资的初始计量。根据现行企业会计准那么的规定，持有至到期投

16、资在初始计量时，应当按照公允价值计量；在后续计量中，应当采用实际利率法，按摊余本钱计量。2010年交工通车时，按“长期应收款的账面价值入账：借：持有至到期投资牛滴路工程1 070 920 896.37贷：长期应收款牛滴路工程1 070 920 896.373持有至到期投资的后续计量，对持有至到期投资的后续计量应采用实际利率法。实际利率计算方法中本例是视同债券购回购价与交工时长期应收款账面价值计算其折现率即实际内含报酬率；会计处理为：视同债券购置，按回购价与交工时长期应收款账面价值计算其折现率见表1。2010年12月31日摊销：借：持有至到期投资62 723 836.90贷：投资收益62 723 836.902011年12月31日摊销：借：持有至到期投资66 355 266.73贷：投资收益66 355 266.734获得回购资金。根据最终决算回购金额减少持有至到期投资的账面价值，2016年12月31日持有至到期投资的账面价值为1 200 000 000元。借：银行存款1 200 000 000贷：持有至到期投资牛滴路工程1 200 000 000