内部会计控制规范概述.doc

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1、内部会计控制规范概述 2001 年 6 月 22 日,财政部以财会200141 号文件发布了内部会计控制规范-基本规范 (试 行) 和内部会计控制规范-货币资金 (试行) , 2002 年 12 月 23 日财政部又以财会200221 号文件发布了内部会计控制规范-采购与付款 (试行) 和内部会计控制规范 -销售与收款 (试行) . 这四个规范的发布实施 , 对于深入贯彻会计法, 强化单位内部会计监督, 整顿和规范社会主义市场经济秩序, 必将 发挥十分重要的意义.本章主要内容: 内部会计控制的概念 内部会计控制规范 内部会计控制的框架 内部会计控制规范的特点及适用范围一. 内部会计控制的概念1

2、. 内部控制内部控制经历了内部牵制、管理控制与会 计控制、内部控制结构和内部控制完整框架四个阶段. 内部牵制机能的执行可分为: 实物牵制、机械牵制、体制牵制和簿记牵制, 主要是以差错防弊为目的, 以职务分离和相互核对为手法. 美国会计师协会审计程序委员会下属的内部控制委员会 1949 年发表了题为内部控制、协调系统诸要素及其对管理部门和注册会计师的重要性的专题报告, 对内部控制首次作出权威性定义. 上述定义对管理当局加强其管理工作来说, 具有极其重要的意义, 但对注册会计师来说, 该定义似乎范围过于广泛了. 为此, 该委员会根据注册会计师进行审计的要求, 将内部会计控制的四个目标一分为二: 前

3、两个目标的控制为内部会计控制, 后两个的控制为内部管理控制. 于是 1958 年 10 月该委员会发布了审计程序公告第 29 号, 对内部控制定义重新进行了表述. 1988 年 4 月, 美国注册会计师协会发布的 审计准则公告第 55 号, 规定从 1990 年 1月起以该文告取代 1972 年发布的审计准则公告第 1 号. 该文告首次以内部控制结构一词取代原有的”内部控制”, 其内容比以前更为实在, 条理更加清楚. 我国独立审计具体准则第 9 号-内部控制与审计风险 基本上延续了这个定义. “指被审计单位为了保证业务活动的有效进行, 保护资产的安全和完整 , 防止、发现、 纠正错误与舞弊,

4、保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序 . 内部控制包括控制 环境、会 计系统和控制程序.”1992 年,美国“反对虚假财务报告委员会”所属的“内部控制专门研究委员会发起机构委员会”(Committee of Sponsoring Organizations of the Tread-way Commission,简称 COSO 委员会),在进行专门研究后提出专题报告: 内部控制-整体架构, 也称 COSO 报告. 经过两年的修改 , 1994 年 COSO 委员会提出对外报告的修改篇 , 扩大了内部控制涵盖的范围, 增加了与保障资产安全有关的控制, 得到了美国审计署的认可.

5、与此同时, 美国注册会计师协会全面接受 COSO 报告的内容, 于 1995 年据以发布了审计准则公告第 78 号, 并自 1997 年 1 月起取代了审计 准则公告第 55 号.2. 内部会计控制内部会计控制规范-基本规范 (试行) 为内部会计控制下的定义: 是指单位为了提高会计信息质量, 保护资产的安全、完整, 确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行和实施的一系列控制方法、措施和程序.本质特征: 内部会计控制的范围主要限于单位中那些能够用价值形式, 即能够用货币计量的经济活动, 不能用 货币计量的经济活动一般属于管理控制的范畴. 内部会计控制的基本手段是会计处理程序及其他会计控制标准, 而管

6、理控制主要通过制度和方针政策来实施. 内部会计控制的主要目的是保证经济业务的执行符合管理者的要求, 保证单位资产的安全、完整, 并向有关方面保证单位的工作目标或经营目 标的实现. 从内部会计控制与审计的关系看, 财务审计中所要评审的主要是会计控制制度, 而在经营审计、经济效益审计中 , 除了评审会计控制制度外, 还必须更多地评审管理控制制度.把内部控制分为会计控制和管理控制, 是为了按照公认审计标准来规范内部控制检查和评价的范围, 纯属注册会计师为明确审计责任造成的. 在学术研究上, 也逐步发现这两者往往是不可分割的, 不可识别 的. 从内部控制及内部会计 控制在我国近十年的发展来看, 无论是

7、会计法的规定, 还是中国人民 银行、中国注册会计师协会和中国证券监督委员会的规定, 均未把内部控制和内部会计控制严格区分开来, 基本上统一称之为内部控制. 内部会计控制规范-基本规范 (试行) 和内部会计控制规范-货币资金 (试行) 中写道: “上述规定以单位内部会计控制为主, 同时兼顾与会计相关的控制”. 内部控制以会计控制为主是与新会计法想吻合的. 在单位建立完善内部控制体系 过程中, 会计控制是基础, 应当从会计控制入手, 同时兼顾与会 计相关的控制. 比如, 采购 与付款、 销售与收款等业务环节与会计控制都是密切相关的, 应当加以规范. 3. 实施内部会 计控制的必要性 是加强会计核算

8、, 抑制会计造假行为, 提高财务会计信息质量的必然要求财政部在一次对全国 100 家国有企业年报的抽查中发现, 大多数的企业存在作假帐现象: 有 81 家存在 资产不实的问题, 共虚列资产 37.61 亿元, 有 83 家存在所有者权益不实的问题, 共虚列所有者 权益 26.12 亿元, 有 89 家存在损益不实的问题, 共虚列利润 27.47 亿元. 是中国加入“WTO”, 参与全球性竞争的迫切需要尽快建立和健全行之有效的内部会计控制, 与国际接轨, 不断提高经营管理效率和经济效益, 提高企业 的核心竞争力, 保证财务会计信息的真实性可靠性, 在激烈的全球性竞争中立于不败之地. 是从根本上治

9、理腐败的一项制度安排 是吸取国内外经验教训的客观要求“巴林银行倒闭案”的主要教训之一就是内部会计控制的松散. 在巴林银行宣布破产之前, 该银行的高 级主管人员对导 致该银行破产的直接责任人, 该银行新加坡分部的经理兼交易负责人尼克 利森的所作所 为一无所知, 直到尼克利森潜逃的那一天, 即 2 月 23 日. 据新加坡有关当局披露, 巴林银行在 2 月的前 18 天中共给新加坡国际货币交易所汇去了 1.28 亿美元, 作为垫付 维持金, 在未通知英格 兰银行的情况下, 擅自 给新加坡分部汇去 7.6 亿英镑现金, 且又蔬于控制 , 致使尼克 利森支配资金的权力超过 了自己的权限. 此外, 美国

10、法尔公司会计报表舞弊案美国女王真空吸尘器公司会计报表舞弊案等, 我国证券市场上的“琼民源案”“银广厦事件”等, 以及一些企业的破产, 究其原因, 大都是蔬于内部会计控制. 是我国深化企业改革, 建立现代企业制度, 提高单位经济效益的客观需要要使企业的产权关系清晰权责明确政企真正分开, 就必须建立和完善相应的财产物资的核算监督保管等内部管理制度, 处理好受托经济责任和利益分配关系. 科学管理就是要建立和完善包括科学的领导制度和组织管理制度在内的企业内部管理制度, 其中必然包括科学的内部会计控制制度.4内部会计控制的局限性 受制于制度建立的成本效益原则 受串通舞弊的限制不相容职务的分离可以为避免一

11、个人单独从事和隐瞒不合规的行为提供基本的保证, 但它并不能完全防止两个或两个以上的人员和部门共同作弊行为的发生. 例如, 出纳与会计共同作弊, 财产 保管与财产核对人员合伙造假, 采购部门与会计部门联合舞弊, 审计部门与会计部门合伙舞弊等. 受管理越权的限制各种控制程序都是管理的工具, 但任何控制程序都不能保证发现和防止那些负责监督控制的管理人员滥用职权或不正当地行使职权. 受人为错误的限制内部会计控制系统发挥作用的关键是执行人员的实际运作水平, 我们不能期望这些人员在行使控制职能时始终准确无误. 执行人员的粗心大意精力分散身体不适理解错误判断失误曲解指令等人为因素都会导致控制失效. 受制度滞

12、后的限制单位内部会计控制一般都是针对经常而且重复发生的经济业务或会计事项而设计的, 具有相对的稳定性. 如果出现 各种不经常发生的或未预计的经济业务和会计事项, 原有的控制就有可能失去控制力.二. 内部会计控制规范(一 )发 布和实施 内部会计控制规范 的背景1. 内部会计控制规范 作为 会计法 的配套规章, 是深入 贯彻实施新 会计法的一项重要举措.新会计法第二十七条规定, “各单位应当建立健全本单位内部会计监督制度. 单位内部会计监督制度应当符合下列要求: 记帐人员与经济业务事项和会计事项的审批人员经办人员财物保管人员的职责权限应当明确, 并相互分离 相互制 约； 重大对外投资资产处置资金

13、调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督相互制约程序应当明确； 财产清查的范围期限和组织程序应当明确； 对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确.”上述一系列的法律要求, 充分体现了内部会计控制的本质. 因此, 新会计法是财政部制定并发布 内部会计控制规范 的基本法律依据. 2. 建立并实施 内部会计控制规范 , 是从源头上治理腐败预防经济犯罪的一项制度安排. 3. 重视和强化 单位内部控制建设是市场经济国家的通行做法.(二 )制定 内部会计控制规范 的总体思路 内部会计控制规范 , 是以会计法 为依据以会计核算和会计监督为中心以会计及相关工作中最薄弱的环节为重点, 研究制定的操

14、作性强, 便于监督检查, 既借鉴国际惯例, 又符合我国 实际的内部会计控制规范体系. 总体思路:1. 内部会计控制规范 作为新 会计法 的重要配套规章, 属于国家统一的会计制度的范畴, 由财政部制定并 发布 . 各单位应当根据国家有关法律法规和财政部制定的 内部会计控制规范 , 结合部门或系 统有关内部会计控制的规定, 建立适合本单位业务特点和管理要求的内部会计控制制度, 并组织实施.2. 内部会计控制规范 采取分批分步制定实施的方式. 针对当前会计及相关工作中最为薄弱的环节, 先制定最迫切需要的 内部会计控制规范 , 如货币资金采购与付款销售与收款等环节的控制, 成熟一个发布一个. (三 )

15、 内部会 计控制规范 的法律地位我国目前的会计法规体系主要包括三个层次:第一层次: 会计 法律, 即会计法. 由全国人大制定国家主席发布. 是制定其他会计法律和法规的依据, 也是指导会计工作的最高准则.第二层次: 会计 行政法规. 经 国务院批准后发布, 如: 2000 年 6 月 21 日由国务院发布的企业财务会计报告条例等.第三层次: 统一会 计制度. 由主管全国会 计工作的行政部门-财政部就会计中某些方面的内容所制定的规范性文件, 或者财政部与国务院有关部委联合制定并发布的一些规范性文件. 包括会 计核算制度会 计规范会计管理制度等具体内容. 内部会计控制规范 就属于这一层次.三. 内部

16、会计控制的框架 内部会计控制规范 是由“基本规范”和“具体规范”两部分构成. 内部会计控制规范-基本规范 (试行) 确立了各单位建立内部会计控制体系的基本框架和基本要求, 在建立和完善单位内部会计控制体系中起统驭作用, 是制定内部会计控制各项具体规范的依据.内部会计控制具体规范是以内部会计控制规范-基本规范 (试行) 为依据, 对单位的具体经济业务从内部会计控制的角度作出的规范, 主要包括: 内部会计控制规范-货币资金 内部会计控制规范-采购与付款 内部会计控制规范-销售与收款 内部会计控制规范-存货 内部会计控制规范-固定资产 内部会计控制规范-成本费用 内部会计控制规范-筹资 内部会计控制

17、规范-对外投资 内部会计控制规范-担保 内部会计控制规范-工程项目 内部会计控制规范-经理人股票期权.等四. 内部会计控制规范的特点及适用范围主要特点: 体系完整 范围广泛立足单位定位明确起点较高切合实务.1. 实施范围更广泛2. 以单位自身 为出发点来规范单位的内部会计控制.3. 目标定位明确 具体.4. 内部会计控制的基本构成是直接以内容存在, 而不是以要素的形式存在.5. 内部会计控制条款有利于各单位以会计业务循环为基础.适用范围: 按照财政部的要求, 内部会计控制规范-基本规范 (试行) 的适用范围是所有国家机关社会团体公司企业事业单位和其他经济组织. 上述的试行, 不是指试点, 不应

18、理解为一些单位执行, 一些单位可以不执行, 而是所有单位都必须无条件地执行.第二章 内部会计控制规范-基本规范 本章主要内容: 内部会计控制的目标 内部会计控制的原则 内部会计控制的内容 内部会计控制的方法 内部会计控制的检查一. 内部会计控制的目 标内部会计控制规范-基本规范 (试行) 中主要围绕提高会计信息质量保护财产安全完整和确保法律法规规章制度的贯彻执行等规定了三项基本目标:1. 规范单位会 计行为, 保证会 计资料真实完整会计法把“规范会计行为, 保证会计资料真实完整”作为首要的立法宗旨, 并明确单位负责人对会计资料的真实性完整性负责. 内部会计控制规范 作为会计法 的配套规章, 在

19、其目标 的制定上首先体现了会计法 的立法宗旨.2. 堵塞漏洞 消除隐患, 防止并及时发现 纠正错误及舞弊行为, 保护单位资产的安全完整.3. 确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻执行.实行单位内部会计控制, 除了督促单位建立健全内部会计控制制度以外, 还应督促单位建立健全与内部控制制度协调一致的单位内部的各项规章制度, 并确保这些规章制度的贯彻执行.从上述内部会计控制目标的内容来看, 目前我国内部会计控制的目标定位与国际惯例还没有完全接轨, 与 COSO 报告中对内部控制相对完整的目标定位相比还有较大的差距. COSO 报告中的内部控制的目标定位为: 财务报告的可靠性经营的效率效果以及

20、法律法规的遵循性. 我国内部会计控制的目标定位主要局限于保证业务活动的有效性, 防弊纠错, 保证会计资料的真实性合法与安全完整等方面. 这种目标定位的相对低调与我国的经济发展状况和企业的实际状况是基本吻合的. 二. 内部会计控制的原则1. 合法性和从实际出发 (适用性) 的原则“内部会计控制应当符合国家有关法律法规和 内部会计控制规范 , 以及单位的实际情况”. 这一原 则是每一个单位建立健全内部会计控制的前提条件. 首要基本原则.2. 全员控制原 则企业每一位员工既是内部会计控制的施控主体, 又是受控客体.3. 全面控制原则“内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位,

21、 并应针对业务处理过程中的关键控制点, 落实到决策执行监督反馈等各个环节”.4. 相互制约原 则 (内部牵制原则)“内部会计控制应当保证单位内部涉及会计工作的机构岗位的合理设置及其职责权限的合理划分, 坚 持不相容职务 相互分离, 确保不同机构和 岗位之间权责分明相互制约相互监督”. 主要包括 : 职责牵制账 簿牵制实物牵制程序牵制 .5. 成本效益原则“内部会计控制应当遵循成本效益原则, 以合理的控制成本达到最佳的控制效益”.6. 适应性原则“内部会计控制应随着外部环境的变化单位业务职能的调整和管理要求的提高, 不断修订和完善”.三. 内部会计控制的内容1. 货币资金的内部会 计控制2. 实

22、物资产的内部会 计控制3. 对外投资的内部会 计控制4. 工程项目的内部会 计控制5. 采购与付款 业务的内部会计控制6. 筹资活动的内部会 计控制7. 销售与收款 业务的内部会计控制8. 成本费用的内部会 计控制9. 担保业务的内部会 计控制9. 经理人股票期 权的内部会计控制四. 内部会计控制的方法1. 不相容职务 相互分离控制合理设置会计及相关工作岗位, 明确其职责权限, 形成相互制衡的机制. 不相容职务主要包括: 授权批准 业务经办会计记录财产保管稽核检查等.2. 授权批准控制要求单位明确规定涉及会计及相关工作的授权批准的范围权限程序责任等内容, 单位内部的各级管理层必须在授权范围内行

23、使职权和承担责任, 经办人员也必须在授权范围内办理业务.3. 会计系统控制4. 预算控制要求单位加强预算编制执行分析考核等环节的管理, 明确预算项目, 制定预算标准, 规范预算的编制审定下达和执行程序, 及时分析和控制预算差异, 采取改进措施, 确保预算的执行. 预算内 资金实行责 任人限额审批制度, 限额以上 资金实行集体审批制, 严格控制无预算的资金支出.5. 财产保全控制要求单位限制未经授权的人员对财产的直接接触, 采取定期盘点财产记录账实核对财产保险等措施, 确保各种财产 的安全完整.6. 风险控制树立风险意识, 针对各个风险控制点, 建立有效的风险管理系统. 对财务风险和经营风险进行

24、全面防范和控制.7. 内部报告控制增强单位内部管理的时效性和针对性.8. 电子信息技 术控制要求单位运用电子信息技术手段建立内部会计控制系统, 减少和消除人为操纵因素, 确保内部会计控制的有效实施；同时还要对财务会计电子信息系统开发与维护数据输入与输出文件储存与保管网络安全等方面的控制.五. 内部会计控制的 检查由专门机构或指定专门人员具体负责内部会计控制执行情况的监督检查, 确保内部会计控制的贯彻实施. 主要职责是:1. 对内部会计 控制的执行情况进行检查和评价.2. 写出检查报 告, 对涉及会计 工作的各个经济业务内部机构和岗位在内部控制上存在的缺陷提出改进建议.3. 对执行内部会 计控制

25、成效显著的内部机构和人员提出表彰建议, 对违反内部会计控制的内部机构和人员提出处理意见.第三章 内部会计控制规范-货币资金货币资金是指单位在生产经营和组织经济业务中, 处于货币形态的资产, 具体表现为库存现金银行存款和其他货币资金. 单位的收支偿债和日常业务等需要保证一定的货币资金存量. 但货币资金的存量过多又意味着资金的闲置和潜在效益的损失. 因此必须建立健全的货币资金内部控制制度, 对货币资金实施严密的管理, 以防止不必要的损失.本章主要内容: 货币资金内部会计控制的目标 货币资金内部会计控制的基本原则 货币资金内部会计控制的内容 货币资金内部会计控制制度的建立 货币资金的监督检查一. 货

26、币资金内部会 计控制的目标1. 保证货币资 金业务会计核算资料准确可靠2. 保证货币资 金安全完整3. 保证货币资 金业务合规合法4. 保证货币资 金结算及时准确二. 货币资金内部会 计控制的基本原则1. 岗位分工和 职务分离原则岗位分工和职务分离制度是指对于单位内部的不相容职务必须进行分工负责, 不能同时由一人兼任. 涉及货币资金经济业务的执行要与经济业务的记录相分离 货币资金的保管要与货币资金的记录相分离 会计人员与出纳人员的分工要明确 保管支票簿的人员不能同时负责现金支出账和调整银行存款账 核对银行对账单和银行存款余额的人员应与负责银行存款账现金账应收款应付款的人员分离. 货币资金支出的

27、审批人员应同出纳员支票保管员和记账员分离. 对涉及货币资金管理和控制的业务人员实行定期轮换岗位. 单位内部批准支付的人员应当与编制支付的人员相分离. 银行存款的审批人同出纳支票保管人员和记账员职责相分离, 负责调整银行往来账的人员同现金收付负责应收和应付款的人员职责分离.2. 授权批准控制原 则两种情况: 一般授 权特殊授权.注意: 必须严格控制 .3. 交易分开原则现金支出业务和现金收入业务分开处理, 防止将现金收入直接用于现金支出.4. 内部稽核原则建立内部稽核制度, 设置内部稽核岗位和人员, 以加强对货币资金管理的监督.5. 凭证制度原 则保证发票收据编号的连续性, 核对收到的货币资金与

28、发票收据金额是否一致, 确保收到的货币资金的全部入帐.6. 定期轮岗的原 则通过轮换岗位, 减少货币资金管理和控制中产生舞弊的可能性.三. 货币资金内部会 计控制的内容对货币资金进行控制, 必须从货币资金的收支程序开始, 熟悉货币资金处理单证和会计记录, 进而掌握货币资金处理的常见错误, 并由此建立货币资金的关键控制点.(一 ) 货币资金收支程序一般的收支程序:货币资金业务在实务中, 具体分现金银行存款备用金和其他货币资金进行核算.1. 现金的收支程序现金业务主要由会计部门负责. 同时还涉及单位管理采购销售等部门. 填制或取得原始凭证收支业务审批 审核凭证现金盘点银行对账结算或直接收付会计记录

29、银 行如: 单位向银行提取 现金时, 必须签发现金支票, 以支票存根作为提取现金的书面证明. 签审凭证如: 单位向银行提取 现金时, 必须由出纳人员在现金支票上注明款项用途并签章, 会计部门负责人审核后加盖会计专用章等. 审核凭证如: 会计主管人 员审核一张支票时, 发现用途不合理, 当即不予受理, 并将其退回. 编制收付款凭证分管会计人员根据审核无误的原始凭证填制收款或付款凭证, 签章后由出纳人员办理现金收付事项. 收付现金出纳人员对收付原始凭证进行复核, 按照凭证所开列的金额收付现金. 同时加盖“收讫”或“付讫”戳记. 复核凭证由稽核人员或指定人员审查收款或付款记账凭证, 审查合格后在凭证

30、上签盖并进行传递. 登记现金日记账出纳人员根据经过复核的收付记账凭证, 按业务发生的时间顺序, 逐笔登记. 登记明细账分管会计人员根据审签合格的收付相关业务凭证登记有关的明细账. 记总帐总帐会计按照规定的核算形式登记现金总帐. 清点现金出纳人员在每天业务终了时, 结出“现金日记账”的收支发生额和余额, 清点库存的现金实有数, 并进行相互核 对. 送存银行对于超过库存限额的现金, 由出纳人员登记现金交款单, 连同现金及时送存银行, 经银行盖章后将现金交款单的回单联作为登记入帐的依据. 核对账簿月末, 在稽核人 员的监督下, 各个账簿记录人员核对现金日记账和有关明细账及总帐, 并要求相符一致. 现金盘点由单位组织的清查小组定期或不定期地对库存现金进行盘点, 根据清查结果编制现金盘点报告单, 填列 账存数与实 存数的核对情况.2. 银行存款收支程序银行存款业务主要由会计部门负责. 同时还涉及单位管理采购销售等部门 授权业务部门负责人根据业务需要, 按照规定授权有关业务人员办理涉及银行存款收支的经济业务事项. 签定结算合同经办人员同对方签定合同, 就收付款项的结算方式以及结算时间等内容作出规定. 填制或取得原始凭证如: 采购人员按照 规定去采购材料, 要取得购货发票. 签审凭证