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1、第六章第六章 销售成本与存货销售成本与存货n本章主要内容本章主要内容n损益表上的销售成本的计量原则和程序损益表上的销售成本的计量原则和程序n资产负债表上存货的计量原则和程序资产负债表上存货的计量原则和程序n两种主要的存货记录体系两种主要的存货记录体系n存货的计价方法存货的计价方法公司类型公司类型n商业公司商业公司n零售商店、批发商、分销商及其他类似的销零售商店、批发商、分销商及其他类似的销售有形商品的公司。售有形商品的公司。n制造业公司制造业公司n通过制造过程将购入的原材料和零部件转变通过制造过程将购入的原材料和零部件转变成产成品成产成品n服务业组织服务业组织n提供的是无形服务而不是有形商品。
2、提供的是无形服务而不是有形商品。讨论讨论n不同类型企业存货和销售的特点不同类型企业存货和销售的特点商业公司存货和销售的特点商业公司存货和销售的特点n商业公司所销售商品的实物形态基本上商业公司所销售商品的实物形态基本上与商品取得时的形态相同，因此它的销与商品取得时的形态相同，因此它的销售成本就是所售商品的购置成本。售成本就是所售商品的购置成本。n在资产负债表上在资产负债表上“商品存货商品存货”反映的是反映的是到编制资产负债表日为止，已经取得但到编制资产负债表日为止，已经取得但还没有售出的货物成本。还没有售出的货物成本。制造业公司存货和销售的特点制造业公司存货和销售的特点n制造业公司的存货账户有三
3、类：制造业公司的存货账户有三类：n原材料存货原材料存货n在制品存货在制品存货n产成品存货产成品存货n制造业公司的销售成本是指已销售产品的生产成制造业公司的销售成本是指已销售产品的生产成本，包括原材料、工资、制造费用等。本，包括原材料、工资、制造费用等。n由于制造业公司和商业公司销售的都是有形货物，因由于制造业公司和商业公司销售的都是有形货物，因此，销售成本也可以叫此，销售成本也可以叫“销货成本销货成本”。物料物料n物料是在公司的正常运营过程中消耗的物料是在公司的正常运营过程中消耗的有形物品，如办公消耗品、设备的润滑有形物品，如办公消耗品、设备的润滑油和维修零部件等。油和维修零部件等。商业公司的
4、成本确认商业公司的成本确认n按照历史成本概念，商品是以其成本计按照历史成本概念，商品是以其成本计入到存货中的。入到存货中的。n这里的成本包括商品的取得成本和为使这里的成本包括商品的取得成本和为使货物达到可销售状态而发生的一些支出。货物达到可销售状态而发生的一些支出。n实务中，公司将其中一部分或全部费用从商实务中，公司将其中一部分或全部费用从商品成本中剔除出来，列为发生期间内的一般品成本中剔除出来，列为发生期间内的一般经营费用。经营费用。n此时，商品的成本就是商品的进价成本。此时，商品的成本就是商品的进价成本。采购折扣的记录方法采购折扣的记录方法n（1）以扣除折扣后的净额记录购货额。）以扣除折扣
5、后的净额记录购货额。n如果一开始就将购货额记录为买价扣除折扣如果一开始就将购货额记录为买价扣除折扣后的净额，但后来公司因种种原因又放弃了后的净额，但后来公司因种种原因又放弃了折扣，那么就要把放弃的折扣额折扣，那么就要把放弃的折扣额“借借”记入记入“放弃购物折扣放弃购物折扣”账户。账户。n（2）以货物发票价格记录购货额，接受）以货物发票价格记录购货额，接受折扣时再对折扣额进行记录。折扣时再对折扣额进行记录。基本计量问题基本计量问题n讨论讨论:如何将可用于销售的货物量在期末如何将可用于销售的货物量在期末存货量和已销售货物的成本之间进行分存货量和已销售货物的成本之间进行分配配?n 存货存货n 期初存
6、货期初存货 4000 本期销货本期销货?n 本期购货本期购货 7400n 期末存货期末存货?两种解决方法两种解决方法n确定期末存货量，然后从可用于销售的确定期末存货量，然后从可用于销售的货物量中减去期末存货，就可以推算出货物量中减去期末存货，就可以推算出已销售货物的成本。这就是已销售货物的成本。这就是定期盘存制定期盘存制。n计量出实际移送到顾客手中的货物成本，计量出实际移送到顾客手中的货物成本，然后从可用于销售的货物量中减去已销然后从可用于销售的货物量中减去已销售商品的成本，就可以推算出期末存货，售商品的成本，就可以推算出期末存货，这就是这就是永续盘存制永续盘存制。存货记录体系存货记录体系n永
7、续盘存制永续盘存制n实地盘存制实地盘存制实地盘存制实地盘存制n在实地盘存制中，企业并不保持存货的在实地盘存制中，企业并不保持存货的连续记录。而是在期末由企业连续记录。而是在期末由企业盘点实存盘点实存数数然后利用单位成本来确定实际存货成然后利用单位成本来确定实际存货成本。本。n实地盘存制主要是对单位成本较低的存实地盘存制主要是对单位成本较低的存货项目进行会计处理。货项目进行会计处理。举例举例n假定存货实物盘点发现期末时实存商品假定存货实物盘点发现期末时实存商品的成本为的成本为2000美元，那么推算已销售货美元，那么推算已销售货物的成本：物的成本：n期初存货期初存货 4000n 加：购入存货加：购
8、入存货 7400n 得：可销售货物得：可销售货物 11400n 减：期末存货减：期末存货 2000n 已销售货物成本已销售货物成本 9400 定期盘存制下的账户定期盘存制下的账户n“采购采购”或或“购货购货”账户账户n“采购费用采购费用”账户账户n“购货退回购货退回”账户账户n“商品存货商品存货”n“销货成本销货成本”账户账户n“收益汇总收益汇总”账户账户定期盘存制核算举例定期盘存制核算举例n会计期末，首先结转商品存货账户会计期末，首先结转商品存货账户n销货成本销货成本 4000n 商品存货商品存货 4000n然后结转采购等账户然后结转采购等账户n销货成本销货成本 7400n购货退回购货退回
9、200n 采购采购 7000n 采购费用采购费用 600n通过盘点将实际存货余额记入账户通过盘点将实际存货余额记入账户n商品存货商品存货 2000n 销售成本销售成本 2000n最后结转最后结转“销货成本销货成本”账户账户n收益汇总收益汇总 9400n 销货成本销货成本 9400 定期盘存制下账务处理过程定期盘存制下账务处理过程n 采购采购 销货成本销货成本 收益汇总收益汇总n采购费用采购费用n购货退回购货退回 商品存货商品存货 实地盘存制制下账务处理过程实地盘存制制下账务处理过程n 购货购货 收益汇总收益汇总 商品存货商品存货存货成本的计算存货成本的计算n用存货的结存数量乘以单位成本就可计用
10、存货的结存数量乘以单位成本就可计算出结存存货的成本。算出结存存货的成本。n单位成本单位成本结存存货数量结存存货数量=结存存货成本结存存货成本n有时确定存货数量很复杂，应将仅归企有时确定存货数量很复杂，应将仅归企业所有的存货纳入盘点范围。业所有的存货纳入盘点范围。n存货数量存货数量=库存存货库存存货+在途存货在途存货-寄售存寄售存货货确定存货数量确定存货数量永续盘存制永续盘存制n在永续盘存制中，企业对各个存货项目在永续盘存制中，企业对各个存货项目进行连续记录。进行连续记录。n这些记录能表明企业在任意时点的存货这些记录能表明企业在任意时点的存货数量。数量。n永续盘存制提供了一种高水平的控制。永续盘
11、存制提供了一种高水平的控制。永续盘存制下的账户永续盘存制下的账户n“商品存货商品存货”账户账户n“销货成本销货成本”账户账户n“收益汇总收益汇总”账户账户永续盘存制核算举例永续盘存制核算举例n购货时：购货时：n商品存货商品存货 7000n 应付账款应付账款 7000n销售货物给顾客时：销售货物给顾客时：n销货成本销货成本 8800n 商品存货商品存货 8800n购货退回时：购货退回时：n应付账款应付账款 200n 商品存货商品存货 200n记录采购费用时：记录采购费用时：n销货成本销货成本 600n 采购费用采购费用 600n结转销货成本时：结转销货成本时：n收益汇总收益汇总 9400n 销货
12、成本销货成本 9400永续盘存制下账务处理过程永续盘存制下账务处理过程n商品存货商品存货 销货成本销货成本 收益汇总收益汇总讨论讨论n定期盘存制和永续盘存制的比较定期盘存制和永续盘存制的比较永续盘存制的优点永续盘存制的优点n第一，对每件商品保持详细的记录，便第一，对每件商品保持详细的记录，便于决定何时再订货，订多少货，也有利于决定何时再订货，订多少货，也有利于分析顾客对于各种商品的需求状况。于分析顾客对于各种商品的需求状况。n第二，永续盘存制具有内在的检查作用，第二，永续盘存制具有内在的检查作用，这是定期盘存制不可能具有的。这是定期盘存制不可能具有的。n第三，采用永续盘存制，公司可以不进第三，
13、采用永续盘存制，公司可以不进行实物盘点即可编制损益表。行实物盘点即可编制损益表。计算机系统对存货会计处理具计算机系统对存货会计处理具有革命意义有革命意义n能够提供每分钟的存货资料。能够提供每分钟的存货资料。n准确无误地处理大量业务。准确无误地处理大量业务。n加强内部控制。加强内部控制。n有助于保护存货的安全。有助于保护存货的安全。存货估价存货估价n企业常需要估计存货的价值，如：企业常需要估计存货的价值，如：n每月编制财务报表时每月编制财务报表时n存货毁损需要估计损失时存货毁损需要估计损失时n企业经常用零售法或毛利率法估计存货企业经常用零售法或毛利率法估计存货价值。价值。零售法零售法n这种方法是
14、将购入的存货按两种价格记这种方法是将购入的存货按两种价格记录：成本价和零售价。录：成本价和零售价。n按照这些记录计算可销售货物的毛利率。按照这些记录计算可销售货物的毛利率。n然后用这个百分率的补数乘以月销售额，然后用这个百分率的补数乘以月销售额，就可以算出销货成本的估计值。就可以算出销货成本的估计值。零售法举例零售法举例n假定有以下资料：假定有以下资料：n 成本成本 零售价零售价 n期初存货期初存货 4000 6000n采购采购 7000 10000n可销售货物可销售货物 11000 16000n毛利率为：毛利率为：(16000-11000)/16000=31%n补数为补数为:1-31%=69
15、%n如果本月的销售额为如果本月的销售额为13000美元美元n销售成本为销售成本为1300069%=8970美元美元毛利法毛利法n毛利法是零售法的另一种表现形式。毛利法是零售法的另一种表现形式。n它只是用一个它只是用一个“正常正常”的毛利率乘以销的毛利率乘以销售额来计算销货成本的估计数。售额来计算销货成本的估计数。n在这个过程中，不必记录可销售货物的在这个过程中，不必记录可销售货物的零售价值。零售价值。用毛利率法估计存货用毛利率法估计存货n毛利率法是根据销货成本模式估计存货毛利率法是根据销货成本模式估计存货的方法。的方法。n 存货存货 销货成本销货成本（1）（4）（2）（3）n 存货存货 销货成
16、本销货成本（1）（3）（2）（4）步骤步骤1：期初存货：期初存货+净购入存货净购入存货=可供销售的存货可供销售的存货n n n n 步骤步骤2：可供销售的存货可供销售的存货-销售成本销售成本=期末存货期末存货估计存货的毛利率法举例估计存货的毛利率法举例n期初存货期初存货$14000n净购货净购货 66000n可销售存货总成本可销售存货总成本 80000n销售成本销售成本n 净销售收入净销售收入$100000n 减：估计的减：估计的40%毛利毛利 40000n 估计的销货成本估计的销货成本 60000n估计的期末存货成本估计的期末存货成本$20000练习题练习题n蓓雷斯家具公司蓓雷斯家具公司4月
17、初的存货为月初的存货为42000美美元。在一场火灾毁掉其存货前，公司的元。在一场火灾毁掉其存货前，公司的净购货为净购货为37600美元，净销售收入为美元，净销售收入为60000美元。在过去的几年中，蓓雷斯美元。在过去的几年中，蓓雷斯公司的销售毛利率为公司的销售毛利率为55%。请估计被火。请估计被火灾毁掉的存货成本。灾毁掉的存货成本。存货的内部控制存货的内部控制n1、无论采用什么盘存制度，每年至少实地盘点一次存、无论采用什么盘存制度，每年至少实地盘点一次存货。货。n2、保持高效的采购、验收和运输程序。、保持高效的采购、验收和运输程序。n3、保管好存货，以防被盗、损坏和腐烂。、保管好存货，以防被盗
18、、损坏和腐烂。n4、仅允许那些不能接近会计记录的人员接近存货。、仅允许那些不能接近会计记录的人员接近存货。n5、对贵重商品保持永续存货记录。、对贵重商品保持永续存货记录。n6、按较经济的数量购买存货。、按较经济的数量购买存货。n7、保持足够的存货以防因存货短缺减少收入。、保持足够的存货以防因存货短缺减少收入。n8、不要保留过多的存货。、不要保留过多的存货。n存货成本是发票价格减去购货折扣，加存货成本是发票价格减去购货折扣，加上销售税金、关税、运费、运输途中保上销售税金、关税、运费、运输途中保险费以及其他为使商品可销售而发生的险费以及其他为使商品可销售而发生的费用。费用。n存货成本是企业为取得存
19、货而支付的价存货成本是企业为取得存货而支付的价格格不是商品的销售价格。不是商品的销售价格。存货成本的确定存货成本的确定我国存货成本的确定方法我国存货成本的确定方法n购入的存货，按买价加运输费、装卸费、保险费、购入的存货，按买价加运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用，作为实际成本。金以及其他费用，作为实际成本。n商品流通企业购入的商品，按照进价和按规定应计入商品流通企业购入的商品，按照进价和按规定应计入商品成本的税金以及其他费用
20、，作为实际成本。商品成本的税金以及其他费用，作为实际成本。n采购中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费采购中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，直接计入当期损益。直接计入当期损益。n参见企业会计制度（企业会计手册参见企业会计制度（企业会计手册259页）页）制造业公司的存货和销售成本问题制造业公司的存货和销售成本问题n制造业公司的特点制造业公司的特点n制造业公司的一个主要职能就是将购入的原材料和零制造业公司的一个主要职能就是将购入的原材料和零部件转化为产成品。部件转化为产成品。
21、n任何制造业公司的销售成本都是全部原材料和零部件的取得任何制造业公司的销售成本都是全部原材料和零部件的取得成本加上所出售产品在制造过程中的转换成本。成本加上所出售产品在制造过程中的转换成本。制造业公司的存货账户制造业公司的存货账户n制造业公司有三类存货账户制造业公司有三类存货账户n1、原材料存货、原材料存货n即要进入制造过程转化成为最终销售货物组成部分的原材料项目。它以经过即要进入制造过程转化成为最终销售货物组成部分的原材料项目。它以经过调整的取得价格作为成本。调整的取得价格作为成本。n2、在制品存货、在制品存货n即已经进入制造过程但尚未完工的货物。它们的成本是：即已经进入制造过程但尚未完工的
22、货物。它们的成本是：n（1）投入到生产过程的原材料）投入到生产过程的原材料n（2）截止到会计期末时发生在这些货物上的人工成本和其他制造成本。）截止到会计期末时发生在这些货物上的人工成本和其他制造成本。n3、产成品存货、产成品存货n即已经制造出来但尚未移送给顾客的货物。它们的成本包括制造过程所即已经制造出来但尚未移送给顾客的货物。它们的成本包括制造过程所发生的全部成本。发生的全部成本。n这个账户实质上与商业公司的这个账户实质上与商业公司的“商品存货商品存货”账户相同。账户相同。制造业公司存货流动示意图制造业公司存货流动示意图n原材料原材料 生产成本生产成本基本生产成本基本生产成本 产成品产成品
23、主营业务成本主营业务成本 n应付工资应付工资 生产成本生产成本辅助生产成本辅助生产成本 本年利润本年利润n累计折旧累计折旧 制造费用制造费用n 管理费用等管理费用等耗用原材料耗用原材料n会计期间内，各种原材料由仓库发送到生产车间会计期间内，各种原材料由仓库发送到生产车间里，经过一系列的生产过程，最终转化为产成品。里，经过一系列的生产过程，最终转化为产成品。n耗用的原材料是指期间内发出的所有原材料。耗用的原材料是指期间内发出的所有原材料。n这里，用这里，用“原材料存货原材料存货”来涵盖所有这些投入到产品来涵盖所有这些投入到产品生产过程中，转化为货物组成部分的材料。生产过程中，转化为货物组成部分的
24、材料。原材料存货核算举例原材料存货核算举例n购入原材料的买价购入原材料的买价266000美元，运费美元，运费7000美元美元n采购采购 266000n采购费用采购费用 7000n 应付账款应付账款 273000n原材料存货原材料存货 273000n 采购采购 266000n 采购费用采购费用 7000n在制品存货在制品存货 264000n 原材料存货原材料存货 264000原材料存货核算举例原材料存货核算举例n 采购采购 原材料存货原材料存货 在制品存货在制品存货266000 266000 154000 264000 19000n 273000 264000n采购费用采购费用 16300070
25、00 7000制造成本制造成本原材料存货原材料存货 在制品存货在制品存货 产成品存货产成品存货154000 264000 19000 570000 69000273000 264000 570000163000 330000 43000 直接人工直接人工 151000间接人工间接人工 24000其他费用其他费用 155000销货成本销货成本原材料存货原材料存货 在制品存货在制品存货 产成品存货产成品存货 销货成本销货成本 收益汇总收益汇总154 264 19 570 69 573 573 573 573 273 264 570163 330 66 43 产品成本核算体系产品成本核算体系q在制造
26、业公司中采用永续盘存制对产品成本进行在制造业公司中采用永续盘存制对产品成本进行核算的方法称为产品成本核算体系。核算的方法称为产品成本核算体系。q在该体系中，每件产品的成本都循着它在产品生产过在该体系中，每件产品的成本都循着它在产品生产过程中的流动轨迹累积。程中的流动轨迹累积。产品成本和期间成本产品成本和期间成本q产品成本产品成本q在会计核算过程中，生产产品的过程中所发生的各项成本，称为产品成在会计核算过程中，生产产品的过程中所发生的各项成本，称为产品成本。本。q由于这些产品成本沿着存货账户流转。所以，它们也被称为存货成本。由于这些产品成本沿着存货账户流转。所以，它们也被称为存货成本。q要想计算
27、毛利，就必须将产品成本与这些产品被销售期间内的销售收入要想计算毛利，就必须将产品成本与这些产品被销售期间内的销售收入相配比。相配比。q期间成本期间成本q与给定会计期间的收入相配比的成本项目称为期间成本。在损益表中，与给定会计期间的收入相配比的成本项目称为期间成本。在损益表中，期间成本列在标题为期间成本列在标题为“销售和管理费用销售和管理费用”的项目下。的项目下。q（本书（本书146147页）页）我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q我国企业会计制度第九十九条规定了成本和费用的定义和总体核算要求我国企业会计制度第九十九条规定了成本和费用的
28、定义和总体核算要求q费用费用q是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；q成本成本q是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费q成本和费用的联系和区别成本和费用的联系和区别q成本是针对一定成本计算对象而言的，费用则是针对一定期间而言的成本是针对一定成本计算对象而言的，费用则是针对一定期间而言的q两者都是企业经济资源的耗费，期末应将当期已销产品的成本结转计入两者都是企业经济资源的耗费，期末应将当期已销产品的成本结转计入当期的费用之中。当期的费用之中。q（参见企业会计制度
29、及讲解（参见企业会计制度及讲解128页）页）我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q企业应当合理划分期间费用和成本的界限。企业应当合理划分期间费用和成本的界限。q期间费用应当直接计入当期损益；成本应当计入所生产的产品、期间费用应当直接计入当期损益；成本应当计入所生产的产品、提供劳务的成本。提供劳务的成本。q企业应将当期已销产品或已提供劳务的成本转入当期的费企业应将当期已销产品或已提供劳务的成本转入当期的费用。结转的会计分录为：借记用。结转的会计分录为：借记“主营业务成本主营业务成本”科目，贷科目，贷记记“库存商品库存商品”等科目等科目q（
30、参见企业会计制度及讲解（参见企业会计制度及讲解128页）页）我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q我国企业会计制度第一百零四条对期间费用作出我国企业会计制度第一百零四条对期间费用作出了规定。了规定。q企业的期间费用包括营业费用、管理费用和财务费用。企业的期间费用包括营业费用、管理费用和财务费用。q期间费用应当直接计入当期损益，并在利润表中分别项目期间费用应当直接计入当期损益，并在利润表中分别项目列示。列示。我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q营业费用营业费用q是指企业在销售商品
31、过程中发生的费用，包括企业销售商品过程中发生的运是指企业在销售商品过程中发生的费用，包括企业销售商品过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费，以及为销售本企业商品输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费，以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务费等经而专设的销售机构的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务费等经营费用。营费用。q商品流通企业在购买商品过程中所发生的进货费用（包括进货途商品流通企业在购买商品过程中所发生的进货费用（包括进货途中的运输费、装卸费、保险费，运输途中的合理损耗、入库前的中的运输费、装卸费、保险费，运输途中
32、的合理损耗、入库前的挑选整理费用等），也包括在内。挑选整理费用等），也包括在内。q（同上（同上130页）页）q思考：为什么商品流通企业的进货费用属于期间费用？思考：为什么商品流通企业的进货费用属于期间费用？我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q管理费用管理费用q是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用。是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用。q包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，或者应当由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工或者应当由
33、企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、资、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费、聘请中介机构工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）诉讼费、业务招待费、房产税、车船使费、咨询费（含顾问费）诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费
34、、存货盘亏或盘盈（不包括应计入营业外支出的存货损失）、计提的坏账准或盘盈（不包括应计入营业外支出的存货损失）、计提的坏账准备和存货跌价准备等。备和存货跌价准备等。我国企业会计制度对产品成本和期间费用的我国企业会计制度对产品成本和期间费用的 有关规定有关规定q财务费用财务费用q是指企业为筹集生产经营所需资金等而是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用。包括应当作为期间费用的发生的费用。包括应当作为期间费用的利息支出（减利息收入）、汇兑损失利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）以及相关的手续费等。（减汇兑收益）以及相关的手续费等。q（同上（同上130页）页）讨论讨论q划分产品成本和期间
35、费用的意义划分产品成本和期间费用的意义制造业划分期间成本和产品成本的意制造业划分期间成本和产品成本的意义义q制造业将发生的某些成本划归为期间成本还是产品成本，制造业将发生的某些成本划归为期间成本还是产品成本，对其报告的净收益有很大的影响。对其报告的净收益有很大的影响。q期间成本是成本所发生期间内的费用。期间成本是成本所发生期间内的费用。q而产品成本一开始就要增加到主体的资产总额中，直到产品售出而产品成本一开始就要增加到主体的资产总额中，直到产品售出时，产品成本才会对收益产生影响，而这可能要比成本发生的会时，产品成本才会对收益产生影响，而这可能要比成本发生的会计期间晚。计期间晚。q与销售相关的存
36、货越多，从产品成本发生到对收益产生与销售相关的存货越多，从产品成本发生到对收益产生影响的时间间隔越长。影响的时间间隔越长。q而商业公司的全部成本，除商品存货的取得成本外，都是期间而商业公司的全部成本，除商品存货的取得成本外，都是期间成本成本讨论讨论q在商业公司和制造业公司中，假定员工的工资本年在商业公司和制造业公司中，假定员工的工资本年都增加了都增加了100000美元，那么，对这两类公司本年的美元，那么，对这两类公司本年的损益影响有什么不同？损益影响有什么不同？制造业公司存货流动示意图制造业公司存货流动示意图n原材料原材料 生产成本生产成本基本生产成本基本生产成本 产成品产成品 主营业务成本主
37、营业务成本 n应付工资应付工资 生产成本生产成本辅助生产成本辅助生产成本 本年利润本年利润n累计折旧累计折旧 制造费用制造费用n 管理费用管理费用服务业公司服务业公司n个人服务性组织个人服务性组织n如理发店、美容院、内科和牙科诊所等，它们除物料如理发店、美容院、内科和牙科诊所等，它们除物料存货外没有其他任何形式的存货。存货外没有其他任何形式的存货。n尽管这些组织也可以估计出理发、洗头、做头发以及医生尽管这些组织也可以估计出理发、洗头、做头发以及医生普通出诊的平均成本，从而有助于为这些服务定价。但这普通出诊的平均成本，从而有助于为这些服务定价。但这些成本并不像商业和制造业公司的成本那样循着存货账
38、户些成本并不像商业和制造业公司的成本那样循着存货账户流转累积。流转累积。n个人服务性组织可以将直接提供服务人员的人工成本和所消个人服务性组织可以将直接提供服务人员的人工成本和所消耗的物料成本作为销售成本的一部分，与耗的物料成本作为销售成本的一部分，与“办公间接费用办公间接费用”成本相区别。成本相区别。服务业公司服务业公司n建筑服务公司和维修公司建筑服务公司和维修公司n这类公司中拥有的维修零部件和建筑材料存货类似于制这类公司中拥有的维修零部件和建筑材料存货类似于制造业公司的原材料存货，因此，这类存货的会计核算原造业公司的原材料存货，因此，这类存货的会计核算原则上与制造业公司内原材料存货的会计核算
39、相同。则上与制造业公司内原材料存货的会计核算相同。n发出材料时，就将它们记录在该项业务的成本表上，工发出材料时，就将它们记录在该项业务的成本表上，工匠和维修人员的劳务成本也记录在这张表上，实质上这匠和维修人员的劳务成本也记录在这张表上，实质上这张表就是该项服务的在制品存货记录。张表就是该项服务的在制品存货记录。服务业公司服务业公司n职业服务公司职业服务公司n如律师事务所、会计师事务所等。在这类公司中，存在人工如律师事务所、会计师事务所等。在这类公司中，存在人工成本，但没有原材料成本。成本的会计核算程序类似于建筑成本，但没有原材料成本。成本的会计核算程序类似于建筑服务公司和维修公司。服务公司和维
40、修公司。n公司对每一个项目都设立一个业务号，并为这项业务建立公司对每一个项目都设立一个业务号，并为这项业务建立一个辅助账户，专业人员在该项业务上花费的时间、相关一个辅助账户，专业人员在该项业务上花费的时间、相关的差旅费、长途电话费都记入该项业务的账户中的差旅费、长途电话费都记入该项业务的账户中存货成本核算方法存货成本核算方法n当存货的单位成本在会计期间内保持不变时，确定当存货的单位成本在会计期间内保持不变时，确定存货的单位成本比较容易。存货的单位成本比较容易。n然而事实上，存货的单位成本经常变动。然而事实上，存货的单位成本经常变动。n为计算销货成本和存货成本，会计人员就必须采为计算销货成本和存
41、货成本，会计人员就必须采用一定的方法进行分配。用一定的方法进行分配。讨论：讨论：n可以采用什么方法确定存货和销货的成本？可以采用什么方法确定存货和销货的成本？n 库存商品库存商品 商品销售成本商品销售成本n个别计价法（具体辨认法）个别计价法（具体辨认法）n加权平均法加权平均法n先进先出法先进先出法n后进先出法后进先出法存货的计价方法存货的计价方法n个别计价法也被称为具体辨认法。个别计价法也被称为具体辨认法。n按照各个项目的特定成本来确定存货成按照各个项目的特定成本来确定存货成本。本。n这种方法对那些具有相同特征的项目不这种方法对那些具有相同特征的项目不适用。适用。个别计价法个别计价法n这些方法
42、并不将某一项目的特定成本分这些方法并不将某一项目的特定成本分配给存货。配给存货。n相反，它们分别假定不同的存货成本流相反，它们分别假定不同的存货成本流入流出顺序。入流出顺序。加权平均法、先进先出法和后加权平均法、先进先出法和后进先出法进先出法n加权平均法常被称为平均成本法，是建加权平均法常被称为平均成本法，是建立在当期存货的加权平均成本基础上的。立在当期存货的加权平均成本基础上的。n这种方法以当期平均单位成本来衡量各这种方法以当期平均单位成本来衡量各项目成本。项目成本。n加权平均单位成本的确定方法如下：加权平均单位成本的确定方法如下：n用全部可销售存货的成本（期初存货加本期用全部可销售存货的成
43、本（期初存货加本期购货）除以其数量，计算出加权平均单位成购货）除以其数量，计算出加权平均单位成本。本。加权平均法加权平均法n在先进先出法下，先流入存货的成本最先转入销货在先进先出法下，先流入存货的成本最先转入销货成本。成本。n期末存货成本是按最近购入的存货成本确定的。期末存货成本是按最近购入的存货成本确定的。n这是一种价值流转假定，实物流转顺序可能与此相这是一种价值流转假定，实物流转顺序可能与此相反。反。n采用先进先出法采用先进先出法n（1）销货成本更接近于货物的实物流转。）销货成本更接近于货物的实物流转。n（2）期末存货接近于货物的当前成本。）期末存货接近于货物的当前成本。先进先出法先进先出
44、法n后进先出法与先进先出法恰恰相反。后进先出法与先进先出法恰恰相反。n在后进先出法下，后流入存货的成本先在后进先出法下，后流入存货的成本先转入销货成本。转入销货成本。n这种方法将最早的成本留给期末存货。这种方法将最早的成本留给期末存货。n采用后进先出法采用后进先出法n（1）销货成本不反映正常的商品物流。）销货成本不反映正常的商品物流。n（2）期末的存货可能以几年前普遍的成本计价。）期末的存货可能以几年前普遍的成本计价。在高度通货膨胀的年代，这个成本低于目前的成在高度通货膨胀的年代，这个成本低于目前的成本。本。后进先出法后进先出法后进先出货币价值法后进先出货币价值法n现在后进先出法适用于几乎任何
45、种类的现在后进先出法适用于几乎任何种类的存货。存货。n实物形态不相象的存货所适用的后进先实物形态不相象的存货所适用的后进先出法就是所谓的后进先出货币价值法。出法就是所谓的后进先出货币价值法。n后进先出货币价值法节省了大量的簿记后进先出货币价值法节省了大量的簿记工作。工作。n在存货单位成本上升时：在存货单位成本上升时：n先进先出法先进先出法最高的期末存货、最低的销最高的期末存货、最低的销货成本和最高的毛利。货成本和最高的毛利。n后进先出法后进先出法最低的期末存货、最高的销最低的期末存货、最高的销货成本和最低的毛利。货成本和最低的毛利。n加权平均法加权平均法其结果介于先进先出法和后其结果介于先进先
46、出法和后进先出法两者之间。进先出法两者之间。n在存货单位成本下降时，正好与上述结在存货单位成本下降时，正好与上述结果相反。果相反。先进先出法、后进先出法和加先进先出法、后进先出法和加权平均法对利润的影响权平均法对利润的影响先进先出法的根据先进先出法的根据n采用先进先出法的一个重要的理论根据是，它将实物形态上已采用先进先出法的一个重要的理论根据是，它将实物形态上已经被销售的货物成本与销售该货物所产生的销售收入相配比。经被销售的货物成本与销售该货物所产生的销售收入相配比。n而且，很多公司用所销售货物的实际成本加成一定的毛利来制定销售价格。而且，很多公司用所销售货物的实际成本加成一定的毛利来制定销售
47、价格。n采用先进先出法的另一个重要依据反映了以资产负债表为采用先进先出法的另一个重要依据反映了以资产负债表为导向的观点。导向的观点。n很多人认为，资产负债表上很多人认为，资产负债表上“存货存货”所反映的数字应基本上等于存所反映的数字应基本上等于存货的当前成本。货的当前成本。n采用先进先出法的最后一个依据更多是出于实务上的考虑。采用先进先出法的最后一个依据更多是出于实务上的考虑。n很多公司选择会计计量方法的目的是：使近期报告给股东的收益最很多公司选择会计计量方法的目的是：使近期报告给股东的收益最大化。大化。后进先出法的依据后进先出法的依据n后进先出法最重要的理论依据是配比原则。后进先出法最重要的
48、理论依据是配比原则。n认为：毛利应该反映为当期的销售收入，和当期的销售成认为：毛利应该反映为当期的销售收入，和当期的销售成本之间的差额。本之间的差额。n所得税因素所得税因素n在美国计算所得税时，先进先出法、平均成本法、后在美国计算所得税时，先进先出法、平均成本法、后进先出法都可以采用，不过选定其中一种方法后，在进先出法都可以采用，不过选定其中一种方法后，在得到国内税收署的同意之前，是不能随意更改的。得到国内税收署的同意之前，是不能随意更改的。n如果公司出于所得税目的选择了后进先出法，那么，如果公司出于所得税目的选择了后进先出法，那么，编制财务报表时也必须采用后进先出法。编制财务报表时也必须采用
49、后进先出法。n当价格上升时采用后进先出法会产生最当价格上升时采用后进先出法会产生最低的应税利润。低的应税利润。n随之而来的是最低的所得税。随之而来的是最低的所得税。n后进先出法最富吸引力的特征是减少所后进先出法最富吸引力的特征是减少所得税支出。得税支出。后进先出法的所得税利益后进先出法的所得税利益案例案例n亨廷顿公司是一家家具零售商，亨廷顿公司是一家家具零售商，1993年列报的净利润为年列报的净利润为360万美元，比上年度增加了万美元，比上年度增加了20%。该数据表明公司利润持续增。该数据表明公司利润持续增长。华尔街也对此作出良好反应，亨廷顿公司的股票价格上升长。华尔街也对此作出良好反应，亨廷
50、顿公司的股票价格上升了了0.75美元并以美元并以31.50美元的价格收盘。美元的价格收盘。n同时，亨廷顿公司揭示了公司将存货的计价方法从先进同时，亨廷顿公司揭示了公司将存货的计价方法从先进先出法改为后进现出法。会计主任解释说，公司变更计先出法改为后进现出法。会计主任解释说，公司变更计价方法的目的是降低所得税。他估计，这种变更将在未价方法的目的是降低所得税。他估计，这种变更将在未来的两年中为该公司节省来的两年中为该公司节省130万美元的税金支出。万美元的税金支出。n如果不变更，如果不变更，1993年将会表现为更多还是更少的利润？公司可以随意地年将会表现为更多还是更少的利润？公司可以随意地变更存货