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1、最新资料推荐挑战05审计系列之三：2005年CPA审计从厚到薄第一章 注册会计师审计概论1、十六世纪，两权分离，产生了审计。注册会计师审计的发展，依次经历了详细审计、资产负债表审计、会计报表审计、审计国际化四个阶段。2、审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权，对国家行政、事业单位和企业单位及其他经济组织的会计报表和其他资料及其所反映的经济活动进行审查并发表意见。独立审计，是指注册会计师依法按受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表意见。会计报表审计，是指注册会计师依法接受委托,按照独立审计准则的要求，对被审计单位的会计报表实施必要的审计，获取充分、适当的审计证据，并
2、对会计报表发表审计意见。3、审计的一般目的（1）审计的一般目的是指注册会计师对被审计单位的会计报表（三大报表及附注）进行审计并发表审计意见。（2）注册会计师审计意见通常包括对会计报表的合法性、公允性发表审计意见。合法性。合法性是指被审计单位会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定。第十五章第一节：“不合法”则是指审计差异，即审计中发现的被审计单位的会计处理方法与有关会计准则、会计制度的不一致。公允性。公允性是指被审计单位会计报表在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。（不公允的典型表现：夸大业绩和资产，隐瞒亏损和债务。）（关健词：所有、重大、公允
3、）注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断或决策（注意：会计报表的可靠程度应由被审计单位管理当局保证）。第十五章第三节：公允的4点标志：会计政策的选用和重大会计估计的作出符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，并且符合被审计单位的实际情况；影响会计报表使用人判断或决策的事项均已得到恰当地表达和披露；会计报表中所发映的信息已经得到合理的分类和汇总；按照重要性原则，会计报表反映了交易和事项的经济实质。例：无保留审计报告意见段：我们认为，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和会计制度的规定（合法性），在所有重大方面公允地反映了贵公司年12
4、月31日的财务状况和该年度的经营成果及现金流量（公允性）。4、审计的特殊目的审计的特殊目的是注册会计师对被审计单位按照特殊编制基础编制的会计报表或其他会计信息进行审计并发表审计意见。这些特殊目的的审计意见一般也包括合法性和公允性，只不过审计意见所表述的对象有所差异。其业务包括：对按照特殊编制基础编制的会计报表进行审计；对会计报表的组成部分（含特定项目、特定账户、特定账户的特定内容）进行审计；对法规、合同所涉及的财务会计规定的遵循情况进行审计；对简要会计报表进行审计。第十五章第七节：特殊目的的审计是指注册会计师对被审计单位年度会计报表以外的其他特定事项进行审计，并发表审计意见。5、审计的对象审计
5、的对象是指被审计单位的财务收支有与其有关的经营管理活动，以及作为提供这些经济活动信息载体的会计资料及其相关资料。包括两方面的内容：被审计单位的财务收支及其有关的经营管理活动；被审计单位的会计资料及其相关资料。6、注册会计师审计是由经政府有关部门审核批准的注册会计师组成的会计师事务所进行的审计。注册会计师必须加入会计师事务所才能接受委托，办理审计、会计咨询等业务。7、政府审计、内部审计与注册会计师审计，既相互联系，又各自独立，各司其职，泾渭分明的在不同领域实施审计，它们各有特点，相互不可替代，因此，不存在主导和从属的关系。就独立性而言：政府审计与被审计单位独立，不与委托者独立（单向独立）；内部审
6、计与被审计单位与委托者均不相互独立（独立性较弱）；注册会计师审计则体现了双向独立既独立于委托人，又独立于被审计单位，因此在业务上具有较强的独立性、客观公正性，并且为社会公众所认可。8、注册会计师审计与政府审计的关系区 别注册会计师审计政府审计审计目标不同对被审计单位会计报表的合法性与公允性进行的审计对单位的财政收支或者财务收支的真实、合法和效益依法进行的审计审计标准不同依据中华人民共和国注册会计法和独立审计准则进行的审计依据中华人民共和国审计法和国家审计准则等进行的审计经费或收入来源不同来源于审计客户，由注册会计师和审计客户协商确定经费列入财政预算，由本级人民政府予以保证两者的取证权限不同获取
7、证据时很大程度上有赖于被审计单位及相关单位配合和协助，对被审计单位及相关单位没有行政强制力。有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查，有关单位和个人应当支持、协助，提供证明材料对发现问题的处理方式不同对审计过程中发现需要调整和披露的事项只能提请被审计单位调整和披露，没有行政强制力，如果被审计单位拒绝调整和披露，注册会计师视情况出具保留意见或否定意见的审计报告。审定审计报告，对审计事项作出评价，出具审计意见书；对违规行为，在法定职权范围内作出审计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见联 系均是外部审计，都具有较强的独立性。 9、注册会计师审计与内部审计的关系内部审计是指组织内部的一种独
8、立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。区 别注册会计师审计内部审计审计目标不同主要对被审计单位会计报表的合法性和公允性进行审计主要对组织内部的经营活动和内部控制的适当性、合法性、有效性进行审计独立性不同为需要可靠信息的第三方提供服务，不受被审计单位管理当局的领导和制约，独立性较强为组织内部服务，接受总经理或董事会的领导，独立性较弱接受审计的自愿程度不同委托人可自由选择会计师事务所单位内部组织必须接受内部审计人员的监督遵循的审计标准不同独立审计准则内部审计准则审计时间不同通常是定期审计，每年审计一次采用定期或不定期的审计，时间安排
9、比较灵活联 系任何一种外部审计在对一个单位进行审计时都要对其内审情况进行了解并考虑是否利用其工作成果。 这是因为：第一，内审是内控的重要组成部分；第二，内审和外审在工作上具有一致性；第三，利用内审工作成果可提高工作效率，节约审计费用。1、第八章第二节：注册会计师利用内部审计的工作成果时应考虑的因素：内部审计人员的独立性；内部审计人员的经验和能力；内部审计程序的性质、时间和范围；内部审计人员所获取的审计证据的充分性和适当性；管理当局对内部审计工作的重视程度。2、第八章第三节：具体地说注册会计师在进行控制测试时如何利用内部审计工作？同内部审计人员协调审计工作；直接支持。第二章 注册会计师管理1、注
10、册者如果有下列情形之一的，受理申请的注册会计师协会不予注册：（口诀：不为、刑5、罚2、吊5）不具有完全民事行为能力的；因受刑事处罚，自刑罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满5年的；因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分，自处罚、处分决定之日起至申请注册之日止不满2年的；受吊销注册会计师证书的处罚，自处罚决定之日起至申请注册之日止不满5年的。2、已取得注册会计师证书的人员，如果注册后出现以下情形之一的，准予注册的注册会计师协会将撤销其注册，收回注册会计师证书：完全丧失民事行为能力的；受刑事处罚的；因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作
11、中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的；（注意：撤销注册再去申请的，需满5年）自行停止执行注册会计师业务满1年。3、所谓鉴证服务，就是注册会计师通过评价某一对象在所有重大方面是否符合既定的标准，以增加有关该对象的信息的可信性。注册会计师审计、验资、盈利预测审核、内部控制审核都属于鉴证服务。4、我国注册会计师的业务范围依法承办审计业务、会计咨询和会计服务业务。审计业务属于法定业务，非注册会计师不得承办。（1）审计业务审查会计报表，出具审计报告（一般目的的审计业务）验证企业资本，出具验资报告办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审
12、计报告（特殊目的的审计业务）（2）会计咨询和会计服务业务是非法定业务，属于服务性质，所有具备条件的中介机构或个人都能够从事。包括：代理记账；代为编制会计报表；对会计政策的选择和运用提供建议；税务代理；担任常年会计顾问等。5、我国目前规定会计师事务所可以由注册会计师合伙设立，也可以是负有限责任的法人，但不准个人设立独资会计师事务所。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。负有限责任的会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任。6、中国注册会计师协会的会员有三类：个人会员、团体会员和名誉会员。不在会计师事务所专职工作的个人会员称为非执业会员。中国注册会计师协会为行业自律组织。第三章 注册会计师职业规
13、范体系1、独立审计准则又称独立审计标准，它是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中应当遵循的行为准则，是衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准。独立审计准则，是用来规范注册会计师执行审计业务、获取审计证据、形成审计结论、出具审计报告的专业标准。2、独立审计准则的作用：可以赢得社会公众的广泛信任；可以提高注册会计师审计工作质量；可以维护会计师事务所和注册会计师的合法权益；可以促进审计经验的交流。3、独立审计准则的三个层次：第一层次：独立审计基本准则独立审计基本准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师的资格条件、执业行为的基本规范，是制定独立审计具体准则、实务公
14、告和执业规范指南的基本依据。第二层次：独立审计具体准则独立审计实务公告独立审计具体准则是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范。独立审计实务公告也是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行各项特殊行业、特殊目的、特殊性质的审计业务的具体规范。第三层次：执业规范指南执业规范指南是依据第一、二层次准则制定的，是对独立审计基本准则、具体准则和实务公告的解释和补充说明，为注册会计师执行各项审计业务提供可操作的指导性意见。从权威性讲，第一、二层次的准则属于法定要求，只要注册会计师执行审计业务、对外出具审计报告，就必须遵照执行。第三层次的准则不具有强制
15、性。4、所谓质量控制，是指会计师事务所为了确保审计质量符合独立审计准则的要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。有以下三方面的作用：质量控制是保证独立审计准则得到遵守和落实的重要手段。质量控制是会计师事务所内部控制体系的重要组成部分，且在该体系中居于核心地位。质量控制是会计师事务所生存和发展的基本条件，是整个注册会计师职业赢得社会信任的重要措施。5、独立审计准则与质量控制准则的区别之一，是两者的性质不同。独立审计准则是每个注册会计师审计遵守的技术标准，是针对每个审计项目的完成而制定的；而审计质量控制准则则是每个会计师事务所遵守的管理标准，是针对整个审计工作的控制而制定的。6、质量控制基本准则一
16、、全面质量控制是指一个会计师事务所为合理地确信其执行的所有审计业务，都是按照独立审计准则进行而采取的控制政策和程序。包括以下七个方面：职业道德原则会计师事务所应当要求和督促全体专业人员遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则。专业胜任能力会计师事务所应当确保全体专业人员达到并保持履行其职责所需的专业胜任能力，以应有的职业谨慎态度执行审计业务。为此，会计师事务所应把好人员招聘关，严格人事管理，并不断创造条件，开展各种形式的业务培训，增加执业人员执行各种类型审计业务的经验，提高其分析问题、处理问题的能力。工作委派会计师事务所应当将审计工作分派给那些具有相应专业胜任能力的人员。督导为了保证所有执
17、业人员从事的工作符合审计准则的要求，会计师事务所应当建立分级督导制度，并要求各级督导人员对各层次的审计工作给与充分的指导、监督和复核，必要时应当聘请相关的专家进行协助。所谓督导人员，是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括会计师事务所业务负责人、对审计项目负直接责任的注册会计师和负有督导责任的其他人员。咨询会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询。业务承接无论是新接受还是连续接受委托，会计师事务所都应考虑其独立性，是否有能力完成审计委托，以及委托人的主要管理人员是否正直、诚实等情况。监控会计师事务所应当对其全面质量控制政策和相应程序的执行情况及结果适时进行监督和检查，及时发现问题，
18、不断完善质量控制方针，建立、健全各项质量控制程序，保证审计工作按照审计准则要求执行，把审计风险降低到可接受程度。会计师事务所在制定上述全面质量控制政策和程序时，应当综合考虑以下因素：业务规模和范围；组织形式和业务部门的设置；分支机构的设置及区域分布情况；成本与效益原则；人员素质及构成；其他因素。二、审计项目的质量控制负直接责任的注册会计师，应当执行全面质量控制政策和程序中适用于审计项目的质量控制程序。指导督导人员对于委派给助理人员的工作应当给予适当的指导，包括讲清助理人员的工作责任，要求其完成的程序及审计目标，被审计单位的业务性质和需要特别关注的重大会计或审计问题，以及其他可能影响具体审计程序
19、的性质、时间和范围的事项。监督一是监督审计过程；二是了解审计期间出现的重要会计和审计问题；三是解决各执业人员之间职业判断的分歧，必要时应向适当人员咨询。复核督导人员应当及时复核的内容主要包括：计划；风险评估；证据与结论；报告草稿。7、所谓注册会计师职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。8、中国注册会计师的职业道德规范包括两个方面一是职业道德准则；二是职业规范指导意见。（一）中国注册会计师的职业道德准则的主要内容：（1）独立、客观、公正“独立性是指实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀
20、疑；形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。”注册会计师应当恪守独立、客观、公正的原则；注册会计师在执行审计或其他鉴证业务应当保持形式上和实质上的独立；（CPA做咨询业务不强调独立性）会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计或其他鉴证业务；执行审计或其他鉴证业务的注册会计师如与客户存在可能损害独立性的利害关系，应当向会计师事务所声明并实行回避；（如果注册会计师不独立导致事务所不能独立，事务所就不能接这个业务）【相关链接】指导意见3、独立性。可能损害独立性的因素有经济利益
21、、自我评价、关联关系和外界压力。注册会计师不得兼营或兼任与其执行的审计或其他鉴证业务不相容的其他业务和职务；【相关链接】指导意见7、与执行鉴证业务不相容的工作注册会计师执行业务时，应当实事求是，不为他人所左右，也不得因个人好恶影响其分析、判断和客观性；注册会计师执行业务时，应当正直、诚实、不偏不倚地对待有关利益各方。（2）专业胜任能力与技术规范注册会计师应当保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，合理运用会计准则及国家其他相关技术规范；会计师事务所和注册会计师不得承办不能胜任的业务；【相关链接】指导意见4、专业胜任能力（3）：注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。注册会计师执行业务
22、时，应当保持应有的职业谨慎；【相关链接】第四章“过失”：是指在一定条件下，缺少应具有的合理的谨慎。注册会计师执行业务时，应当妥善规划，并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查；注册会计师对有关业务形成结论或提出建议时，应当以充分、适当的证据为依据，不得以其职业身份对未审计或其他未鉴证事项发表意见；注册会计师不得对未来事项的可实现程度做出保证；注册会计师对审计过程中发现的违反会计准则及国家其他相关技术规定的事项，应当按照独立审计准则的要求进行适当处理。（3）对客户的责任注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，竭诚为客户服务；注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任；注册会计师应当对执行业务
23、过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益；【相关链接】指导意见5、保密除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务等。【相关链接】指导意见6、收费与佣金（4）（5）（4）对同行的责任注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行工作；【相关链接】指导意见8、接任前任注册会计师的审计业务。注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行利益；会计师事务所不得雇用正在其他会计师事务所执业的注册会计师。注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上会计师事务所执业；会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务等。（不正当手段一般指：降低收费、支付佣金、不实广告）（5）
24、其他责任注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象的行为；注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、利诱等方式招揽业务；注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽业务；【相关链接】指导意见9、广告、业务招揽和宣传注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务，也不得向客户或通过客户获取服务费之外的任何利益；】指导意见6、收费与佣金（6）会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的名义承办业务等。（二）中国注册会计师职业道德规范指导意见（1）基本原则注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。注册会计师执行
25、审计、审核和审阅等业务，应当恪守独立、客观、公正的原则。注册会计师应当保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，勤勉尽责。注册会计师应当履行对客户的责任，对执业过程中获知的客户信息保密。注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作。（2）具体要求包括（7条）：第一、独立性(出题重点)（1）注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。（2）会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：与鉴证客户存在专
26、业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；收费主要来源于某一鉴证客户；过分担心失去某项业务；与鉴证客户存在密切的经营关系；对鉴证业务采取或有收费的方式；可能与鉴证客户发生雇佣关系。（3）会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：鉴证小组成员曾是（一般指2年）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。（4）会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：与鉴证小组成员关系密切的家
27、庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。（5）会计师事务所和注册会计应当考虑外界压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；受到有关单位或个人不恰当的干预；受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范
28、围。（6）当识别出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受水平。 （7）会计师事务所应当从整体上维护其独立性。维护独立性的措施主要包括：会计师事务所的高级管理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性；制定有关独立性的政策和程序；建立必要的监督及惩戒机制；及时向所有高级管理人员和员工传达有关政策和程序及其变化；制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序。（8）在承办具体鉴证业务时，会计师事务所应当维护其独立性。维护独立性的措施主要包括：安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；定期轮换项目负责人及签字注册会计师；与鉴证客户的审计委员会或监
29、事会讨论独立性问题；向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序；将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。（9）当维护措施不足以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。第二、专业胜任能力（1）注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力；（2）注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验；（3）注册会计师不得提供不能胜任的专业服务；（4）在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作；（5）在利用专家工作时，注册会计
30、师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。第三、保密（1）注册会计师应当对执业过程中获知的客户信息保密，这一责任不因业务约定的终止而终止；（2）注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则；（3）注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益；（4）注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：取得客户的授权；根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，及向监管机构报告发现的违反法规行为；接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。（5）在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑以下因素：是否了解和证实了所有相关信息；信息披露的方
31、式和对象；可能承担的法律责任和后果。第四、收费与佣金（1）在确定收费时，会计师事务所应当考虑以下因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值：专业服务所需的知识和技能；所需专业人员的水平和经验；每一专业人员提供服务所需的时间；提供专业服务所需承担的责任。（2）在专业服务得到良好的计划、监督及管理的前提下，收费通常以每一专业人员适当的小时费用率或日费用率为基础计算。（3）专业服务的收费依据、收费标准及收费结算方式与时间应在业务约定书中予以明确。（4）如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保：在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守
32、执业准则和质量控制程序；客户了解专业服务的范围和收费基础。（5）除法规允许外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。（或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。）（6）会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户收取佣金。第五、与执行鉴证业务不相容的工作注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动。注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。会计
33、师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理职务。目前，我国不允许会计师事务所为同一家上市公司提供资产评估和审计服务（禁止）。第六、接任前任注册会计师的审计业务（注意出简答题）前任注册会计师，是指对最近期间会计报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的会计师事务所。后任注册会计师，是指正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师执行会计报表审计业务的会计师事务所。后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益。在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计
34、客户变更会计师事务所的原因，并关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复。前任注册会计师应当根据所了解的情况对后任注册会计师的询问作出及时，充分的答复。如果后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，应当提请审计客户告知前任注册会计师，并要求审计客户安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理。注：前后任注册会计师的关系，仅限于审计业务。第七、广告、业务招揽和宣传（1）注册会计师应当维护职业形象，在向社会公众传递信息时，应当客观、真实、得体。（2）会计师事务所不得利用新闻媒体对其
35、能力广告宣传，但刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更、招聘员工等信息以及注册会计师协会为会员所作的同意宣传不受此限制。 （3）会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务等。（4）会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行为：暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官员；作出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；与其他注册会计师进行比较；不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。（5）会计师事务所和注册会计师进行宣传时，不得有以下行为：利用政府委托或特别奖励谋取不正当利益；当会计师事务所将其名称、地址、电话号码以及其他必要的
36、联系住处载入电话薄、信纸或其他载体时，含有自我标榜的措辞；当注册会计师就专业问题参与演讲、访谈或广播、电视节目时，抬高自己及其会计师事务所；当会计师事务所通过新闻媒体发布的招聘信息时，含有抬高自己的成分。（6）会计师事务所可以将印制的手册向客户发放，也可以应非客户的要求向非客户发放，但手册的内容应当真实、客观。（7）注册会计师在名片上可以印有姓名、专业资格、职务及其会计师事务所的地址和标识等，但不得印有社会职务、专家称谓以及所获荣誉等。9、注册会计师职业后续教育的目标：注册会计师应当不断接受职业后续教育，以提高专业胜任能力与执业水平。职业后续教育应当贯穿于注册会计师的整个执业生涯。我国规定，执
37、业会员接受职业后续教育的时间三年累计不得少于180学时，其中每年接受职业后续教育的时间不得少于40学时；接受脱产教育的时间三年累计不得少于120学时，其中每年接受脱产职业后续教育的时间不得少于20学时。第四章 注册会计师的法律责任1、根据独立审计准则的规定，被审计单位负有以下会计责任（管理当局的责任）：建立和健全内部控制制度；保护资产安全和完整；保证提交审计的会计资料真实、合法和完整。被审计单位的会计责任应写入审计业务约定书中，以示负责。2、审计责任：注册会计师对委托人应尽的义务，是审计职业赖以存在和发展的基础。注册会计师应当在审计报告中清楚地表达对会计报表整体的意见，并对出具的审计报告负责。
38、注册会计师的审计责任也要写入审计业务约定书中予以明确。【相关链接】在整个审计过程中，被审计单位管理当局的责任或注册会计师的责任，在审计工作底稿中有所体现的主要有：业务约定书；被审计单位管理当局声明书；审计报告；审阅报告、验资报告、内部控制审核报告、盈利预测审核报告和基建工程预、结、决算审核报告等底稿或副本。3、导致注册会计师的法律责任的成因：（1）被审单位方面的责任错误、舞弊和违反法规的行为错误：是指会计报表中存在的无意错报或漏报。舞弊：是会计报表中存在不实反映的故意行为。违反法规行为：故意或非故意地违反除财会法规之外的国家法律、行政法规、部门规章及地方法规、规章的行为。CPA有过失，就有责任
39、，无过失就无责任。 注册会计师对会计报表的审计并非专为发现错误或舞弊，但注册会计师应当实施适当的审计程序，以合理确信能够发现可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊。经营失败经营失败，是指经营风险的极端情况。（2）注册会计师方面的责任违约；过失（普通过失、重大过失）；欺诈普通过失通常指没有保持职业上应有的合理谨慎；对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。重大过失是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎。对注册会计师而言，则是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。4、错误、舞弊及违法行为的表现及特点被审计单位的责任表 现特 点错 误原始记录和会计数据的计
40、算、抄写错误；对事实的疏忽与误解；对会计政策的误用。非故意行为舞 弊伪造、变造记录或凭证；侵占资产；隐瞒或删除交易；记录虚假的交易或事项；蓄意使用不当的会计政策。故意行为违法行为贿赂；不合法政治捐；违反特定法律及政府规定等行为。违法行为5、错误与舞弊的区别区别错 误舞 弊原因客观的，是行为人不精通业务、技术和法规，不精心操作以及管理不善造成的。（无意）主观的，是行为人经不住物质利益的诱惑或其他利益的考虑，侥幸或故意为之所造成的。（有意）目的 没有不良动机和企图，行为人不以实现错误的结果为目的。具有非法占有和挪用公共财产的不良企图和动机。行为人为了实现舞弊的结果，而策划、制造和掩盖舞弊行为。形式
41、一般表现为原理性错误和技术性错误，比较明显，通过正常业务程序可以得以自我校验并改正。形式较为隐蔽，迹象不明，难于查证（一般通过正常业务程序难以发现和纠正）。手段 具有偶然性、随意性，行为人不是采取故意手段，错误发生后，行为人也不去实施掩盖手法围绕舞弊的目的而策划与实施，采取故意制造错报和漏报、钻空子、涂改凭证，伪造单据、更改帐表等技术手段进行有意掩饰、歪曲和欺骗，舞弊发生后，又往往实施销毁证据、转移财物等掩盖手法。性质过失行为不法行为结果 对核算内容的影响或正或负，且金额一般较小，不据为已有。对核算内容的影响服从于舞弊的动机和目的，其结果总是使国家、集体或他人资财遭损，行为人或行为人所在单位获
42、取非法所得或收益。6、注册会计师对被审计单位会计报表的错误与舞弊的审计中的责任注册会计师在实施审计时应保持职业上应有的认真和谨慎态度，根据审计准则的要求，充分考虑审计风险，通过实施必要和适当的审计程序，将会计报表中存在的重大错误与舞弊揭露出来。由于审计测试和被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师即便完全根据独立审计准则进行审计，也不可能保证将所有错误与舞弊揭发出来，只能合理确信会计报表不存在重大错误与舞弊。如果会计报表中存在重大错报事项，注册会计师运用常规审计程序通常予以发现，但因工作疏忽而未能将重大错报事项查出来就很可能在法律控诉讼中被解释为重大过失；如果会计报表有多处错报事项，每一处都不
43、算重大，但综合起来对会计报表的影响却较大，也就是说会计报表作为一个整体可能严重失实。在这种情况下，法院一般认为注册会计师具有普通过失，而非重大过失。如果内部控制不太健全，注册会计师应当调整实质性测试程序的性质、时间和范围，这样，一般都能合理确信发现由此产生的报表重要错报、漏报，否则就具有重大过失的性质；相反如果内部控制本身非常健全，但由于职工串通舞弊，导致设计良好的内部控制失效，注册会计师查出这种错报事项的可能性相对较小，因而一般会认为注册会计师没有过失或只具有普通过失。如果注册会计师舞弊（即欺诈为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报
44、告），法律责任比重大过失更大。因此，既不能要求注册会计师对所有未查出的会计报表中的错误与舞弊情况负责，也不意味着注册会计师对未能查出的会计报表中的重大错误与舞弊没有任何责任，关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错。7、注册会计师在审计过程中发现有错误或舞弊的可能性时（没有说是重大的错误与舞弊），应对其重要性进行评估，并确定是否修改或追加审计程序（即如果在内控测试后发现，则考虑修改为实质性测试；如果在实质性测试后发现，则考虑追加程序）。8、审计失败是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见。 审计风险是注册会计师虽然遵守了审计准则，但在会计报表实际上存在重大错
45、误或漏报时，审计人员发表不恰当审计意见的可能性。审计失败与审计风险两者的本质区别在于是否遵守了独立审计准则。其共同点是提出了错误的审计意见。9、注册会计师法律责任的种类（不是审计责任）行政处罚对注册会计师事务所，包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等；对注册会计师个人，包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书。民事责任主要是指赔偿受害人损失。刑事责任主要是指按有关法律程序判处一定的徒刑。因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。10、注册会计师减少过失和防止欺诈的措施增强执业独立性；保持职业谨慎；强化执业监督。11、注册会计师避免法律诉讼的具体措施严格遵循职业道德和专业标准的要求建立、健全会计师事务所质量控制制度与委托人签订业务约定书审慎选择被审计单位（一是选择正直的被审计单位；二是对陷入财务和法律困境的被审计单位要尤为注意）深入了解被审计单位的业务提取风险基金或购买责任保险聘请熟悉注册会计师法律责任的律师第五章 审计目标与审计范围1、独立审计的总目标是对被审计单位会计报表的合法性和公允性表示意见。【相关链接】凡与被审计单位会计报表有关、与注册会计师审计意见有关的资料，均属于会计报表的审计范围。（即目标决定范围）2、审计具体目标是审计总目标的进一步具体化，包括一般审计目标和项目审计目标。一般审计目标是进行所有项目审计均必