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1、第九章第九章投资性房地产投资性房地产v房地产指房产与地产（土地使用权）房地产指房产与地产（土地使用权）v房地产用途：房地产用途：v自身管理、生产经营活动场所、对外销自身管理、生产经营活动场所、对外销售、对外出租、资本增值售、对外出租、资本增值v处理是否相同？处理是否相同？v自用与投资？自用与投资？v前两种是自用。第三种是房地产企业会前两种是自用。第三种是房地产企业会计涉及。后两种是投资性的。计涉及。后两种是投资性的。v例：某公司有两栋结构材质均相同的房屋例：某公司有两栋结构材质均相同的房屋A、B，A做厂房自用，做厂房自用，B用于投资，等待资本增用于投资，等待资本增值。值。v问题：两栋房屋有什么
2、区别，在会计处理中问题：两栋房屋有什么区别，在会计处理中是否一样，为什么？是否一样，为什么？vA-固定资产固定资产采用历史成本，后续折旧采用历史成本，后续折旧vB-投资性房地产，有两种处理方式投资性房地产，有两种处理方式一种同固定资产，采用历史成本，提折旧一种同固定资产，采用历史成本，提折旧一种采用公允价值模式，同交易性金融资产一种采用公允价值模式，同交易性金融资产v两栋房屋在两栋房屋在实物形态实物形态上完全相同，但在产生上完全相同，但在产生现金流现金流量的方式量的方式上具有各自的特点和显著的差异。上具有各自的特点和显著的差异。vB是为了资本增值是为了资本增值,因此，其产生的现金流量在很大因此
3、，其产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其它资产，程度上独立于企业持有的其它资产，vA必须与其他资产如生产设备、原材料、人力资源必须与其他资产如生产设备、原材料、人力资源等相结合才能产生现金流量。等相结合才能产生现金流量。v根据实质重于形式原则，两类房地产应区分进行会根据实质重于形式原则，两类房地产应区分进行会计处理：计处理：B在会计处理看做投资性房地产，适合投资性房地在会计处理看做投资性房地产，适合投资性房地产准则，产准则，A看做自用房地产，适用固定资产准则。看做自用房地产，适用固定资产准则。主要内容：主要内容：v一、投资性房地产概述一、投资性房地产概述v二、确认和初始计量二、确认和初
4、始计量v三、投资性房地产的后续计量三、投资性房地产的后续计量v四、投资性房地产的转换四、投资性房地产的转换v五、投资性房地产的处置五、投资性房地产的处置第一节第一节 投资性房地产的确认和计量投资性房地产的确认和计量一、投资性房地产概述一、投资性房地产概述（一）概念（一）概念 投资性房地产，投资性房地产，是指为是指为赚取租金赚取租金或或资本增值，资本增值，或两者兼有而持有的房地产。或两者兼有而持有的房地产。（二）投资性房地产的范围（二）投资性房地产的范围 具体包括：具体包括：已出租的土地使用权已出租的土地使用权、持有并准备持有并准备 增值后转让的土地使用增值后转让的土地使用权、权、已出租的建筑物
5、已出租的建筑物二、确认和初始计量二、确认和初始计量 （一）（一）确认：确认：符合投资性房地产的定义，符合投资性房地产的定义，同时满足下列同时满足下列 两个条件，才能予以确认：两个条件，才能予以确认：1.1.与该投资性房地产有关的与该投资性房地产有关的经济利益经济利益很可能很可能流入企业；流入企业；2.2.该投资性房地产的该投资性房地产的成本成本能够可靠计量。能够可靠计量。（二）（二）初始计量：初始计量：投资性房地产应当按投资性房地产应当按实际成本实际成本进行初始计量进行初始计量1.外购外购投资性房地产的成本包括购买价款、相关税费投资性房地产的成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他
6、支出。和可直接归属于该资产的其他支出。2.自行建造自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。3.以以其他方式其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。会计准则的规定确定。（债务重组、非货币性交易、（债务重组、非货币性交易、接受投资等）接受投资等）例：企业购买一块土地使用权，购买价为例：企业购买一块土地使用权，购买价为20002000万元，支付相关手续费等万元，支付相关手续费等3030万元，款万元，款项全部以存款支付。企业购买
7、后准备等其项全部以存款支付。企业购买后准备等其增值后予以转让。增值后予以转让。借：投资性房地产借：投资性房地产 2 030 2 030 贷：银行存款贷：银行存款 2030 2030 乙企业是一家建筑公司，为了降低经营风险，乙企业是一家建筑公司，为了降低经营风险，于开始在自己拥有的一块地皮上自行建造商于开始在自己拥有的一块地皮上自行建造商务办公楼，务办公楼，拟用于招租拟用于招租。工期。工期1年，完工，年，完工，于于09.2达到预定使用状态。工程建造期间发达到预定使用状态。工程建造期间发生人工费生人工费600万元，投入工程物资万元，投入工程物资3000万元，万元，假定无相关税费。工程开工时，所占地
8、皮的假定无相关税费。工程开工时，所占地皮的账面价值账面价值4000万元，万元，在无形资产中核算在无形资产中核算。借：在建工程借：在建工程 4000 4000 贷：无形资产贷：无形资产 4000 4000借：在建工程借：在建工程 3600 3600 贷：工程物资贷：工程物资 3000 3000 应付职工薪酬应付职工薪酬 600 600借：投资性房地产借：投资性房地产 7600 7600 贷：在建工程贷：在建工程 7600 7600 第二节第二节 投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量 企业对投资性房地产的后续计量企业对投资性房地产的后续计量具有具有两种模式：两种模式：成本模式计量成本模式计
9、量 公允价值模式计量公允价值模式计量 企业通常采用成本模式进行后续计量企业通常采用成本模式进行后续计量 一、一、采用成本模采用成本模式式计量计量 成本模式成本模式下，下，主要涉及主要涉及账户如下：账户如下：“投资性房地产投资性房地产”“投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销)”)”“投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备”等等 处理处理可比照可比照“固定资产固定资产”、“无形资产无形资产”准则，计提折旧、摊销，进行减值测试准则，计提折旧、摊销，进行减值测试。业务说明：业务说明：（1 1）外购或自行建造投资性房地产达到预定可使用）外购或自行建造投资性房地产达到预定可使用状态；状态；
10、（2 2）对投资性房地产按期计提折旧（或摊销）；）对投资性房地产按期计提折旧（或摊销）；（3 3）取得租金收入。）取得租金收入。投资性房地产投资性房地产银行存款银行存款在建工程在建工程投资性房地产投资性房地产累计折旧（摊销）累计折旧（摊销）其他业务收入其他业务收入其他业务成本其他业务成本银行存款银行存款v例：丙公司是一家工业企业，接受丁公司投入的例：丙公司是一家工业企业，接受丁公司投入的土地使用权，该土地在丁公司的账面价值土地使用权，该土地在丁公司的账面价值4000万万元，双方协商按照评估价值作为投资的价值入账。元，双方协商按照评估价值作为投资的价值入账。经评估确认的公允价值经评估确认的公允价
11、值5000万元。丙公司取得土万元。丙公司取得土地后，地后，拟于适当的时机转让。拟于适当的时机转让。借：投资性房地产借：投资性房地产5000贷：实收资本贷：实收资本5000v假定法律规定有效年限假定法律规定有效年限50年。丙公司取得土地使年。丙公司取得土地使用权后，比照无形资产，进行摊销。用权后，比照无形资产，进行摊销。v应摊销应摊销=5000/50*6/12=50万元万元借：其他业务成本借：其他业务成本50贷：投资性房地产累计摊销贷：投资性房地产累计摊销50v甲公司是一家商贸企业，为了拓展经营规模，甲公司是一家商贸企业，为了拓展经营规模，07.3.107.3.1以银行存款购得位于繁华商业区的一
12、层商务以银行存款购得位于繁华商业区的一层商务楼，并当即租出。支付买价楼，并当即租出。支付买价600600万元，相关税费万元，相关税费3030万元。万元。借：投资性房地产借：投资性房地产 630 630 贷：银行存款贷：银行存款 630 630v每月租金每月租金1010万元。预计使用万元。预计使用3030年，净残值年，净残值3030万元，万元，采用直线法计提折旧。采用直线法计提折旧。v每月收租金时每月收租金时 借：银行存款借：银行存款 10 10 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 10 10v每月计提折旧时每月计提折旧时 借：其他业务成本借：其他业务成本 （630-30630-30）/（3030
13、*12*12）贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧二、二、采用公允价值模式计量采用公允价值模式计量（一）（一）采用公允模式进行后续计量应当满足的条件采用公允模式进行后续计量应当满足的条件投资性房地产所在地存在活跃交易市场投资性房地产所在地存在活跃交易市场企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。允价值作出合理的估计。（二）（二）采用公允价值模式计量会计处理采用公允价值模式计量会计处理公允价值模式下，所涉及账户如下：公允价
14、值模式下，所涉及账户如下：“投资性房地产投资性房地产-成本成本”“投资性房地产投资性房地产-公允价值变动公允价值变动”不提折旧、摊销，不进行减值测试，应当以不提折旧、摊销，不进行减值测试，应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值。础调整其账面价值。例：甲公司为从事房地产开发的企业。例：甲公司为从事房地产开发的企业。20072007年年2 2月，甲月，甲与乙签订租赁协议，约定将甲开发的一栋写字楼于开与乙签订租赁协议，约定将甲开发的一栋写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为1010年。年。
15、当年当年1111月月5 5日，该写字楼完成并开始起租，写字楼造价日，该写字楼完成并开始起租，写字楼造价为为800800万元。甲公司采用公允模式对该房地产进行后续万元。甲公司采用公允模式对该房地产进行后续计量。计量。2007 2007年年1212月月3131日，该写字楼的公允价值为日，该写字楼的公允价值为820820万元。万元。2008 2008年年1212月月3131日，该写字楼的公允价值为日，该写字楼的公允价值为830830万元。万元。业务说明：业务说明：（1 1）1111月月5 5日完成写字楼；日完成写字楼；（2 2）2007 2007年年1212月月3131日，日，20082008年年1
16、212月月3131日日公允价值变动公允价值变动投资性房地产投资性房地产开发成本开发成本公允价值变动损益公允价值变动损益8008002020v戊公司戊公司06.7.1与乙公司与乙公司进行债务重组进行债务重组，重组，重组当日戊公司的应收账款当日戊公司的应收账款3000万元，双方协万元，双方协议由乙公司以一幢楼房抵偿债务。假定房议由乙公司以一幢楼房抵偿债务。假定房产的公允价值也是产的公允价值也是3000万元，手续当日办万元，手续当日办理完毕，无其他税费。戊公司将楼房用于理完毕，无其他税费。戊公司将楼房用于出租，与丁公司签订租赁协议，租期出租，与丁公司签订租赁协议，租期10年，年，年租金年租金120万
17、元，每年年末结清，参照当地万元，每年年末结清，参照当地房地产交易市场行情，该楼房房地产交易市场行情，该楼房06.12.31的公的公允价值允价值3200万元，万元，07.12.31的公允价值的公允价值3120万元。万元。v取得时：借：投资性房地产取得时：借：投资性房地产3000v贷：应收账款贷：应收账款3000v06年末：借：银行存款年末：借：银行存款60（120/12*6）v贷：其他业务收入贷：其他业务收入60v由于公允价值大于账面价值由于公允价值大于账面价值200，确认收益，确认收益v借：投资性房地产借：投资性房地产200v贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益200v07年末：由于公允价
18、值年末：由于公允价值3120小于账面价值小于账面价值3200，确认损失。确认损失。v借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益80v贷：投资性房地产贷：投资性房地产80 三、投资性房地产后续计量模式的变更三、投资性房地产后续计量模式的变更企业对于投资性房地产的计量模式一经确定，不企业对于投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变动；得随意变动；对于已采用公允价值模式计量的投资性房地产，对于已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式改为成本模式。不得从公允价值模式改为成本模式。对于已采用成本模式计量的投资性房地产，可以转对于已采用成本模式计量的投资性房地产，可以转为公允价值计量模式，
19、且视同会计政策变更处理。为公允价值计量模式，且视同会计政策变更处理。第三节第三节投资性房地产的转换和处置投资性房地产的转换和处置 一、一、转换的含义转换的含义 因房地产用途发生改变而对房地产进行重新分类。因房地产用途发生改变而对房地产进行重新分类。二、二、转换的具体情况转换的具体情况 1.1.投资性房地产开始自用。投资性房地产开始自用。2.2.作为存货的房地产，改为出租。作为存货的房地产，改为出租。3.3.自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值 4.4.自用建筑物停止自用，改为出租。自用建筑物停止自用，改为出租。5.5.从投资性房地产转为存
20、货从投资性房地产转为存货 三、三、转换的会计处理（模式不同有所区别）转换的会计处理（模式不同有所区别）1 1、成本计量模式下转换成本计量模式下转换 无论是从投资性房地产转为自用房地产，还是自用房无论是从投资性房地产转为自用房地产，还是自用房 地产转为投资性房地产，都应当按转换前的地产转为投资性房地产，都应当按转换前的账面价值账面价值 计量。计量。按对应账户进行转换按对应账户进行转换 固定资产、无形资产固定资产、无形资产-投资性房地产投资性房地产 累计折旧、累计摊销累计折旧、累计摊销-投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）固定（无形）资产减值准备固定（无形）资产减值准备-投资性
21、房地产减值准投资性房地产减值准备备 例：例：2007 2007年年2 2月月2828日，甲企业将出租的楼房收回，日，甲企业将出租的楼房收回，3 3月月1 1日开始用于本企业产品生产，该项房地产在转换日前采日开始用于本企业产品生产，该项房地产在转换日前采用成本模式计量，该楼房原值为用成本模式计量，该楼房原值为60006000万元，已计提折旧万元，已计提折旧23252325万元。万元。借：固定资产借：固定资产 6000 6000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 2325 2325 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 6000 6000 累计折旧累计折旧 2325 23252 2、公允价值计
22、量模式下的转换、公允价值计量模式下的转换（1 1）投资性房地产转换为自用房地产）投资性房地产转换为自用房地产 应当以其转换应当以其转换当日的公允价值当日的公允价值作为自用房地产的账作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损差额计入当期损益。益。借：固定资产（或无形资产等借：固定资产（或无形资产等)（公允价）（公允价）公允价值变动损益公允价值变动损益（公允价小于账面价）（公允价小于账面价）贷：投资性房地产（账面价）贷：投资性房地产（账面价）公允价值变动损益公允价值变动损益（公允价大于账面价）（公允价大于账面价）（2 2）自用房地产自用房地产 转换
23、为采用转换为采用 公允价值模式计量的投资性房地产公允价值模式计量的投资性房地产 投资性房地产应当按照投资性房地产应当按照转换当日的公允价值转换当日的公允价值计量。计量。转换当日的公允价值转换当日的公允价值小于小于原账面价值的，其差额计原账面价值的，其差额计入当期入当期损益，损益，公允价值变动损益。公允价值变动损益。转换当日的公允价值转换当日的公允价值大于大于原账面价值的，其差额原账面价值的，其差额计计入入资本公积资本公积（其他资本公积），处置该项投资性房地（其他资本公积），处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期的产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期的其他业务收入
24、其他业务收入。转换当日的公允价值转换当日的公允价值小于小于原账面价值原账面价值借：投资性房地产借：投资性房地产成本（转换日的公允价值）成本（转换日的公允价值）公允价值变动损益公允价值变动损益 累计摊销（累计折旧）累计摊销（累计折旧）贷：无形资产（固定资产）贷：无形资产（固定资产）转换当日的公允价值转换当日的公允价值大于大于原账面价值原账面价值借：投资性房地产借：投资性房地产成本（转换日的公允价值）成本（转换日的公允价值）累计摊销（累计折旧）累计摊销（累计折旧）贷：无形资产（固定资产）贷：无形资产（固定资产）资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 例例 2007 2007年年5 5月，甲企业决
25、定搬迁至新建办公楼，将月，甲企业决定搬迁至新建办公楼，将原办公楼准备用于出租，原办公楼准备用于出租，8 8月完成搬迁工作，原办公楼月完成搬迁工作，原办公楼停止使用。停止使用。1212月甲企业与乙企业签订了租赁协议，将办月甲企业与乙企业签订了租赁协议，将办公楼租给乙企业使用，租赁开始日为公楼租给乙企业使用，租赁开始日为20082008年年1 1月月1 1日，租日，租赁期为赁期为3 3年。甲企业对出租的办公楼年。甲企业对出租的办公楼采用公允模式计量。采用公允模式计量。20082008年年1 1月月1 1日该楼的公允价值日该楼的公允价值3500035000万元，其原值为万元，其原值为50000500
26、00万元，已计提折旧万元，已计提折旧1425014250万元。万元。借：投资性房地产借：投资性房地产-成本成本 35000 35000 公允价值变动损益公允价值变动损益 750 750 累计折旧累计折旧 14250 14250 贷：固定资产贷：固定资产 50000 50000 v20082008年年1 1月月1 1日该楼的公允价值日该楼的公允价值4000040000万元万元借：投资性房地产借：投资性房地产-成本成本 40000 40000 累计折旧累计折旧 14250 14250 贷：固定资产贷：固定资产 50000 50000 资本公积资本公积-其他资本公积其他资本公积 4250 4250五
27、、投资性房地产的处置五、投资性房地产的处置 企业出售、转让、报废投资性房地产或者企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入发生投资性房地产毁损，应当将处置收入计入计入其他业务收入其他业务收入，所处置投资性房地产的，所处置投资性房地产的账面价账面价值值和相关税费计入和相关税费计入其他业务成本其他业务成本。采用公允价值模式计量的投资性房地产，采用公允价值模式计量的投资性房地产，在处置时应将持有期间的在处置时应将持有期间的“公允价值变动公允价值变动”和和“资本公积资本公积”转入转入“其他业务收入其他业务收入”例例 W W公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地公司将其出
28、租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后，产。租赁期满后，W W公司将该写字楼公司将该写字楼出售给乙公司出售给乙公司，合，合同价款为同价款为30003000万元，乙公司已付款。万元，乙公司已付款。（1 1）假设该栋楼原采用成本模式计量，出售时，该楼）假设该栋楼原采用成本模式计量，出售时，该楼的成本为的成本为28002800万元，已计提折旧万元，已计提折旧300300万元。万元。借：银行存款借：银行存款 3000 3000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 3000 3000借：其他业务成本借：其他业务成本 2500 2500 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 300 300 贷：投
29、资性房地产贷：投资性房地产 2800 2800 例例 W W公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后，产。租赁期满后，W W公司将该写字楼出售给乙公司，合公司将该写字楼出售给乙公司，合同价款为同价款为30003000万元，乙公司已付款。万元，乙公司已付款。（2 2）假设该栋楼原采用公允模式计量，出售时，）假设该栋楼原采用公允模式计量，出售时，该楼的成本为该楼的成本为21002100万元，公允价值变动为借方余额万元，公允价值变动为借方余额400400万元。万元。借：银行存款借：银行存款 3000 3000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 3
30、000 3000借：其他业务成本借：其他业务成本 2500 2500 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 成本成本 2100 2100 公允价值变动公允价值变动400400披露披露企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息：信息：（一）投资性房地产的种类、金额和计量模式。（一）投资性房地产的种类、金额和计量模式。（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况。以及减值准备的计提情况。（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方
31、法，以及公允价值变动对损益的影响。方法，以及公允价值变动对损益的影响。（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响。权益的影响。（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。v诚志股份有限公司2009年半年度报告 v投资性房地产投资性房地产1、本公司投资性房地产，是指为赚取租金或资本、本公司投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。包括：已出租的建增值，或两者兼有而持有的房地产。包括：已出租的建筑物。筑物。2、本公司投资性房地产按照成本进行初始计量。、本公司投资性房地
32、产按照成本进行初始计量。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出；自行建造投资性房地可直接归属于该资产的其他支出；自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成；以其他方式取得的投资性房地产的生的必要支出构成；以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。成本，按照相关会计准则的规定确定。3、本公司对投资性房地产后续计量采用成本模式、本公司对投资性房地产后续计量采用成本模式计量，按可使用年限采用采用年限平均法计提折旧或摊计量，按可使用年限采用采用年限平均法计提折旧或摊销。销。投资性房地产分类、折旧或摊销年限、预计净残投资性房地产分类、折旧或摊销年限、预计净残值率、年折旧率或摊销率如下：值率、年折旧率或摊销率如下：类类别别折旧和摊销年限折旧和摊销年限残值率残值率年折旧率或摊销率年折旧率或摊销率（年）（年）（%）（%）v房屋及建筑物房屋及建筑物255%3.8%谢谢谢谢